Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Возбуждение уголовного дела о налоговом преступлении 12
1. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений и их виды 12
2. Поводы и основания к возбуждению уголовного дела о налоговом преступлении 29
Глава 2. Проблемные вопросы доказывания по уголовным делам о налоговых преступлениях 54
1. Обстоятельства, подлежащие доказыванию по уголовным делам о налоговых преступлениях 54
2. Криминалистические версии и особенности расследования уголовных дел о налоговых преступлениях 77
3. Документы как доказательства по уголовным делам о налоговых преступлениях 96
4. Использование специальных знаний по уголовным делам о налоговых преступлениях 109
Глава 3. Проверка и оценка доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях 139
1. Применение правил проверки и оценки доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях. Оценка допустимости использования результатов оперативно-розыскной деятельности в доказывании по уголовным делам о налоговых преступлениях 139
2. Значение вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов и судов общей юрисдикции, постановленных в порядке гражданского (арбитражного) судопроизводства, при возбуждении, расследовании и разрешении уголовных дел о налоговых преступлениях 159
Заключение 180
Библиография 185
- Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений и их виды
- Поводы и основания к возбуждению уголовного дела о налоговом преступлении
- Обстоятельства, подлежащие доказыванию по уголовным делам о налоговых преступлениях
- Применение правил проверки и оценки доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях. Оценка допустимости использования результатов оперативно-розыскной деятельности в доказывании по уголовным делам о налоговых преступлениях
Введение к работе
В условиях укрепления и развития рыночных отношений, значительной активизации экономического роста, финансовой стабилизации, особую актуальность приобретают вопросы правовой охраны отношений экономической сферы.
Упорядочению экономических, в том числе финансовых, отношений, должна способствовать адекватное, научно обоснованное правовое регулирование отношений в сфере налогообложения, в том числе отношений уголовно-правовой охраны фискальных интересов государства и общества и уголовно-процессуальных отношений, возникающих в связи с возбуждением, расследованием и рассмотрением уголовных дел о налоговых преступлениях.
Развитие в последнее время всего комплекса правовых отраслей и институтов, так или иначе связанных с регулированием финансовых отношений, обусловлено, во многом, изменением статуса и роли государства в системе экономических отношений современной России, повышением его социальной ответственности. Конституционные социально-политические приоритеты государственного развития, обусловили увеличение объема расходов бюджетов всех уровней, что диктует необходимость обеспечения своевременного и полного исполнения их доходной части. Как известно, значительную долю поступлений в федеральный бюджет составляют налоговые доходы. Так, в 2007 г. доля налоговых доходов федерального бюджета составила 62.81 %', в 2006 г. - около 56%2, в 2005 г. - более 55%3.
В этой связи важной методологической особенностью изучения проблем налоговых преступлений и процесса их расследования является соотнесение уголовно-правовых и уголовно-процессуальных норм с нормами конституционного, гражданского, административного и налогового права, выводами и достижениями финансово-правовой науки и теории налогообложения. Подобный подход актуализируется тем, что юридические механизмы уголовной ответственности не обеспечивают напрямую компенсации материальных потерь государства от уголовно-наказуемых деяний. Поэтому даже предлагаемое законодательное установление конфискации имущества в качестве меры ответственности, применяемой к виновным в совершении налоговых преступлений4, не будет действенным способом обеспечения компенсации материальных потерь государства,
1 О федеральном бюджете на 2007 год. Федеральный закон от 19 декабря 2006 г. № 238-ФЗ / / СЗ РФ. 2006. №
52 (ч. И). Ст.5504.
2 О федеральном бюджете на 2006 год. Федеральный закон от 26 декабря 2005 г. № 189-ФЗ / / СЗ РФ. 2005. №
52 (ч. II). Ст. 5602.
3 О федеральном бюджете на 2005 год. Федеральный закон от 23 декабря 2004 г. № 173-ФЗ / / СЗ РФ. 2004. №
52 (ч. I). Ст. 5277.
4 Васильев В.П. Расследование налоговых преступлений: криминалистические и уголовно-процессуальные
проблемы. Автореф. дисс... канд. юрид. наук. М., 2003. С. 14.
4 причиненных преступной неуплатой налоговых платежей. Между тем, использование наряду с уголовно-правовыми санкциями иных мер государственного принуждения налогово-правового характера, в том числе мер так называемой налоговой ответственности, несмотря на сомнения ряда авторов в их правовосстановительной природе , будет не только отвечать защите фискальных интересов государства, но и способствовать достижению целей уголовного наказания.
Очевидно, что эффективность уголовно - правовой защиты финансовых интересов государства напрямую зависит от качества расследования и рассмотрения уголовных дел о налоговых преступлениях, количество которых с каждым годом возрастает. Так, если за 2004 год органами внутренних дел было выявлено 7812 налоговых преступлений, за 2005 год — 11351, за 2006 год - 13549, то за 2007 год -144246.
Анализ правоприменительной практики выявил серьезные недостатки в работе следственных и судебных органов. Принимаемые процессуальные решения зачастую не учитывают специфики механизма исполнения налоговых обязанностей налогоплательщиками и плательщиками сборов, порядок исчисления и уплаты конкретного налога (сбора). Существенную роль в обеспечении единообразия практики применения статей Уголовного кодекса РФ, предусматривающих уголовную ответственность за налоговые преступления, сыграло принятое Пленумом Верховного Суда РФ Постановление № 64 от 28 декабря 2006 года «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления», в котором содержатся разъяснения по наиболее острым проблемам правоприменения. В то же время отдельные вопросы применения «налоговых» норм УК РФ требуют дополнительного разъяснения.
Реализация уголовно-процессуальных норм при возбуждении, расследовании и рассмотрении уголовных дел о налоговых преступлениях обусловила требует более глубокого научного осмысления общетеоретических вопросов уголовно-процессуального права в целом (поводы и основания возбуждения уголовных дел, предмет и пределы доказывания, особенности отдельных видов доказательств, их собирание, проверка и оценка, преюдиция и другие).
Степень разработанности темы исследования.
Проблемы доказывания по уголовным делам о налоговых преступлениях неоднократно являлись предметом научного исследования. Различным аспектам этих проблем уголовного судопроизводства посвящены работы И.В. Александрова, Р.В.
5 Анохин А.Е. Проблемы ответственности за совершение налоговых правонарушений. Автореф. дисс. ... канд.
юрид. наук. М., 2004. С. 14.
6 Статистика взята с официального сайта Министерства внутренних дел РФ в сети Интернет:
.
5 Бобринева, А.Н. Борисова, В.П. Васильева, С.Н. Гладких, А.В. Горбачева, В.В. Дорошкова, П.С. Ефимичева, Д.Б. Игнатьева, В.В. Карякина, В.М. Катревича, И.И. Кучерова, В.Г. Сидоренко, И.Н. Соловьева, и других ученых.
Однако комплексного исследования процесса доказывания по уголовным делам о налоговых преступлениях во взаимосвязи с положениями налогового законодательства применительно к возбуждению, расследованию и рассмотрению данной категории уголовных дел в науке проведено не бьшо. Многие вопросы, связанные с проверкой и оценкой отдельных видов доказательств, изучены недостаточно .
Не подвергая сомнению научную ценность работ названных авторов, необходимо отметить, что большинство исследований не учли внесенные в течение 2006-2008 гг. изменения в некоторые нормы УПК РФ, а также сформировавшуюся в этот период практику высших судебных инстанций как в части применения уголовного закона о налоговых преступлениях, так и законодательства о налогах и сборах.
Кроме того, новации налогово-правового регулирования, пересмотр отдельных положений налогового законодательства, меняющаяся судебная практика применения налогово-правовых предписаний, требуют их адекватного учета в отраслевом регулировании отношений реализации уголовно-правовых предписаний.
При этом очевидно, что научно разработанные механизмы применения уголовно-правовых норм, регламентирующих уголовную ответственность за налоговые преступления, в уголовно-процессуальной и контрольной деятельности правоохранительных органов, должны обеспечивать эффективность реализации уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений.
Цель и задачи диссертационного исследования.
Целью данного исследования является дальнейшее совершенствование доказывания и использования отдельных видов доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях, а также доследственной деятельности органов внутренних дел, теоретическое обоснование значимости налогово-правового регулирования при возбуждении, расследовании и рассмотрении указанной категории уголовных дел.
Для достижения поставленной цели были определены следующие задачи:
- проанализировать процессуально значимые признаки составов налоговых преступлений, закрепленных в УК РФ, что влияет на определение обстоятельств, подлежащих доказыванию по данной категории уголовных дел;
выявить процессуальные и функционально-компетенционные особенности взаимодействия налоговых и правоохранительных органов в сфере правовой охраны отношений налоговой сферы;
рассмотреть проблемные вопросы выявления и расследования налоговых преступлений, в том числе исследовать наиболее типичные поводы к возбуждению уголовных дел данной категории и выявить специфику определения достаточности оснований для возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях;
дать научное обоснование круга обстоятельств, подлежащих доказыванию при расследовании уголовных дел о налоговых преступлениях, и определить совокупность необходимых следственных действий в процессе расследования преступного уклонения от уплаты отдельных видов налоговых платежей;
выявить специфику документов в качестве доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях;
исследовать особенности порядка использования специальных знаний при возбуждении и расследовании налоговых преступлений, специфику процесса назначения и производства судебно-налоговых, судебно-бухгалтерских и финансово-экономических экспертиз и выработать предложения по оптимизации процесса использования специальных знаний в ходе расследования налоговых преступлений;
выявить и проанализировать проблемные вопросы проверки и оценки доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях, обусловленные особенностями предмета доказывания и видами доказательств, наиболее часто встречающихся, по уголовным делам этой категории;
дать правовую оценку возможности использования сведений, полученных оперативным путем, в качестве доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях;
рассмотреть процессуальное значение в уголовном процессе судебных актов судов общей юрисдикции и арбитражных судов, постановленных по результатам рассмотрения судебных дел с участием налогоплательщиков.
Объект и предмет диссертационного исследования.
Объектом исследования является широкий круг отношений, складывающихся в процессе возбуждения, расследования и рассмотрения уголовных дел о налоговых преступлениях, отдельные вопросы правового регулирования компетенции правоохранительных органов в области уголовного процесса и оперативно-розыскной деятельности.
Предметом исследования явились положения Конституции РФ, акты уголовно-процессуального и налогового законодательства, постановления и определения Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, касающиеся отдельных вопросов применения налогового, уголовного и уголовно-процессуального законодательства, законодательства об оперативно-розыскной деятельности и милиции, акты подзаконного нормотворчества, материалы уголовных и арбитражных судебных дел.
Методологическую основу исследования составили следующие общенаучные методы познания: сравнение, моделирование, анализ, синтез, восхождение от абстрактного к конкретному, логический метод;
принципы диалектики, как всеобщего метода познания: всесторонность рассмотрения объекта, историзм, принцип противоречия;
а также философские категории, как ступени и формы познания: целое и часть, элемент, система, структура, содержание и форма, причина и следствие.
Кроме того, были применены частные методы исследования правовой науки, такие как толкование, сравнительно-правовой, формально-юридический.
Теоретическая основа работы.
Теоретической основой настоящего диссертационного исследования явились работы отечественных ученых в области общей теории права и государства, а также уголовно-процессуального1 уголовного, административного, налогового права, гражданско-процессуального права, криминалистики и судебной экспертизы: И.В. Александрова, А.Е. Анохина, Р.С. Белкина, А.Н. Борисова, СВ. Бородина, В.П. Васильева, Л.А. Воскобитовой, А.В. Горбачева, К.К. Горяинова, М.С. Гурвича, Е.А. Доли, В.М. Зарипова, А. М. Зинина, Е.П. Ищенко, В.В. Карякина, Ю.Н. Кореневского, Н.М. Кипниса, И.И. Кучерова, A.M. Ларина, Н.А. Лопашенко, П.А. Лупинской, И.Б. Михайловской, С.Г. Пепеляева, М.П. Полякова, И.М. Середа, В.Г. Сидоренко, А.Б. Соловьева, И.С. Соловьева, М.С. Строговича, Ю.К. Орлова, Е.Р. Российской, С.А. Шейфера, П.С. Элькинд, П.С. Яни и других ученых.
Эмпирической основой исследования являются результаты проведенного автором комплексного обобщения практики Савеловского районного суда г. Москвы за 2004-2007 г.г.; материалы опубликованной практики Московского городского суда и Верховного Суда РФ за 2004-2007 г.г. Также были изучены приговоры некоторых районных судов Московской области за 2004-2007 г.г. Значительный объем эмпирических данных собран и обобщен в ходе профессиональной деятельности автора как адвоката - защитника по уголовным делам о налоговых преступлениях с 2002 года по настоящее время.
8 Научная новизна исследования.
Научная новизна диссертации обусловлена тем, что автором впервые проведено комплексное исследование взаимосвязи уголовных, уголовно-процессуальных и налоговых правовых норм при возбуждении, расследовании и рассмотрении уголовных дел о налоговых преступлениях. Избранная цель исследования обусловила последовательную аргументацию необходимости учета при организации и осуществлении расследования рассматриваемой категории уголовных дел специфики материальных и процессуальных налоговых правоотношений. Анализ подзаконных нормативных актов во взаимосвязи с нормами уголовно-процессуального закона, позволил сформулировать предложения, направленные на правовое решение анализируемых в диссертационном исследовании проблем.
Обстоятельством, объективно обусловливающим новизну настоящей работы, является исследование положений уголовно - процессуального, уголовного и налогового законодательства, принятого в последние годы, а также актов высших судебных инстанций Российской Федерации, как одной из первых попыток их научного осмысления в контексте темы диссертационного исследования.
Новизна работы выражена в выводах автора, сделанных им на основе анализа
теоретических вопросов, изучении практики возбуждения и расследования уголовных дел о
налоговых преступлениях. При этом подчеркивается тесная взаимообусловленность
принимаемых процессуальных решений и регламентированных налоговым
законодательством прав и обязанностей налогоплательщика, элементов налогообложения и порядка исчисления и уплаты налогов (сборов). Элементы научной новизны содержатся в выводах автора по вопросу о преюдициальном значении в уголовном процессе решений судов общей юрисдикции и арбитражных судов, постановленных в порядке гражданского (арбитражного) судопроизводства.
Основные положения, выносимые на защиту.
1. В предмет доказывания по уголовным делам о налоговых преступлениях включаются обстоятельства, связанные с определением порядка исполнения налогоплательщиком своих обязанностей по уплате конкретного налога или сбора. При этом необходимо руководствоваться не только частью первой, но и частью второй Налогового кодекса РФ, а также правовыми нормами законодательства о налогах и сборах, определяющими основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате конкретного налога (сбора), права и обязанности налогоплательщика и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.
Оценивая собранные по уголовному делу о налоговом преступлении доказательства, суд, следователь, дознаватель должны соотносить полученные сведения с законодательно
регламентированными правами и обязанностями налогоплательщика, элементами налогообложения и другими положениями налогового законодательства, регулирующими порядок исчисления и уплаты конкретного налога (сбора).
2. Предоставление органам внутренних дел права проводить проверки
налогоплательщиков в связи с поступившим сообщением о налоговом преступлении, наряду
с закреплением права органов внутренних дел осуществлять оперативно-розыскные
мероприятия и права проводить документальные проверки налогоплательщиков (п. 5 ст. 6,
ст. 13 Федерального закона «Об оперативно-розыскной деятельности», пп. 16, 35 ч. 1 ст. 11
Закона РФ «О милиции»), является излишним, по сути дублирующим контрольные функции
налоговых органов.
Для предотвращения возможности необоснованного возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях достаточно сохранения за органами внутренних дел права проведения документальных проверок налогоплательщиков и права осуществления оперативно-розыскных мероприятий. В связи с этим в п. 35 ч. 1 ст. 11 Закона РФ «О милиции» необходимо внести изменение, добавив только слово «документальные» и изложив его в следующей редакции: «при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, проводить документальные проверки организаций и физических лиц в соответствии с законодательством Российской Федерации». Соответствующие изменения должны быть внесены и в нормативные акты МВД РФ.
3. С целью предотвращения случаев необоснованного возбуждения уголовных дел о
налоговых преступлениях на уровне ведомственного нормативно-правового регулирования
следует закрепить перечень документов и информации, которые органы внутренних дел
обязаны запросить у налогового органа при решении вопроса о возбуждении уголовного
дела.
4. Действующее законодательство не содержит требований к порядку
документального оформления проводимых органами внутренних дел обследования
(осмотра) помещений, зданий, сооружений, транспортных средств и изъятию документов,
материалов, предметов, осуществляемых при проверке сообщений о налоговых
преступлениях. Регламентация указанных мероприятий содержится в п. 25 ч. 1 ст. 11 Закона
РФ «О милиции», который не распространяется на случаи выявления нарушений налогового
законодательства.
Указанный пробел правового регулирования предлагается устранить, изложив норму п. 16 ч. 1 ст. 11 Закона РФ «О милиции» в следующей редакции: «осуществлять оперативно-розыскную деятельность в соответствии с федеральным законом. Обследование (осмотр)
10 помещений, зданий, сооружений, транспортных средств, а также изъятие предметов, материалов (документов) и сообщений в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий должны производиться в порядке, предусмотренном п. 25 ч. 1 настоящей статьи, с обязательным составлением протоколов проведенных мероприятий и описи изымаемых документов либо их копий».
5. Следует отказаться от чрезмерного широкого толкования понятия «иной документ»
путем введения в уголовно-процессуальный закон двух самостоятельных видов
доказательств - документ и иной материальный носитель информации.
В связи с этим необходимо исключить из п. 6 ч. 2 ст. 74 УПК РФ, а также из названия и ч. 1 ст. 84 УПК РФ слово «иные», включив в ч. 1 ст. 84 УПК РФ определение следующего содержания: «документ - зафиксированная на материальном носителе информация с обязательными реквизитами, позволяющими эту информацию идентифицировать.», а ч. 2 ст. 84 УПК РФ - исключить. Одновременно с этим ч. 2 ст. 74 УПК РФ дополнить пунктом 7, указав в нем в качестве видов доказательств «иные материальные носители информации», правовой регламентации статуса которых в УПК РФ посвятить отдельную статью — 84.1 «Иные материальные носители информации».
6. Судебно-налоговую экспертизу, назначаемую по уголовному делу о налоговом
преступлении, следует рассматривать как самостоятельный род экспертиз, входящий в класс
судебно-экономических экспертиз. Обоснование самостоятельности судебно-налоговой
экспертизы приводится посредством определения предмета, объекта, задач и методов
судебно-налоговой экспертизы.
Данный род экспертизы имеет черты правовой (юридической) экспертизы, поскольку требуется исследование правовых аспектов налогообложения, которые включаются в предмет судебно-налоговой экспертизы.
Документы и иные доказательства, полученные органами внутренних дел с нарушением законодательства, регламентирующего их деятельность, а также полученные налоговыми органами с нарушением процессуальных норм Налогового кодекса РФ, и впоследствии приобщенные к материалам уголовного дела, должны признаваться недопустимыми доказательствами.
Вступившим в законную силу судебным актам арбитражного суда и суда общей юрисдикции, постановленным в порядке гражданского (арбитражного) судопроизводства, следует придавать преюдициальное значение при возбуждении, расследовании и разрешении уголовного дела. Необходимо комплексное изменение правовой регламентации преюдиции как в УПК РФ, так и в других отраслевых процессуальных законах.
Практическая значимость результатов исследования во многом предопределена актуальностью и новизной исследованных в диссертации проблем, а также выдвинутых и обоснованных автором предложений, ориентированностью исследования на повышение эффективности правоприменительной деятельности в ходе возбуждения и расследования уголовных дел о налоговых преступлениях. Полученные результаты могут быть использованы в правоприменительной практике правоохранительных и налоговых органов, в деятельности законодательных органов при правотворческой работе по совершенствованию уголовно-процессуального законодательства и законодательства об оперативно-розыскной деятельности и о милиции, а также в работе исполнительных органов государственной власти при организации подзаконного регулирования отношений рассматриваемой сферы.
Кроме того, сформулированные выводы и положения могут быть полезны для дальнейших исследований проблем уголовно-процессуального права, криминалистики и судебной экспертизы, для преподавания курсов «уголовный процесс», «криминалистика», «судебная экспертиза» а также при подготовке учебной и методической литературы.
Апробация результатов исследования. Результаты научных исследований докладывались автором на заседаниях кафедры уголовно-процессуального права МГЮА, семинарах, проводимых Правовым центром АКДИ «Экономика и жизнь», а также на круглом столе по теме: «Возбуждение уголовных дел по налоговым преступлениям», организованном юридической компанией «Пепеляев, Гольцблат и партнеры» в апреле 2008 года.
Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений и их виды
Меры уголовной ответственности в сфере налогообложения, как наиболее строгого вида юридической ответственности, применяются при совершении субъектами налоговых отношений преступлений налогового характера.
Общепринятое в науке разграничение противоправных деяний на уголовно наказуемые и влекущие применение мер административной, в том числе налоговой, ответственности , основанное на определении степени общественной опасности этих деяний, в полной мере реализуется в отношениях квалификации правонарушений в сфере налогообложения. Степень общественной опасности, обусловливающая криминализацию деяний, имеющих своей целью уклонение от уплаты налогов, определяется законодателем исходя из объема непоступившего в результате этих деяний в бюджеты и внебюджетные фонды сумм налога (сбора). Таким образом, сумму неуплаченного налога (сбора) можно считать своего рода количественной характеристикой степени общественной опасности правонарушения в налоговой сфере, имеющей первостепенное значение для правильной квалификации противоправного деяния в качестве налогового преступления.
Примечательным в этом отношении является указание законодателя на то, что предусмотренная Налоговым кодексом РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации (ст. 108 НК РФ8).
Являясь объективным свойством налогового преступления, признак общественной опасности означает, что налоговое преступление причиняет вред общественным отношениям независимо от воли законодателя. Однако криминализация отдельных деяний, нарушающих нормальный порядок финансовой деятельности государства, является результатом оценки государством условий жизни общества на определенном этапе его развития, объективных свойствах его бюджетной системы, характера деяния и масштабов причиняемого им вреда интересам общества.
Определение объекта и выделение системы преступлений в сфере налогообложения, является наиболее дискуссионным вопросом в теории. Предпосылками этого являются как объективные свойства налоговых отношений, являющихся одновременно средством государственного управления и способом пополнения государственной казны, так и юридико-технические особенности легальных формулировок составов преступлений в сфере налогообложения. Так, отсутствие структурного обособления составов налоговых преступлений в Уголовном кодексе РФ, а также место отношений в сфере налогообложения в качестве дополнительного непосредственного объекта в сложных составах преступлений в сфере экономической деятельности затрудняют выделение признаков объектов уголовно-правовой защиты в налоговой сфере и препятствуют их классификации.
Думается, что именно эти обстоятельства обусловливают существование различных точек зрения ученых на эту проблему.
Среди наиболее обоснованных, и потому, заслуживающих внимания, на наш взгляд, являются так назьшаемые широкий и узкий подходы к пониманию системы налоговых преступлений. Основанием применения отдельными авторами того или иного подхода является различное определение ими круга отношений, составляющих видовой объект преступного посягательства в сфере налогообложения.
Представители широкого подхода в качестве такого объекта предлагают рассматривать общественные отношения, опосредующие формирование доходной части бюджета в части налоговых отношений.
При этом следует отметить, что авторы, применяющие широкий подход к определению видов налоговых преступлений, не всегда последовательны в своих рассуждениях, объединяя преступления, так или иначе относящиеся к отношениям в сфере финансов. К числу налоговых преступлений ими относятся преступления, не являющиеся налоговыми ни по формальным (нормативным) признакам, то есть не посягающие на отношения, составляющие в той или иной степени содержание налоговой системы и признаваемые таковыми налоговым законодательством, ни по своей природе.
Так, например, Л.Д. Гаухман объединяет в отдельную подгруппу преступления, обеспечивающие интересы экономической деятельности в сфере финансов в части формирования бюджета и государственных внебюджетных фондов от сбора налогов, страховых взносов и таможенных платежей, а также сдачи государству драгоценных металлов и природных драгоценных камней, относя к ним преступления, составы которых предусмотрены ст. 198, 199, 1929.
Думается, что подобное объединение вряд ли обоснованно, поскольку эти группы отношений, несмотря на известную схожесть их предметов, имеют существенные различия, как по правовой природе, так и по роли в системе экономических отношений государства.
Другая представительница широкого подхода к определению круга налоговых преступлений, И.М. Середа предлагает рассматривать в качестве объекта налоговых преступлений налоговую систему в целом, под которой понимает взаимосвязанную совокупность действующих в данный момент в конкретном государстве существенных условий налогообложения . Думается, что подобное понимание объекта налоговых преступлений также не вполне корректно, поскольку, как отмечает сама И.М. Середа, законодательное определение категории «налогообложение» отсутствует, нет единства и в научном понимании его содержания.
Анализируя предложенный И.М. Середа круг статей УК РФ, закрепляющих составы налоговых преступлений, нетрудно заметить, кто критерием их объединения в одну группу, наряду с указываемыми автором формальными признаками, является общая направленность преступного посягательства на сокрытие определенных денежных сумм, подлежащих уплате в бюджеты всех уровней, уклонение от их уплаты. Предметом преступлений этой группы являются сокрытые от внесения суммы земельного налога (ст. 170 УК РФ), суммы невнесенных таможенных платежей (ст. 194 УК РФ), суммы прочих налогов (ст. 198, 199, 199.1 УК РФ), денежные средства, обеспечивающие взыскание недоимки по налогам (сборам) (ст. 199.2 УК РФ). Обязательным элементом структуры одного из составов, относимых И.М. Середа к группе налоговых преступлений, является цель преступной деятельности, в качестве которой законодатель рассматривает освобождение от налогов (ст. 173 УК РФ).
Обстоятельный анализ приводимых составов, проведенный И.М. Середа, позволяет говорить о большой степени достоверности полученных ею выводов. Действительно, объединяющая все приводимые составы направленность преступного посягательства тем или иным образом причиняет имущественный вред интересам казны, выражаясь в невнесении денежных сумм, на получение которых государство имеет право. Однако формальный критерий объединения этих составов в единую видовую группу в приведенной системе прослеживается не вполне определенно.
Поводы и основания к возбуждению уголовного дела о налоговом преступлении
Исследование поводов и оснований к возбуждению уголовных дел о налоговых преступлениях следует, на наш взгляд, базировать на некоторых отправных теоретических моментах, учет которых определит основные направления научного анализа и укажет его границы, а также станет основой осуществления практической деятельности на начальном этапе уголовного судопроизводства по рассматриваемой категории дел, обеспечит оптимизацию как стадии возбуждения уголовного дела, так и расследования в целом. Основными среди них следует назвать следующие:
- значение и место действий уполномоченных лиц на стадии проверки поступивших сообщений о преступлениях как поводов к возбуждению дел о налоговых преступлениях;
- особая роль сведений, полученных в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, как поводов к возбуждению уголовного дела, а также возможность их дальнейшего использования в процессе расследования возбужденного уголовного дела в качестве доказательственной информации;
- учет процессуальных и непроцессуальных аспектов взаимодействия сотрудников органов предварительного расследования и налоговых органов, особенности обмена документами и сведениями;
- учет специфики процессуального значения актов налоговых проверок, решений и прочих документов налоговых органов, а также решений и постановлений судов общей юрисдикции и арбитражных судов в уголовном процессе;
- повышенная латентность и профессиональная подготовленность налоговых преступлений;
- разобщенность в работе налоговых и правоохранительных органов в сфере уголовно-правовой защиты налоговых отношений;
- необходимость учета криминалистической характеристики налоговых преступлений, а также учет криминологической характеристики личности налогового преступника;
- динамичное развитие законодательства в области регулирования налоговых правоотношений;
- быстрота адаптации поведения участников налоговых отношений к этим изменениям, а также активное использование ими пробелов и спорных толкований норм налогового законодательства как инструментов снижения налогового бремени.
Отмеченная специфика отношений, складывающихся в процессе расследования уголовных дел в сфере налогообложения, прослеживается при исследовании всех элементов теоретико-правовой модели стадии возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям: в решаемых задачах, в используемых методах, статусе и правовом положении участников, а также в самой модельной структуре стадии. Более того, указанные особенности отношений в известной степени предопределяют специфику осуществляемой следственной деятельности, в том числе порядка осуществления отдельных следственных мероприятий.
В связи с этим, для целей настоящего исследования изучение системы поводов и оснований возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям представляется методологически верным осуществлять в разрезе указанных элементов - задач, правового регулирования данной стадии, правовой регламентации статуса лиц, уполномоченных на возбуждение уголовного дела, и других лиц, участвующих на этой стадии, что и определяет содержание стадии возбуждения уголовного дела.
Направленность задач, стоящих перед уполномоченными органами и должностными лицами в стадии возбуждения уголовных дел рассматриваемой категории, во многом определяется социальным и правовым значением начальной стадии уголовного процесса.
Основываясь на изложенном понимании, к основным задачам стадии возбуждения уголовного дела применительно к налоговым преступлениям следует отнести:
- установление законности повода и достаточности оснований для возбуждения уголовного дела с учетом характеристики налогово-правового статуса налогоплательщика и состояния его налоговой обязанности на момент рассмотрения вопроса о возбуждении уголовного дела;
- выяснение обстоятельств, препятствующих производству по уголовному делу с учетом специфики налоговых отношений и уголовно-правовой характеристики составов налоговых преступлений;
- пресечение совершаемого преступления или обеспечение компенсации потерь казны, произошедших в результате преступного деяния;
- закрепление в процессуальной форме следов преступления и обеспечение информационной наполненности предварительного расследования в случае положительного решения вопроса о возбуждении уголовного дела.
При этом правильная оценка поводов и определение достаточности оснований для возбуждения уголовного дела о налоговом преступлении видится центральным в предлагаемой системе задач. Полнота действий уполномоченных лиц, направленных на разрешение этих задач, является не только важнейшим и непременным условием успешного разрешения уголовного дела в случае его возбуждения, но и служит гарантией защиты прав и свобод граждан, подвергаемых уголовному преследованию, а также защищает охраняемые уголовным законом интересы общества и государства.
Обоснованная оценка поступивших или самостоятельно полученных сведений в качестве надлежащих поводов для возбуждения уголовного дела, их процессуальная фиксация, соответствующая установленной законом форме, определение достаточности данных для решения вопроса о возбуждении уголовного дела, осуществляемые на основе учета специфики налоговых отношений, способствуют кроме прочего экономии процессуальных средств. Элементы доказывания, проявляющиеся на начальном этапе уголовного преследования по делам рассматриваемой категории, первоначальная квалификация деяний, связанных с преступной неуплатой обязательных платежей в бюджеты всех уровней, во многом способствуют правильности выбора направления самого расследования.
Не случайно в связи с этим пристальное внимание ученых-процессуалистов к исследованию теоретических аспектов категории «повод к возбуждению уголовного дела», проблемам его легального закрепления и применение в практической деятельности по осуществлению уголовного преследования.
Анализ мнений различных ученых позволяет сделать вывод о том, что в наиболее обобщенном виде поводы к возбуждению уголовного дела в современной науке уголовного процесса понимаются как «информационные основания» начала деятельности уполномоченных органов по расследованию преступлений.
Об этом косвенным образом может свидетельствовать история развития современной легальной модели системы поводов возбуждения уголовного дела, в ходе которой законодатель последовательно шел к отказу от казуистического изложения всевозможных поводов возбуждения уголовных дел к закреплению механизма, позволяющего инициировать уголовное преследование при поступлении информации о совершенном или готовящемся преступлении из любого источника.
Именно акцент внимания законодателя на содержательной стороне поводов к возбуждению уголовного дела направлен, на наш взгляд, на обеспечение большей степени восприимчивости уголовного процесса к информационным сигналам о нарушении охраняемых уголовным законом общественных отношений.
Обстоятельства, подлежащие доказыванию по уголовным делам о налоговых преступлениях
Обстоятельства, подлежащие доказыванию по любому уголовному делу, определены в ст. 73 УПК РФ. Указанные обстоятельства относятся к предмету доказывания. Определение понятия «предмет доказывания» содержится во многих работах ученых-процессуалистов. Так, достаточно обстоятельно к исследованию содержания данного понятия подошел A.M. Ларин, который писал: «Предмет доказывания в уголовном судопроизводстве - это система фактов (обстоятельств), необходимых и достаточных в качестве основания для применения норм материального (уголовного и гражданского) и уголовно-процессуального права при разрешении уголовного дела» . Однако в данном А.М.Лариным определении не отражается динамическая сторона предмета доказывания, которая включает в себя и деятельность по доказыванию.
По мнению М.С. Строговича, предмет доказывания - это вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для дела, включающих в себя и главный факт и доказательственные факты .
Главный факт выражается в трех основных вопросах, которые ставятся перед судьями и присяжными заседателями: 1) доказано ли, что соответствующее деяние имело место; 2) доказано ли, что это деяние совершил подсудимый; 3) виновен ли подсудимый в совершении этого деяния (ст. 229, 339 УПК РФ).
Очевидно, что применительно к отдельным составам преступлений, в том числе и налоговым, содержание подлежащих доказыванию обстоятельств детерминируется диспозицией соответствующей статьи Уголовного кодекса РФ. В связи с этим ВГ. Даевым было обоснованно замечено, что определение элементов и общей структуры предмета доказывания может быть успешным лишь при использовании в качестве отправных именно материально-правовых категорий состава преступления82.
Таким образом, приведенный в ст. 73 УПК РФ перечень подлежащих доказыванию обстоятельств является универсальным для всех категорий преступлений. В то же время при расследовании и рассмотрении уголовного дела объем указанных обстоятельств может уточняться. Как справедливо было отмечено П.С. Элькинд, «предмет доказывания (ст. 68 УПК РСФСР) имеет общий и общеобязательный характер. Общий в том смысле, что законодатель распространяет его на все уголовные дела и на все стадии уголовного процесса. Применительно к каждому делу и каждой стадии процесса компоненты предмета доказывания конкретизируются, могут восполняться, но ни при каких условиях не могут сужаться...Универсальный характер основных компонентов предмета доказывания для всех уголовных дел и всех стадий процесса сочетается с динамичным характером в практике уголовного судопроизводства» .
Однако состав элементов главного факта является неизменным независимо от юридической конструкции состава преступления, поскольку неисследование хотя бы одного из трех составляющих главный факт вопросов не может повлечь за собой вынесение обвинительного приговора.
Такое понимание процесса доказывания полностью корреспондирует с принципиально новым для отечественного правопорядка назначением уголовного судопроизводства, закрепленного в ст. 6 УПК РФ, в соответствии с которой им является защита личности от незаконного и необоснованного обвинения.
Все правовые институты уголовного процесса последовательно развивают это принципиальное положение закона. Именно поэтому ст. 73 УПК РФ к обстоятельствам, подлежащим доказыванию по уголовному делу, включает и обстоятельства, исключающие преступность и наказуемость деяния, а также обстоятельства, которые могут повлечь освобождение от уголовной ответственности и наказания.
Статическая сторона предмета доказывания (перечень подлежащих доказыванию обстоятельств) и его динамическая сторона (сам процесс доказывания), а также необходимость принятия во внимание правовых норм материального закона, нашли наиболее полное отражение в следующем определении рассматриваемой категории, данном П.А. Лупинской: «предмет доказывания в уголовном судопроизводстве - это юридически значимые фактические обстоятельства, которые предусмотрены в уголовном и уголовно-процессуальном законе и подлежат установлению посредством доказательств для принятия решений по делу в целом или по отдельным правовым вопросам»
Из приведенного определения предмета доказывания также следует, что анализ данного правового явления требует применения комплексного подхода, основанного на оценке взаимосвязи материального и процессуального права.
Как было отмечено выше, предмет доказывания и состав преступления тесным образом взаимосвязаны. Поскольку информация о том, какие деяния (действия или бездействие) законодатель относит к преступным, содержится в диспозициях соответствующих статей УК РФ, рассмотрение и анализ предмета доказывания вне связи с составом преступления не представляется возможным.
Пункт 1 ч. 1 ст. 73 УПК РФ вводит понятие «событие преступления», которое, исходя из анализа содержания данной нормы закона, включает в себя объект и объективную сторону преступления.
В ходе расследования должны быть прежде всего установлены: статус гражданина или организации как налогоплательщика; нормы налогового законодательства, устанавливающих обязанность налогоплательщика уплачивать тот или иной налог (сбор) в соответствующем размере и в указанные законом сроки;
Применение правил проверки и оценки доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях. Оценка допустимости использования результатов оперативно-розыскной деятельности в доказывании по уголовным делам о налоговых преступлениях
Вопрос о правилах проверки и оценки доказательств в уголовном процессе на всем протяжении развития уголовно-процессуальной науки являлся предметом пристального внимания ученых. Это место теории доказывания в системе научных знаний об уголовном процессе объясняется содержанием и задачами уголовного судопроизводства, обусловленными его природой, независимо от конкретных исторических, политических, социально-экономических, идеологических и прочих условий на каждом этапе исторического развития.
Поэтому и в наши дни в полной мере сохраняет актуальность мысль российского ученого-правоведа В.Д. Спасовича, высказанная им в ходе осуществления реформы российского судопроизводства второй половины XIX века, о том, что именно теория процессуальных доказательств «составляет центральный узел всей системы судопроизводства, душу всего уголовного процесса, начало движущее, образующее, статью процесса самую существенную, которая обусловливает и устройство судов, и все главные формы судопроизводства» .
От содержательного и процессуального качества доказательств и их совокупности зависит степень информированности правоприменителя о фактических обстоятельствах дела, что будет являться основанием для принятия им того или иного решения на соответствующей стадии уголовного судопроизводства.
В этом аспекте доказывание может быть определено как осуществляемая в предусмотренном законом процессуальном порядке деятельность органов дознания, следствия, прокурора и суда при участии иных субъектов процесса, состоящая в собирании, проверке и оценке доказательств с целью установления обстоятельств, составляющих фактическое основание решения .
При этом следует отметить особую значимость элементов проверки и оценки доказательств, которые пронизывают, по справедливому мнению С.А. Шейфера, все этапы доказывания. Формирование доказательственной базы расследования, то есть процесс преобразования следов преступления в уголовно-процессуальные доказательства, сопровождается постоянной проверкой истинности полученных сведений, оценки возможности их приобщения к расследуемому уголовному делу в качестве доказательств.
Проверка доказательств - необходимый элемент процесса доказывания, включающий , в себя выяснение относимости, допустимости и достоверности как каждого доказательства в отдельности, так и в целом, в их совокупности . Пути проверки доказательств дознавателем, следователем, прокурором и судом определены ст. 87 УПК РФ: - путем сопоставления одних доказательств с другими, имеющимися в уголовном деле; - путем установления их источников; - получение иных доказательств, подтверждающих или опровергающих проверяемое доказательство.
Применительно к процессу расследования преступлений налоговой направленности, специфика применения общих правил проверки доказательств должна определяться очерченным в настоящей работе кругом обстоятельств, подлежащих доказыванию при расследовании налогового преступления, и учитывать особенности криминалистической характеристики типичного налогового преступления как преступления тщательно подготовленного и сокрытого, документального. В целях обеспечения полноты расследования следует иметь в виду возможность существования предварительно заданной налоговой проверкой или документальной проверкой налогоплательщика направленности хода процессуального познания, что может вывести из поля зрения лица, производящего расследование, отдельные аспекты преступной деятельности налогоплательщика.
Учет отмеченных свойств при осуществлении расследования налоговых преступлений позволяет: - определить возможные источники получения дополнительных доказательств (например, проверка имеющихся в деле актов налоговых проверок позволяет выявить контрагентов налогоплательщика и его возможных соучастников, проверка внешнего вида документов определить необходимость проведения почерковедческих или других криминалистических экспертиз); - выявить неполноту проведенного исследования деятельности налогоплательщика (проверены не все налоговые периоды, подлежащие проверке, собраны не все документы, относящиеся к проверяемым налоговым декларациям, являющимся предметом преступления); - устранить счетные ошибки, определить общие суммы налоговых недоимок, ущерба; - установить противоречия и несоответствия между собранными доказательствами (например, осмотра помещений налогоплательщика и показаниями должностных лиц налогоплательщика об объемах производства) и пр..
Правоприменитель, проверяя относимость и достоверность доказательства, должен соотнести полученные сведения с законодательно регламентированными правами и обязанностями налогоплательщика, элементами налогообложения, а именно — проверить соответствие данных, полученных из проверяемого доказательства, объему налоговых обязанностей налогоплательщика, установленных Налоговым кодексом РФ, с учетом имеющихся у него прав, в том числе на налоговые льготы. Так, достоверность показаний свидетеля-налогового инспектора, проводившего камеральную проверку декларации по НДС и пришедшего к выводу об отсутствии у налогоплательщика права на налоговую ставку О процентов, следует проверить в части соблюдения налогоплательщиком регламентированного ст. 165 НК ,РФ порядка подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов.
Проверка доказательств таким образом, представляет из себя подготовку и условие для правильной и обоснованной оценки собранных по делу доказательств, обеспечивающие полноту расследования и вынесение обоснованных и законных процессуальных решений. В контексте сказанного справедливо пишет А.В. Смирнов: «Непосредственная задача проверки доказательств состоит в том, чтобы обеспечить условия для оценки доказательств в их совокупности. При этом совокупность доказательств может пониматься не только как общая совокупность доказательств в целом, позволяющая проверить все доказательства, собранные по данному делу, но и как совокупность доказательств в пределах их локальных проверочных комплексов, создающая условия для проверки отдельных доказательств»
Похожие диссертации на Особенности доказывания по уголовным делам о налоговых преступлениях
