Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Политико-экономическое осмысление теории и процесса налогообложения 14
1.1. Эволюция взглядов на природу и экономический смысл налогов 14
1.2. Налоги в системе экономических отношений 30
1.3. Персонификация налоговых отношений 54
Глава 2. Переложение налогов под углом зрения отношений собственности 69
2.1. Эволюция взглядов на переложение налогов 69
2.2. Переложение налогов в процессе воспроизводства отношений собственности 81
2.3. Переложение налогов как фактор воспроизводства хозяйственной системы РСО - Алания 98
Заключение 122
Список литературы 134
- Эволюция взглядов на природу и экономический смысл налогов
- Налоги в системе экономических отношений
- Эволюция взглядов на переложение налогов
- Переложение налогов в процессе воспроизводства отношений собственности
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Завершение процесса рыночной трансформации экономики России вызывает к жизни разносторонние методы и инструменты активизации хозяйственного потенциала страны, тонкой настройки всей системы ее экономических отношений. Ядро такой системы есть отношения собственности.
Приватизация и первые шаги в развитии частного бизнеса соответствовали становлению новых, адекватных рыночному хозяйству, отношений собственности. Дальнейшее развитие экономики России требует наладить нормальный процесс воспроизводства отношений собственности. Крупные корпорации и малый бизнес одинаково нуждаются в том, чтобы их собственность гарантировалась, стабильно функционировала, совершенствовалась, т.е. воспроизводилась. Без такого воспроизводства отношений собственности остановится и потеряет жизнеспособность вся экономическая система страны.
Инструменты воспроизводства отношений собственности весьма многообразны. К числу наиболее действенных следует отнести инструменты налогового характера. В налоговой системе России концентрируется практически вся совокупность экономических, политических и социальных интересов общества; она воплотила в себе сложное переплетение различных рычагов и инструментов хозяйствования. Нацеленность такой системы на нормальное воспроизводство отношений собственности во многом предопределяет конкретные результаты развития страны.
Специфика России состоит в том, что ее налоговая система создается практически с нуля, с минимальной преемственностью по отношению к советской эпохе и со значительной долей копирования зарубежного опыта и чужих теорий. Эти обстоятельства формируют противоречивые результаты, оценить которые сполна можно лишь в дальнейшем. Но уже сегодня видно, что социально - экономические познания российской налоговой системы лишь отчасти реализовано в ее функциях. Необходимо дать глубокую политико-экономическую оценку ее потенциала, направленности развития, эффективности функционирования. Только на основе такой оценки можно обеспечить необходимые изменения в государственной налоговой политике, задействовать весь ансамбль функций налоговой системы, обеспечить нормальное воспроизводство отношений собственности.
Переложение налогов открыто экономической наукой несколько столетий тому назад. Тем не менее практическая ценность и востребованность этого старого инструмента налоговой системы и налоговой политики в современной рыночной экономике остаются на высоте. Переложение налогов существенным образом меняет весь сложный расклад интересов хозяйствующих субъектов, модифицирует распределительные процессы, перекраивает пропорции между производством и потреблением, спросом и предложением, сбережениями и инвестициями и т. п. Значимость переложения налогов по отношению к воспроизводству отношений собственности очевидна. Без изучения влияния данного инструмента невозможно представить себе формирование эффективной экономической политики современного государства.
Степень разработанности проблемы. Настоящее диссертационное исследование базируется на методологических подходах и теоретических разработках проблем воспроизводства отношений собственности, формирования и развития налоговых систем, переложения налогов, представленных в трудах отечественных и зарубежных ученых.
Методологические подходы и теоретические основы исследования воспроизводства отношений собственности были заложены в классических трудах А. Смита, Г. Гегеля, К. Маркса, М. Вебера, Дж. Кейнса, В. Ленина и др., получили дальнейшее развитие в фундаментальных работах зарубежных исследователей (Дж. Гелбрейта, Р. Коуза, У. Митчела, А. Олчиана, О. Уильям-сона, Ж. Фурастье) и российских ученых-экономистов (Л. Абалкина, А. Бойко, С. Глазьева, А. Добрынина, Н. Колесова, Я. Кронрода, В. Куликова, В. Лазовского, О. Мамедова, В. Медведева, А. Ноткина, В. Овчинникова, И. Смирнова, Д. Сорокина, В. Феодоритова, С. Шагалина и др.).
Теоретические основы формирования и развития системы налоговых отношений в рыночной экономике были заложены в классических трудах В. Петти, А. Смита, Д. Рикардо, Ж. Сисмонда, К. Маркса, Дж. Кейнса, М. Фридмена и др. Сформированные ими идеи были развиты в трудах современных западных исследователей А. Лаффера, Дж. Сакса, Э. Селигмена, Р. Гибольда, X. Дальтона, Дж. Пиилера, Г. Мюрдаля, Р. Масгрейва, К. Маккон-нела и др.
Проблема переложения налогов была поставлена, сформулирована и разработана в трудах Дж. Локка, Э. Селигмена, С. Брю, К. Макконнела и др. Отметим, что данная проблема изначально рассматривалась как выходящая за рамки собственно налоговых и даже финансовых отношений и затрагивающая отношения собственности.
Вместе с тем анализ литературных источников позволяет сделать вывод о том, что в большом массиве исследований, посвященных проблемам воспроизводства отношений собственности, формирования и развития системы налоговых отношений, а также переложения налогов практически отсутствуют работы, посвященные комплексному исследованию переложения налогов как инструмента, действующего в процессе воспроизводства отношений собственности. Эти соображения определили выбор цели и постановку конкретных задач данного диссертационного исследования.
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертационного исследования является комплексное обоснование процесса переложения налогов как инструмента воспроизводства отношений собственности в конкретных условиях экономики России. Для достижения поставленной цели соискатель ставит и решает следующие задачи:
- дать политико-экономическую оценку эволюции теоретических воззрений на природу и основные экономические функции налогов;
- уточнить место категории «налоги» в системе категорий политической экономии;
- определить основные фигуры налоговых отношений, используя метод персонификации экономических отношений;
- дать политико-экономическую оценку эволюции теоретических воззрений на процесс переложения налогов;
- выявить роль переложения налогов в процессе воспроизводства отношений собственности как ядра экономической системы;
- рассмотреть процесс переложения налогов как фактор воспроизводства региональной хозяйственной системы (на примере РСО-Алания);
- использовать познавательно-эвристический потенциал теории переложения налогов применительно к процессу развития российской налоговой системы.
Предмет диссертационного исследования. Предметом исследования являются экономические отношения, складывающиеся в процессе воспроизводства отношений собственности под воздействием переложения налогов.
Объект диссертационного исследования. Объектом исследования послужили: эволюция теоретических воззрений на процесс переложения налогов; существующая практика воспроизводства отношений собственности на федеральном, региональном и местном уровнях; региональный воспроизводственный процесс в РСО-Алания.
Методологическую основу диссертационного исследования составили общенаучные методы познания, прежде всего, диалектический и истори-ко-генетический.
Важную роль в оценке переложения налогов как инструмента воспроизводства отношений собственности сыграли положения о сущности налогов, содержании отношений собственности, содержащиеся в экономических концепциях А. Смита, К. Маркса, А. Маршалла, Дж. Ст. Милля, Дж. Кейнса, М. Вебера.
В диссертации широко использованы труды ученых-экономистов классической школы политической экономии, марксизма, неоклассического направления и институционализма.
Эмпирическая база исследования. Эмпирическая база исследования представлена официальными данными статистики, данными, опубликованными в монографиях и статьях отечественных и зарубежных исследователей, в периодической печати, законодательными актами федеральных, региональных органов власти РФ и органов местного самоуправления, данными МНС РФ, данными Госналогинспекции по РСО-Алания, а также данными, собранными и обобщенными соискателем.
Экономический анализ фактических данных и анализ теоретических воззрений осуществлены на основе использования системного подхода, метода персонификации экономических отношений, методов статистической обработки данных, а также методов финансового анализа.
Концепция диссертационного исследования. Процесс воспроизводства отношений собственности представляет собой не только закрепление и простое воспроизведение отношений собственности, но и их качественное обновление и усложнение в соответствии с потребностями развития экономической системы. Отношения собственности персонифицированы (лично-стно воплощены) в фигурах участников этих отношений. Через персонификацию отношения собственности проявляются как экономические интересы. Процесс переложения налогов, понимаемы расширительно(как ценовое и неценовое перераспределение налогового бремени), оказывает опосредованное воздействие на процесс воспроизводства отношений собственности. Уход части субъектов налоговых отношений перекладывает их налоговое бремя на плечи других субъектов данных отношений. В результате одни отношения собственности становятся потусторонними, отчужденными от реального хозяйственного процесса, а другие теряют способность к полноценному воспроизводству. Ситуация, в которой региональные бюджеты формируются в основном за счет акцизных доходов, является крайним случаем переложения налогов; ее экономический смысл - подрыв процесса воспроизводства отношений собственности, формирование иррациональной модели хозяйствования.
Положения диссертации, выносимые на защиту.
1. Отношения собственности как ядро всей экономической системы сами определенным образом воспроизводятся. Следует различать их простое воспроизводство (сохранение и упрочение наличных отношений собственности, обеспечение их дальнейшего функционирования в процессе хозяйствования) и расширенное воспроизводство (качественное обновление и усложнение наличных отношений собственности в целях развития всей хозяйственной системы). Следует также выделять количественную сторону процесса воспроизводства отношений собственности - она состоит в приращении (убывании) имущественного комплекса, расширении или сужении состава объектов и состава субъектов отношений собственности.
2. Процесс воспроизводства отношений собственности неотделим от процесса налогообложения. Последнее затрагивает как предпринимательский, так и трудовой и потребительский уровни отношений собственности. Уровень развития и социально-экономическая ориентация системы налогообложения определяют характер и динамику процесса воспроизводства отношений собственности. В частности, последние могут воспроизводится в иррациональной, отчужденной от собственного содержания форме. В этом случае под формальным титулом собственности складываются ущербные отношения распоряжения, владения и пользования, а потоки доходов перестают обслуживать воспроизводство собственности.
3. В процессе налогообложения участвуют различного рода посредники. Цепочка отношений усложняется, налогообложение принимает опосредованный характер. Возникает абстрактная возможность перераспределения (переложения) налогового бремени на плечи других участников налогообложения. В результате складываются специфические экономические отношения, затрагивающие процесс воспроизводства отношений собственности, формируется качественно новое поле экономических интересов.
4. Становление налоговой системы в России привело к появлению многочисленных форм перераспределения налогового бремени - между федеральным центром и регионами (по налоговой вертикали первого уровня), между регионами и муниципальными образованиями (по налоговой вертикали второго уровня), а также по налоговой горизонтали - в рамках взаимодействия «регион-регион», «местное хозяйство - местное хозяйство», «хозяйствующий субъект-хозяйствующий субъект». Переложение налогового бремени по вертикали затрагивает преимущественно воспроизводство отношений власти, а переложение по горизонтали - преимущественно воспроизводство отношений собственности.
5. Налоговые отношения персонифицируются (т.е. воплощаются в определенных лицах, порождают экономические персонажи с устойчивыми типами поведения, мотивации, оценок и т. п.). В процессе персонификации появляются фигуры налогового чиновника и налогоплательщика, продавца акцизных товаров и покупателя данных товаров, предпринимателя и наемного работника как контрагентов в процессе формирования единого социального налога и др. Персонификация превращает отношения собственности в экономические интересы, субъективирует их. Противоположный процесс - деперсонификация - лишает отношения собственности субъектного воплощения, омертвляет интересы. В результате деперсони-фикации участники налоговых отношений превращаются из действующих субъектов в объекты, в своеобразные куклы чуждого для них процесса. Деперсонифицированный плательщик налогов не заинтересован ни в чем; он не ищет оптимальные варианты своего налогового поведения и действует сугубо механически. Мощным фактором деперсонификации служит непомерное налоговое бремя.
6. Теория переложения налогов возникла на рубеже XVII-XVIII вв. Подход к переложению налогов сторонников классического и неоклассического направления экономической теории заключается в следующем: переложение налогов (налогового бремени) возможно только в процессе рыночного обмена, через механизм формирования цены товара. Считалось, что только через обменные и связанные с обменом распределительные процессы плательщик налогов способен переложить налоговое бремя на иное лицо - носителя налога. Теория переложения налогов незаслуженно предана забвению в современной экономической литературе. Подход к современной налоговой системе с точки зрения переложения налогов позволит глубже понять функции, структуру и социально-экономическую ориентацию налоговой системы в целом.
7. Кейнсианская «революция», опыт развития административной системы в СССР в 20-х - 80-х гг. XX века, наконец, институциональные подходы к экономическим отношениям --все это вынуждает критически переосмыслить узкую «ценовую» трактовку переложения налогов. Расширительная трактовка последнего состоит в том, что переложение налогов имеет место как по хозяйственной горизонтали (через обменные процессы), так и по хозяйственной вертикали (через властное установление налогооблагаемой базы, ставок налогов, преференций и т. п.). В обоих случаях переложение налогов существенным образом видоизменяет характер, структуру и динамику процесса воспроизводства отношений собственности.
8. Неотлаженность хозяйственной вертикали в процессе перераспределения налогов вызвала к жизни в целом ряде регионов России адекватную реакцию по горизонтали и привела к масштабным искажениям в процессе воспроизводства на уровне региона. Так, в РСО-Алания возникает из-за деформированной налоговой политики федерального центра дефицит собственных бюджетных источников, который был восполнен за счет роста акцизов (преимущественно водочных). В итоге сформировалась деформированная хозяйственная структура, развитие которой отчуждено от потребностей нормального социально-экономического развития республики. Научная новизна результатов диссертационного исследования заключается, прежде всего, в применении новых оригинальных подходов в политико-экономическом исследовании процесса воспроизводства отношений собственности - под углом зрения переложения налогов и под углом зрения персонификации экономических отношений. Реализация данных подходов позволила соискателю получить следующие новые научные результаты:
- уточнено (расширено применительно к налоговым отношениям по вертикали, где действуют властные инструменты) понятие переложения налогов, критически переосмыслена свойственная классической и неоклассической школам узкая, сугубо обменная трактовка процесса переложения налогов;
- раскрыто экономическое содержание процесса воспроизводства отношений собственности как процесса упрочения, закрепления и стабилизации функционирования объектов и субъектов собственности (простое воспроизводство) и как процесса усложнения, количественного расширения и качественного обновления состава объектов и субъектов собственности (расширенное воспроизводство);
- определены (на основе реализации метода персонификации экономических отношений) основные фигуры участников процесса налогообложения: налоговый чиновник, налогоплательщик, продавец и покупатель товара как объекта косвенного налогообложения, работодатель и наемный работник как плательщик и получатель выгоды по единому социальному налогу;
- переложение налогов раскрыто как действенный инструмент процесса воспроизводства отношений собственности; показано, что в условиях нерационально выстроенной налоговой вертикали переложение налогов превращается в инструмент деформации процесса воспроизводства от
ношений собственности как в корпоративном секторе экономики, так и в сфере малого бизнеса;
- выявлен экономический смысл процесса деперсонификации налоговых отношений: деперсонифицированный субъект данных отношений теряет интерес к живому участию в них, механически реагирует на налоговые изменения, последовательно редуцируется до безликого объекта налоговых отношений;
- установлен главный фактор процесса деперсонификации налоговых отношений - неадекватность налогового бремени доходным возможностям налогоплательщика, деформирующее воздействие переложения налогов на процесс воспроизводства отношений собственности, в котором налогоплательщик участвует как субъект собственности. Теоретическая и практическая значимость работы. Предложенные в диссертации подходы к исследованию процесса воспроизводства отношений собственности под углом зрения переложения налогов и под углом зрения персонификации экономических отношений могут быть использованы в качестве методологической основы для дальнейших научных исследований проблемы воспроизводства экономических отношений, в том числе на уровнях регионов - субъектов РФ и муниципальных структур.
Обоснованные соискателем практические рекомендации по совершенствованию вертикали и горизонтали механизма налогообложения могут найти применение в деятельности органов МНС на федеральном и региональном уровнях.
Полученные соискателем теоретические результаты исследования влияния переложения налогов на процесс воспроизводства отношений собственности могут быть использованы для совершенствования структуры, содержания и методики преподавания дисциплин высшей школы «Экономическая теория», «Налоги и налогообложение» и спецкурса «Воспроизводство отношений собственности».
Апробация и внедрение результатов исследования. Теоретические выводы и рекомендации, разработанные в диссертационном исследовании, использовались в разработке концепции стабилизационной политики РСО-Алания, а также в учебном процессе Северо-Осетинского государственного университета при преподавании учебных дисциплин «Налоги и налогообложение», «Экономическая теория».
Основные теоретические и практические результаты диссертационного исследования докладывались и обсуждались на научных конференциях в г. Анапа (2000г.), г. Туапсе (2002г.), нашли отражение в 4 научных публикациях соискателя общим объемом 3 п.л.
Структура диссертации отражает логику, цель исследования и последовательность поставленных в работе задач. Работа состоит из введения, двух глав, содержащих шесть параграфов, заключения, списка литературы.
Эволюция взглядов на природу и экономический смысл налогов
Одной из первичных форм налога была дань с побежденного народа, получившая впоследствии статус контрибуции. Затем к ней присоединились натуральные и денежные поборы, имеющие внутренние источники. Таким образом, предшественники налога двояки.
Первые теоретические обоснования налогообложения относятся к XVII веку. До этого периода представления о налогах были бессистемными и случайными. Основные налоговые теории формировались как законченные учения, начиная с XVII века. Они получили в науке наименование «общая теория налогов, которая менялась под воздействием экономического развития общества. Направления общей теории налогов определяют назначение налогообложения в целом, в то время как частные теории отражают учения о соотношении видов налогов, размерах ставок.
Отметим, что одной из первых налоговых теорий явилась теория обмена. Суть ее - в эквивалентном характере налогообложения: через посредство уплаты налога плательщики получали от государства определенные услуги. Налог выступал как экономическая категория и одновременно конкретная форма правовых взаимоотношений граждан и государства. Характерно, что теория обмена на протяжении более чем 200 лет служила фундаментом, на котором развивались разнообразные классические и неоклассические теории.
Господствовавшая в эпоху просвещения атомистическая теория, представителями которой были С. Вобан (1633-1707гг.) и Ш. Монтескье (1689-1755гг.), признавала, что от налогов и от пользования услугами государства никто не может отказаться. Французы А. Тьер (1797-1877гг.) и Д. Мак-Куллох (1789-1864гг.) развили теорию страхования, основывающуюся на атомистической теории. Согласно этой теории гражданин должен был платить страховой взнос пропорционально своим доходам за то, что государство охраняет его собственность.
Суть теории обмена была воплощена и в работах Ж. Сисмонди (1773-1842гг.). В своей теории наслаждения он утверждает, что налог является ценой, за получаемые гражданами правосудие и порядок.
На основе теории обмена развивались и другие теории, отражающие подобные отношения граждан и государства.
Автор данной работы считает теорию английский экономистов А. Смита (1723-1790гг.) и Д. Рикардо (1772-1823гг.), изучивших экономическую природу налога, классической. Ведь А. Смит ясно и понятно сформулировал принципы налогообложения, назвав справедливость налогового бремени важнейшим из них, а его последователи их усовершенствовали 120, с.341-344)
Научные труды А. Смита и Д. Рикардо по налогу имеют более высокий теоретический уровень по сравнению с предшествующими теориями. А. Смит был противником централизованных методов управления экономикой, считая, что децентрализация обеспечивает насильственное удовлетворение потребностей. В своей работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» А. Смит рассматривает правила поведения, действующие в рыночной экономике.
Представителем классической теории является также французский ученый П. Годме, называющий эту теорию либеральной. Его концепция отражает единственную цель налога - финансирование государственных расходов.
Со временем, с развитием экономических отношений, либеральная теория трансформировалась в неоклассическую. Воззрения сторонников этой теории отражают благоразумное использование налогообложения в экономических процессах.
Полной противоположностью классицизма стала кейнсианская теория, автором которой является английский экономист Дж. Кейнс (1883-1946гг.). Теория обмена, так или иначе, ставит государство и налогоплательщика на одну доску, рассматривает их как субъектов эквивалентного обмена, т. е. приравнивает друг к другу. Образно говоря, теория обмена во всех ее вариантах не идет дальше налоговой горизонтали. Налоговая вертикаль возникла только после кейнсианской революции в экономической теории. Дж. Кейнс в своей книге «Общая теория занятости, процента и денег» утверждает, что налоги являются главным инструментом государственного регулирования экономики. С помощью налогов, согласно его теории, у граждан изымаются сбережения, являющиеся тормозом экономического роста, по причине неучастия данных сбережений в производственном процессе, т. е. с помощью налогов государство обеспечивает необходимый уровень потребления, инвестиций, занятости.
Спустя полвека американские ученые (1970-80-е гг.) А. Лаффер, Г. Стайн и др. сформулировали теорию предложения, согласно которой снижение чрезмерно высокого налогового бремени приводит к значительному подъему экономики.
Увеличение ставки налога ведет к увеличению дохода государства в результате налогообложения.
В соответствии с кривой А. Лаффера (Laffer curve), отражающей взаимосвязь между величиной налоговых ставок (в процентах к добавленной стоимости) и объемом налоговых поступлений в бюджет, существует некоторая предельная (оптимальная) ставка налога; перейдя этот предел, мы получим не прирост, а снижение поступающих в бюджет налоговых доходов. В то же время повышение ставок после предельной точки ведет за собой сокращение налоговых доходов.
Проблема справедливости и оптимальности налогов занимает ученых по сей день. Ее пытались решить А. Вагнер, Г. Болдырев, А. Исаев, А. Лориа, М. Фридман, М. Соболев, Д. Боголепов, Ф. Нитти, А. Буковецкий. А. Милов утверждает, что если изъятие налогов составляет более 30-35% прибыли, происходит угасание развития экономики. (82, с. 105) По данным проведенного опроса директоров ряда предприятий России, нормальной им представляется ставка обложения доходов 28 %. (126, с.83)
По мнению выдающегося экономиста Э. Класа, очень актуален вопрос о ставках и границах налогообложения. Он считает, что «... высокие налоговые ставки могут также повлечь за собой рост «черного» сектора в экономике за счет легального сектора. Высокие налоговые ставки могут вызвать попытки махинаций с налогами, используя, в том числе и законные налоговые лазейки. Это уменьшает доходы государственного сектора ...».(147, с.163)
С точки зрения В. Петти «... Ближайшим вопросом, подлежащим обсуждению, является вопрос о последствиях и результатах большого налога не в отношении отдельных людей, а в отношении всего населения в целом...». (99, с. 25) А. Смит, как бы отвечая на него, писал: «... Актом от 37г. Генриха III процент, превышающий десять от ста, был объявлен незаконным ...».(129,с.2П).
Налоги в системе экономических отношений
Развивающиеся налоговые концепции питают налоговую практику, которая становится более совершенной, а тем самым дает новый импульс к развитию. В то же время, налоговая практика служит фактическим результатом проверки глубины и обоснованности научных положений о налоге. Подлинность научных исследований подтверждается практикой. Любой научный тезис окажется ложным, если в нем отсутствует начало истинных преобразований экономических и общественно - политических отношений, ведущих к росту общественного богатства и укреплению основ государствен-ностїГ.еория - есть процесс научного отображения окружающей действительности, она способна намного опережать практику. Реальная экономическая жизнь всегда вносит коррективы в предлагаемые ей научные концепции развития, но это лишь подтверждает наличие противоречия между наукой и практикой.
Адекватность и точность понимания таких реальностей как налог и налогообложение поможет уяснить суть налоговой политики государства. Отметим, что утерянные традиции российской школы налогообложения и налоговой политики обернулись в начале и середине 90-х г.г. XX века определенной размытостью исходных понятий. Так, в Законе РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» от 27.12.91г. налог, сбор, пошлины и другие обязательные платежи фактически подводились под одно понятие и определялись как «обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами» (83, с.5). В первой редакции проекта Налогового кодекса налоги определялись как «форма финансового участия граждан, иных физических и юридических лиц в обеспечении доходной части бюджетов всех уровней, решения общефедеральных, региональных и местных задач экономического и социального развития». В действующей редакции кодекса дано более точное определение налога как обязательного, установленного законом и индивидуально безвозмездного платежа.
В «Экономикс» дается такая трактовка: «Налог (tax) - принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег (или передача товаров и услуг), в обмен на которые домохозяйство или фирмы непосредственно не получают товары или услуги, причем такая выплата не является штрафом, наложенным судом на незаконные действия.
В этом определении соединяются понятия: налоги как экономические отношения между субъектами и налоги как юридическая форма этих отношений. Эти понятия тесно связаны между собой, но отнюдь не тождественны.
Налог - это, прежде всего, объективная экономическая категория, используемая на практике в различных формах. Налог - понятие базисное, а не только инструмент осуществления государственной политики.
Содержание налога как экономической категории отражают такие характеристики как субъект, объект налогообложения и взаимоотношения между ними.
Обратимся к налогу как юридической категории. Здесь мы сталкиваемся с правовым отражением реальных экономических отношений, существующее по своим законам и обладающее признаками обязательности, законности и субординации.
Свидетельствует об этом тот факт, что налоги взимаются в установленном законами и другими нормативными актами порядке, с определенными объектами, формами налогов, льготами и т. д. Кроме того, налог как правовая категория это обязательный платеж в бюджет или иной фонд закрепленная законодательно за налогоплательщиком (юридическим или физическим лицом).
В характеристике налогов выделена субординация, которая значит, что выделены категории плательщиков и органы власти, имеющие право на установление и отмену налогов, сборов и других платежей и на предоставление льгот для плательщиков
Налог как юридическая категория может быть упразднен, заменен новым налогом согласно законодательству. Например, вместо налога с оборота и налога с продаж, используя зарубежный опыт стран с рыночной экономикой, были введены налог на добавленную стоимость и акцизы.
Отметим, что налог как экономическая категория не упраздняется, не заменяется и тем более не может быть отменен, поскольку является частью экономических отношений в обществе и взаимосвязан с появлением и развитием государства. Изменение уровня развития общества его экономической системы меняются и налоги как источник жизненных сил государства.
Вопрос о налогах есть вопрос о власти и собственности - налоговое обеспечение бюджетных потребностей государства, служит инструментом воспроизводства власти, налоговое регулирование экономических процессов, служит инструментом воспроизводства отношений собственности.
Существующая связь налогов с воспроизводством всей экономической системы и, прежде всего, с воспроизводством ядра этой системы - отношений собственности, определяли налог как форму отчуждения государством части собственности граждан. Налоговое законодательство Российской Федерации было разработано еще в условиях тоталитарной, административно-командной системы и соответствовало принципам централизованной экономики, основанной на государственной форме собственности. Рыночные отношения, формировавшиеся в России, требовали решения главного вопроса -вопроса о собственности. Именно при переходе части созданного корпоративного или личного дохода к государству на поверхность выплывает внутренняя противоречивость налога.
Остановимся на определении сущности и содержания категории «собственность». Понятие собственности относится к числу достаточно сложных и спорных проблем экономики и экономической теории. Понятие собственности появилось в те далекие времена, когда первобытный человек стал создавать орудия труда и использовать их в качестве средств выживания. Отношение к собственности было двояко. Одни мыслители отвергали частную собственность, другие считали ее естественной и т.д. продолжить мысль.
Эволюция взглядов на переложение налогов
Одна из основных проблем процесса налогообложения в экономической системе государства нашла свое отражение в теории переложения налогов,
Выше была отмечена абстрактная возможность переложения налогового бремени при взаимодействии основных фигур процесса налогообложения. Исследование проблемы переложения налогов началось еще в XVII веке и насчитывает более 300 лет, однако эта проблема до сих пор остается одной из наименее разработанных в общей экономической теории.
Непосильное налоговое бремя всегда было причиной, вызывающей недовольство налогоплательщиков при уплате налогов и сборов, поскольку отражает долю собственности, изымаемую у плательщика в пользу государства. Исследованием вопроса об устранении некоторых общих причин, вызывающих недовольство при уплате налогов и сборов занимался и В. Петти. Так, например причинами недовольства налогоплательщиков при уплате налогов он считает растрату, собранных у населения средств в пользу государства, «...на увеселения, великолепные зрелища, триумфальные арки и т. п.», «... больше всего раздражает людей обложение их более высоким налогом, чем их соседей», одной из причин считается незнание государя уровня платежеспособности своих граждан «... какую сумму налога они могут вынести, а не зная промыслов населения, он не может судить о том, в какое время года ему лучше всего требовать свою долю» и др.
Одним из подобных проблемных вопросов является непомерное налоговое бремя. В своей работе «Трактат о налогах и сборах» он указывает, что «как бы ни был велик налог, но если он ложится на всех пропорционально, никто не теряет из - за него какого - либо богатства. Ибо люди останутся одинаково Богатыми, сократят ли у них всех имущество наполовину или удвоят его, так как каждый сохранит свое прежнее положение, сан и звание. Кроме того, поскольку собранные деньги не уходят из страны, последняя остается одинаково Богата по сравнению с другими странами; только Богатство государя и Богатство народа будут отличаться друг от друга на протяжении некоторого небольшого времени, а именно до тех пор, пока взимаемые у кого - либо в виде налога деньги не вернутся снова к нему же или к другим налогоплательщикам. В этом случае каждый также будет иметь шансы и возможность выиграть или потерять при новом распределении; и если он потеряет в одном, то может выиграть в другом»(99, с. 23).
Поиск способов, снижения общего налогового бремени субъектов налогообложения через переложение налогов продолжается до сих пор. Причем вопрос актуален для всех государств даже развитых.
Методологической основой исследования переложения налогов традиционно считается теория обмена. При таком подходе распределение и перераспределение (переложение) налогов возможно только в процессе обмена, результатом которого является формирование рыночной цены. Через свое участие в обмене формальный (т. е. установленный законом) плательщик налога способен переложить - полностью или частично - возложенное на него налоговое бремя на иное лицо. Таким лицом может быть только контрагент формального плательщика по обменной операции; он то и будет нести реально налоговое бремя.
По словам американских экономистов Энтони Б. Аткинсона и Джозефа Э. Стиглица: «Один из наиболее ценных выводов, сделанных в результате экономического анализа государственных финансов, состоит в том, что человек, на которого формально распространяется действие положения о налогообложении, и человек, платящий этот налог, - совсем не обязательно одно и тоже лицо. Определение реальной сферы действия налога или государственной программы - одна из наиболее важных задач теории госсектора.(5,с. 223)
Основоположником теории переложения считается английский мыслитель Дж. Локк (1632 - 1704гг.), который пришел к выводу о том, что все налоги, в конечном счете, падают на собственника земли, который всегда оказывается последним звеном в цепочке обменов.
В конце XIX века Эдвин Селигмен (1861 - 1939гг.), профессор Колумбийского университета, в книге «Переложение налогов» развил основные положения этой теории и выделил две формы переложения: с продавца на покупателя (это происходит при применении нормальных ставок косвенного налогообложения) и в обратном направлении, т. е. с покупателя на продавца (в случае применения непомерно высоких ставок косвенного налога, когда падает спрос и продавцу приходится принимать на себя то бремя налога, которое прежде оплачивал покупатель). Отметим, что во втором случае рост налоговой ставки подрывает рынок и деформирует сложившиеся на рынке экономические отношения.
К. Макконнелл и С. Брю пишут по этому поводу, что сама природа общественных благ и общественных услуг достаточно сильно усложняют задачу - точно определить, каким образом эти блага распределяются между отдельными лицами и организациями. В системе налогообложения статистические исследования показывают, каким образом распределяется общее налоговое бремя. Этот вопрос затрагивает интересы каждого члена общества в целом. Средний гражданин имеет представление об общем уровне налогов, но редко он проявляет интерес к конкретному распределению налогового бремени между отдельными налогоплательщиками.
В экономической теории по вопросу распределения налогового бремени в экономике выделилось два взгляда. Первый - принцип полученных благ. Согласно этому принципу домохозяйства и предприниматели должны приобретать товары и услуги, предоставляемые государством, так же, как продаются другие товары. Как следствие, те, кто получает большую выгоду от предлагаемых государством товаров и услуг обязаны платить налоги для финансирования этих товаров и услуг. На основе указанного принципа налогообложения благ финансируется, в наше время, часть общественных благ.
Ко второму можно отнести концепцию платежеспособности. Этот принцип в противовес первому базируется на идее, что налоговое бремя, его тяжесть, должна зависеть от конкретного дохода, уровня благосостояния. Именно этот принцип стал применяться в США. Так, принцип платежеспособности гласит, что отдельные лица или предприниматели, имеющие высокие доходы, выплачивают более высокие налоги, чем те, кто обладает более скромным доходом.
Конечно же, в такой постановке вопроса есть рациональное зерно. Последователи этой концепции аргументируют, что каждый дополнительный доллар, полученный домохозяйством, будет приносить все меньше и меньше удовлетворения. Следовательно «доллар, изъятый через систему налогообложения у бедного человека, у которого мало долларов, составляет большую жертву, чем доллар, полученный через налогообложение у богатого человека, у которого много долларов».(77, с. 125). Таким образом, утверждается, что налоги будут распределены в соответствии с величиной получаемого кем - либо дохода. Однако, в этом случае, также есть проблемы с применением, поскольку не имеется научного подхода в измерении чьей - либо возможности платить налоги.
Переложение налогов в процессе воспроизводства отношений собственности
Процесс переложения налогов, как было показано в параграфе 2.1., преимущественно рассматривается в литературе как экономический процесс, происходящий по хозяйственной горизонтали. В этом случае в орбиту исследования вовлекаются косвенные налоги, а сам процесс переложения налогов затрагивает отношения собственности лишь формально - в плане изменения титула собственности на продаваемый или приобретаемый товар, содержащий в своей цене косвенный налог.
Процесс переложения налогов по хозяйственной вертикали изучен явно недостаточно. Тем самым остается вне поля зрения важнейшая составная часть налогового регулирования воспроизводственного процесса. Поэтому имеет смысл специально проанализировать и классифицировать конкретные формы переложения налогов по хозяйственной вертикали. На наш взгляд к таким конкретным формам следует отнести:
введение новых видов налогов и / или отмена ранее действовавших видов налогов. Следует иметь в виду, что любой новый налог, введенный в дополнение или взамен ранее действовавших, означает изменение налогового бремени не только в абсолютном выражении (т. е. для всей массы налогоплательщиков), но и в относительном выражении (т. е. дифференцировано для различных групп налогоплательщиков). Последнее обстоятельство равносильно переложению налогового бремени. Следует иметь в виду, что такое переложение тем больше, чем чаще происходят перемены в российской налоговой системе и чем масштабнее по своим последствиям вводимые или отменяемые виды налогов. Фактор внутренней нестабильности весьма характерен для становящейся налоговой системе России. С 1992 года вплоть до принятия Налогового кодекса изменение видов налогов происходили практически ежегодно. В дальнейшем налоговая система несколько стабилизировалась, хотя и в последние годы налоговые новации появляются слишком часто. Следует иметь в виду, что стабилизация системы налогообложения поможет налогоплательщикам лучше ориентироваться в рыночной среде.
консолидация налогов (введение единого налога на вмененный доход, единого социального налога, единого сельскохозяйственного налога и др.). Выделим в этом отношении любопытное новшество, появившееся в налоговой системе России в 1999 году - единый налог на вмененный доход. Точнее говоря, налоговых новаций тут сразу несколько. Первая из них то, что плательщиками единого налога стали те хозяйствующие субъекты кто налоги прежде вовсе не платил, либо имитировал уплату. Таким образом, имело место явное переложение налогов. Оно коснулось тех представителей малого бизнеса, контролировать деятельность которых практически невозможно, это , к примеру, мелкие торговцы на городских рынках, представители сферы услуг и другие. Конечно, можно попытаться ужесточить налоговый контроль, вменить представителям малого бизнеса в обязанность сплошное использование кассовых аппаратов. Но тогда затраты учет, контроль и сбор налогов намного превысят саму величину собранных налогов. Выход один - на основании выборочных обследований хозяйственной деятельности представителей мелкого бизнеса вменить им некоторую величину получаемого дохода и установить единую. Для всей данной группы предпринимателей ставку налога. Второе новшество здесь - это понятие вмененного дохода. Вмененный -значит, обязательный к получению. Ясно, что если предприниматель не сможет реально получить такой вмененный ему доход, то он уйдет с рынка и прекратит свою хозяйственную деятельность. Отсюда вытекает экономический смысл вмененного дохода - это предельная (маржиальная) величина дохода, которую получают последний, наименее эффективный из всей группы охваченных данным налогом предпринимателей. Наименее эффективный -значит наименее удачливый и наиболее затратный; если работать на рынке еще хуже, то предпринимательская деятельность просто пойдет себе в убыток.
Наконец, третье новшество единого налога на вмененный доход. Это готовность налоговых служб к диалогу и компромиссу с налогоплательщиками. Мелкий бизнес по своей природе хаотичен, полностью упорядочить его просто не возможно. Остается признать его природу и применять к нему адекватные методы учета, контроля и налогообложения.
Консолидация налогов как форма их переложения для нынешней экономики России благотворна по многим причинам. Во -первых она позволяет равномернее распределить налоговое бремя между плательщиками и вывести из теневой экономики массу предпринимателей, которые прежде вообще не были налогоплательщиками. Тем самым со всех остальных - законопослушных - плательщиков снимается избыточное бремя налога. Во-вторых, консолидация налогов позволяет вводить в действие гибкие и компромиссные налоговые механизмы, которые упрощают налоговый учет, процесс уплаты налогов и налоговый контроль и тем самым снижают общественные издержки процесса налогового администрирования.
ведение упрощенных систем учета и налогообложения. Эта форма во многом перекликается с ранее рассмотренной. Здесь налицо также упрощение налогового учета, процесса налоговых расчетов и налогового контроля, то есть, конечном счете, удешевление налогового администрирования. Характерен пример с введением упрощенной системы учета и налогообложения субъектов малого бизнеса. Унификация налога на прибыль, предпринятая в 2001 году, привела к отмене практически всех льгот и преференций, которыми прежде пользовались субъекты малого бизнеса (частные предприниматели, малые предприятия). В итоге были ущемлены экономические интересы, и подверглась изъятию собственность тех хозяйствующих субъектов, которые и без того работают в условиях повышенного хозяйственного риска и относятся к числу наименее защищенных в социально - экономическом плане субъектов. Такое ущемление экономических интересов вызвало к жизни многочисленные протесты предпринимателей, спровоцированные, к тому же, еще и ничем не оправданными действиями законодателей по дополнительному обременению плательщиков единого налога на вмененный доход единым социальным налогом.
В итоге законодательной и правительственной реакции на протесты предпринимателей появилась упрощенная система учета и налогообложения малого бизнеса, которая будет введена с 1 января 2003 года. В соответствии с этой системой субъекты малого бизнеса самостоятельно изберут один из двух предложенных вариантов: а)обложение шестипроцентным единым налогом всего оборота предпринимателя; б) обложение единым пятнадцатипроцентным налогом прибыли, полученной предпринимателем.
