Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Учет финансовых результатов деятельности коммерческих организаций как объект аудита 7
1.1. Анализ организации бухгалтерского учета 7
1.2. Особенности ведения налогового учета 21
1.3. Внутренний аудит 40
Выводы по главе 1 48
Глава 2. Основные подходы к формированию методики аудита финансовых результатов 50
2.1. Исследование основных положений по организации и проведению аудита 50
2.2. Предметная область проведения аудита 57
2.3. Оформление рабочей документации 64
Выводы по главе 2 70
Глава 3. Организация аудиторской проверки финансовых результатов в коммерческих организациях 72
3.1. Общие вопросы организация аудита учета финансовых результатов 72
3.2. Аудит учета прибыли (убытка) от продаж 90
3.3. Аудит учета прибыли (убытка) от операций прочих доходов и расходов 107
3.4. Аудит налогообложения прибыли 122
3.5. Аудит учета распределения и использования прибыли, я, нераспределенной прибыли, фондов и резервов 128
Выводы по главе 3 132
Заключение 136
Список литературы 141
Приложения 147
- Анализ организации бухгалтерского учета
- Исследование основных положений по организации и проведению аудита
- Общие вопросы организация аудита учета финансовых результатов
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях реформирования бухгалтерского учета, проводимого в настоящее время в Российской Федерации в рамках экономической реформы, значительно возросла роль аудита, как формы независимого финансового контроля. Кроме того, значимость аудита на современном этапе определяется усилением внимания собственников, заинтересованных в эффективности финансово-хозяйственной деятельности коммерческих организаций к достоверности их бухгалтерской (финансовой) отчетности для выявления резервов роста.
При проведении обязательного аудита, прежде всего, проверяется действующая система организации бухгалтерского учета и методика его ведения. Информация же о финансовых результатах позволяет собственнику и инвестору определить целесообразность финансовых вложений и является главным регулятором эффективности хозяйствования организации по различным направлениям ее деятельности: производственной, финансовой, инвестиционной.
Основной задачей аудита финансовых результатов является установление соответствия применяемой коммерческими организациями методики учета операций по формированию доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете нормативно-правовым актам Российской Федерации. Для решения этой задачи необходимо разработать научно- обоснованную методику проверки финансовых результатов деятельности коммерческих организаций.
Учитывая, что методические, и организационные аспекты аудита финансовых результатов в нормативной, практической и научной литературе освещены недостаточно полно, возникает настоятельная потребность в систематизации и разработке новых методов и подходов к проведению аудита финансовых результатов деятельности хозяйствующих субъектов, а также в создании системы внутрифирменных стандартов для практикующих аудиторов.
Интеграция Российской Федерации в мировое экономическое сообщество,
переход на Международные стандарты финансовой отчетности, ориентирование
бизнеса на повышение качества менеджмента, совершенствование финансового
контроля (финансовых результатов деятельности коммерческих организаций) и
стали факторами, определяющими актуальность темы диссертации.
Цель и задачи исследования. Цель диссертации - обосновать теоретико-методические аспекты аудита финансовых результатов и разработать методику его проведения в коммерческих организациях на основе обобщения отечественного и международного опыта аудиторской деятельности, международных и российских (федеральных) стандартов аудита. В соответствии с поставленной целью в работе сформулированы и решены следующие научные и практические задачи:
дана оценка современного состояния и развития организации учета и аудита
финансовых результатов деятельности коммерческих организаций;
обоснованы задачи бухгалтерского учета финансовых результатов
деятельности коммерческих организаций;
критически оценена концепция объединения и совместного развития
бухгалтерского и налогового учета финансовых результатов;
раскрыта сущность внутреннего контроля и аудита финансовых результатов;
представлена декомпозиция предметной области аудита финансовых
результатов, предложен порядок проведения проверки и оформления
полученных результатов;
разработана комплексная методика аудита финансовых результатов.
Предмет и объект исследования. Предмет исследования- теория и практика организации и проведения аудита финансовых результатов деятельности коммерческих организаций, международные стандарты аудита и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, современные нормативные документы по бухгалтерскому и налоговому учету финансовых результатов. Объект исследования - деятельность аудиторских организаций Российской Федерации, их опыт проведения аудита финансовых результатов деятельности коммерческих организаций.
Методологическая и теоретическая основы исследования.
Методологической основой проведенного исследования явился системный подход, обеспечивающий раскрытие сущности исходных положений, обобщение и критический анализ сложившейся практики аудита финансовых результатов организаций с учетом международных и отечественных стандартов аудита.
Использовались также нормативно-правовые документы, определяющие законодательную основу аудиторской деятельности в Российской Федерации.
В процессе исследования различных аспектов темы диссертации применялись такие методы познания, как анализ и синтез, группировки и выборки, сравнения и другие экономико-статистические и аналитические методы.
Теоретической основой работы явились исследования и научные выводы
российских и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета, аудита,
налогообложения и экономического анализа: Р. Адамса, Доджа Роя, Р.А.Алборова,
В.Е.Ануфриева, В.Д.Андреева, КХА.Бабаева, А.С.Бакаева, Л.Т.Гиляровской,
Ю.А.Данилевского, Н.П.Кондракова, М.В.Мельник, В.Д. Новодворского,
М.Ф.Овсийчук, О.М.Островского, В.И.Подольского, А.Н.Романова,
Л.В.Сотниковой, А.А.Савина, В.В.Скобары, В.П.Суйца, А.Д.Шеремета, Л.З.Шнейдмана и других ученых и практиков.
Научная новизна диссертации заключается в теоретическом обосновании и разработке методических рекомендаций по организации и методике аудита финансовых результатов деятельности коммерческих организаций.
Наиболее важные положения, содержащие научную новизну диссертации:
определены основные элементы методики проведения аудита финансово-хозяйственной деятельности коммерческих организаций;
систематизированы результаты практического применения разработанной методики, сформирован и предложен комплект методических материалов, входящих в состав внутренних стандартов аудита;
предложена методика тестирования состояния системы внутреннего контроля финансовых результатов, которая может применяться как типовая для проведения аудита;
обоснованы аудиторские процедуры, использование которых дает возможность повысить качество проверки и сократить трудозатраты на ее проведение;
разработаны формы документов,, позволяющие документировать процесс аудита финансовых результатов деятельности коммерческих организаций.
Практическая значимость исследования по аудиту финансовых
результатов позволяет стандартизировать процедуры его проведения. Применение аудиторскими организациями предложенной методики проведения аудита финансовых результатов деятельности коммерческих организаций позволит:
повысить качество и объективность аудиторских проверок, проводимых как независимыми внешними аудиторами, так и сотрудниками служб внутреннего контроля коммерческих организаций;
существенно уменьшить трудоемкость аудиторской проверки;
снизить уровень аудиторского риска за счет повышения качества планирования аудиторской проверки.
Апробация работы. Разработанная методика аудита финансовых результатов применяется на практике аудиторскими фирмами ООО «Эксперт Аудит ГБХ» и 000 «НС-Аудит». Результаты исследования используются в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института по дисциплине «Аудит», «Основы аудита».
Публикации. Основные положения диссертации опубликованы в пяти печатных работах общим объемом 1,2 п.л.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Общий объем диссертационной работы составляет 150 машинописных страниц.
Анализ организации бухгалтерского учета
Финансовый результат деятельности коммерческих организаций отражает изменение собственного капитала за определенный период в процессе производственно-финансовой деятельности [48].
Конечный финансовый результат деятельности организаций складывается из: финансового результата от продажи продукции (работ, услуг); финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (части операционных доходов и расходов); операционных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажи имущества); внереализационных прибылей и убытков; чрезвычайных доходов и расходов.
Финансовый результат деятельности организаций определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года. Формирование итогов годового финансового результата осуществляется накопительным путем в течение всего года на счете 99 «Прибыли и убытки» в виде его «свернутого» остатка, отражающего прибыль (по кредиту) счета либо убыток (по дебету счета).
По окончании первого квартала на этом счете подводится промежуточный годовой итог финансового результата за первый квартал, по окончании второго квартала - за первое полугодие, по окончании третьего квартала - за 9 месяцев года, и по окончании четвертого квартала формируется итоговый финансовый результат за весь отчетный год.
Финансовый результат представляет собой разницу между суммами доходов" и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации (прибыль), а расходов над доходами -уменьшение имущества (убыток). Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению капитала организаций. Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) [7] и «Расходы организации» (ПБУ 10/99) [8] признают доходами увеличение, а расходами - уменьшение экономических выгод в результате поступления или выбытия активов, а также погашения или возникновения обязательств, приводящих к соответствующим изменениям капитала организации. В указанных актах нормативного регулирования приводится группировка доходов и расходов для отражения их в бухгалтерском учете и отчетности, даются их определение и порядок признания в учете.
Финансовый результат деятельности организации формируется из двух частей. Основной из которых является результат, полученный от продажи продукции, товаров, работ и услуг, а также от хозяйственных операций, составляющих предмет деятельности организации, таких, как сдача в аренду основных средств, передача в платное пользование объектов интеллектуальной собственности и вложение средств в уставные капиталы других организаций. Это так называемый реализационный финансовый результат.
Вторая часть в виде доходов и расходов, непосредственно не связанных с формированием основного финансового результата, образует прочий финансовый результат, включающий операционные и внереализационные доходы и расходы. Если за отчетный период организация от продажи продукции, товаров, работ, услуг и других операций, составляющих предмет его деятельности, получила прибыль, то весь финансовый результат будет равен прибыли от продаж плюс прочие доходы, минус прочие расходы. Если организация получила убыток от продаж, то общий финансовый результат будет равен сумме убытка от продаж плюс прочие расходы, минус прочие доходы.
Результат, связанный с основной деятельностью, выявляется на бухгалтерском счете 90 «Продажи» и определяется в виде разницы между суммой выручки (без косвенных налогов и платежей - НДС, акцизы и т.п.), отражаемой по кредиту счета 90, и суммой фактической себестоимости проданных продукции, работ и услуг, отражаемой по дебету этого же счета. При этом в расчет принимаются также доходы и расходы от операций, составляющих предмет деятельности организации.
Результат, связанный с основной деятельностью, определяется в конце каждого отчетного периода. Если в качестве финансового результата организация получила прибыль, то она отражается по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи». Если результатом деятельности организации является убыток, то он отражается на дебете счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 90 «Продажи».
Объем продаж в бухгалтерском учете и отчетности определяется по моменту отпуска или отгрузки продукции, товаров, работ и услуг. Если учетной политикой организации для целей налогообложения исчисление объема продаж определяется «кассовым» методом, ориентированным на сумму выручки, поступившей на счета денежных средств, то отчетный финансовый результат организации от продаж для целей налогообложения берется от уровня, определяемого оплаченным объемом- продаж. При этом значения прибыли по данным бухгалтерского учета (бухгалтерская прибыль) пересчитывается с учетом перехода с метода «начислений» на «кассовый» метод путем изменений, с одной стороны, объема выручки от продажи продукции, работ и услуг и, с другой стороны, себестоимости проданной продукции, работ и услуг.
Прочие доходы и расходы, включаемые в общий финансовый результат организации, отражаются в учете обособленно от финансового результата продаж на счете 91 «Прочие доходы и расходы» путем «развернутого» показа отдельных статей в течение отчетного периода. К этом счету могут быть открыты субсчета: 91-1 «Прочие доходы»;. 91-2 «Прочие расходы»; 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» [48].
Исследование основных положений по организации и проведению аудита
Аудиторская деятельность в Российской Федерации регламентируется Федеральным законом РФ «Об аудиторской деятельности» [3] и Правилами (стандартами) аудиторской деятельности. В соответствии с действующим законодательством по результатам проведенного обязательного аудита бухгалтерской отчетности, аудитор выражает мнение о ее достоверности.
Процесс организации аудита коммерческих организации следует разделить на два этапа и рассматривать каждый их них последовательно.
Первый этап заключается в - подготовке к проведению аудита. Он включает сбор и документирования информации о клиенте и соответствующих факторов риска, изучение и документирование характерных особенностей системы внутреннего контроля клиента.
Второй этап- планирование аудита, включающий разработку общей стратегии, детальный подход к ожидаемому результату, сроки и масштабы аудиторской проверки.
Большинство методик аудита финансовых результатов коммерческих организаций, применяемых .аудиторскими фирмами, предусматривает составление перечня документов и таблиц, которые будут необходимы для проведения аудита с указанием сроков их представления, согласованных с клиентом. Этот перечень разрабатывается индивидуально для каждого клиента, исходя из информации о его деятельности и проекта финансовой отчетности за отчетный год на основе стандартного перечня. Такой список позволяет бухгалтерии аудируемой организации подготовиться к аудиторской проверке и сокращения продолжительности внешнего аудита.
Перед проведением аудиторской проверки следует запросить и подготовить все необходимые документы: формы, таблицы, письма и т.д. Следует составить общий план работы аудита финансовых результатов, который позволил бы в дальнейшем провести аудиторскую проверку по всем существенным вопросам и с высоким качеством.
Прежде всего аудитор должен собрать полную информацию о клиенте, имеющихся ограничениях и системе внутреннего контроля, изучить бизнес клиента и факторы, влияющие на эффективность его функционирования в отрасли. При этом оцениваются эффективность и надежность системы внутреннего контроля у экономического субъекта в целом, контрольной среды и средств контроля.
Под системой внутреннего контроля понимается комплекс мер, принимаемых руководством коммерческой организации для обеспечения эффективной организационной структуры экономического субъекта, сохранности имущества, своевременности и достоверности получаемой информации, с соблюдением требований действующего законодательства.
Оценка эффективности системы внутреннего контроля должна осуществляться в соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита», а также на основании внутренних стандартов, разработанных аудиторской организацией.
При осуществлении оценки состояния внутреннего контроля необходимо: провести анализ финансово-договорной документации субъекта с целью определения хозяйственных взаимоотношений, поскольку форма и предмет договора оказывают влияние на порядок ведения бухгалтерского учета; проверить наличие распорядительной документации собственника, касающейся порядка осуществления финансово-хозяйственной деятельности; убедиться в том, что оформлены приказы на материально-ответственных лиц и своевременно проводится инвентаризации материальных ценностей; установить наличие внутренних нормативных документов коммерческой организации, регулирующих порядок ведения управленческого, бухгалтерского и налогового учета; проверить правильность оформления бухгалтерских регистров, применяемых для накопления и систематизации первичной информации.
Результатом всех перечисленных мероприятий должна явиться оценка эффективности и надежности системы внутреннего контроля, которая необходима для анализа результатов хозяйственной деятельности, защиты целостности представляемых документов и активов организации.
Осуществив оценку системы внутреннего контроля организации, аудитор переходит к разработке и документированию общего плана аудита, в котором учитываются:
аудиторский риск и существенность;
характер, сроки и виды аналитических процедур.
Выделяют следующие этапы процесса планирования:
предварительное планирование, заключающееся в определении целей аудиторской проверки, в сборе общих сведений и информации о правовых обязанностях коммерческих организаций, ознакомлении с системой внутрихозяйственного контроля, оценке существенности и аудиторского риска;
составление общего плана аудита;
разработка программы аудита.
В соответствии со стандартами аудита аудиторская проверка должна начинаться с планирования.
Общие вопросы организация аудита учета финансовых результатов
Целью аудита финансовых результатов является определение соответствия применяемой коммерческими организациями методики учета операций по формированию и использованию финансовых результатов нормативным документам, действующими на территории Российской Федерации. На основе этого формируется мнение о достоверности финансового результата и бухгалтерской (финансовой) отчетности по финансовым результатам во всех существенных аспектах.
Для достижения данной цели следует решить ряд задач, а именно:
1. Подтвердить соответствие оформленных организацией
бухгалтерских операций действующему законодательству, в частности провести проверку:
правильности формирования и своевременности отражения прибыли (убытка) от продаж;
правильности формирования и своевременности отражения прибыли (убытка) от прочих видов деятельности;
соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с формированием финансового результата в целях налогообложения;
правильности формирования и отражения чистой прибыли;
правильности отражения использования прибыли.
2. Оценить соответствие бухгалтерской (финансовой) отчетности данным синтетического и аналитического учета составляющих конечного финансового результата; .
3. Проверить полноту и своевременность отражения, а так же документального оформления операций по формированию финансового результата деятельности организации.
При проведении работ аудитор должен использовать унифицированные документы, служащие основанием для отражения в бухгалтерском учете соответствующих операций.
Большую роль в данном анализе играет тщательное изучение Главная книга,
Бухгалтерский баланс (ф. № 1) и Отчета о прибыле и убытках (ф. № 2); планово экономической документации; решения собственника о покрытии убытков организаций; внутренних распорядительных документов организации; документов и расчетов в части организации договорных отношений; отчетов об использовании бюджетных ассигнований организацией.
Перечень основных нормативных документов, регулирующих правила ведения учета финансовых результатов в коммерческих организациях приведен в Приложении 1.
Для правильной организации аудиторской проверки учета финансовых результатов коммерческой организации следует установить перечень вопросов для включения в общую программу аудита. К таким вопросам в частности относятся:
1. арифметическая проверка формирования финансового результата;
2. аудит тождественности показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности и регистров бухгалтерского учета;
3. аудит учета прибыли (убытка) от обычной деятельности, в том числе аудит организации аналитического и синтетического учета отгрузки продаж по каждому виду деятельности в разрезе реализуемых услуг (товаров, продукции, работ), а также аудит организации аналитического и синтетического учета затрат на производство, правильности группировки затрат, связанных с производством и продажей услуг (продукции, работ), при планировании, учете и калькулировании себестоимости услуг (продукции, работ) по статьям затрат, по местам их возникновения, по объектам калькулирования;
4. аудит операционных и внереализационных доходов и расходов;
5. аудит правильности и законности определения налога на прибыль и других причитающихся обязательных платежей в бюджет;
6. проверка законности и правильности отнесения на счет использования прибыли сумм причитающихся обязательных платежей в бюджет; 7. аудит правильности и правомерности использования прибыли.
При планировании аудиторской проверки определяют аудиторский риск и уровень существенности, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность аудируемой организации достоверной. Уровень аудиторского риска и существенности позволяет спланировать необходимые аудиторские процедуры.
В плане следует предусмотреть способ проведения аудита - сплошной или выборочный. Во втором случае необходимо установить порядок аудиторской выборки (он может быть основан на статистических методах или профессиональном опыте аудитора). Заключительной частью работы над планом аудиторской проверки является формирование группы аудиторов, распределение их по конкретным участкам аудиторской проверки, ознакомление с порядком работы.
Похожие диссертации на Организация и методика проведения аудита финансовых результатов в коммерческих организациях
