Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 .Аудит в системе управления деятельностью организации.
1.1. Понятие, сущность и цели аудита.
1.2. Классификация аудита.
1.3. Пользователи учетно - аналитической информацией.
Глава 2. Теоретические основы аналитических процедур в аудите.
2.1. Аналитические процедуры как составляющий элемент организации аудиторской проверки. 45-55
2.2. Виды аналитических процедур. 55-59
2.3. Алгоритм осуществления аналитических процедур при проведении аудиторской проверки. 60-65
Глава 3. Использование аналитических процедур при проведении аудиторской проверки
3.1. Аналитические процедуры на этапе планирования. 66-75
3.2. Аналитические процедуры на заключительной стадии аудита. 75 - 79
3.2.1 .Анализ имущественного состояния предприятия. 79-93
3.2.2.Анализ платежеспособности предприятия. 93-100
3.2.3.Анализ финансовой устойчивости. 100-106
3.2.4.Анализ уровня и динамики финансовых результатов по данным отчетности. 107-109
3.2.5.Анализ рентабельности 109 - 113
3.2.6. Анализ движения денежных потоков и их влияние на финансовое состояние предприятия. 113-132
Заключение. 133-135
Список использованной литературы. 136 - 141
Приложения. 142-184
- Понятие, сущность и цели аудита.
- Аналитические процедуры как составляющий элемент организации аудиторской проверки.
- Аналитические процедуры на этапе планирования.
Введение к работе
Актуальность темы исследования. С переходом к рыночным отношениям экономическая жизнь в стране наполнилась множеством новых понятий и терминов, иное содержание получают и старые понятия. Контроль остается одним из важнейших элементов рыночной экономики, причем действуют системы как государственного, так и независимого контроля (аудиторского контроля), позволяющие обеспечить необходимой информацией все уровни управления. Наличие достоверной финансовой информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений.
Содержание и цели работы некоторых государственных органов и субъектов предпринимательства предполагают использование алгоритма проведения анализа в различных его вариантах и частях для получения сведений о других предприятиях. Профессионально занимаются анализом и аудиторы.
Эволюция развития аудита за рубежом и у нас в стране показывает, что в современных условиях все более возрастает роль аналитических работ в деятельности аудиторских фирм, так как администрации предприятия, учредителям, собственникам, акционерам и партнерам необходима полная и обстоятельная информация о финансовой независимости и финансовой устойчивости предприятия, стабильности его функционирования. Кроме того, клиентов интересуют не только текущее финансовое состояние предприятия, но и перспективы роста, ожидаемые последствия от принятых решений, сканирование возможностей достижения стратегически целей. Именно поэтому при проведении аудиторских проверок все чаще стал использоваться финансовый анализ, как один из видов экономического анализа, который понимается в аудите как метод познания финансового механизма предприятия, процессов формирования и использования ресурсов для его оперативной и инвестиционной деятельности. Финансовый анализ может осуществляться на различных этапах проведения ау дита: планировании, проведении аудиторской проверки и на заключительной стадии.
Российским аудиторам приходится работать в условиях недостаточного законодательного закрепления своей деятельности. Каждая аудиторская фирма работает в меру своего понимания приемов и способов проведения независимых проверок. Наиболее крупные аудиторские фирмы предлагают к применению свои внутрифирменные стандарты; некоторые из них имеют прямое отношение к финансовому анализу вообще и порядку применения аналитических процедур, в частности.
Ряд проблем, исследуемых в настоящей работе, до сих пор широко не обсуждались в отечественной специальной литературе. При этом достаточно разработаны основы финансового анализа без увязки с аудиторской деятельностью.
Теория и практика финансового анализа выступает предметом исследований многих отечественных экономистов: Баканова М.И., Ефимовой О.В., Крейниной М.Н., Негашева Е.В., Палия В.Ф., Сайфулина Р.С, Стоянова Е.А. и Стояновой Е.С., Шеремета А.Д. и других
Теория и практика аудита представлена в трудах преимущественно зарубежных авторов. Среди них Арене Э.А., Кармайкл Д.Р., Лоббек., Робертсон К.Р., и другие. Из отечественных авторов можно назвать работы Шеремета А.Д. и Суйца В.П., Андреева В.Д., Данилевского Ю.А., Стукова С.А.
Большинство авторов проблемы аудита и анализа исследуют вместе, но как правило, в них результат финансового анализа рассматривается либо в качестве итога аудиторской работы, либо как дополнительная услуга.
В настоящем исследовании результаты финансового - экономического анализа представлены не только как заключительный этап, но и как промежуточный итог аудиторской работы и средство для планирования аудиторской проверки.
Перечисленные обстоятельства обусловили выбор темы диссертационной работы, определили ее актуальность и основные направления исследования.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является обоснование, теоретическая разработка и апробация методики использования аналитических процедур на этапе планирования аудиторской проверки и на стадии подготовки аудиторского заключения.
Для достижения намеченной цели поставлены и решены следующие задачи:
- на основе обобщения опыта отечественных и зарубежных методик, выявлена сущность аудита, его место и роль в современной экономической жизни России;
- определение теоретических основ аналитических процедур в аудите;
-уяснение взаимосвязи процесса проведения аудиторской проверки и процесса проведения аналитических процедур;
- обоснование конкретного алгоритма управления процессом аудирования.
Предметом исследования, явилась система экономических отношений между аудитором и клиентом по поводу проведения аудиторской проверки; закономерности применения аналитических процедур в процессе аудирования.
В качестве объекта исследования избраны коммерческие организации. При исследовании были использованы данные внешней финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций.
Теоретической и методологической основой диссертации послужили фундаментальные исследования ведущих отечественных и зарубежных экономистов, посвященные проблемам аудита и анализа финансов - экономической деятельности; международные аудиторские стандарты; положения основных
нормативно - правовых документов по бухгалтерскому учету, аудиту и налогообложению, опыт деятельности ряда аудиторских фирм.
Научная новизна исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса практических вопросов, связанных с совершенствованием методики проведения аудиторской проверки с использованием аналитических процедур.
В процессе научного исследования получены следующие наиболее существенные результаты:
- на основе критического анализа зарубежных и отечественных разработок уточнено определение сущности и содержания понятия "аналитические процедуры"; сформулированы цели аналитических процедур;
- определены виды аналитических процедур и осуществлены рекомендации по их использованию в практике отечественного аудита;
- выявлены и проанализированы предпосылки осуществления аналитических процедур аудитором на этапе планирования и на стадии подготовки аудиторского заключения;
- выработан алгоритм использования аналитических процедур при проведении аудиторской проверки в отечественной практике. Обобщение зарубежного опыта и возможность применения аналитических процедур в практике работы российских аудиторов позволяет представить последовательность действий аудитора следующим образом: постановка цели процедуры, выбор метода анализа и информационной базы, установление критериев для принятия решения, анализ результатов и получение выводов;
- предложен практический вариант применения аналитических процедур на этапе планирования аудиторской проверки и на заключительной стадии и сделаны выводы относительно полезности их использования в процессе аудирования реально существующего предприятия.
Практическая значимость проведенного исследования состоит в возможности внедрения полученных выводов и рекомендаций в практику российских аудиторских компаний. Результаты работы могут быть учтены при разработке аудиторских стандартов.
Апробация и реализация результатов исследования. Выводы и предложения, обобщенные в диссертационной работе были обсуждены методологических семинарах на экономическом факультете Ярославского государственного университета имени П.Г. Демидова и других конференциях.
Ряд методических и практических рекомендаций был использован в практической деятельности аудиторской фирмы при проведении аудиторской проверки.
По теме диссертации опубликовано три научные работы общим объемом 0,7 п.л.
Логика и структура работы. В соответствии с предметом, целью и задачами диссертационной работы была принята логика исследования, основанная на переходе от общетеоретических основ аудита к обобщению зарубежного и отечественного опыта и разработке практических рекомендаций по совершенствованию проведения аудиторской проверки.
Во введении обоснована актуальность темы диссертации, сформулирована цель исследования, определены основные задачи, объект исследования, а также научная новизна и практическая значимость работы.
В первой главе "Аудит в системе управления деятельностью организации" раскрыто понятие аудита, определены цели, задачи и функции аудита исходя из различных классификационных признаков, охарактеризованы группы пользователей учетно - аналитической информацией.
Во второй главе "Теоретические основы аналитических процедур в аудите" дана характеристика аналитических процедур на основе изучения зарубеж ного опыта, сформирован алгоритм применения аналитических процедур, определены цели процедур на различных стадиях аудита.
В третьей главе "Использование аналитических процедур при проведении аудиторской проверки" изложены основные положения практического использования аналитических процедур на этапе планирования и на заключительной стадии аудиторской проверки.
В заключении даны основные выводы и предложения проведенного исследования.
Понятие, сущность и цели аудита
Экономика России и экономика за рубежом в настоящее время еще не могут быть полностью гармонизированы, поэтому предстоит большая работа в этом направлении. В связи с этим для нас важно изучение различных элементов передовых технологий западной рыночной экономики, неотъемлемым элементом которой является аудит.
По нашему убеждению, подтвержденному практикой, полные аналоги англо - американского, испанского, или, скажем, немецкого опыта аудита, переносимые на нашу реальность (даже в условиях перехода к рынку), часто оказываются преждевременными, и несостоятельными.
Длительная "параллельная" деятельность специалистов по финансовому контролю у нас и на западе привела к нынешней невозможности полных аналогий. Но и без адаптации теоретических и легитимных основ западного аудита к нашей экономической реальности обойтись невозможно.
Становление рыночной экономики в нашей стране привело к появлению значительного числа предприятий, форм и организаций акционерного типа, что потребовало в свою очередь возрождения, по аналогии с мировым опытом, аудиторского дела, связанного с проведением независимого финансового контроля их деятельности и оказанием консультативных услуг по улучшению финансового состояния. В России аудит зародился в конце 80-х годов и стал быстро развиваться. Аудитор превратился в весьма важную и престижную фигуру на возрождающемся рынке России. Но у большинства отечественных специалистов по ревизии и контролю еще не сформировались навыки работы на этом новом, и следовательно, непривычном поприще; многие аудиторы убеждены в том, что аудит мало чем отличается от ревизии. Поэтому в настоящих условиях необходимо наверстывать упущенное, а значит, тщательно анализировать зарубежный опыт и применять его на практике, адаптируя к конкретным условиям. Изучению проблемы поможет литература, аккумулирующая такой опыт западных фирм и организаций, в основе которого многие десятилетия работы в данной области.
Аудит в классическом понимании этого слова- внешний независимый аудиторский контроль, т.е. осуществляемый дипломированными бухгалтерами-аудиторами.
В экономической литературе, как в зарубежной, так и в отечественной, даются разные определения аудита, в которых подчеркивают ту или иную особенность: независимость, платность, конфиденциальность и другие. Иногда его рассматривают слишком узко и ограничивают только проверкой негосударственных структур. В других случаях- крайне широко, отождествляя с любой бухгалтерской деятельностью. Такой разброс в понимании аудита связан еще и с тем, что это понятие пришло из западной литературы. Англоязычные же термины "book-keeper" (счетовод) и "audit" (ревизор, контролер) при переводе обычно заменяются одним, принятым у нас понятием "бухгалтер".
Изучение специальной литературы и практики экономической работы, показывает, что этот факт объясняется прежде всего неточностью терминологии, разночтением отдельных терминов и понятий. Так, наряду с термином аудит в равном порядке, в отдельных случаях как синонимы фигурируют следующие: аудит, ревизия, контроль. Поэтому необходимо провести анализ основных терминов, тем более, что многие авторы по-разному трактуют как классификационные признаки и терминологию контроля, так и понятие «аудит».
По мнению И.А. Белобжецкого, "...экономический контроль представляет собой систему наблюдения и проверки процесса функционирования и фактического состояния, оценки обоснованности и эффективности управленческих решений и результатов их выполнения, выявления отклонений от требований этих решений, устранения неблагоприятных явлений и сигнализации о них при необходимости компетентным органам" (24).
Глоссарий международных терминов контроля трактует бухгалтерский контроль (accounting control) как проверку плана организации процедур и записей, связанных с сохранностью имущества и надежностью бухгалтерского учета и финансовых отчетов.(34).
На наш взгляд, представляется разумным не искать национальной специфики в теоретических основах аудита, учитывая, что они венец долгого пути, а не измышлений по поводу будущего развития. Хотя конкретные методы аудиторской проверки, его практическое воплощение имеют право и должны развиваться не только на рынке разных стран, но и в практике различных аудиторов, благо стандарты и принципы в достаточной мере позволяют творчество в работе.
Комитетом Американской бухгалтерской ассоциации по основным концепциям учета дал такое определение, что аудит- это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономический действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям (58). Нам становится ясным, что каждое объективное хозяйственное событие интерпретируется в экономическую информацию как правило с долей субъективизма, который сделал необходимым ориентацию на определенные и общепринятые критерии.
Аналитические процедуры как составляющий элемент организации аудиторской проверки
Как указывалось в предыдущей главе диссертации, основная цель аудита заключается в формировании мнения о правильности ведения финансовой отчетности в организации (касается всех материалов) в соответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета.. Аудитору требуется получение высокого уровня уверенности в том, что его мнение правильно. Это значит, что уровень риска при проведении аудиторской проверки должен быть минимальным.
Все аудиторские процедуры должны обеспечивать достижение одной или нескольких целей, преследуемых при его проведении, которые, в свою очередь должны соответствовать конкретным утверждениям, содержащимся в финансовых документах.
При проведении аудиторской проверки для получения аудиторских доказательств видное место отводится аналитическим процедурам. Аналитические процедуры представляют разновидность проверок финансовой информации путем проведения исследований и сравнения данных и тенденций. Аналитические процедуры предусматривают анализ бухгалтерских записей, например, данных, отнесенных на счета производственных запасов (10, 15, 16) в течение определенного периода, поиск документов о "подозрительных" суммах и источниках информации, которые при обнаружении требуют проведения дальнейших исследований. Другие примеры аналитических процедур, часто используемых при проведении аудиторской проверки, обычно включают анализ колебаний и относительных показателей, сравнение бухгалтерских данных с фактическими и учетных сумм с суммами, исчисленными аудитором.
Назначение аналитических процедур состоит в содействии аудитору в проведении аудиторской проверки; обеспечении тестирования в целях получения ответов на возникающие вопросы; в проведении анализа финансово - экономической деятельности организации.
Аудитору целесообразно выполнять аналитические процедуры на протяжении всего процесса аудита. Применение аналитических процедур позволяет повысить качество и сократить затраты времени на проведение аудита.
Аналитические процедуры в аудите можно рассматривать с двух сторон. Во - первых, аудитор каждый раз решает, какие и сколько свидетельств ему необходимо для подтверждения того, что все элементы финансовой отчетности и вся отчетность в целом представлены объективно. Во - вторых, аналитические процедуры принято рассматривать в качестве необходимых из числа аудиторских процедур при проведении аудиторской проверки на различных этапах. Рассмотрим более подробно каждую из рассматриваемых сторон.
Необходимость применения аналитических процедур в первом случае возникает каждый раз перед аудитором, когда ему нужно принять решение о мере достоверности выбранного для проверки значения показателя, отраженного в синтетическом и аналитическом учете, или в статье отчетности. Сбор свидетельств осуществляется посредством аналитических процедур. В связи с тем, что время проведения аудиторской проверки ограничено, а стоимость работ заранее оговорена в договоре с заказчиком, аудитор старается выбрать самые эффективные из аудиторских процедур. В числе последних принято выделять фактический контроль , подтверждения, документацию, наблюдения, опросы клиента, проверку арифметической точности, аналитические процедуры.
Следует отметить, что на каждом этапе аудиторской проверки аудитор вправе самостоятельно использовать любую из перечисленных процедур в меру своей квалификации и своего видения объекта исследования. Если аудитор использует сразу несколько аудиторских процедур для подтверждения того или иного значения, то порядок применения их ничем не регламентирован и не рекомендован. Аналитические процедуры в этом ряду выделяются тем, что при их применении наиболее выражен принцип проверки от общего к частному. Кроме того, результатом применения аналитических процедур является, как правило, косвенная оценка того, какие объекты учета или показатели отчетности заключают в себе риск наличия ошибки либо показаны с относительной долей достоверности. Другие аудиторские процедуры в большей степени ориентированы на получение прямых свидетельств того, о чем предварительно были получены .косвенные свидетельства с помощью аналитических процедур. Хотя как уже было отмечено, порядок применения процедур может быть самым различным.
Рассматривая названный выше второй аспект, необходимо отметить, что показательным в этом смысле является факт того, что обязательность аналитических процедур на указанных стадиях аудиторской проверки была установлена Американским институтом дипломированных общественных бухгалтеров только с 1988 года и рекомендована положением по стандартам аудита № 56 (SAS № 56). Мотивацией данного нововведения в зарубежной практике аудита является то, что аналитические процедуры могут быть эффективны в определении финансовых ошибок и привлечении внимания аудитора к возможным существенным отклонениям.
Аналитические процедуры на этапе планирования
Как было отмечено во второй главе аналитические процедуры могут быть использованы на различных этапах аудиторской проверки. Аудиторские аналитические процедуры нередко включают в себя использование обобщающих финансовых коэффициентов как при планировании аудита, так и при окончательном исследовании прошедшей аудит финансовой отчетности. Они помогают понять самые последние события, финансовое положение хозяйственной системы и взглянуть на финансовую отчетность с позиции пользователя.
Планирование - это не просто механическое составление перечня аудиторских мероприятий, которые повторяются в процессе проведения любой проверки. Каждый клиент индивидуален, и это необходимо принимать во внимание при планировании. Аудитору всегда необходимо помнить о существовании различных видов риска, вызванных несоизмеримостью отдельных элементов, цифр финансовой отчетности, и общего риска по операциям в целом. Риск при планировании аудита состоит в возможности наличия существенных несоответствий, ошибок и нарушений действующего законодательства. Планирование - это процесс, позволяющий рационально выполнить аудит и одновременно уменьшить риск не обнаружения существенных моментов.
Целью аналитических процедур на этапе планирования является разработка сценария аудиторской проверки, установление "характерных" зависимостей для того, чтобы впоследствии можно было бы выявить и исследовать отклонения.
Остановимся подробнее на практическом применении отдельных аналитических процедур, производимых аудитором для целей проведения проверки. Для этого исследуем реальные данные финансовых отчетов и постараемся восстановить логику действий аудитора в связи с получением данных финансового анализа и сделаем выводы о характере необходимости использования аналитических процедур на этапе планирования.
В рассматриваемом нами случае, аудитор ставит перед собой цель выявить и согласиться с реально существующими связями между необходимостью аналитических процедур, их результатами, использованием этих результатов при планировании аудиторской проверки и теми ошибками, которые в последствие удалось обнаружить, предварительно определив их по косвенным свидетельствам.
Цепочку логических рассуждений аудитор строит исходя из сформированного в теоретической части алгоритма применения аналитических.
Исходя из этого, первоначально аудитор должен определить цели проведения аналитических процедур. В качестве актуальных целей обозначим следующие: получение информации о "необычных колебаниях" различных показателей и о зонах вероятных ошибок для составления плана аудиторской проверки.
Следует признать, что определение зон возможных ошибок при планировании аудита носит вероятностный характер, но нельзя забывать, что первоначально финансовая отчетность представляется ее создателем достоверно отражающей действительность. На этапе планирования у аудитора, как правило, не могут возникать утверждения в недостоверности каких- либо ее статей. Цель планирования - в обосновании предпосылок к таким утверждениям.
Для достижения этих целей предлагаем в качестве методов аналитических процедур: чтение финансовой отчетности, сравнение абсолютных и относительных показателей отчетности предприятия и коэффициентов, исчисленных на их основе. В качестве базы для сравнения возьмем показатели отчетности и коэффициенты 1996 года, а также принятые в мировой и российской практике критериальные значения некоторых коэффициентов.(Приложение 3).
Для того, чтобы определить необходимость и полезность применения аналитических процедур при планировании аудита ход доказательств построим таким образом, чтобы каждый установленный признак существования ошибки, выявленный при чтении баланса или во время проведения других, упомянутых выше аналитических процедур для целей планирования, мог быть подтвержден фактом существования ошибки, либо не подтвержден фактом ее отсутствия, выявленными в ходе самой проверки. Только в этом случае может быть подтверждена или опровергнута эффективность планирования.
Похожие диссертации на Аналитические процедуры в аудите
