Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА КОНКУРСНЫХ ОТНОШЕНИЙ
1.1. Предпосылки возникновения аудита банкротства в РФ 13
1.2. Сущность аудита банкротства в современных условиях
1.3. Характеристика учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности
ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ И ТЕХНОЛОГИЯ АУДИТА БАНКРОТСТВА
2.1. Системное планирование аудита конкурсного процесса
2.2. Категория существенности в аудите банкротства 82
2.3. Современные методы аудиторского контроля 98
ГЛАВА 3. ФУНКЦИОНАЛЬНАЯ МОДЕЛЬ ЭФФЕКТИВНОСТИ АУДИТА НЕСОСТОЯТЕЛЬНОСТИ
3.1. Критерии эффективности аудита банкротства 117
3.2. Управление качеством аудиторских услуг 129
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 140
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 146
ПРИЛОЖЕНИЯ 158
- Предпосылки возникновения аудита банкротства в РФ
- Системное планирование аудита конкурсного процесса
- Критерии эффективности аудита банкротства
Введение к работе
В настоящее время институт несостоятельности (банкротства) в России становится неотъемлемым элементом рыночной экономики, который служит определенным стимулом эффективной работы хозяйствующих субъектов.
Экономическая природа несостоятельности (банкротства) объективно является следствием конкурентных отношений, возникающих в рыночной среде. Во всем цивилизованном мире механизм банкротства служит инструментом перехода собственности от неэффективных хозяйственников (менеджмента) к более способным, талантливым менеджерам. При этом следует признать, что система банкротства в современной России, к сожалению, еще не стала цивилизованным методом рыночного регулирования конкурентной среды, а в большей степени представляет собой способ изменения структуры собственников.
Для российской экономики, вступившей на путь реформирования, институт банкротства (несостоятельности) является относительно новой категорией в теории и практике предпринимательской деятельности, несмотря на то, что в хозяйственной жизни это понятие имеет уже долгую историю. Сохранившееся достаточно сильное влияние на экономику административных, властных, политических, региональных и др. факторов предопределяет особенности функционирования механизма санации бизнеса.
Приходится констатировать, что вместо максимального использования реабилитационных процедур банкротства, как самого эффективного способа выхода предприятия из тяжелого финансового положения, в нашей действительности зачастую происходит потеря бизнеса, полное перепрофилирование производства благодаря преимущественному применению процедур конкурсного производства (свыше 90%). В рыночной стихии перераспределения производственных ресурсов государство принимает минимальное участие между тем его воздействие на экономику, особенно на переходном этапе, должно быть более ощутимым.
Одной из эффективных форм государственного воздействия может стать привлечение к проблемам банкротства независимых компетентных специалистов - аудиторов, на основе создания соответствующей законодательной базы. В странах с развитой рыночной экономикой государство активно привлекает аудиторские фирмы для осуществления отдельных функций государственного финансового контроля. При этом органы государственного финансового контроля не считают аудиторские фирмы своими конкурентами, а рассматривают их в качестве помощников в своей работе.
Современные условия требуют совершенствования аудиторской деятельности в соответствии со все более усложняющимися экономическими процессами и финансовыми технологиями. В этой связи первостепенное значение приобретает проблема дальнейшего повышения качества проведения аудиторских мероприятий на базе повсеместного внедрения стандартов аудита, адаптации их к практическим условиям и особенностям деятельности клиентов, укрепления системы внутрифирменного контроля.
Немалый вклад в развитие научной концепции аудиторского контроля внесли видные отечественные и зарубежные исследователи: А.А. Арене, Бычкова СМ., Гутцайт Е.М., Данилевский Ю.А., Г.Р. Дженик, Крикунов А.В., Лабынцев Н.Т., Дж.К. Лоббек, Мельник М.В., В.М. О'Рейли, Островский О.М., Подольский В.И., Ремизов Н.А., Ж. Ришар, Скобара В.В., Соколов Я.В., СуйцВ.П., Терехов А.А., М.Б. Хирш, Шеремет А.Д. и другие.
Нельзя не отметить и достижения российских ученых в области изучения современных проблем несостоятельности и банкротства, среди которых: Белых B.C., Витрянский В.В., Никитина О.А., Телюкина М.В., Ярков В.В. и другие.
Проблема взаимодействия аудиторского контроля и института банкротства в России на современном этапе представляется одним из способов общественного регулирования перераспределения собственности
5 посредством замены неэффективного собственника через процедуры несостоятельности.
Область решения указанных проблем требует дальнейшего глубокого теоретического исследования и значительной практической проработки. В этой связи данная тема исследования является достаточно своевременной и актуальной.
Выбор темы диссертации, ее цели и задачи, объекты и методы, а также направление применения результатов предопределены необходимостью повышения результативности отдельных процедур банкротства на основе широкого использования аудиторских услуг.
Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке системного подхода к организации и проведению совокупности аудиторских услуг в отношении коммерческих организаций, находящихся в процессе банкротства, с учетом индивидуального содержания процедур несостоятельности.
Комплексный подход к достижению поставленных целей обозначил необходимость решения следующих задач:
исследование истории развития аудита в России, установление предпосылок возникновения аудита банкротства и его содержания на современном этапе;
выделение и систематизация учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности;
разработка комплексного подхода к организации аудита банкротства на основе системного планирования;
рассмотрение дефиниции существенности и ее практическая адаптация к условиям аудита несостоятельности;
определение и группировка адекватных способов осуществления аудиторского контроля;
- разработка модели эффективности аудита несостоятельности на основе установления критериев эффективности и параметров качества аудиторских услуг.
Цель и задачи исследования формировались в соответствии с содержанием отечественной нормативной базы по аудиту, с учетом требований действующего законодательства о банкротстве.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является теория и практика внешнего аудита, на основе сравнительной оценки зарубежного и отечественного опыта оказания аудиторских услуг организациям в условиях несостоятельности.
В качестве объектов исследования избраны коммерческие организации Ростовской области, находившиеся в период исследования в процедурах банкротства.
Теоретической и методологической основой исследования явились фундаментальные положения современной экономической науки, изложенные в трудах зарубежных и отечественных авторов, законодательные и нормативные акты, материалы научных конференций, семинаров, специальная литература в области бухгалтерского учета, аудита, экономики и планирования, финансов и анализа хозяйственной деятельности.
Исследование выполнено в соответствии с паспортом специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», раздел 2. Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности, п. 2.1. Методология и технология аудита.
Инструментарно-методический аппарат. В ходе исследования применялись следующие общенаучные методы: наблюдение, группировка, обобщение, системный подход, комплексность, сравнение, анкетирование, исторический и логический подходы, логическое моделирование, методы функциональной диагностики и структурного анализа.
Информационно-эмпирическую базу исследования составили официальные статистические данные Федеральной службы государственной
7 статистики, ее территориального органа в Ростовской области, материалы периодической экономической печати, данные бухгалтерского учета и официальной отчетности исследуемых предприятий, информационные ресурсы сети INTERNET.
Рабочая гипотеза. Развитие современной экономической формации предполагает сближение отдельных рыночных институтов на основе системной интеграции внешнего независимого аудита в механизм банкротства коммерческих организаций с целью повышения результативности его отдельных процедур.
Положения, выносимые на защиту:
Историческое развитие аудита в России предполагает его дальнейшее сближение с конкретными областями хозяйственной деятельности экономических субъектов и планомерное вхождение в процесс различных экономических явлений. В свою очередь банкротство, как способ повышения экономической эффективности рыночных отношений, требует расширения круга субъектов за счет привлечения к этому процессу компетентных профессиональных кадров, сформировавшихся за годы становления аудиторской деятельности. В совокупности это обосновывает необходимость дальнейшего развития теоретической базы и методического обеспечения аудита банкротства в России.
Последовательный характер процедур несостоятельности предполагает комплексный подход к определению задач аудита банкротства и методов их решения посредством совокупности аудиторских услуг. При разработке комплексной технологии аудита организаций, находящихся в процессе банкротства, необходимо принимать во внимание индивидуальные характеристики отдельных процедур несостоятельности, оказывающие существенное влияние на информационные потребности пользователей бухгалтерской отчетности организации должника. Наличие причинно-следственных связей между направлениями аудита несостоятельности,
8 предполагает последовательное и взаимоувязанное использование результатов аудиторских услуг.
Основным видом аудиторского контроля в структуре аудита банкротства является непосредственно проверка достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Системный подход к планированию аудиторской проверки организации в условиях банкротства базируется на комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности в согласованности с целевым содержанием процедур несостоятельности. Поэтому в основе планирования целевых параметров аудиторских процедур находятся определенные характеристики учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности
Существенность бухгалтерской информации организации-должника определяется каждым пользователем исходя из содержания конкурсного процесса. Особое значение имеют факторы, влияющие на существенность бухгалтерской информации при обосновании решения о выборе соответствующей процедуры несостоятельности. Поэтому, представляется целесообразным последовательный пересмотр и изменение подхода к формированию предварительного суждения об уровне существенности в зависимости от стадии банкротства.
Детальное изучение факторов, оказывающих влияние на уровень отдельных компонентов аудиторского риска, позволит не только сократить объем процедур, а соответственно, снизить затраты на проверку, но и выявить реальные проблемы в деятельности должника, которые необходимо устранить для восстановления его платежеспособности. Указанный вывод обусловлен наличием прямой связи между действенностью системы внутреннего контроля организации-должника и ее кризисным состоянием.
Качество аудиторских услуг является ключевым элементом модели эффективности аудита банкротства, поскольку может оказать прямое воздействие на ход конкурсного процесса и наряду с установленными критериями прямого и косвенного эффекта способствует разрешению
9 проблемы результативности процедур несостоятельности. Обеспечить должный уровень качества аудита несостоятельности позволит совокупность экономических и организационных мер, основанных на использовании предпринимательских характеристик аудиторской деятельности путем установления соответствующей материальной ответственности и привлечения к выбору аудиторов для участия в конкурсном процессе саморегулируемых профессиональных объединений.
Научная новизна результатов исследования состоит в решении важных теоретических и организационно-методических проблем интеграции института независимого аудита в конкурсный процесс для повышения результативности процедур несостоятельности коммерческих организаций.
В работе получены следующие результаты, обладающие элементами научной новизны:
Обоснована объективная необходимость и народнохозяйственное значение интеграции аудита в механизм банкротства коммерческих организаций посредством реализации комплексного подхода к предоставлению аудиторских услуг на различных стадиях конкурсного процесса.
Выделены и систематизированы в классификационной таблице учетно-контрольные аспекты, присущие отдельным процедурам несостоятельности и определяющие направление и объекты аудита банкротства, ключевыми из которых являются: признаки и критерии банкротства, достоверность отчетной и прогнозной информации, законность конкурсного процесса и обеспечение прав кредиторов.
Разработан системный подход к планированию аудита несостоятельности, основанный на последовательном использовании текущих результатов при комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности в совокупности с целевым содержанием конкретных процедур банкротства.
Предложен альтернативный механизм применения критерия существенности в аудите несостоятельности, заключающийся в
10 последовательном пересмотре его первоначального значения и качественных характеристик в зависимости от изменения информационных потребностей пользователей бухгалтерской информации на различных стадиях банкротства.
Аргументирована целесообразность использования метода оценки аудиторских рисков для установления причин возникновения несостоятельности коммерческих организаций путем адекватного тестирования системы внутреннего контроля организации-должника.
Сформирована функциональная модель эффективности аудита банкротства, в которую включены два укрупненных блока, характеризующих критерии эффективности и способы управления качеством аудиторских услуг, поскольку именно рациональное решение задач аудита несостоятельности с учетом индивидуальных характеристик процедур банкротств, наряду с экономическими и организационными методами воздействия на качество аудиторских услуг, представляет собой основу функционального подхода к организации аудита несостоятельности.
Теоретическая значимость исследования состоит в определении сущности и содержания аудита конкурсного процесса на современном этапе экономического развития России. Результаты, полученные в ходе исследования, могут быть использованы как в дальнейших теоретических исследованиях проблемы развития методологии аудита, так и в работах прикладного характера, направленных на решение актуальных задач совершенствования технологии аудита с учетом конкретных условий хозяйствования экономических субъектов.
Научные результаты исследования могут найти применение в учебных заведениях при подготовке методических материалов и чтении курса «Аудит».
Практическую значимость исследования определяют изложенные в нем положения и выводы, которые позволяют обеспечить качество и высокий профессиональный уровень аудиторских услуг в целях реализации задач механизма банкротства коммерческих организаций.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в журналах «Аудиторские ведомости», «Экономический анализ: теория и практика», «Учет и статистика», ученых записках РГЭУ «РИНХ», а также в сборниках материалов межрегиональных и межвузовских научно-практических конференций. Непосредственно по теме диссертации опубликовано 8 работ общим объемом 3,2 п.л.
Разработанные автором рекомендации прошли апробацию в ходе восстановительных и ликвидационных процедур, осуществляемых в рамках дел о банкротстве Арбитражного суда Ростовской области, в отношении коммерческих организаций, где автор непосредственно выступал в качестве арбитражного управляющего. Ряд предложений внедрены в аудиторских фирмах Ростовской области: ООО «АФ «Центр-Аудит», 000 «Траст-Аудит», ООО «Экспертное аудиторское бюро», а также используются в профессиональной деятельности членов СРО НП «Национальная гильдия арбитражных управляющих».
Логическая структура, концептуальная логика и объем диссертации. Цель и задачи исследования определили структуру диссертационной работы и приложений. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения. Объем работы составляет 156 страниц компьютерного текста. В работу включены 4 таблицы, 12 рисунков, библиографический список (137 источников), а также 11 приложений.
Во введении обоснована актуальность темы исследования, определены цель и задачи, раскрыты новизна и практическая значимость исследования.
В первой главе на основе ретроспективного анализа развития нормативного обеспечения аудита в России определены концептуальные основы и содержание понятия аудита несостоятельности. В результате изучения содержания и информационных характеристик отдельных процедур банкротства разработана классификационная таблица учетно-контрольных аспектов.
12 Вторая глава посвящена организационным и технологическим
вопросам аудита несостоятельности.
В третьей главе затронуты проблемы эффективности и контроля
качества аудиторских услуг.
В заключении обобщены основные результаты исследования,
сформулированы выводы и даны практические рекомендации по их
использованию в ходе аудита организаций, находящихся в процедуре
банкротства.
Предпосылки возникновения аудита банкротства в РФ
Аудит в России - достаточно новое явление, но, несмотря на относительную молодость, он имеет глубокие корни, уходящие в историю.
В бывшем СССР аудиторов не было. Этот термин большинству специалистов не был знаком и считался чисто буржуазным изобретением. Так, в первом томе «Финансово-кредитного словаря», изданного в 1984 году под редакцией бывшего министра финансов СССР В.Ф. Гарбузова, термин «аудит» вообще отсутствует.
В то же время финансовый контроль имел три основные формы:
а) общегосударственный (вневедомственный) финансовый контроль территориальных контрольно-ревизионных органов министерств финансов;
б) ведомственный контроль министерств и ведомств над деятельностью подведомственных предприятий, организаций и учреждений;
в) так называемый народный контроль-система государственных и общественных органов, контролировавших все хозяйствующие субъекты.
Возглавлялась Комитетом народного контроля СССР, имевшим исключительные полномочия.
Номинально существовал еще контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организаций, основанных на членстве (потребительской кооперации, КПСС, ВЛКСМ, профсоюзов и других), который проводили ревизионные комиссии - нештатные формирования из участников таких организаций.
Из сказанного следует, что реальный финансовый контроль был прерогативой государства; в условиях господства государственной собственности он осуществлялся исключительно в целях защиты имущественных интересов государства. Развитие рыночных отношений в России вызвало изменение вида собственности и организационно-правовых форм многих предприятий, имеющих деловые связи как внутри страны, так и за рубежом. Смена форм собственности привела к уходу многих предприятий из-под государственного финансового контроля. В связи с этим возникла необходимость в независимом вневедомственном контроле. Эти обстоятельства послужили толчком к созданию института независимых аудиторов как важнейшего инструмента рыночной экономики.
В отличие от стран, где независимый аудит существует с XIX века, в Российской Федерации первые аудиторские компании появились в самом конце 80-х годов XX века. В то время отсутствовала какая-либо законодательная база, регулировавшая этот вид деятельности, хотя в отдельных нормативных актах упоминались аудиторские проверки и аудиторские организации, обычно с указанием на то, что проверка финансово-хозяйственной деятельности некоторых негосударственных предприятий - с иностранными инвестициями либо кооперативов и иных предприятий - осуществляется «советской хозрасчетной аудиторской организацией».
Кроме того, отсутствовали единые правила, стандарты и требования к методике проведения аудита. Поэтому огромную роль на начальном этапе развития современного российского аудита играло использование опыта, накопленного в этой области деятельности странами с развитой рыночной экономикой.
Первые российские аудиторские компании в своей работе обычно отталкивались от понимания целей, задач, приемов и методов аудита, принятых в странах «развитого аудита», трансформируя их сообразно своему представлению о путях развития этого бизнеса в российских условиях. При этом подходы российских компаний к аудиту разнились в значительной степени. В наибольшей степени указанным принципам соответствовала деятельность компаний, которые были созданы специалистами, успевшими получить опыт работы в западных аудиторских компаниях, или опирались на них в своей деятельности. С другой стороны, были компании, созданные специалистами, имевшими только опыт работы в советской контрольно-ревизионной системе. Такие компании в начале своей деятельности использовали в основном известные им приемы и методы, адаптируя цели и задачи аудита под воздействием потребностей реального рынка.
Переход российской экономики на рыночные рельсы (особенно после проведения крупномасштабной приватизации) определил резкий рост потребности в аудиторских услугах и соответствующее бурное развитие этого рынка в начале девяностых годов двадцатого столетия. Гораздо более актуальным стал вопрос регулирования аудиторской деятельности на государственном уровне.
В этой связи в декабре 1993 года издан Указ Президента Российской Федерации №2263 «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». Документ впервые утвердил Временные правила аудиторской деятельности, которые определили правовые основы осуществления в Российской Федерации аудиторской деятельности как независимого вневедомственного финансового контроля. Они действовали почти восемь лет (с конца 1993 по август 2001 года). С вступлением в действие этого нормативного акта в основном были созданы определённые правовые и экономические предпосылки для постепенного перехода и становления цивилизованного рынка аудиторских услуг. В эти годы достаточно активно разрабатывалась нормативная база, регламентирующая технику и методику проведения аудита.
Данный Указ сыграл значительную роль в развитии российского аудита как важнейшего института рыночной экономики. Концепция Временных правил в целом соответствовала международно-принятым принципам и нормам аудита. В то же время в силу различных причин в то время не удалось создать законодательный акт, который бы в необходимой степени отвечал потребностям государственного регулирования этой деятельности. Понимание государством этого обстоятельства явным образом было отражено в названии (Временные правила) и в поручении подготовить к 1 октября 1994 года соответствующий проект Закона. Однако Закон об аудите появился практически на 7 лет позже планируемого срока. На наш взгляд, такое развитие событий определено отсутствием коллективного опыта аудиторской деятельности и ее регулирования, которые бы позволили создать более совершенный, детализированный законодательный акт и при этом не затормозить развитие аудиторской деятельности надуманными регламентами, не вызванными реальными потребностями аудиторского рынка и профессии.
Системное планирование аудита конкурсного процесса
Одной из насущных проблем организации аудита банкротства является выбор оптимального способа проведения аудиторской проверки при условии сохранения высокого качества работы, а также возможности документально доказать на любом этапе целесообразность, достаточность и согласованность с заказчиком произведенных и дальнейших действий. Каждая аудиторская организация самостоятельно ищет пути решения этой проблемы, применяя разнообразные методики, используя накопленный опыт и создавая внутрифирменные аудиторские стандарты, в частности, для эффективного планирования аудиторской проверки. Это позволяет в результате планирования конкретных процедур в том или ином объеме и определения последовательности действий оценивать и регулировать трудоемкость аудиторской проверки, рассчитывать и соизмерять риски, а также отвечать за объективность результатов проверки.
В соответствии с Федеральным Правилом (стандарт) №3 «Планирование аудита», разработанным на основе ISA 300 Planning, планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур [23].
В этих целях необходимо рассмотреть множество аспектов, для того чтобы разработать и оформить документально общий план аудита, оценить предполагаемый масштаб и порядок аудиторских действий, составить программу аудита, определить характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, а также обеспечить порядок рабочих взаимоотношений с клиентом. Учитывая сложность и значение этих действий для повышения эффективности аудита, а также индивидуальные особенности банкротства, по нашему мнению, необходим системный подход к организации планирования. Такой подход подразумевает планомерный, документальный процесс накопления, анализа и подтверждения информации о целях и возможностях аудита в данных обстоятельствах, а также знаний об экономическом субъекте, достаточных с позиций разумной уверенности, для принятия своевременных решений.
Системный подход предполагает письменное согласование позиций, свидетельствующих о взаимопонимании между заказчиком и аудитором, что позволяет аудитору оптимально поставить задачу и определить временные рамки для получения достаточных гарантий и доказательств в отношении того, что содержащаяся в документах информация и прочие источники данных могут служить надежной основой для подготовки финансовой отчетности. Заказчик при этом может сформировать сознательное отношение к возможностям и специфике аудиторской деятельности, существующим ограничениям, познакомиться с понятиями риска и существенности, прочей терминологией и на этой базе определить степень своей готовности нести соответствующие затраты и выполнять соответствующие обязательства.
До начала аудиторской проверки необходимо выделить основные задачи системного планирования аудиторской работы. По нашему мнению, основные задачи планирования заключаются в том, чтобы:
- убедиться, что различным областям аудита несостоятельности уделено должное внимание;
- удостовериться, что все потенциальные проблемы должника определены;
- гарантировать все необходимые условия для проведения контроля работы аудиторов;
- правильно распределить работу среди ассистентов, обеспечить координацию работы других аудиторов и экспертов.
При этом особое внимание необходимо уделить согласованности планирования аудиторских процедур, проводимых на различных фазах конкурсного процесса.
Планирование необходимо осуществлять последовательно при проведении аудита любых организаций, независимо от их масштаба и содержания стадии конкурсного процесса. Традиционно процесс планирования включает три стадии: стадию изучения, стадию оценки и механическую стадию (стадию оформления).
На стадии изучения задачей аудитора является получение базовой информации об организации, включая информацию о специфике деятельности, контрольной среде, используемом компьютерном оборудовании, изменениях, произошедших после последней аудиторской проверки, и информации о критических областях. На стадии изучения выявляются области, значимые для аудита, и оценивается эффективность системы внутреннего контроля.
Критерии эффективности аудита банкротства
Ключевой проблемой аудита вообще и аудита банкротства, в частности, является определение эффективных способов достижения установленных целей.
Согласно СИ. Ожегову, «способ - действие или система действий, применяемых при исполнении какой-нибудь работы, при осуществлении чего-нибудь» [120]. В данном случае под «выполнением работы» необходимо понимать достижение цели аудита банкротства, а. именно формирование обоснованного мнения о достоверности учетной и отчетной информации должника (в соответствии с информационными потребностями пользователей этой информации). При этом характеристики отдельных процедур банкротства ставят дополнительную задачу углубленного исследования эффективности внутреннего контроля должника и оценки возможности и способов удовлетворения требований кредиторов (через восстановление платежеспособности либо путем ликвидации).
Предпринимательский характер аудиторской деятельности направлен на постоянное повышение доходности бизнеса, а фундаментальные понятия аудита, такие как независимость, честность, объективность, компетентность и профессионализм, стоят в основе обеспечения качества аудиторских услуг. В результате возникает определенное противоречие между необходимостью обеспечения должного уровня качества аудиторских услуг и возможностью компенсации расходов на проведение аудита с установленным уровнем рентабельности. Это противоречие особенно ярко проявляется при оказании аудиторских услуг организациям, находящимся в процедуре банкротства, так как любое увеличение стоимости влечет за собой рост обязательств и может негативно повлиять на платежеспособность должника.
По нашему мнению, данное противоречие может быть устранено путем повышения эффективности действий аудитора, что требует комплексного подхода к разработке методики аудита банкротства в целом и технологии проведения конкретной аудиторской проверки.
Данное утверждение легло в основу формирования функциональной модели эффективности аудита, в которую включены два укрупненных блока, характеризующих критерии эффективности и способы управления качеством аудиторских услуг, поскольку именно две эти категории имеют взаимообусловленный характер и представляют собой основу формировании функционального подхода к организации аудита несостоятельности.
Существует большое количество научных представлений понятия эффективности. Однако большинство таких теорий и суждений рассматривают эффективность как результат соизмерения эффекта и затрат. В частности, эффективность автоматизации бухгалтерского учета на предприятии рассматривается через сопоставление затрат на создание автоматизированной системы и эффекта от ее внедрения [52, с. 25-29].
При этом не всегда имеется возможность оценить и эффект и затраты в количественных стоимостных показателях, и приходится ограничиваться сопоставлением на качественном уровне.
Работы по измерению и анализу эффективности различных хозяйственных мероприятий носят обычно многофункциональный характер. Это и обоснование произведенных затрат, и совершенствование инструмента оценки влияния различных факторов на конечные результаты, и т.д. Но основное назначение исследований по измерению и анализу эффективности конкретного хозяйственного мероприятия заключается, как правило, в технико-экономическом обосновании его целесообразности или нецелесообразности и в сравнении (с последующим выбором) вариантов его реализации, если оно признано целесообразным.
Для углубленного изучения и анализа данной проблемы используют понятия абсолютной и сравнительной эффективности. Технически это реализуется обычно через введение представления о базовом и сравниваемом вариантах. При исследовании абсолютной эффективности в роли базового варианта, как правило, выступает ситуация до реализации хозяйственного мероприятия, точнее, без его реализации, в роли сравниваемого варианта выступает ситуация в случае полного внедрения хозяйственного мероприятия.
При исследовании сравнительной эффективности в качестве базового варианта выбирается самый естественный, простой, идеальный (в форме некоторой абстрактной теоретической конструкции) или просто один из нескольких возможных вариантов. В роли сравниваемого последовательно выбираются оставшиеся. Если сравниваемый вариант оказывается предпочтительнее базового, то нередко он занимает его место в дальнейшем исследовании вариантов.
Проблема эффективности в отечественном аудите пока не получила должного развития. Если вопрос об эффективности аудита в целом обсуждается в научной литературе то вопросы комплексного рассмотрения эффективности отдельных мероприятий в его рамках практически выпали из поля зрения специалистов.
Обоснование необходимости оценки эффективности аудита и способы ее осуществления исследованы Е.М. Гутцайтом, при этом в качестве основных аспектов им выбраны проведение количественной оценки косвенного экономического эффекта и решение задач, для которых эта оценка желательна, в тех случаях, когда она затруднена или невозможна [57. с. 251].
