Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 Теоретические основы административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов 12
1.1 Административная ответственность за правонарушения в области налогов и сборов - подвид юридической ответственности 12
1.2 Административное правонарушение в области налогов и сборов как основание административной ответственности 40
Глава 2 Реализация административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов 66
2.1 Виды административных правонарушений в области налогов и сборов и порядок привлечения к административной ответственности налогоплательщиков 66
2.2 Меры совершенствования института административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов в российском законодательстве 103
Заключение 136
Библиографический список использованных нормативных правовых актов и научной литературы 148
- Административная ответственность за правонарушения в области налогов и сборов - подвид юридической ответственности
- Административное правонарушение в области налогов и сборов как основание административной ответственности
- Виды административных правонарушений в области налогов и сборов и порядок привлечения к административной ответственности налогоплательщиков
- Меры совершенствования института административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов в российском законодательстве
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях формирования в России рыночных отношений, многообразия форм собственности, становления системы гарантий экономических и социальных прав человека складываются новые подходы к юридической ответственности. В частности, принятие нормативных правовых актов, регламентирующих общественные отношения в сфере налогообложения, выявило актуальность формирования правового механизма ответственности за нарушение норм о налогах и сборах. Дальнейшее совершенствование российского законодательства также будет затруднено без комплексного развития норм, регламентирующих ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Особого внимания заслуживает проблема соотношения административной и налоговой ответственности. Вопрос о правовой природе ответственности за правонарушения в налоговой сфере в последнее время затрагивается многими учеными-юристами. Однако единый подход не выработан.
До принятия Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту НК РФ) в законодательстве регламентировалось наличие особых финансовых санкций. Ответственность отождествлялась с самими санкциями и носила название финансовой. Среди ученых-юристов существовали две точки зрения: о различии административной и финансовой ответственности и о финансовой ответственности как разновидности административной.
В июле 1998 года была принята первая часть НК РФ, что на первый взгляд должно было внести ясность в проблему ответственности за правонарушения в сфере налогов и сборов. Однако, несмотря на то, что в данном правовом акте закреплены нормы, регламентирующие существование наряду с административно-правовой ответственностью за нарушение законодательства о налогах и сборах специальной налоговой (терминологически она заменила собой финансовую ответственность), в нем также имеется ряд
недостатков и противоречий, служащих предпосылкой того, что в правовой науке не утихают споры относительно природы данных видов ответственности.
Следует также отметить парадокс, имеющий место в современном российском законодательстве, - практически отсутствуют четко установленные признаки и критерии для квалификации юридического состава того или иного административного правонарушения в сфере налогов и сборов. Описания правонарушений, за совершение которых предусмотрена административная ответственность, рассредоточены не только по законам, но и подзаконным нормативным правовым актам.
Пробелы и иные недостатки в законодательстве о налогах и сборах порождают немало налоговых ошибок, незащищенность налогоплательщика, применение инструкции вместо закона и другие негативные последствия.
Возникновение данных противоречий и проблемных вопросов есть результат недостаточного научного обеспечения существующих норм законодательства. В связи с этим, вопросы административно-правовой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, теоретическое обоснование и аргументирование необходимости закрепления принципов привлечения к административной ответственности, анализ факторов, обуславливающих ее специфику и отличие от налоговой ответственности, методы совершенствования института административной ответственности в налоговой сфере, актуальны и значимы в настоящее время и требуют серьезного научного обоснования. Перечисленные вопросы стали предметом диссертационного исследования.
Степень разработанности темы исследования. Налоговые отношения и ответственность в этой сфере являются предметом внимания русских и зарубежных ученых уже с начала IX века. Однако в большинстве своем это были вопросы общей теории налогов, системы налогов, порядок налогообложения и тому подобные. Столь узкая проблема как административная ответственность за нарушение в области налогообложения долгое время не находила своего отражения в научных трудах. Тем не менее, в
начале XX века были ученые, которые сделали первые шаги в области административистики вообще и ответственности, в частности. Это А.И. Елистратов, В.Л. Кобалевский и другие.
После финансовой реформы 1930-32 г.г. на длительное время в СССР ученье о налогах, их теоретическом основании, разработанное русскими учеными, было отвергнуто, напротив, провозглашалось построение первого в мире государства, в котором роль налогов сводилась к минимуму. Таким образом, фактически не могло существовать такого института как административная ответственность за нарушение налогового законодательства, хотя изучение вообще такого вида юридической ответственности как административная не прекратилось. До настоящего времени в области исследований понятия и характера административной ответственности важное место занимают труды Д.Н. Бахрах, И.Л. Бачило, Н.И. Веремеенко, И.А. Галагана, Б.М. Лазарева, О.Э. Лейста, Ю.М. Козлова, Н.Г. Салищевой и других ученых.2
Возрождение научных исследований в области теории налогов связано с концом 80-х годов, временем коренных изменений в политической и экономической жизни страны. Масштабное реформирование общества и государства, а, прежде всего, экономики вызвало бурное развитие всех отраслей права. С целью наверстать упущенное, в большом количестве стали приниматься нормативные правовые акты, регламентирующие налоговую сферу. Следовательно, и вопрос ответственности за нарушение налогового законодательства вызывал живой интерес ученых и практиков, чему свидетельствует ряд монографий и статей таких ученых как Е.С. Белинский, К.С. Вельский, А. Брызгалин, А.В. Гончаров, Л.Ю. Кролис, АА. Курбатов,
1 Елистратов Е.А. Основные начала административного права. М. 1914; Кобалевский В.Л. Советское
административное право. Харьков. 1929
2 Бахрах ДН. Административная ответственность. Пермь, 1966. 193 с; Бачило И.Л. Административное
право и управление производством.- М-1985.; Веремеенко Н.И. Административно-правовые санкции.- М.:
«Юридлит.», 1975. 192 с; Галаган Н.А. Административная ответственность в СССР (государственное и
материально-правовое исследование). Воронеж.: Изд. Воронежск. ун-та, 1970. 252 с; Козлов Ю.М. Основы
советского административного права. М.: «Знание», 1975. 176 с; Салищева Н.Г. Административный
процесс в СССР. М.: «Юридлит.», 1964. 158 с;
С.Г. Пепеляев, А.В. Передернин, Г.В. Петрова, А.В. Смирнов, Н.И. Химичева, О.И. Юстус и других.1
Несмотря на достаточно большой объем работ, посвященных теме административной ответственности, еще нельзя признать, что все проблемы в части исследования именно административной ответственности за нарушение налогового законодательства решены.
В ряде работ перечисленных ученых делается попытка комментирования норм законодательства, регулирующих ответственность в сфере налогообложения, рассматриваются отдельные вопросы практики их применения, условия налогообложения иностранных юридических лиц, международно-правовые нормы налогообложения, уделяется внимание некоторым моментам совершенствования налогового законодательства. В целом в них затрагиваются лишь отдельные мелкие аспекты общей проблемы, не беря во внимание важность рассмотрения проблемы во всей совокупности вопросов, ряд работ относится к изданию до принятия НК РФ, что делает их по определенным вопросам не соответствующими современной ситуации. Нельзя не отметить также отсутствие единого концептуального подхода к определению наиболее эффективных мер по развитию современного института административной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся по поводу административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов на примере действующего российского законодательства и правоприменительной практики.
Предмет исследования. Нормативная правовая база административного и налогового законодательства, а также комплекс теоретико-правовых и
1 Белинский Е.С. Вопросы вины в налоговом законодательстве// Государство и право, 1996 г., № 6, с.50-55; Брызгалин А. Актуальные вопросы применения ответственности за нарушение налогового законодательства: теория и практика // Хозяйство и право, 1997, № 7. с. 112-122; Пепеляев С.Г. Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений //Налоговый вестник. 2000. № 1. с. 34-39; Петрова Г.В. Ответственность за нарушение налогового законодательства. М.: ИНФРА-МД995. 144 с; Смирнов А.В. Административная ответственность за нарушения налогового законодательства. М: Изд-во "Антропософия", 1995. 124 с.
административно-правовых признаков и свойств института административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов.
Цель исследования. На основе комплексного анализа законодательства, а также изучения доктринальных точек зрения по поводу сущности административной ответственности, обосновать необходимость существования института административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов как самостоятельного подвида юридической ответственности и подготовить предложения по его совершенствованию.
Для достижения этой цели в диссертационном исследовании предпринята попытка решить следующие задачи:
рассмотреть сущность и признаки административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов - подвида юридической ответственности;
охарактеризовать механизмы реализации основных принципов юридической ответственности в процессе применения мер административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов;
провести разграничение между административной и налоговой ответственностью за правонарушения в налоговой сфере по субъектному критерию;
раскрыть особенности административного правонарушения в сфере налогообложения как основания административной ответственности и исследовать его специфику в разрезе налогового и административного законодательства;
определить конкретные составы административных правонарушений законодательства о налогах и сборах, наличие которых в действиях налогоплательщиков влечет за собой административную ответственность.
Методологическую базу исследования составляют анализ, синтез, системный, сравнительно-правовой, формально-логический, статистический,
социологический и другие методы познания. Учитывая междисциплинарный характер темы исследования, ее изучение велось на основе общей теории государства и права, конституционного, административного, трудового, предпринимательского, финансового права и его подотрасли - налогового права.
Теоретическую основу составили труды отечественных ученых и
практиков, раскрывающие основы правоотношений в сфере административной
ответственности, а также общей теории государства и права: М.Г. Анохина, Г.В.
Атаманчука, В.В. Бакушева, А.В. Васильева, Н.В. Витрука,
В.Г. Вишнякова, В.В. Воробьева, Н.А. Емельянова, С.Э. Жилинского, Н.М. Казанцева, В.М. Манохина, В.А. Михайлова, А.Ф. Ноздрачева, В.И. Патрушева, А.И. Попова, В.А. Прокошина, Ю.А. Тихомирова, И.А. Четверикова и других.
При проведении исследования автором использованы также работы зарубежных правоведов - Дж. Алдер, Г. Брэбан, П.М. Годме, П. Леманн, Д. Рикардо и других.
Нормативную базу исследования составляют Конституция Российской Федерации, Кодекс РСФСР об административных правонарушениях, Налоговый кодекс РФ, федеральные законы, регламентирующие порядок налогообложения и основания привлечения к ответственности за нарушение этих норм, указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, нормативные правовые акты Министерства РФ по налогам и сборам, а также проект Кодекса РФ об административных правонарушениях, постановления Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, Верховного Суда РФ.
В процессе работы над темой также были использованы материалы некоторых научных и научно-практических конференций.
Научная новизна работы заключается в том, что диссертационное исследование представляет собой попытку применения комплексного материально-правового подхода к рассмотрению института административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов.
Разработка темы диссертации позволила сформулировать и обосновать положения и выводы, которые выносятся на защиту:
выделены специфические признаки института административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов, позволяющие определить его в качестве подвида юридической ответственности: институт административной ответственности обладает тремя признаками, которые характеризуют юридическую ответственность: государственным принуждением, официальной оценкой правонарушения как основания административной ответственности в правовых актах, наличием неблагоприятных последствий для правонарушителя; это смешанный правовой институт, регулируемый нормами различных отраслей законодательства; он характеризуется единством содержания, которое выражается в общих положениях, совокупности используемых правовых понятий (административное правонарушение, субъект правонарушения, формы вины, правила наложения административного взыскания и др.); в действующем законодательстве сформировался комплекс правовых норм, содержащий все аспекты правового регулирования общественных отношений, складывающихся по поводу административной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;
исследованы принципы юридической ответственности, реализация которых представляется наиболее актуальной при осуществлении мер административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов, и показана связь между последовательным воплощением их в процессе применения административной ответственности и достижением общей цели построения демократического, правового, социального государства; предложено регламентировать эти принципы в новом Кодексе об административных правонарушениях;
уточнены характерные особенности категории "административное правонарушение в области налогов и сборов" как основания административной ответственности, в частности, аргументируются предложения об определении в
качестве субъектов административного нарушения законодательства о налогах и сборах только специальных субъектов - должностных лиц и о нецелесообразности выделения в качестве субъектов административного нарушения законодательства о налогах и сборах граждан и юридических лиц по причине установления НК РФ налоговой ответственности в отношении таких субъектов;
выявлены дополнительные аргументы необходимости существования административной ответственности в сфере налогообложения и налоговой ответственности как самостоятельных подвидов юридической ответственности: административной - в отношении должностных лиц организаций, которые не исполнили обязанности, нормативно закрепленные в законодательстве о налогах и сборах, либо нарушили предписания, совершив тем самым административное правонарушение; налоговой - в отношении юридических лиц и граждан. Это позволит избежать так называемой «двойной» ответственности, то есть эффекта привлечения одного и того же субъекта к двум видам ответственности за одно и то же правонарушение;
проанализированы положения действующего законодательства, регламентирующие основания административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов, в результате чего выявлены нуждающиеся в доработке правовые нормы; предложены меры совершенствования российского законодательства с целью развития института административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов как целостного структурного компонента в системе административной ответственности вообще, направленные на устранение дублирования составов административных нарушений законодательства о налогах и сборах налоговыми правонарушениями; предлагается также объединить в соответствующую главу ныне рассредоточенные по разным нормативным правовым актам составы административных правонарушений в Кодексе РФ об административных правонарушениях.
Практическая значимость исследования определяется его ориентацией на совершенствование законодательства, придания ему таких свойств, которые отвечали бы потребностям развития современного российского общества. В диссертации разработан комплексный подход к институту административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов. Сделана попытка дополнить существующее научное обоснование данной проблемы.
Предложения и выводы, содержащиеся в диссертационном исследовании, могут быть использованы при осуществлении деятельности по применению мер административной ответственности налоговыми органами, в реформировании налоговой системы, прежде всего в подготовке актов административного и налогового законодательства.
Некоторые положения данной диссертации могут быть применены в научно-исследовательских целях и в учебном процессе по юридическим и другим гуманитарным дисциплинам.
Апробация результатов исследования. Концепция диссертационного исследования и его результаты обсуждалась на методических семинарах, заседаниях кафедры государственного управления и правового обеспечения государственной службы Российской академии государственной службы при Президенте РФ.
В процессе преподавательской деятельности диссертанта, выразившейся в проведении практических занятий по курсу «Налоговое право» в Российской таможенной академии, вниманию слушателей были представлены основные положения диссертационного исследования.
Основные идеи, теоретические положения и выводы, практические рекомендации отражены в научных статьях, подготовленных и опубликованных диссертантом.
Структура диссертации, отражающая цель и задачи исследования состоит из введения, двух глав, объемлющих четыре параграфа, заключения, списка использованных нормативных правовых актов и научной литературы.
Административная ответственность за правонарушения в области налогов и сборов - подвид юридической ответственности
Ответственность имеет социальную природу, предопределенную как общественным характером отношений, так и особенностями субъекта, его местом в системе этих отношений. Социальная ответственность возникает тогда, когда поведение индивида имеет общественное значение и регулируется социальными нормами. В процессе развития общества складываются определенные отношения между людьми в виде взаимных прав и обязанностей.
Ответственность может быть различной: политической, моральной, юридической. Возможны и другие виды ответственности.
Юридическая ответственность представляет собой особую разновидность социальной ответственности, которая проявляется в различных областях человеческой жизни. «Юридическая ответственность всегда связанна с государством, нормами права, юридической обязанностью и противоправным поведением субъекта права».1
Теорией права разработаны три признака, которыми можно характеризовать юридическую ответственность: государственным принуждением, официальным закреплением правонарушения как основания юридической ответственности в правовых актах (так называемое «осуждение») , наличием неблагоприятных последствий для правонарушителя. Государственное принуждение - характерный и необходимый признак юридической ответственности. Соблюдение правовых предписаний обеспечивается в необходимых случаях принуждением.
Государственное принуждение выражается в том, что меры ответственности устанавливаются государством в правовых нормах, реализация которых во всех случаях обеспечивается принудительной силой государства. Применение ответственности не зависит от воли и желания правонарушителя.
Как правило, меры ответственности применяются специально уполномоченными на то государственными органами: судом, арбитражем, административными органами и другими путем издания индивидуальных правовых актов.
Государственное принуждение - необходимый, но не единственный признак юридической ответственности, поскольку не каждый случай применения государственного принуждения может быть квалифицирован как ответственность. Всякая норма права обеспечивается государственным принуждением, однако отсюда не следует, что все нормы права представляют собой институт ответственности. В противном случае произошло бы отождествление правового регулирования в целом и ответственности как одного из институтов.
Предусматривающими ответственность следует считать такие нормы, в которых закреплено правонарушение как основание юридической ответственности. Ответственности подлежит лишь виновное поведение. Следовательно, ответственность может наступать лишь при наличии такого признака, как закрепленное в нормах права, виновное деяние правонарушителя.
«Юридическая ответственность представляет собой обязанность правонарушителя претерпевать предусмотренные законом неблагоприятные последствия своего противоправного поведения - лишения или ограничения в определенных жизненных благах, а именно лишение свободы, конфискация имущества и т.д., выполнение которых обеспечивается принудительно».
Названные три признака юридической ответственности являются, безусловно, обязательными: отсутствие хотя бы одного из них свидетельствует об отсутствии ответственности и позволяет отграничивать ее от других правовых и не правовых категорий.
Критерием разграничения институтов ответственности и возмещения случайно возникших убытков является наличие или отсутствие виновного действия (бездействия), признаваемого правонарушением. Такое разграничение имеет важное социальное, теоретическое и практическое значение. Для гражданина или организации, с которых взыскиваются убытки, совсем не безразлично, производится такое взыскание в порядке ответственности или на иных началах (например, риска и др.); не безразлично это также для государства, коллектива, общественных организаций и других граждан. Различным основаниям возмещения убытков соответствуют различные моральные и юридические оценки поведения граждан, их чести и достоинства или оценки деятельности организаций.
Необходимо подчеркнуть, что официальное закрепление состава правонарушения в правовых актах является признаком юридической ответственности, необходимым для разграничения ее с другими правовыми институтами. Если государство осуждает виновное противоправное поведение, то естественным следствием этого является отрицательная реакция, выражающаяся в применении к правонарушителю негативных мер стимулирования - возложения на него неблагоприятных последствий - мер ответственности. Неблагоприятные последствия для правонарушителя -необходимый признак юридической ответственности.
«Где нет отрицательных последствий для правонарушителя, там нет ответственности. Важно установить, что следует считать отрицательными, неблагоприятными для нарушителя последствиями, в которых выражается его ответственность. Они могут быть личного или имущественного характера, хотя такое различие условно, поскольку, в конечном счете, во всех случаях ответственность обращена на человека как личность или юридическую личность.
Применение норм уголовного и административного права воздействует, как правило, непосредственно на личность».
Существует и более категоричная точка зрения. Так, Г.В. Атаманчук отмечает, что ответственность влияет на многие человеческие проявления и применять ее можно только по отношению к человеку.2
Административное правонарушение в области налогов и сборов как основание административной ответственности
Нарушение предписаний правовых норм в любом обществе носит массовый характер и создает ему весьма ощутимый моральный и материальный вред. Несмотря на разнообразие причин, условий субъектов и характера совершаемых противоправных деяний, все они имеют общие признаки, позволяющие отнести их к одному социальному явлению -правонарушению.!
Юридическая наука придерживается такой точки зрения, что отличительными признаками ответственности являются фактическое основание и мера ответственности. Так, фактическое основание административной ответственности - административное правонарушение (проступок) и мера ответственности - административное взыскание.2
Кодекс РСФСР об административных правонарушениях определяет административное правонарушение (проступок) как посягающее на государственный и общественный порядок, собственность, права и свободы граждан, на установленный порядок управления противоправное, виновное действие либо бездействие, за которое законодательством предусмотрена административная ответственность.
Анализ статьи позволяет выделить следующие признаки административного проступка: 1) это деяние (действие или бездействие), посягающее на устоявшийся уклад, порядок в системе общественных отношений, которое влечет или может повлечь за собой наступление вредных последствий; 2) это противоправное деяние; 3) это виновное деяние. Проект Кодекса РФ об административных правонарушениях в статье, определяющей понятие административного правонарушения, содержит все перечисленные признаки, кроме того, законодателем добавлен субъект правонарушения. Только деяние, содержащее все элементы состава административного правонарушения, влечет за собой административную ответственность. Состав правонарушения разработан в теории права как совокупность признаков, необходимых и достаточных для признания деяния правонарушением и привлечения лица, его совершившего, к ответственности. Объект административного проступка - общественные отношения, охраняемые законодательством об административной ответственности. Объективная сторона представляет собой совокупность, предусмотренных нормой административного права признаков, характеризующих внешнее проявление правонарушения. Разновидностями деяния могут быть действие либо бездействие. Субъектом административного проступка является лицо, совершившее деяние, за которое законодательством предусмотрена административная ответственность. Субъективная сторона - вина в форме умысла или неосторожности. Также здесь принимается во внимание мотив и цель.
Субъектами административного правонарушения могут быть физические лица. Среди физических лиц также выделяются различные категории субъектов как, например, граждане и должностные лица, которые различаются по своему правовому положению. Должностные лица подлежат ответственности не только за свои собственные неправомерные деяния, но и за правонарушения, совершенные их подчиненными. «Административный проступок состоит не столько из противоправного несоблюдения самим должностным лицом соответствующих правил, сколько из нераспорядительности, ненадлежащего уровня руководства по внедрению этих правил в жизнь, по неуклонному соблюдению их другими, в частности подчиненными им лицами».1
Специфика такого субъекта административного правонарушения определяется еще и тем, и здесь мы согласны с позицией М.С. Студеникиной, что «противоправное поведение должностного лица при наличии у него властных полномочий может причинить больший вред, нежели административный проступок обычного гражданина. Поэтому в конкретных статьях Особенной части Кодекса РСФСР об административных правонарушениях, в которых в качестве возможных субъектов ответственности названы как гражданин, так и должностное лицо, размер штрафных санкций, применяемых к должностному лицу, устанавливается чаще всего в повышенном размере к штрафу, налагаемому на гражданина. В целях усиления личной ответственности должностных лиц запрещается относить наложенные на них штрафы на счет соответствующих органов, предприятий, учреждений и организаций.
Точное установление в каждом конкретном случае свойств и признаков, характеризующих специальных субъектов, имеет большое значение. Во-первых, это важно для определения размера взыскания. Во-вторых, во многих случаях субъект, не обладающий специальными признаками должностного лица, вообще не может быть привлечен к административной ответственности за данный вид нарушений.
В условиях многоукладной экономики остро встал вопрос о том, могут ли быть привлечены к административной ответственности как должностные лица индивидуальные предприниматели и руководители коммерческих фирм. По действующему законодательству, они должностными лицами не признаются. Тем не менее, в своих организациях они очень часто выполняют админитсративно - распорядительные функции, аналогичные функциям должностных лиц в государственном секторе. И было бы несправедливым, чтобы они при нарушении установленных надведомственных правил уходили от административной ответственности только потому, что они не работают в государственном секторе. Такой подход противоречил бы конституционному принципу равенства всех перед законом.
Административные проступки должностных лиц имеют несколько разновидностей. Действия должностных лиц - субъектов административной ответственности - противоправны и наказуемы, во-первых, при прямом нарушении ими установленных правил; во-вторых, при даче подчиненным указаний, идущих вразрез с требованиями этих правил; и, в-третьих, при отсутствии с их стороны надлежащего контроля над действиями подчиненных работников. Осуществление контроля - прямая обязанность должностных лиц, обусловленная их служебным правовым статусом».!
На наш взгляд, вопрос о субъекте является краеугольным при рассмотрении института административной ответственности и категория «должностное лицо» не единственная, подвергшаяся нашему подробному анализу.
Виды административных правонарушений в области налогов и сборов и порядок привлечения к административной ответственности налогоплательщиков
Реализация административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов согласно действующему законодательству1 происходит посредством привлечения к административной ответственности лиц, нарушивших требования, установленные в отношении них законодательством о налогах и сборах и, тем самым, совершив деяния, предусмотренные рядом нормативных правовых актов. По нашему мнению, которое было отражено в предыдущей главе, к административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов целесообразно привлечение только должностных лиц организаций, однако, для целей определения наиболее эффективных мер совершенствования российского законодательства необходимо исследование всех правовых положений, содержащих составы административных правонарушений в налоговой сфере, совершенных физическими лицами. Также должны быть исследованы нормы действующих нормативных правовых актов, устанавливающих административные правонарушения в области налогов и сборов, субъектами которых являются юридические лица.
- Сокрытие (занижение) прибыли (дохода) или сокрытие (неучтение) иных объектов налогообложения (абзац второй п. 12 ст. 7 Закона Российской Федерации от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации»1 (ред. от 07.11.2000 г., с изм. и доп. от 05.07.2001 г.)
По смыслу рассматриваемой статьи, можно сделать вывод, что к административной ответственности будет привлечено лицо, совершившее хотя бы одно из двух деяний, составляющих объективную сторону данного правонарушения. Итак, для наступления ответственности, предусмотренной абзацем 2 п. 12 ст. 7 названного Закона, должно иметь место: - сокрытие путем занижения прибыли (дохода); - либо сокрытие путем неучтения иных объектов налогообложения. К сожалению, действующее законодательство не дает определения того, что понимается под сокрытием (занижением) прибыли (дохода) или сокрытием (неучтением) иных объектов налогообложения. Однако в научной литературе делались неоднократные попытки изложить свое видение этих понятий. Например, занижение прибыли стало рассматриваться как «...сокрытие части полученной прибыли (дохода)»2. В свете же определения нами в рамках объективной стороны рассматриваемого правонарушения двух деяний, более актуальным видится разграничение понятий «сокрытие» и «неучет». Сокрытием объекта налогообложения необходимо считать неотражение (полностью или частично) в бухгалтерском и налоговом учете предприятия объектов и иных обязательств, с наличием которых законодательство связывает возникновение обязанностей налогоплательщика исчислять и уплачивать налог. Как указано в п.9 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 04.07.97 № 8, сокрытие объектов налогообложения может выражаться как во включении в бухгалтерские документы и налоговую отчетность заведомо искаженных сведений, относящихся к этим объектам, так и в умышленном представлении в налоговые органы отчетной документации о таких объектах. Однако необходимо учитывать следующее.
В.Даль определяет слово «сокрытие» следующим образом: прятать от других, никому не показывать, таить, умолчать о чем-либо, не оглашать, не обнаруживать, не выдавать и т.д.1 В этой связи представляется, что сокрытие невозможно обнаружить при документальной проверке отдельно взятого предприятия (объект-то именно сокрыт), а само правонарушение вскрывается путем сопоставления данных, полученных от других предприятий и банков, по результатам встречных проверок или с широким использованием оперативных данных. Можно сказать, что основным признаком сокрытия является полное отсутствие в учете предприятия первичных документальных данных о тех или иных объектах налогообложения. То есть предприятие, фактически обладая объектом налогообложения, не показывает его ни в своих первичных доукментах, ни в бухгалтерских и учетно-налоговых регистрах, то есть исключается сама возможность обнаружения и фиксации этого объекта.
Неучетом объекта налогообложения следует считать те случаи, когда сами объекты налогообложения так или иначе в бухгалтерском или налоговом учете предприятия отражены, но с нарушением установленного порядка. То есть либо расчет объекта, либо расчет налогооблогаемой базы осуществлен неправильно, и это нашло свое отражение в налоговой декларации, представленной в инспекцию МНС Российской Федерации.
Кроме того, для неучета свойственно верное отражение в учете одних элементов объекта налогообложения и неверное определение других элементов этого же объекта.
При наличии одного или обоих из указанных признаков наступает административная ответственность в виде административного штрафа в размере от двух до пяти МРОТ (здесь и далее - МРОТ - минимальный размер оплаты труда). При выявлении нескольких указанных нарушений, совершенных в один день по вине одного и того же человека, на правонарушителя составляется протокол об административном правонарушении и налагается только один административный штраф, так как указанные деяния являются однородными.
Согласно анализируемому Закону субъектом административного правонарушения является должностное лицо организации, совершившее наказуемое деяние.
В действующем законодательстве не существует единого понятия должностного лица, тем не менее, многие нормативные правовые акты оперируют именно этим понятием при определении обязанных и ответственных за те или иные действия лиц.
Меры совершенствования института административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов в российском законодательстве
Несовершенство административного и налогового законодательства, отсутствие четкой, отвечающей требованиям современности налоговой политики, громоздкость существующей в России системы налогов, сборов, пошлин значительно влияют на своевременность и полноту поступлений указанных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды. Не менее проблематично дело обстоит с правильностью определения фактов правонарушений, наличия составов и применения вида ответственности за совершение правонарушений в области налогов и сборов.
Согласно обзору практики привлечения налоговыми органами нарушителей законодательства Российской Федерации о налогах и сборах к административной ответственности1, в 2000 году налоговыми органами г. Москвы выявлено 57758 административных правонарушений (в 1999 году -52862), что на 9% больше, чем в 1999 году. Вынесено 52042 постановления о привлечении нарушителей к административной ответственности и наложении административных штрафов (в 1999 году - 48216), что на 8% больше, чем в 1999 году. Общая сумма административных штрафов, указанная в постановлениях, составляет 36077, 089 тыс. рублей (в 1999 году - 19279,992 тыс. рублей), что на 48 % больше, чем в 1999 году.
Динамика роста выявленных административных правонарушений в налоговой сфере позволяет предположить две возможные ситуации: либо налоговые органы проводят более успешную работу по обнаружению фактов нарушения законодательства, либо имеет место действительное увеличение количества совершенных правонарушений. Поскольку уменьшилось количество постановлений, вынесенных в 2000 году в связи с прекращением производства по административному делу (в 1999 году -1753, в 2000 году - 1363) на 22%, и в указанном периоде нарушителями добровольно уплачены административные штрафы на сумму 23899,524 тыс. рублей (в 1999 году - 13673,284 тыс. рублей), что на 46 % больше, чем в 1999 году, и именно этот факт указывает на качество работы налоговых органов, на этом фоне более вероятной представляется вторая ситуация. Но и в том и в другом случае несомненно то, что требуются изменения, и в первую очередь, в законодательстве.
Необходимость совершенствования налогового законодательства вылилась в длительное (более двух лет) обсуждение и принятие кодекса законов о налогообложении - Налогового кодекса Российской Федерации.
Однако этот Кодекс не произвел существенных перемен в области административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов.
В связи с этим, представляется необходимым внесение важных поправок и дополнений в административное законодательство.
- Конституционные нормы о налогообложении в той или иной мере повлияли на законодательство о налогах, но по-прежнему слабо отражены в действующих нормативных правовых актах.
Конституционные нормы и принципы нередко игнорируются разработчиками проектов законодательных и подзаконных актов, что приводит к нарушению Конституции Российской Федерации. Однако практически они используются и в судебной, и в налоговой практике при разрешении споров арбитражными судами и Конституционным судом Российской Федерации, поскольку Конституция Российской Федерации является актом прямого действия.
Прямое законодательное закрепление позволило бы непосредственно применять нормы и принципы Конституции, касающиеся защиты прав и свобод человека и гражданина, реализовать на практике конституционную защиту частной собственности при осуществлении налоговых отношений, подтвердить приоритетность защиты прав налогоплательщика при толковании и коллизии правовых норм, обеспечить законность в налоговых правоотношениях.]
По смыслу ст. 57 Конституции РФ налоги и сборы - это единственные платежи, взимаемые с использованием государственного принуждения с целью формирования доходов государственного бюджета. Иным принудительным платежам должны быть свойственны иные цели их установления. Когда же при взимании таких принудительных платежей преследуются фискальные цели, то налицо нарушение конституционных основ.
Таким образом, вопрос о соблюдении определенных принципов установления мер юридической ответственности, особенно за нарушения налогового законодательства, является актуальным. Конституционный Суд РФ указал, что «в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права. ...Устанавливая ответственность, законодатель также должен исходить из того, что ограничение прав и свобод возможно, только если оно соразмерно целям, прямо указанным в Конституции РФ (статья 55, часть 3)».
К таким принципам, которые следует применять при привлечении к административной ответственности как одному из видов юридической ответственности за нарушения налогового законодательства, можно отнести: принцип конституционности, принцип законности, принцип справедливости, принципы своевременности и целесообразности, принцип неотвратимости наказания, принцип однократности, принцип обоснованности.
Похожие диссертации на Административная ответственность за правонарушения в области налогов и сборов
