Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Понятие и теоретические основы криминалистической методики расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан 16-84
1. Понятия, сущность и категории, исследуемые в уголовном судопроизводстве по преступлениям, связанным с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан 16
2. Обстоятельства, подлежащие доказыванию по уголовным делам об уклонении от уплаты налогов коммерческой организацией, использующей труд иностранных граждан 39
3. Механизм преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан 65
Глава 2. Особенности расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан 85-178
1 Процессуальные и тактические аспекты первоначального этапа расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан 85
2 Особенности последующего и заключительного этапов расследования 106
3. Особенности тактики производства отдельных следственных действий и возможности использования специальных знаний 131
4 Взаимодействие следователя с иными субъектами уголовного судопроизводства при расследовании преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан 163
Заключение 179
Список литературы 185
Приложения 208-218
- Понятия, сущность и категории, исследуемые в уголовном судопроизводстве по преступлениям, связанным с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан
- Обстоятельства, подлежащие доказыванию по уголовным делам об уклонении от уплаты налогов коммерческой организацией, использующей труд иностранных граждан
- Процессуальные и тактические аспекты первоначального этапа расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан
- Особенности последующего и заключительного этапов расследования
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В соответствии со ст. 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Порядок их взимания устанавливается законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. На основании ст. 19 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками и плательщиками налогов и сборов признаются организации, на которые в соответствии с данным законодательством возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы.
Рыночная экономика выдвинула на первый план проблему наполнения государственного бюджета за счет средств, собираемых в виде налогов и сборов. А с момента начала преобразований налоговой системы обозначилась еще одна проблема - массовое уклонение налогоплательщиков от уплаты налогов. Поэтому появилась необходимость обеспечивать их сбор, в том числе и с помощью законодательного установления уголовной ответственности.
Уклонение от уплаты налогов как социальное явление и как уголовное преступление по существу только начинает изучаться. По своим социальным и экономическим последствиям данные преступления представляют реальную угрозу экономической безопасности государства. По оценкам экспертов, на каждые два рубля официально выплачиваемой заработной платы приходится рубль, укрываемый от налогов1. Таким образом, в результате неисполнения налогоплательщиками своих обязанностей в бюджет не поступает от 30 до 40% причитающихся к уплате налогов .
Анализ следственной практики свидетельствует, что интенсивный рост безработицы в странах ближнего и некоторых странах дальнего зарубежья способствует миграции населения. Прибывающая в Российскую Федерацию
1 Гуревич Е. Одинокое государство ищет себе союзника // Российская газета. 2003 г. 21 авг.
Солтаганов В.Ф. Налоговая полиция: вчера, сегодня, завтра. - М.: АНО Изд-во Дом НП РФ, 2000. С. 6.
для осуществления трудовой деятельности иностранная рабочая сила, как наиболее дешевое средство извлечения прибыли, стала широко использоваться коммерческими организациями без надлежащего на то разрешения, что дало возможность получения сверхприбыли путем сокрытия доходов от налогообложения. В связи с этим наблюдается сращивание органов государственной власти с организованной преступностью, что обеспечивает возможность доступа криминальных структур к управлению определенной частью производства и их проникновение во властные структуры; ослабление системы государственного контроля, что продолжает приводить к расширению деятельности криминальных структур на внутреннем и внешнем финансовых рынках.
Так, число зарегистрированных преступлений, предусмотренных ст. 199 УК РФ - уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации, а также ст. 199!УКРФ - неисполнение обязанностей налогового агента, в 2003 г. составило 5301 случаев, а в 2004 г. их число по официальным источникам увеличилось до 9435 случаев1. В тоже время, как свидетельствует анализ следственной и судебной практики, до суда доходит только 7-10% от всех возбужденных уголовных дел исследуемой категории.
Необходимость исследования проблем, связанных с расследованием преступлений в сфере нарушения налогообложения, совершаемых коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, велика, в силу того, что количество выявляемых фактов растет из года в год. Специалисты отмечают, что для обозначенных преступлений характерен высокий уровень латентности.
Актуальность настоящего диссертационного исследования обусловливается не только распространенностью и серьезной опасностью данных преступлений, но и особенностями криминогенной обстановки в России. Среди работников правоохранительных органов, сталкивающихся с данной проблемой, явно ощущается дефицит практических навыков и знаний при раскры-
1 Состояние преступности в России ГИЦ МВД РФ. - М., 2003, 2004 гг.
тии и расследовании обозначенных преступлений.
Анализ судебной и следственной практики показал, что качество расследования преступлений исследуемой категории находится на низком уровне. Отчасти это связано с отсутствием методического обеспечения и рекомендаций, отвечающих современному уровню развития криминалистической техники и тактики, которые бы позволяли совершенствовать практику расследования. Потребность в исследовании указанных проблем также обусловлена и текущими изменениями, происходящими в действующем уголовном и налоговом законодательстве.
Таким образом, актуальность исследования заключается в объективной необходимости получения научного знания о преступлениях, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, и возможностях их раскрытия и расследования. В связи с этим возникла необходимость в разработке частной криминалистической методике. Эти обстоятельства обусловили выбор автором темы диссертационного исследования.
Степень разработанности темы исследования. Проблемы борьбы с преступлениями в сфере налогообложения являлись объектом исследования налогового и уголовного права, криминалистики и криминологии. Исследованиям в этой области посвящены работы таких ученых, как Е.С. Белинского А.В. Брызгалина, В.П. Васильева, Э.Р. Григорьева, Г.М. Дашковской, Е.Н. Евстигнеева, В.А. Егорова, П.С. Ефимичева, И.Э. Звечаровского, В.В. Каря-кина, А.И. Коробеева, И.И. Кучерова, Н.А. Лопашенко, А.Я. Маркова, В.Н. Маркова, В.В. Номоконова, И.В. Пальцевой, К.Е. Ривкина, В.П. Рольяна, Л.В. Трухановича, М.В. Феськова, О.В. Челышевой, Л.Г. Шапиро, А.В. Шмонина и др.
В трудах этих ученых решено немало вопросов уголовно-процессуального, уголовно-правового, криминологического и криминалистического характера, в том числе по проблемам расследования преступлений в сфере налогообложения.
Однако вопросы, касающиеся исследования и формирования частной методики расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, учеными-криминалистами в полной мере не освещались. Кроме того, вопрос о структуре частной криминалистической методики расследования преступлений учеными-криминалистами исследован не достаточно и до настоящего времени относится к числу дискуссионных.
Указанные обстоятельства обусловили необходимость разработки частной методики расследования данных преступлений в современных условиях, криминалистических рекомендаций по установлению и изобличению лиц, совершивших подобные преступления, а также частных рекомендаций тактического характера, применение которых диктуются спецификой следственных ситуации, возникающих в ходе расследования.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования являются закономерности механизма преступления, возникновения информации о преступлении и его участниках, а также закономерности собирания, исследования, оценки и использования доказательств в расследовании преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан.
Объектом диссертационного исследования являются вышеуказанные преступления; динамические процессы, сопряженные с их совершением, а также явления и предметы материального мира, связанные с этими процессами; деятельность правоохранительных органов по выявлению, раскрытию, расследованию и предотвращению преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан; материалы архивных и приостановленных уголовных дел данной категории.
Цель и задачи исследования. Цель диссертации состоит в изучении особенностей механизма преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных
граждан, следственной практики их расследования и на этой основе разработке частной криминалистической методики расследования данной категории преступлений.
Поставленная цель конкретизируется в комплексе исследовательских задач, которые заключаются в следующем:
провести криминалистическое исследование проблем расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан;
уточнить структуру частной криминалистической методики расследования обозначенных преступлений;
конкретизировать обстоятельства, подлежащие доказыванию по делам о преступлениях, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан;
обосновать сущность и описать механизм исследуемых преступлений, определив содержание и взаимосвязь его основных элементов;
описать типичные следственные ситуации и разработать типовые программы их разрешения в процессе расследования;
систематизировать задачи, характеризующие каждый этап расследования, обосновать необходимость их постановки и решения;
выявить недостатки в расследовании преступлений данного вида и разработать предложения по их устранению.
Методология и методы исследования. Общей методологической основой работы явились общефилософские принципы диалектики и системный подход. Автором использованы общие и специальные методы познания окружающей действительности в их взаимосвязи и взаимообусловленности, в том числе сравнительно-правовой, статистический, а также методы системного анализа и моделирования.
Нормативно-правовой базой исследования явились Конституция Российской Федерации, налоговое, уголовное и уголовно-процессуальное законодательство, правовые акты органов государственной власти по вопросам
совершенствования деятельности правоохранительных органов, усиления гарантий прав и свобод граждан, повышения эффективности борьбы с пре-ступностью> руководящие разъяснения Пленумов Верховного Суда Российской Федерации, РСФСР и СССР, приказы и указания МВД России.
В ходе исследования автором изучены и проанализированы уголовно-правовые, криминологические, уголовно-процессуальные, криминалистические, психологические и иные аспекты исследуемой проблемы. Теоретическим фундаментом послужили научные труды известных ученых-юристов: Т.В. Аверьяновой, О.Я. Баева, Р.С. Белкина, В.П. Божьева, А.Н. Васильева, И.А. Возгрина, В.Н. Григорьева, Л.Я. Драпкина, А.В. Дулова, Г.А. Зорина, Е.П. Ищенко, В.Г. Коломацкого, Ю.Г. Корухова, A.M. Кустова, И.И. Кучеро-ва, В.П. Лаврова, И.М. Лузгина, В.Н. Махова, В.А. Образцова, А.С. Подши-бякина, Н.И. Порубова, А.А. Протасевича, Е.Р. Российской, Н.А. Селиванова, Д.А. Турчина, А.Г. Филиппова, И.Я. Фойницкого, С.А. Шейфера, Н.Г. Шу-рухнова, СП. Щербы, Н.П. Яблокова, В.В. Яровенко и др.
Кроме этого, автором было проанализировано большое количество авторефератов, докторских и кандидатских диссертаций по криминалистике, в которых рассматривались проблемы частных методик расследования преступлений.
Научная новизна исследования обусловлена постановкой научно-практической проблемы, степенью ее научной разработанности и определяется тем, что проведенное исследование носит комплексный характер в рассмотрении и формировании частной методики расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан. Данная диссертационная работа является первым монографическим исследованием в этой области.
Впервые на научном уровне с учетом современной криминальной обстановки выявлен и исследован механизм преступления, показаны содержание и взаимосвязь его элементов, их значение как в целом для разработки методики расследования, так и в частности для представления «картины» преступного
события. Предложены процессуальные и организационные формы взаимодействия органов предварительного следствия, дознания и оперативных служб при раскрытии и расследовании обозначенных преступлений.
Кроме того, исследована характеристика следственных ситуаций, складывающихся на первоначальном, последующем и заключительном этапах расследования данных преступлений, разработаны типовые программы по их разрешению, комплексы организационно-правовых решений, следственных действий и оперативно-розыскных мероприятий в зависимости от исходной информации.
На этой основе сформулированы отдельные предложения и рекомендации, направленные на решение организационных, правовых, научно-методических проблем криминалистического обеспечения раскрытия и расследования обозначенных преступлений.
Положения, выносимые на защиту. Новизна проведенного автором теоретико-прикладного исследования обеспечила возможность сформулировать и доказать объективное наличие принципиальных положений, выносимых на защиту. К основным из них относятся:
1. Частная криминалистическая методика по расследованию преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, состоит из следующих структурных элементов: обстоятельств, подлежащих доказыванию; механизма преступления; особенностей первоначального, последующего и заключительного этапов расследования.
В период возбуждения уголовного дела на основе исследования следственной ситуации намечается план расследования. Информация, полученная в начальный период расследования, влияет на планирование и последовательность проведения следственных действий, оперативно-розыскных и регистрационных мероприятий. Действия работников правоохранительных органов на первоначальном этапе расследования обозначенных преступлений носит наступательный характер и направлены на получение доказательств.
2. Следы совершения налоговых преступлений отличаются от следов,
характерных для других экономических преступлений. В большинстве слу
чаев они не носят явного характера, являются скрытыми, а их замаскирован
ные признаки отражаются в документах не только бухгалтерского, налогово
го, но и других видов учета. Зачастую между моментом совершения налого
вого преступления коммерческими организациями, использующими труд
иностранных граждан, и его обнаружением проходит большой промежуток
времени, что нередко приводит к утрате доказательств.
Применительно к исследуемым преступлениям, доказательства можно получить при исследовании документов, подписанных (утвержденных) руководителем организации (предприятия), главным (старшим) бухгалтером или лицами, фактически выполняющими соответствующие обязанности.
Диссертантом делается вывод о том, что местом совершения исследуемых преступлений является адрес, где расположена бухгалтерия, либо иной персонал, задействованный в осуществлении финансового обеспечения хозяйственной деятельности коммерческой организации, а также место регистрации налогоплательщика. Момент окончания преступления совпадает с днем, следующим за календарным сроком, определенным в законе для уплаты конкретного налога.
3. Обстоятельства, подлежащие доказыванию, по исследуемым уголов
ным делам в криминалистическом аспекте могут быть определены, прежде
всего, как система сведений о криминалистически значимых признаках пре
ступления, отражающая закономерные связи между ними и служащая для
построения и проверки следственных версий.
В круг обстоятельств, подлежащих доказыванию, включается: установление события (времени, места) совершения преступлений; время совершения исследуемых преступлений - это налоговый период; место совершения -фактический адрес, где расположена бухгалтерия, а также место регистрации налогоплательщика; данные об обстановке, которая определяется условиями осуществления финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика;
11 способ подготовки, совершения и сокрытия обозначенных преступлений, под которым понимаются объективные и субъективные закономерности совокупности действий (бездействий) должностных лиц, направленных на неуплату налогов и сборов, а также на неисполнение обязанностей налогового агента в личных интересах по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов в бюджет и внебюджетные фонды. Исследуемые преступления совершаются только с прямым умыслом. Исходя из того, что данные преступления являются интеллектуальными, личность преступника является одним из наиболее важных аспектов в комплексе обстоятельств, подлежащих доказыванию; причины и условия исследуемых преступлений обусловливаются особым характером сферы экономических отношений.
4. Обоснована возможность улучшения качества получаемой фактиче
ской информации о налоговом преступлении, совершаемом коммерческими
организациями, использующими труд иностранных граждан.
При возбуждении уголовных дел данной категории возникают трудности законодательного и правоприменительного получения доказательственной информации, в связи с чем, часть уголовных дел возбуждается преждевременно или необоснованно. В силу этого, для определения признаков совершенного преступления, и на этой основе при принятии решения о возбуждении уголовного дела, получении первоначальной информации необходимо осуществить построение алгоритма следственных, процессуальных действий и оперативно-розыскных мероприятий, направленных на обнаружение, выявление лиц их совершивших, доказывание их вины, выдвижение и проверки версий в зависимости от сложившейся следственной ситуации и на их основе спланировать расследование.
5. Механизм преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов
коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан,
это динамическая система, определяющая содержание преступной деятель
ности субъекта, зависящая от следственных ситуаций и влияющая на них,
служащая основой для разработки типовых программ расследования.
Механизм обозначенных преступлений состоит из следующих элементов: открытое игнорирование налоговых обязанностей; непредставление бухгалтерской отчетности в налоговые органы; выведение субъекта налогообложения из под налогового контроля; не постановка на учет в налоговом органе иностранных работников. К способам сокрытия объекта налогообложения относится: неуведомление налогового органа о наличии или занижение размера соответствующего объекта налогообложения; маскировка объекта налогообложения; подмена субъекта налогообложения, отражение результатов финансово-хозяйственной деятельности в ненадлежащих счетах бухгалтерского учета.
При расследовании налоговых преступлений, совершаемых коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, нет широкого разнообразия вариантов информационной характеристики следственных ситуаций. Типичными являются две: в подавляющем большинстве -уголовное дело расследуется по материалам налоговой проверки, и в редких случаях уголовное дело расследуется по материалам оперативно-розыскной деятельности. Для успешного разрешения этих ситуаций в диссертации предлагаются типовые комплексы следственных действий, оперативно-розыскных и регистрационных мероприятий.
Деятельность по расследованию преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, представляет собой алгоритмы действий и строится в зависимости от обстоятельств, подлежащих доказыванию по уголовному делу, исходя из типичных следственных ситуаций.
Своевременное производство следственных действий, оперативно-розыскных и регистрационных мероприятий, входящих в структуру алгоритма расследования, лишает лиц, совершивших обозначенные преступления, возможности скрыть или уничтожить документы и информацию имеющие доказательственное значение. Вместе с тем при проведении следственных действий целесообразно обеспечить участие специалиста в области экономи-
ческого анализа, бухгалтерского учета и аудита, а также владеющего навыками работы с компьютерными бухгалтерскими и иными программами. Кроме того, для более эффективного сбора информации рекомендуется использование научно-технических средств, что позволит получить доказательства, путем восприятия конкретной обстановки преступного события с одновременным и последующим анализом результатов этого восприятия.
Все выносимые на защиту положения имеют прикладное значение, что нашло соответствующую аргументацию в тексте диссертации.
Теоретическая и практическая значимость исследования заключается в том, что на основе криминалистического учения о механизме преступления, а также на анализе некоторых современных категорий криминалистики - «объект криминалистического исследования», «механизм преступления», «следственная ситуация», «этап расследования», «типовые программы расследования» и др. - предпринята попытка теоретического осмысления их сущности и функционального назначения, определения путей повышения эффективности частных методик. Теоретические и прикладные суждения диссертанта по конкретным теоретическим проблемам нашли отражение в разработанной им частной методике расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, а также дополнили систему научных взглядов по вопросам тактики и методики расследования преступлений.
Практическая значимость проведенного исследования определяется, прежде всего, его направленностью на совершенствование деятельности по раскрытию и расследованию данных преступлений на основе криминалистического обоснования широкого использования возможностей криминалистики. Этому подчинены все теоретические положения, на базе которых в диссертации разработаны конкретные рекомендации и предложения, направленные на повышение эффективности расследования и предупреждения указанных преступлений.
Сформулированные практические рекомендации для работников следст-
венных и оперативно-розыскных подразделений МВД, по мнению автора, положительно отразятся на организации расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан.
Обоснованность и достоверность результатов исследования. По специальной программе изучалась и обобщалась судебная и следственная практика. В ходе проведенного исследования собран и интерпретирован обширный эмпирический материал. На основе разработанного научного инструментария диссертантом было изучено 132 уголовных дела о преступлениях, совершенных в сфере налогообложения, расследованных в г. Москве, Санкт-Петербурге, Московской, Ленинградской, Иркутской, Тюменской областях, Краснодарском и Хабаровском краях в 2000-2005 гг.
Осуществлено анкетирование и интервьюирование 217 сотрудников следственных подразделений системы МВД, органов дознания и 44 сотрудников инспекций Федеральной налоговой службы, имевших отношение к деятельности по раскрытию, расследованию уголовных дел о преступлениях, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан.
Все это позволило проанализировать и оценить современное состояние деятельности по раскрытию и расследованию преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан; выявить существующие резервы их обнаружения; определить влияние применения криминалистических средств, методов, приемов на эффективность расследования указанных преступлений. Данные положения способствовали обоснованию сделанных выводов и рекомендаций.
Апробация результатов исследования и внедрение. Теоретические положения, выводы и рекомендации, разработанные и сформулированные в ходе диссертационного исследования, получили отражение в опубликованных трех научных статьях, общим объемом 1,18 п.л.
Основные положения диссертации апробировались в выступлениях автора на конференциях, научных семинарах, заседаниях кафедры уголовного процесса Дальневосточного юридического института МВД РФ.
Методические рекомендации и предложения, содержащиеся в материалах диссертации, внедрены в практическую деятельность Следственного управления при УВД ЦАО г. Москвы, Следственный отдел при ЛОВД на ст. Москва-Рижская, а также нашли применение в учебном процессе Воронежского института МВД России и Дальневосточного юридического института МВД РФ.
Структура диссертации. Структура диссертации обусловлена целью и задачами исследования, обеспечивает логическую последовательность в изложении ее результатов и состоит из введения, двух глав (включающих 7 параграфов), заключения, списка литературы и приложений.
Понятия, сущность и категории, исследуемые в уголовном судопроизводстве по преступлениям, связанным с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан
Для государственного регулирования экономической деятельности используются разнообразные приемы. Одним из них является налог, который, обладая экономико-правовой природой, становится универсальным инструментом реализации задач государства. В связи с этим хотелось бы отметить, что понятие и признаки налоговой системы появились на самых ранних этапах развития общества и государства. Так, принято считать, что прототип современной государственной налоговой системы возник при императоре Августе (Октавиане) в 27 году до н.э. в Римской монархии, которая немного позже была усовершенствована Константином I (Великим). Налоги в то время выполняли как фискальную функцию, так и играли роль дополнительного стимулятора развития хозяйства.
Законодательство Древней Руси, предусматривало такие виды налогов, как сборы, пошлины, дань, десятину, оброк и другие. Обозначенные платежи были регламентированы Русской Правдой, княжескими Уставами и Уставными грамотами и другими законодательными актами. Однако им не были присущи те принципы налогообложения, которые предъявляются современным налогам, сборам и иным обязательным платежам, взимаемым государством.
Для осуществления надзора за взиманием налогов в Соборное Уложение 1649 г. впервые было внесено положение, указывающее на конкретные виды деяний, нарушающих порядок сбора пошлин, что послужило основой для возникновения специальной надзорной системы - института фискалов1. Фискалы стали осуществлять надзор за взиманием налога, который заменил подворное обложение.
В России XVII в. уголовная ответственность за нарушения в налоговой сфере выражалась в преследовании лиц, не плативших пошлины за осуществление деятельности, являвшейся регалией казны".
Систематизация Российского законодательства в области уголовного права завершилась изданием в 1845 г. Уложения о наказаниях уголовных и исправительных, которое предусматривало ряд норм, устанавливающих ответственность за уклонение от уплаты пошлин, сборов, акцизов и выполнения земских и государственных повинностей. Уже в то время при выявлении налоговых нарушений податные инспектора сталкивались с трудностями, вызываемыми сложностями определения объектов налогообложения у городских плательщиков. Определение оборотов и прибыли налогоплательщиков вызвало необходимость исследования коммерческой деятельности последних, так как недобросовестные налогоплательщики применяли различные формы уклонения от уплаты налогов, в том числе «перенос с одного счета на другой, соединение нескольких счетов в один, разделение других счетов и подобного рода искусные бухгалтерские махинации».
Попыткой пресечь незаконные действия недобросовестных налогоплательщиков явилось новое Уголовное Уложение 1903 г., которое также предусматривало уголовно-правовые запреты в сфере налогообложения. Например, статья 328 предусматривала уголовную ответственность лиц, «виновных в помещении в отчетах и балансах предприятий, обязанных публичною от- четностью или приравненных к сим последним, если в дополнительных сообщениях или разъяснениях к сим счетам заведомо ложных сведений, клонящихся к уменьшению промыслового налога или освобождению от него, совершенное членами правлений, ответственными агентами иностранных обществ, бухгалтерами и иными лицами, подписавшими или скрепившими неверные отчеты, баланс или дополнительные к ним сведения или разъяснения» .
На дальнейшее развитие финансовой системы России негативно сказалось ее участие в первой мировой войне, так как правительство вынуждено было систематически повышать существующие налоги для покрытия возраставших военных расходов. Кроме того, в результате октябрьской революции 1917 г., налоги стали носить конфискационный характер и классовую на-правленность . По мнению А.А. Никитского, в то время Россия была страной «ужасающего обложения»3, а законодательство 1917-1920 гг., регламентировавшее уголовную ответственность за преступления в сфере налогообложения, в основном было направлено на представителей свергнутых классов и предусматривало жесткие санкции.
С провозглашением новой экономической политики финансовая система России стала приобретать стабильный характер. Новый курс экономической и уголовной политики нашел свое выражение в Уголовном кодексе РСФСР, принятом в 1922 г. В связи с этим, как справедливо отмечал И.Х. Озеров, «вырастает воззрение на налог как орудие экономических и социальных реформ и особенно подчеркивается роль налога как социального реформатора в целях перераспределения имущества, поддержания одних форм промышленности и развития других» .
Однако изменение политической обстановки в середине 20-х годов XX в., свертывание новой экономической политики повлекло за собой соответствующие изменения и в налоговой системе. Это привело к усилению обложения доходов с «нетрудовых элементов» (владельцев, совладельцев и пайщиков, частных торгово-промышленных предприятий и др.), для которых в 1926 г. устанавливаются ставки налога в размере 45%, а с 1927 г. - до 90%1.
В Уголовном кодексе РСФСР 1926 г. была предусмотрена система норм различных видов налоговых преступлений, таких как: неплатеж налогов; сокрытие объектов налогообложения с целью уклонения от обложения ими или для понижения обложения; растрата описанного за недоимки по налогам имущества; подыменная торговля, переукрепление имущества с целью избежания принудительного взыскания налогов, организация лжекооперативов с целью противозаконного получения налоговых льгот или для сокрытия частного капитала, а равно всякое иное мошенничество или обман, направленные в ущерб интересам фиска; сообщение заведомо ложных сведений в заявлениях, подаваемых в государственные учреждения или должностным лицам.
Налоговая реформа, проведенная в 1930 г., упростила налоговую систему, внесла коренные изменения в экономику государства, систему производственных отношений и формы собственности, установила налог с оборота, отказавшись от множественности налогов. Однако в период второй мировой войны налогам стало придаваться особое значение. Так, наряду с ужесточением налоговой политики, вводом новых налогов («военный налог») наблюдалось, и стремление решительно пресекать все факты незаконных сборов .
В 60-е годы XX столетия в стране большую популярность получила идея безналогового общества4, налоговый нигилизм становится составной частью государственной экономической политики. Существенным шагом в полной ликвидации налогообложения в стране стала отмена налога с заработной платы, в соответствии с Законом СССР от 7.05.1960 г. «Об отмене налогов с заработной платы рабочих и служащих»1. В связи с этим Уголовный кодекс 1960 г. в целом качественно изменил концепцию преступлений, посягающих на финансовые интересы государства. Налоговые преступления практически полностью были декриминализированы. Отдельные случаи умышленной неуплаты налогов предприятиями, учреждениями, организациями выступали в качестве сопутствующих обстоятельств при совершении других преступных деяний.
Социально-экономические преобразования в стране, связанные с решением вопросов по становлению рыночной экономики в начале 90-х годов XX в., повлекли за собой радикальные изменения в соответствующих регулирующих и охранительных нормах права. Создание полноценного механизма налогообложения привело к принятию в 1991 г. пакета законодательных ак-тов, который определил начало налоговой реформы в России . Тем самым роль налогов в государственном регулировании экономики предопределило введение в действие ряда законов, охраняющих отношения в сфере налогообложения.
Обстоятельства, подлежащие доказыванию по уголовным делам об уклонении от уплаты налогов коммерческой организацией, использующей труд иностранных граждан
Одним из существенных элементов жизни любого общества является удовлетворение материальных потребностей его граждан. Максимальное соответствие экономических интересов потребностям важно для любого современного государства. В связи с этим органы государственной власти рассматриваются как инструмент, предназначенный для создания необходимых условий удовлетворения потребностей. Отсюда любая экономическая система подвержена воздействию различного рода внешних и негативных внутренних факторов, к которым относятся: во-первых, концептуальные просчеты в управлении экономикой; во-вторых, игнорирование объективных законов рынка и, в-третьих, криминализация большого числа сегментов экономики государства.
При расследовании преступлений в сфере налогообложения, как и при расследовании других преступлений, необходимо установить и доказать все обстоятельства, без которых невозможно осуществить правильную юридическую квалификацию содеянного, защитить нарушенные государственные интересы, доказать виновность и определить справедливую меру наказания.
Теория доказательств в уголовном судопроизводстве складывалась в результате векового опыта. Общие положения о силе доказательств при расследовании уголовных дел представляют собой логические постулаты опыта деятельности человека. О них можно сказать словами И.В. Гете: «Was man nicht weiss, das eben braucht man; und was man weiss, kann man nicht brauchen» . Однако необходимо отметить, что доказательства как метод исследования истины предполагают наличие специальных знаний и должны быть добыты с соблюдением правил установленных законом для обеспечения истины.
Традиционно под доказыванием понимают познавательную деятельность, имеющую своей целью установление обстоятельств, значимых для дела, и включающую в себя собирание, проверку (исследование) и оценку доказательств. Полагаем, что доказывание по своей сути есть частный случай всеобщего процесса познания, ограниченный рамками уголовного судопроизводства, которому присущи особенности, отличающие его от иных видов познавательной деятельности.
Однако не все авторы стоят на позиции тождества уголовно-процессуального познания и доказывания. Так, по мнению И.Я. Фойницкого, «доказать - значит построить такой силлогизм; правильность вывода в нем зависит от верности большой посылки, точности малой и правильности той логической операции, которой мы приходим к определенному выводу» .
В свою очередь Р.Г. Домбровский также отмечал: «Познание всегда связано с мышлением и является процессом выработки мыслей. Что же касается доказывания, то оно представляет собой не мышление, а процесс изложения мыслей, изложения тех выводов, к которым пришел размышляющий в процессе познания субъект».
Более детально данную мысль разработал А.А. Давлетов, разделив уголовно-процессуальное познание на две части: 1) исследование доказательств и 2) доказывание обстоятельств. При этом он указал, что собственно к доказыванию, как к знанию «для других», относится только вторая часть уголовно-процессуального познания. Первая же часть - знание «для себя» - не является доказыванием, так как представляет собой непосредственный процесс получения знания, что противоречит философскому пониманию доказывания, как «выведению знания из знания»1.
Доказывание, по нашему мнению, есть процесс установления истины, выяснение связей между данным явлением и обосновывающими его другими фактами и явлениями. Кроме того, доказывание в уголовном процессе является оперирование уже готовыми, сформированными доказательствами. Соответственно, именно доказательства являются средством доказывания, тем рычагом, воздействуя на который субъект доказывания (следователь, дознаватель, прокурор) получает результат, к которому стремится, - обоснование наличия или отсутствия обстоятельств, имеющих значение для дела, восстановление истинной картины происшедшего не только для себя, но и для других участников уголовного судопроизводства, а также общества в целом.
Далее обратимся к понятию предмета доказывания. Как известно, к предмету доказывания российская уголовно-процессуальная наука относит установление обстоятельств, подлежащих доказыванию по уголовному делу. В силу этого, основным дискуссионным вопросом в этой области является вопрос о том, каков круг обстоятельств, подлежащих установлению. Так как этот круг по тому или иному уголовному делу сугубо индивидуален, то речь может идти о так называемом «общем» предмете доказывания или минимуме обстоятельств, установление которых требуется для разрешения уголовного дела по существу.
Процессуальные и тактические аспекты первоначального этапа расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан
Известно, что процесс познания истины произошедшего события осуществляется в результате раскрытия и расследования преступления. Его молено представить в виде определенного мысленного анализа исходной информации, в том числе посредством теоретического или абстрактного мышления. Анализируя совокупность тех или иных явлений, мышление отбирает из них общие, одинаковые, главные черты, признаки и отвлекается от всех других сторон, признаков, имеющих второстепенное значение.
Раскрыть преступление, по мнению И.Н. Якимова, значит составить верную историю одного, подчас незначительного и маленького, явления человеческой жизни. При этом автор отмечает, что расследование должно слагаться из трех периодов (этапов расследования): 1) установление вещественного состава преступления; 2) собирание и оценка улик; 3) обследование предполагаемого виновника преступления1.
В силу того, что установление вещественного состава преступления невозможно без собирания и оценки улик, так как это является основанием для его установления, следовательно, говорить, о том, что это различные этапы расследования было бы неверным. Полагаем, что установление вещественного состава преступления понятие собирательное, которое включает в себя и оценку улик, и обследование предполагаемого виновного лица для установления истины по уголовному делу.
В настоящее время процесс расследования принято делить на несколько этапов: первоначальный, последующий, заключительный. Это деление является одним из принципов методики расследования преступлений. Сущность данного принципа, по мнению И.А. Возгрина, состоит в том, что содержащиеся в криминалистических методиках рекомендации о наиболее рациональном порядке организации работы по соответствующим видам уголовных дел должны быть дифференцированы применительно к различным этапам их расследования1.
Как в свое время отмечал И.Я. Фойницкий, каждое уголовное дело имеет момент возникновения и прекращения, между которыми укладывается ряд промежуточных процессуальных его состояний2. С нашей точки зрения, именно в этих промежуточных состояниях происходит определение и конкретизация общих и частных задач расследования, устанавливается алгоритм следственных и иных действий и их оптимальное сочетание. Вместе с тем, происходит анализ результатов, выбор и координация дальнейших действий всех участников расследования, в процессе которых совокупность обозначенных действий образует этап, который, по мнению И.М. Лузгина, является системой взаимосвязанных действий, объединенных единством задач, уело-виями расследования, спецификой криминалистических приемов .
При формировании и построении частной методики расследования преступления периодизация этапов имеет существенное значение, поскольку в известной степени определяет состав ее элементов. О периодизации процесса расследования высказывали свое мнение такие ученые-криминалисты как: Р.С. Белкин, И.А. Возгрин, В.К. Гавло, В.И. Громов, И.Ф. Герасимов А.К. Гаврилов, Л.Я. Драпкин, В.Г. Коломацкий, Н.К. Кузьменко, И.М. Лузгин, В.А. Образцов и многие другие4. Думается не целесообразно вступать в полемику с учеными по поводу разграничения этапов расследования, так как этот процесс не завершился и по настоящее время. На наш взгляд, более правильную позицию заняли те ученые-криминалисты, которые предложили разделить процесс расследования на три этапа: первоначальный, последующий и заключительный1, где под первоначальным этапом понимается - интенсивный поиск, обнаружение и закрепление доказательств в условиях дефицита времени, неотложного характера предпринимаемых действий; последующим - развернутое, последовательное, методичное доказывание; под заключительным - осуществление процессуальных действий по завершению расследования, дополнительных и повторных следственных действий (по ходатайству обвиняемого или его защитника, по указанию надзирающего прокурора или начальника следственного подразделения, по определению суда) . При построении методики расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, следует также исходить из закономерностей функционирования трехэтапной системы расследования. При этом, как отмечал Р.С. Белкин, основанием деления здесь должна служить направленность выполняемых на каждом из этих этапов следственных действий и сопутствующих им оперативно-розыскных мероприятий.
Особенности последующего и заключительного этапов расследования
Последующий и заключительный этап расследования преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов коммерческими организациями, использующими труд иностранных граждан, можно представить в виде системы решаемых следователем последовательных локальных задач, обеспечивающих его раскрытие и расследование.
По мнению многих ученых-криминалистов1, на последующем этапе расследования преступлений основное внимание уделяется дальнейшему собиранию, проверке, оценке и использованию доказательств. Однако, как полагает Н.И. Хлюпин, содержание последующего этапа нельзя сводить лишь к проверке и анализу уже имеющихся данных о событии преступления и роли в нем участников преступления2. Тем самым автор расширяет задачи последующего этапа, полагая, что деятельность следователя должна продолжаться в направлении поиска новых доказательств для всестороннего доказывания формулы обвинения.
А.Н. Васильев последующий этап расследования рассматривал в виде определенной системы, в которой выделял два периода расследования - до предъявления обвинения и после предъявления обвинения. При этом автор указывал, что основное содержание расследования до предъявления обвинения заключается главным образом в проверке круга версий, сконструированных по вопросам предмета доказывания на базе материалов, собранных первоначальными действиями. После предъявления обвинения расследование обычно сосредотачивается вокруг проверки показаний обвиняемого . По нашему мнению, деление последующего этапа на периоды в некоторой степени является некорректным, так как, после предъявления обвинения начинается оценка доказательств с точки зрения их достаточности, для принятия процессуального решения (составления обвинительного заключения, вынесения постановления о прекращении уголовного дела и т.п.), а это является заключительным этапом расследования.
В свою очередь, И.А. Возгрин отмечал, что последующий этап расследования начинается после выполнения первоначальных безотлагательных следственных действий с переходом к более планомерной работе по уголовному делу.2 С данным мнением также нельзя согласиться, по той причине, что безотлагательные (неотложные) следственные действия проводятся при решении вопроса о возбуждении уголовного дела, а планомерность присуща каждому этапу расследования.
Наиболее верную по этому поводу точку зрения высказал Р.С. Белкин, отмечая, что последующий этап расследования не всегда начинается с предъявления обвинения. Случается, что привлечение в качестве обвиняемого осуществляется и в его середине и даже фактически в конце. Подвижность границ между этапами расследования соответствует динамике и индивидуальному характеру этого процесса, который каждый раз протекает со своими специфическими особенностями. Иными словами момент окончания одного этапа и начала другого - это вопрос фактов, конкретного акта расследования1.
Исходя из этого, полагаем, что своеобразие последующего этапа расследования заключается в определении его начала, когда следователь располагает системой собранных и частично проверенных доказательств, изобличающих конкретных лиц в причастности к совершенному преступлению. В связи с этим, следует согласиться с мнением А.В. Славина, что никакое знание не существует как изолированная целостность, оно всегда является фрагментом более общей системы знаний.2
Поэтому последующий этап расследования преступлений - это основной период работы по уголовному делу. Характер дальнейших следственных действий на данном этапе зависит от той ситуации, которая складывается после проведения первоначальных следственных действий. Наиболее часто он сводится к продолжению собирания, проверке и анализу доказательств путем последующих следственных действий, предъявлению обвинения, допросу обвиняемого, дальнейшему собиранию и анализу фактических данных до окончания следствия.
В тоже время следует отметить, что четко обозначенной разграничительной черты между этапами (первоначальным, последующим и заключительным) не существует. Они разделяются абстрактно, а следственные действия и оперативно-розыскные мероприятия, проводимые на первоначальном этапе, плавно трансформируются в дальнейшие действия, не только на последующем, но и на заключительном этапе расследования.
