Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Уголовно-правовая и криминалистическая характеристика налоговых преступлений 13
1. Понятие налога в законодательстве Российской Федерации. Причины преступного уклонения от уплаты налогов 13
2. Характеристика налоговых правонарушений и уголовно-правовые признаки налоговых преступлений 40
3. Криминалистическая характеристика налоговых преступлений 73
Глава 2. Формы использования специальных бухгалтерских познаний при расследовании налоговых преступлений 102
1. Понятие специальных бухгалтерских познаний и значение их использования при расследовании налоговых преступлений 102
2. Процессуальная форма использования бухгалтерских познаний в расследовании налоговых преступлений 121
3. Особенности непроцессуальной формы использования бухгалтер ских познаний в расследовании налоговых преступлений 141
4. Понятие и правовая классификация документов как объектов ис следования с использованием специальных бухгалтерских познаний 152
Заключение 171
Литература 177
Приложения 207
- Понятие налога в законодательстве Российской Федерации. Причины преступного уклонения от уплаты налогов
- Характеристика налоговых правонарушений и уголовно-правовые признаки налоговых преступлений
- Понятие специальных бухгалтерских познаний и значение их использования при расследовании налоговых преступлений
- Процессуальная форма использования бухгалтерских познаний в расследовании налоговых преступлений
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Социальные процессы и изменения в жизни страны, связанные с формированием рыночных отношений, отразились на состоянии преступности. За последние десятилетия появились новые преступления, в том числе и экономические, большинство из которых направлено на извлечение выгоды и получение сверхдоходов: ложное банкротство, хищение денежных средств в сфере банковской деятельности, сокрытие доходов от налогообложения, «отмывание» денежных средств с использованием зарубежных банковско-кредитных учреждений, нарушение налогового, таможенного, валютного законодательства и др.
Денежные средства, полученные в результате совершения данного вида преступлений, зачастую служат финансовой базой для формирования и существования организованной преступности.
Новая российская налоговая система существует девятый год. За этот период законодательство, регулирующее налоговые правоотношения неоднократно менялось, однако по-прежнему остается противоречивым и сложным. Несовершенство существующей налоговой системы порождает многие проблемы, в том числе и нежелание значительной части юридических и физических лиц платить налоги.
В связи с этим в Уголовный кодекс Российской Федерации 1996 г. были введены две статьи, предусматривающие уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов: ст. 198 «Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды» и ст. 199 «Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций», в которые также за короткий промежуток времени были внесены изменения.
Принят и вступил в действие с 1 января 1999 г. Налоговый кодекс Российской Федерации 1 часть, претерпевший существенные изменения в июле 1999 г., но система налогов и сборов остается прежней в соответствии с За-
* 4
коном Российской Федерации "Об основах налоговой системы Российской
w Федерации". Ежегодно вводятся новые виды налогов, изменяются их ставки,
сроки уплаты и объекты налогообложения. Такое нестабильное законодательство и очень мягкие санкции за его нарушение - одна из причин неуплаты налогов.
Неплатежи в бюджет подрывают экономическую базу государства, его
обороноспособность и функционирование непроизводственной сферы, пре-
^ пятствуют социально-экономическому развитию страны.
По данным Министерства финансов Российской Федерации, ежегодное непоступление в бюджет налогов и сборов в государственные внебюджетные фонды колеблется от 30 до 50 %.
Борьба с преступностью является одной из важнейших задач для лю-
\ бого общества. Ее значимость неизмеримо высока для настоящей России.
ji'.-j Стремительный рост преступности является следствием глубокого экономи-
\| ческого, социального, политического, духовного кризиса общества. Приори-
тетной сферой деятельности преступников является экономика, растет число правонарушений и преступлений в сфере налогообложения, учета и отчетности, совершаемых руководителями экономических образований различных
^ рангов и счетными работниками.
і По данным Федеральной службы налоговой полиции, в последние го-
ды число выявленных налоговых преступлений неуклонно растет: так, за 1999 г. по сравнению с 1998 г. их количество удвоилось (см. прил. 1). Рост налоговой преступности в десятки раз превышает рост всей экономической преступности в Российской Федерации (см. прил. 2), растет и количество осужденных (см. прил. 3), хотя и не такими темпами, как рост самой преступности.
Следует отметить, что не все возбужденные дела по обвинению в нало-говых преступлениях заканчиваются осуждением виновных лиц. Так, за на-
і»'
*
к?Л
%
лотовые преступления в России было осуждено: в 1994 г. - чел.; в 1995 г. -478 чел.; в 1996 г. - 1002 чел.1
Деятельность налоговой полиции и налоговых служб находится в стадии развития, необходима координация их действий в борьбе с налоговыми преступлениями и правонарушениями, принятие дополнительных нормативных актов.
Налоги - необходимый атрибут любого государства, источник формирования фондов денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований.
Юридический аспект рассмотрения налоговой системы предполагает подход с позиции прав и обязанностей участников налоговых отношений, поддержание баланса интересов налогоплательщика и государства, обеспечение режима благоприятствования при выполнении обязанностей по уплате налогов и установление ответственности за нарушения порядка их уплаты.
Анализируя налоговое законодательство Российской Федерации, нами были выявлены следующие его недостатки:
ориентировано на ближайшие (фискальные) цели и недостаточно учитывает, что налоговые нормы влекут последствия в социальной, экономической, политической и правовой сферах жизнедеятельности общества;
в значительной мере противоречиво и непоследовательно, что не позволяет полностью реализовать его потенциал и, в частности, обеспечить полный сбор налогов в бюджет государства и во внебюджетные государственные фонды;
не вполне корреспондирует с другими отраслями права, в частности, с уголовным, что не позволяет реализовать предусмотренную законом уголовную ответственность за налоговое преступление.
Кроме того, органы правоохранительной системы России сталкиваются с серьезными проблемами при раскрытии и расследовании преступлений
1 Статистика налоговых преступлений // Экономический союз: Ведомств, прил. к Рос. газ. 1997 . 5июля.
«У 6
данной категории. Сложность, запутанность этих уголовных дел усугубляет-
" ся подчас слабой подготовкой оперативных, следственных сотрудников на-
логовой полиции, отсутствием у них опыта и практики.
Система рыночных образований, их структура, криминалистическая
характеристика совершаемых в них налоговых правонарушений и преступ
лений, а также особенности использования специальных бухгалтерских по
знаний при раскрытии, расследовании и предупреждении преступлений для
ф большинства следователей оказались незнакомыми, в связи с чем их усилия
по борьбе с налоговыми преступлениями оказались недостаточно эффективными.
В сложившейся ситуации у сотрудников правоохранительных органов
возникла необходимость в приобретении глубоких теоретических знаний в і
области криминалистики и умении их применять на практике, овладении по-
(Ї! знаниями в области бухгалтерского учета, финансов, кредита, банковского
\ш дела и предпринимательства. В то же время стала актуальной проблема изу-
чения существующей системы рыночных отношений, криминалистической характеристики налоговых преступлений, возможностей использования специальных бухгалтерских познаний при их расследовании и предупреждении,
w а также тактики их применения.
НК РФ закрепляет порядок проведения налогового контроля органами
, Государственного налогового контроля, их права и обязанности, некоторые
аспекты взаимодействия налоговых органов с Федеральными органами налоговой полиции и другими правоохранительными органами.
*
*
* бятников, Ф.В. Глазырин, Ю.Т. Деревягин, В.Г. Дрейден, В.А. Жбанков, А,А.
Степень разработанности темы. До возникновения рыночных отношений в нашей стране в юридической литературе рассматривались различные аспекты проблем, связанных с производством документальной ревизии и су-дебно-бухгалтерской экспертизы в работах таких ученых, как: Т.М. Арзума-нян, Г.А. Атанесян, Р.С. Белкин, И.А. Возгрин, Э.В. Гаритовская, СП. Голу-
* 7
Закатов, Н.В. Кудрявцева, Н.И. Кулагин, С.С. Остроумов, Н.А. Селиванов, Л.А. Сергеев, В.Г. Танасевич, СП. Фортинский, СИ. Цветков, Н.П. Чувиль-ский, С А. Шейфер, А.Р. Шляхов.
На диссертационном уровне вопросы применения специальных бухгал
терских познаний в различных формах исследовали: Г.А. Атанесян, Л.И. Ге
оргиев, Ш.Я. Джумамуратов, A.M. Дьячков, З.П. Климова, И.И. Кучеров,
П.К. Пошюнас, Е.А.Тришкина, Б.Х. Толубекова, Г.А. Шумак, Ю.Т. Шуматов.
ф Использование этих познаний при расследовании хищений нашло от-
ражение в работах: В.М. Галкина, И.М. Гальперина, Г.А. Густова, СГ. Еремина, Б.А. Ефремова, Г.Е. Жирного, В.Н. Кипорисова, С.С. Куклянскиса, СИ. Мурашова, A.M. Ромашова, В.В. Пацевича, П.Ф. Тельного, Д.А. Турчина, А.А. Хмырова и др.
Усилиями вышеперечисленных ученых внесен существенный вклад в
і разработку теоретических и практических основ применения бухгалтерских
ш познаний при расследовании хищений на протяжении многих лет.
Однако многие исследования проводились более 10 лет назад и, естест
венно, в них не нашли полного отражения преступления, связанные с укло
нением от уплаты налогов и сборов юридическими и физическими лицами.
ш Происшедшие изменения в экономике, связанные с переходом от пла-
нового, директивно-командного метода ведения хозяйства к рыночному, повлекли за собой, прежде всего, изменения форм собственности.
Вследствие этого появились новые экономические субъекты: акционер-
| ные предприятия, общества с ограниченной ответственностью, частные
I предприятия, коммерческие банки, страховые компании, различные инвести-
* ционные фонды и т.д. Изменились принципы их образования и формы кон-
| троля за финансово-хозяйственной деятельностью этих субъектов.
Растет число именно налоговых преступлений. Налоговый учет обособ
ляется от бухгалтерского учета, но по-прежнему основой для исчисления на-
'* логов являются данные бухгалтерского учета.
Это способствует тому, что некоторые положения, разработанные кри-
* миналистикой по применению специальных бухгалтерских познаний при
расследовании хищений имущества, денежных средств, недостаточны, и не в полной мере отвечают требованиям практики борьбы с налоговыми преступлениями на современном этапе.
Помимо этого неполностью изучены данные, характеризующие вновь образованные экономические субъекты, порядок их образования, систему и
^ структуру, а также их функции, цели их создания и условия деятельности.
Еще недостаточно исследована криминалистическая характеристика налоговых преступлений. Не достаточно изучена и разработана методика и практика использования специальных бухгалтерских познаний на предварительном следствии при расследовании налоговых преступлений.
Актуальность перечисленных обстоятельств послужила основанием выбора темы диссертационного исследования как логического продолжения
L изучения деятельности тех ученых, которые занимались в предшествующие
годы проблемой использования специальных бухгалтерских познаний при расследовании хищений. В настоящее время - это хищения государственной и муниципальной собственности, путем уклонения от уплаты налогов и сбо-
t ров в крупных и особо крупных размерах.
Целью данного исследования является комплексное изучение и обобщение теоретических положений криминалистики, судебной бухгалтерии, уголовного процесса, экономических наук, положительных и отрицательных сторон по применению специальных бухгалтерских познаний при расследовании и раскрытии налоговых преступлений; определение ведущих тенден-
I ций и перспектив дальнейшего совершенствования и эффективного приме-
І нения специальных бухгалтерских познаний при расследовании налоговых
%
преступлений.
Для достижения этой цели необходимо решить следующие задачи:
проанализировать понятие налога и причины преступного уклонения от уплаты налога;
сформулировать криминалистическую характеристику и уголовно-правовые признаки совершаемых налоговых преступлений;
проанализировать типичные способы совершения налоговых преступлений и правонарушений;
изучить механизм следообразования налоговых преступлений;
определить современные формы применения специальных бухгалтерских познаний при расследовании и раскрытии налоговых преступлений;
исследовать проблемы эффективности действующего законодательства и правоприменительной практики;
определить основные направления первоначального этапа расследования налоговых преступлений с использованием специальных бухгалтерских познаний;
классифицировать документы и дать им определение.
Объект и предмет исследования Объектом данного исследования являются налоговые правонарушения и преступления и закономерности правовой борьбы с ними (эффективность использования специальных бухгалтерских познаний на первоначальном этапе расследования преступлений).
Предметом исследования послужили данные, характеризующие состояние, динамику и структуру налоговой преступности; нормы и институты действующего налогового законодательства; материалы административного производства о налоговых правонарушениях и материалы уголовных дел о преступлениях в сфере налогообложения, а также аналитические материалы, касающиеся данной сферы.
Методологическая основа и информационная база исследования. При подготовке диссертации использовались следующие методы исследования:
общенаучные методы: наблюдение, сравнение, анализ, моделирование;
%
теоретические методы научного познания: исторический, сравнительно-правовой, конкретно-социологический, статистический анализ;
эмпирические методы научного познания: изучение материалов налоговых проверок, решений судов, анализ статистической информации, собеседование с работниками налоговых служб и сотрудниками органов налоговой полиции и другие методы.
Представляется, что сочетание вышеперечисленных методов позволило обеспечить комплексность исследования проблемы в теоретическом и прикладном аспектах.
Нормативную базу исследования составили: Конституция Российской Федерации, действующее налоговое, административное, уголовное, финансовое, гражданское законодательство, ведомственные нормативные акты, регулирующие отношения налогоплательщиков и государственных органов в данной сфере.
В процессе написания диссертации изучены, проанализированы и обобщены материалы налоговых проверок, уголовные дела о налоговых преступлениях, а также решения судов по налоговым преступлениям, статистическая информация по данным преступлениям.
Эмпирическую базу составили исследования 128 уголовных дел о налоговых преступлениях, расследованных на территории Краснодарского и Ставропольского краев, Республики Адыгея, Ростовской области и некоторых других регионов России.
Опрошено 110 практических работников налоговых служб, налоговой полиции, органов внутренних дел и сотрудников НИКЛ Министерства юстиции Российской Федерации по Краснодарскому краю, принимавших участие в расследовании налоговых преступлений.
Научная новизна и практическая значимость. В работе проанализированы современные представления о специальных познаниях и проблемы
*
№
их использования в расследовании налоговых преступлении и правонарушений.
" Новизна исследования заключается в эффективности использования
бухгалтерских познаний на предварительном этапе расследования налоговых преступлений.
Исследованы проблемы использования специальных познаний сведущих
лиц в непроцессуальной форме при возникновении конфликтных ситуаций в
ж налоговых правоотношениях, возможности и формы их применения.
Проведено исследование процессуального положения специалиста, экс
перта в осуществлении налогового контроля в соответствии с нормами УПК.
Преступность в сфере налогообложения является одним из самых ди
намичных видов экономической преступности и обладает повышенной ла-
тентностью. Налоговые преступления неоднородны, они тесно связаны с на-
I логовыми правонарушениями в силу требований Налогового кодекса как ус-
"т ловия уголовной ответственности в зависимости от размеров сокрытия нало-
гов и сборов.
Способы и методы сокрытия налогооблагаемой базы, уклонения от уп
латы налогов очень разнообразны и изощрены, поэтому требуется тактиче-
ф ское, умелое и своевременное применение специальных бухгалтерских по-
знаний при расследовании и предупреждении налоговых правонарушений и преступлений.
Положения, выносимые на защиту. В диссертации разработаны и вынесены на защиту положения, имеющие научную и практическую значимость:
понятие налога и причины преступного уклонения от уплаты налога (правовое закрепление);
криминалистическая характеристика налоговых преступлений;
характеристика налоговых правонарушении в соответствии с норами
#7 Налогового кодекса;
*
І тактические приемы, применяемые следователем при расследовании
I налоговых преступлений (использование бухгалтерских познаний);
I дополнения и изменения, вносимые в УК РФ и УПК РФ;
определение специальных знаний и познаний, проблемы их использования при расследовании и раскрытии налоговых преступлений;
определение понятия - «специалист» в Уголовно-процессуальном ко
дексе Российской Федерации;
4 изменение редакции ст. 133/1 УПК РФ.
Результаты исследований будут внедрены в деятельность налоговой службы, налоговой полиции, практических органов внутренних дел и в учебный процесс вузов юридического профиля.
Апробация результатов исследования. Теоретические положения,
изложенные автором в диссертационном исследовании, нашли отражение в
научных статьях, опубликованных в сборниках научных трудов Краснодар-
ф ского юридического института МВД России (Краснодар, 1998; Краснодар,
1999; Краснодар, 2000), в тезисах выступлений на научно-практических
конференциях в Кубанском аграрном университете (1999), Краснодарском
юридическом институте МВД России (1998, 1999). Результаты исследования
% внедрены в практическую деятельность Следственного управления ГУВД
Краснодарского края. Некоторые аспекты использования специальных бухгалтерских познаний в расследовании налоговых преступлений отражены в учебном пособии "Судебная бухгалтерия" (17,6 п.л.) для слушателей учебных заведений системы МВД России.
Структура и объем диссертации. Работа состоит из введения, двух глав (первая глава включает в себя три параграфа, вторая подразделяется на четыре параграфа), заключения, литературы.
%
*
#
Понятие налога в законодательстве Российской Федерации. Причины преступного уклонения от уплаты налогов
С началом реформ в экономике страны налоговая система занимает особое место, являясь одним из основных факторов ее стабильности. Налоговая реформа в России началась в конце 1991г. с принятием Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»2 и законов об отдельных видах налогов; в настоящее время она находится на переломном этапе своего развития.
Вступившая в силу с января 1999 г. Первая часть Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)3 позволила решить только некоторые из налоговых проблем, восстановив баланс прав и обязанностей налогоплательщиков и контролирующих органов.
Кодекс установил систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в России. На основании положений Налогового кодекса принимается законодательство субъектов Российской Федерации о региональных налогах и сборах и устанавливаются местные налоги и сборы представительными органами местного самоуправления.
Несмотря на ряд поправок и уточнений, внесенных в первую часть НК РФ, в Кодексе сохранилось достаточно много противоречивых, неясно изложенных или вообще неотраженных вопросов, которые затрудняют применение этого документа и создают условия для уклонения от уплаты налогов налогоплательщиками. Налоговый кодекс не решил проблему однозначного понимания и применения тех или иных положений законодательства о налогах и сборах.
Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. За уклонение от уплаты налогов и сборов предусмотрена налоговая, административная и уголовная ответствен ность.
Наказуемым уклонением от уплаты налогов согласно УК РСФСР 1960 г. признавались три вида деяний: уклонение от подачи декларации о доходах (ст. 162/1); сокрытие доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения (ст. 162/2) противодействие или неисполнение требований налоговой службы в целях сокрытия доходов (прибыли) или неуплаты налогов (ст. Уголовный кодекс Российской Федерации 1996 г.4 содержит две статьи, предусматривающие ответственность за налоговые преступления: уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды (ст. 198); ответственность с организаций за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды (ст. 199).
Однако изменения в налоговом и уголовном законодательстве не привели к ощутимым результатам по снижению роста налоговых преступлений, сокрытые от налогообложения доходы представляют собой огромную сумму. С. Алмазов отмечал: «Масштабы налоговой преступности в России достигли критического уровня. Сформировалась особая категория хозяйствующих
субъектов, которые вообще не платят налогов»
Только за первые два с половиной года (1996-1998) органами налоговой полиции было возбуждено и расследовано свыше 15 тыс. уголовных дел о налоговых и других экономических преступлениях. В суды направлено около 5 тыс. уголовных дел, по которым осуждено свыше 2,5 тыс. человек. За 1997-1998 гг. был возмещен ущерб на сумму свыше 4 млрд. деноминированных руб.6
Исследования в области налоговых преступлений, их криминологиче ской, уголовно-правовой и криминалистической характеристик, разработки методик их расследования проводились: С.С. Белоусовой, Д.М. Беровой, М.Ю. Ботвинкиным, Б.В. Волженкиным, А.А. Витвицким, Л.Д. Гаухманом, В.Н. Григорьевым, К.Н. Ивениным, А.П. Кузнецовым, И.И. Кучеровым, СВ. Максимовым, Н.В. Матушкиным, И. Пастуховым, Л.В. Платоновой, А.В. Сальниковым, Е. Тришкиной, П. Яни и др.7
Значительная часть исследований проводилась до принятия УК РФ 1996
щ, г. и НК РФ, большее внимание уделялось уголовно-правовой и криминологи ческой характеристики налоговых преступлений.
Характеристика налоговых правонарушений и уголовно-правовые признаки налоговых преступлений
В соответствии с уголовным законодательством Российской Федерации налоговые преступления отнесены к категории преступлений в сфере экономической деятельности.
«Преступления в сфере экономической деятельности» - глава в новом Уголовном кодексе, включающая 32 статьи, в которых содержится описание 37 составов преступлений. Но только двумя статьями УК РФ предусмотрена ответственность за налоговые преступления: «Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды» (ст. 198) и «Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации» (ст. 199).
Преступлениями в сфере экономической деятельности являются предусмотренные уголовным законом общественно опасные деяния, посягающие на общественные отношения, складывающие по поводу производства, распределения, обмена и потребления материальных благ и услуг43.
Понятие экономической системы включает в себя совокупность общественных процессов, происходящих на основе действующих в обществе имущественных отношений и организационных форм. Основные элементы экономической системы - это социально-экономические отношения, базирующиеся на сложившихся в обществе формах собственности на ресурсы и результаты хозяйственной деятельности; конкретные экономические связи между хозяйствующими субъектами .
Поэтому можно сказать, что под преступлением в сфере экономической деятельности следует понимать общественно опасные деяния, посягающие на основы экономической системы общества.
Налоговая система - это часть экономической системы государства. Следовательно, родовым объектом налоговых преступлений является система общественных отношений, складывающихся в процессе экономической деятельности.
По мнению других авторов, общественная опасность налоговых правонарушений состоит в том, что они наносят существенный ущерб хозяйственной деятельности государства, препятствуют плановому поступлению налогов в бюджет и тем самым подрывают нормальное функционирование экономики45.
По мнению М.Ю. Ботвинкина, налоговые преступления - это запрещенные уголовным законом общественно опасные деяния, посягающие на правоотношения в сфере налогообложения46.
Вопрос о содержании понятия общественной опасности далеко не бесспорен. Еще более осложняется при сопоставлении ст. 8 и 14 УК РФ. Первая из них устанавливает, что основанием уголовной ответственности является совершение деяния, содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного УК. Из этого следует, что либо общественная опасность является одним из элементов деяния, либо она характеризует его в целом.
Таким образом, общественная опасность - характеристика результата воздействия деяния на защищаемую определенной уголовно-правовой нормой группу отношений. Об этом говорит и ч. 2 ст. 14 УК РФ, согласно которой общественная опасность деяния заключается в причинении им вреда либо в создании угрозы причинения вреда личности, обществу или государству. Наличие общественной опасности определяется при изучении объекта уголовно-правовой охраны и «разрушений» в нем, к которому привело виновное деяние.
В п. 1 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 4 июля 1997г. № 8 «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» дается разъяснение, что «общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции Российской Федерации), что влечет непоступление средств в бюджетную систему Российской Федерации»
Таким образом, Пленум применительно к налоговым преступлениям вложил конкретное содержание в формулу «вред личности, обществу или государству» (ст. 14 УК РФ) и указал, что вред этот состоит в непополнении бюджета, причем само последствие - элемент преступления. С другой стороны, получается, что при указанных условиях - наступление означенного результата - уклонение от уплаты налогов общественно опасно всегда
К негативным последствиям массового уклонения от уплаты налогов относятся: недополучение казной средств, приводящее к сокращению доходной части и способствующее росту дефицита государственного бюджета; установление в результате уклонения отдельных предприятий от уплаты налогов неравенства между добросовестными налогоплательщиками и нарушителями налогового законодательства, идущего вразрез с принципами рыночной конкуренции; нарушение принципа социальной справедливости, поскольку неплательщики налогов переносят налоговое бремя на тех, кто исправно выполняет свои налоговые обязательства
Понятие специальных бухгалтерских познаний и значение их использования при расследовании налоговых преступлений
Рост экономической, в том числе налоговой, преступности приобретает все более опасные, изощренные формы, пресечение и расследование которых требует более широкого использования в следственной практике достижений научно-технического прогресса и быстро увеличивающегося объема новых специальных знаний.
Вопросы использования специальных познаний при расследовании преступлений постоянно находились в поле зрения ученых-юристов, эти проблемы нашли отражение в трудах таких процессуалистов и криминалистов, как: А.Д. Арсеньева, Р.С. Белкина, А.Н. Васильева, А.И. Винберга, И.Ф. Герасимова, В.И. Гончаренко, Г.И. Грамовича, Г.А. Густова, Л.Я.Драпкина, А.В. Дулова, Е.И. Зуева, Г.Г. Зуйкова, О.В. Евстегнеевой, П.П. Ищенко, М.К. Каминского, Л.Л. Каневского, В.В. Клочкова, А.А. Ковалева, А.Н. Колесни-ченко, И.И. Кучерова, И.Ф.Крылова, В.А. Ледащева, А.Ф. Лубина, В.К. Ли-сиченко, И.М. Лузгиа, В.А. Образцова, Ю.К. Орлова, И.Ф. Панюшкина, И.Л. Петрухина, Н.А. Селиванова, А.А. Сидорова, З.М. Соколовского, И.Н. Соро-котягина, Ю.Д. Федорова, С.А. Шейфера, В.И. Шиканова, Ю.Т. Шуматов, А.А. Эйсмана, Н.П. Яблокова и др.
Использование специальных бухгалтерских познаний в расследовании экономических преступлений также рассматривалось многими учеными-криминалистами: Г.А. Атанесяном, Н.Т. Белухой, СП. Голубятниковым, В.И. Гуреевым, В.А. Дубровиным, A.M. Дьячковым, С.Г. Ереминым, Н.В. Кудрявцевой, И.Х. Макаровой, Я.В. Орловым, Б.И. Пинхасовым, З.К. Пошюна сом, В.Г. Танасевичем, Е.А. Тришкиной, СП. Фортинским, но использование специальных бухгалтерских познаний в расследовании налоговых преступлений и правонарушений в связи с введением НК РФ, на наш взгляд, недостаточно разработано и представляет особый интерес.
Несомненно, работы ученых, исследовавших проблемы использования специальных познаний, заключают в себе результат огромного и самостоятельного развития теоретической мысли и являются весомым вкладом в общее развитие уголовного процесса.
Налоговые правонарушения и преступления совершаются в основном с использованием документов бухгалтерского учета.
Анализ статистических данных позволяет отметить неуклонный рост налоговых преступлений в доле экономических преступлений, несмотря на их очень высокую латентность (см. прил. 2).
Государственный контроль за своевременным, полным и правильным исчислением налогов и сборов и их перечислением, а также выявление, пресечение и расследование налоговых правонарушений и преступлений осуществляется специальными государственными органами Российской Федерай-ции: Государственной налоговой службой; Федеральной службой налоговой полиции; Государственным таможенным комитетом; Министерством внутренних дел; органами государственных внебюджетных фондов.
Основной задачей следственных подразделений федеральных органов налоговой полиции является обеспечение экономической безопасности государства путем быстрого и полного производства расследования по уголовным делам, отнесенным законом к ведению федеральных органов налоговой полиции, привлечение к уголовной ответственности лиц, совершивших преступления. Следователи, должны иметь соответствующую специальную подготовку в области экономики, бухгалтерского учета, но такой подготовки многие сотрудники не имеют
Сотрудники налоговых служб также недостаточно подготовлены, стаж работы на должностях, требующих соответствующего экономического, бухгалтерского образования, едва ли составляет три года.
Налоговая преступность, рассмотренная в первой главе, это вид экономической преступности, совершаемая наиболее изощренными способами с использованием данных бухгалтерского учета, труднодоказуемая, осуществ ляется в 90% (анализ исследованных материалов налоговых проверок прил. 4) людьми подготовленными, высокопрофессиональными, разбирающимися в вопросах бухгалтерского учета, экономики, технологических процессах производства продукции, в вопросах права, имеющих организационно-руководящий опыт.
Кроме того, вопросы доказательства вины налогоплательщика, возложе щ ны на налоговые органы, следовательно, необходима достаточная доказа тельственная база, которую возможно получить лишь с помощью более вы сокого уровня специальной подготовки следственных и проверяющих работ ников государственных служб, чем у налоговых правонарушителей и пре , ступ НИКОВ.
В связи с этим нам представляется необходимым для более быстрого и качественного обеспечения доказательственной базы разработать прядок ис-пользования специальных бухгалтерских познаний и познаний сведущих лиц в расследовании и пресечении налоговых правонарушений и преступлений.
Процессуальная форма использования бухгалтерских познаний в расследовании налоговых преступлений
В процессе раскрытия и расследования налоговых преступлений и правонарушений, в судебном разбирательстве уголовных, арбитражных и гражданских дел нередко возникают вопросы, решение которых требует специальных познаний в области экономического анализа и бухгалтерского учета.
Эти вопросы решаются с помощью сведущих лиц, наделенных в конкретных ситуациях должностными полномочиями.
Специальные познания могут использоваться как в процессуальной, так и в непроцессуальной формах.
Субъектами их использования являются: следователь; лица, произво дящие дознание; начальник следственного отдела; прокурор-криминалист; прокурор в стадии возбуждения уголовного дела и предварительного рассле- дования; специалисты; эксперты; лица, обладающие познаниями в области науки, техники, искусства или ремесла, но не наделенные процессуальными правами эксперта или специалиста; оперативные работники
Процессуальные формы использования специальных познаний различны. Во-первых, это использование следователем своих собственных позна-нии, применяемых непосредственно при обнаружении, фиксации, предварительном изучении, оценке доказательств, решении вопроса об их допустимости и правильной квалификации содеянного, а также определении предмета и пределов доказывания, качественного проведения процессуальных действий, организация взаимодействия со сведущими лицами (специалистами, экспертами) в процессе расследования и раскрытия преступлений. Все это, безусловно, требует применения и собственных познаний следователя в области бухгалтерского учета. Во-вторых, это использование специальных познаний сведущих лиц в рамках Уголовно-процессуального кодекса.
Следователь, обладая профессиональными знаниями и некоторыми специальными познаниями, полученными в процессе обучения в вузе, использует их на различных этапах расследования преступлений.
В следственных действиях используются специальные познания специалиста (ст. 133/1 УПК). Специалист может привлекаться к участию в любом следственном или судебном действии с целью оказания содействия органу дознания, следователю, суду в работе с доказательствами. Специальные познания используются по решению следователя, суда (ст. 78, 133, 288 и др.). Если закон не дает прямого указания, специальные познания используются по собственной инициативе, а также по ходатайству участников уголовного процесса, участники судебного рассмотрения вправе ходатайствовать перед судом об использовании специальных познаний в той или иной форме. Использование специальных познаний при проведении дознания и предварительного следствия может осуществляться по прямому указанию прокурора (ст. 212 УПК).
Использование специальных познаний в формах, не предусмотренных законом, ведет к игнорированию форм, установленных законом, их нарушению. Появляется возможность утраты доказательственного значения важных для дела данных, которые трудно, а порой невозможно восполнить. Поэтому следует признать ошибочными рекомендации привлекать в нарушение норм УПК специалистов к допросам свидетелей, потерпевших, обвиняемых,155 поручать производство экспертизы лицу, участвовавшему в деле в качестве специалиста
Ведущей процессуальной формой использования специальных познаний в судопроизводстве, является судебная экспертиза.
Эксперт (лат.ехреПиз - опытный) - лицо, обладающее специальными познаниями и привлекаемое органами расследования, судом, арбитражем для проведения экспертизы.
Судебная экспертиза - родовое понятие исследований, проводимых в соответствии с уголовно-процессуальным или гражданско-процессуальным законом лицом, обладающим специальными познаниями в науке, технике, искусстве, ремесле в целях установления обстоятельств (фактических данных), имеющих значение для дела157.
Экспертиза назначается в случаях, когда при производстве дознания, предварительного следствия и при судебном разбирательстве необходимы специальные познания в науке, технике, искусстве или ремесле (ст. 78 УПК). Эта форма, во-первых, пригодна для решения специальных вопросов, по которым иные формы вовлечения специальных познаний в уголовном судопроизводстве недостаточны; во-вторых, регламентированы действующим
уголовно-процессуальным законодательством .
