Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Функциональное назначение налоговых отношений .
1.1 Функциональная ориентация налоговых отношений 12
1.2 Стимулирование в налоговой системе 38
1.3 Общая характеристика налоговых отношений в современной России. Стимулирующий аспект 60
Глава 2. Пути совершенствования стимулирующих возможностей налоговых отношений .
2.1 Упорядочение конкретных форм налоговых отношений 83
2.2 Совершенствование налоговых отношений на основе оптимизации налоговых ставок 106
2.3 Стимулирующие возможности конкретных налоговых льгот 130
Заключение 150
Библиографический список 156
Приложения 170
- Функциональная ориентация налоговых отношений
- Общая характеристика налоговых отношений в современной России. Стимулирующий аспект
- Упорядочение конкретных форм налоговых отношений
- Стимулирующие возможности конкретных налоговых льгот
Введение к работе
Радикальная трансформация отношений собственности, характерная для России последнего десятилетия XX века, коренным образом изменила экономические отношения вообще и налоговые, в частности.
В условиях господства государственной собственности на средства производства и его результаты, проблема перераспределения доходов посредством налоговых отношений находилась на периферии внимания отечественной научной мысли, либо отрицалась вообще.
Процесс деэтатизации экономики вызвал к жизни многообразие различных субъектов собственности, доходы которых обособлены от государственных. Последнее обстоятельство обусловило необходимость изъятия части дохода собственников в пользу государства на основе формирующихся налоговых отношений, которые формализуются как налоговая система страны.
В процессе создания налоговой системы России, продолжающемся и поныне, до последнего времени слабо учитывались как экономические интересы субъектов налоговых отношений, так и необходимость их согласования, что привело к недостаточной реализации их стимулирующего ,. потенциала, -. а в некоторых случаях к их дестимулирующему воздействию на экономику.
В связи с этим, в. ряд наиболее актуальных проблем экономической политики выдвинулась проблема упорядочения налоговых отношений, стимулирующих экономическое развитие на основе согласования экономических интересов их субъектов.
Теоретическая разработка отдельных аспектов налоговых отношений в свете согласования экономических интересов, которым до последнего времени не уделялось достаточного внимания, позволяет устранить этот пробел и высказать ряд предложений, реализация которых может
положительно повлиять на хозяйственную практику, что предопределяет актуальность предпринятого исследования.
Степень разработанности проблемы.
Теоретические проблемы налоговых отношений применительно к рыночной экономике на различных этапах ее развития, в силу исторических причин, разрабатывались, в основном, западными учеными, начиная с В.Петти, А.Смита, Д.Рикардо, С.Сисмонди. Изложенные ими принципы налогообложения получили развитие в трудах А.Вагнера, Л.Вальраса, К.Викселя, Дж.Кейнса, Л.Киммеля, П.Леруа-Болье, Э.Линдаля, Д.С.Милля, Ж.Неккера, К.Рау, Э.Сакса, Л.Сэя, А.Шеффле, И.Шумпетера, а также современных экономистов Р.Масгрейва, П.Самуэльсона, А.Лаффера, М.Фридмена, В.Танзи и других. Научно-практические аспекты налоговой политики разрабатывались такими государственными деятелями как, Ж.Боден, И.Зонненфельс, Ф.Рузвельт, М.Сюлли, Л.Эрхард, И.Юсти.
В истории российской науки известны работы Н.Х.Бунге, С.Ю.Витте, И.Х.Озерова, В.Н.Твердохлебова, Н.Тургенева, И.Пересветова, И.Посошкова, Н.П.Яснопольского.
Проблема экономических интересов применительно как к авторитарной, так и к рыночной экономике разработана в трудах Л.И.Абалкина, В.М.Агеева, Л.С.Бляхмана, Б.Я.Гершковича, Г.П.Гришина, Т.И.Заславской, А.Г.Здравомыслова, В.П.Каманкина, В.И.Лившица, В.В.Радаева, Р.В.Рывкиной, И.Ю.Свиридова, С.С.Слепакова, А.А.Чухно, П.Э.Эхина и других.
Развитие теории налогов находит отражение в трудах современных российских ученых, большинство работ которых посвящено проблеме реализации экономических интересов государства. Так, исследуется процесс формирования бюджетных доходов (В.Андрианов, С.Глазьев, В.Пансков, И.Подпорина, А.Федорова), и межбюджетные отношения (А.Игудин, В.Лексин, А.Швецов), анализируются формы налоговых
отношений (Д.Львов, В.Маневич, С.Никитин, А.Сигиневич, И.Фролов) и эффективность бюджетно-налоговой политики (Е.Балацкий, Г.Горский, А.Илларионов, Д.Черник, Н.Шмелев). В то же время отдельные ученые (Е.Егорова, В.Зябриков, Ю.Петров, А.Рагозин) изучают налоговые отношения с точки зрения налогоплательщика, что позволяет увязать объемы налоговых изъятий с процессом реализации экономических интересов хозяйствующего субъекта. Вопросы налогового стимулирования экономики в подавляющем большинстве работ, при этом, в лучшем случае, лишь обозначаются и сопровождаются общим выводом о том, что снижение налогового бремени должно служить расширению налоговой базы.
Анализ источников позволяет заключить, что, несмотря на наличие трудов общетеоретического характера, и работ, посвященных прикладным аспектам теории налогов, проблема согласования и реализации экономических интересов налогоплательщика и государства с целью активизации стимулирующего потенциала налоговых отношений находится в стадии изучения и нуждается в дальнейшей разработке.
Цель и задачи исследования. ••
Цель предпринятого исследования состоит в том, чтобы, в отличие от существующих точек зрения и сложившейся практики, в условиях рыночной трансформации российской экономики представить политико-экономический аспект налоговых отношений между государством и другими экономическими субъектами в качестве отношений, проявляющихся как взаимно и внутренне противоречивые экономические интересы, согласование которых предполагает стимулирование их субъектов, охватывающее все функции налоговых отношений.
В связи с этим, в диссертационной работе решаются следующие взаимосвязанные задачи:
обоснование положения о том, что налоговые отношения, которым объективно присущи фискальная, регулирующая и социальная функции, проявляются посредством взаимно и внутренне противоречивых интересов;
доказательство того, что разрешение указанных противоречий возможно в процессе налогового стимулирования, которое следует рассматривать в качестве интегрирующего начала, охватывающего каждую из функций налоговых отношений, а не в виде их обособленной функции, как полагают некоторые исследователи этой проблемы.
критический анализ сложившихся в современной России налоговых отношений в аспекте реализации их стимулирующего потенциала;
разработка модели, описывающей современные налоговые отношения между хозяйствующими субъектами и государством, позволяющей обосновать предложения по упорядочению номенклатуры применяемых налогов;
выявление степени воздействия ставок налогов на стимулирующие возможности налоговых отношений и выработка предложений размеров ставок, оптимизирующих налоговые изъятия с целью реализации возможностей налогового стимулирования.
критический анализ налоговых льгот, предоставляемых хозяйствующим субъектам, в свете выявления возможностей активизации их стимулирующего потенциала в отношении инвестиций в текущем и долгосрочном периодах.
Объектом диссертационного исследования являются налоговые отношения и экономические интересы их субъектов.
Предметом исследования выступает налоговая система, сложившаяся в Российской Федерации, которая подвергается критической оценке с позиций реализации ее стимулирующего потенциала.
Методологической основой диссертационного исследования явились труды отечественных и зарубежных ученых, разработки и рекомендации экономистов в отношении налоговой политики, законодательные и иные нормативные акты государственных органов власти. Обоснование теоретических положений и аргументация выводов осуществлялись на основании диалектического метода. Реализация поставленных задач потребовала применения таких ; конкретных методов как каузальный, системный, структурный, функциональный, а также специальных приемов экономического анализа: сравнения, группировок, математического моделирования.
Эмпирической базой диссертационной работы являются статистические данные Государственного комитета РФ по статистике, Ставропольского краевого комитета по статистике, материалы периодической печати и диссертационных исследований отечественных ученых, отчеты Государственной налоговой инспекции по городу Пятигорску. Проведенный автором планшетный анализ бухгалтерской отчетности двадцати шести конкретных хозяйствующих субъектов за 1997 отчетный год, позволил оценить как фактический уровень налоговых изъятий в условиях действия современной налоговой системы, так и стимулирующие возможности предлагаемой корректировки отдельных элементов налоговых отношений.
Положения диссертации, выносимые на зашиту.
1. Налоговая система в политико-экономическом аспекте представляет собой систему экономических отношений, в основе которой, в условиях рыночного многообразия форм собственности, лежит перераспределение части дохода собственников.
2. Рассматриваемая в этом качестве система налоговых отношений проявляется в экономических интересах субъектов этих отношений,
которые охватывают все функции налоговой системы - фискальную, регулирующую и социальную, определяя их содержание.
3. Поскольку налоговые отношения проявляются как экономические интересы, а последние реализуются посредством стимулирования, то согласование интересов в рамках системы налоговых отношений должно служить интегрирующим началом реализации каждой из присущих им функций и их совокупности.
4. Современная налоговая политика государства, формирующая налоговую систему, проходящую в России процесс становления, во
. многих случаях игнорирует ,эти соображения, что порождает ряд
г
негативных обстоятельств в сфере производства, бюджетно-финансовой и социальной сфере..
5. Реформирование системы налоговых отношений, проблемы которого обсуждаются на различных уровнях государственных и муниципальных структур, должно учитывать необходимость реализации их стимулирующего потенциала в качестве одного из основополагающих факторов.
6. В связи с этим, в диссертационном исследовании предлагается . ограничение ...номенклатуры •-. взимаемых налогов посредством
исключения налоговых форм, противоречащих процессу согласования интересов субъектов налоговых отношений, а именно - налога на имущество в части активов производственного назначения, а также налогов, взимаемых с выручки от реализации.
7. В результате процесса моделирования налоговых отношений хозяйствующего субъекта и государства, оптимизирующих налоговые изъятия посредством согласования интересов субъектов этих отношений, определены ориентировочные ставки основных налогов,
, способствующие, по мнению автора, целям налогового стимулирования.
8. Предложенная критическая оценка стимулирующего воздействия конкретных налоговых льгот в сложившихся условиях льготирования
инвестиций позволяет сформулировать рекомендации по их совершенствованию, с целью активизации стимулирующего потенциала инвестиционных льгот. 9. Прогнозная оценка результатов воздействия предложенных мер широкого налогового стимулирования свидетельствует о возможном увеличении налоговых поступлений в бюджет, укреплении финансового положения хозяйствующих субъектов и росте их инвестиционного потенциала, способствующего стабилизации и подъему реальной экономики.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке
проблемы совершенствования налоговых отношений на основе
согласования и реализации экономических интересов их субъектов в
процессе рыночной трансформации экономических отношений в России.
Элементы научной новизны, по мнению автора, состоят в
следующем:
в определении налоговых отношений как отношений, проявляющихся в экономических интересах их субъектов, которые являются взаимно и внутренне противоречивыми. При этом, в основе внешних противоречий лежит разнонаправленность интересов обособленных собственников, а внутренняя противоречивость обусловлена противоречием накопления и потребления;
уточнении содержания функций налоговых отношений и выделении стимулирования, потенциально присущего каждой функции, как интегрирующего начала налоговых отношений, которое служит способом согласования и реализации экономических интересов налогоплательщика и государства. Это отличает позицию автора от распространенного утверждения о существовании обособленной, независимой от прочих, стимулирующей функции налоговых отношений;
в связи с изложенным, с позиций институирующей роли экономических интересов в стимулирующей ориентированности налоговых отношений:
обоснована целесообразность отказа от налога на имущество производственного назначения и налогов, взимаемых с выручки от реализации;
осуществлен процесс моделирования налоговых отношений с целью оптимизации налоговых изъятий в расчете на среднестатистического хозяйствующего субъекта с детализацией допустимых ставок отдельных налогов;
осуществлена критическая оценка стимулирующего воздействия основных налоговых льгот в сложившихся условиях льготирования инвестиций и высказаны предложения по их упорядочению;
в аспекте предпринятого подхода к совершенствованию налоговых отношений осуществлена прогнозная оценка возможных увеличений налоговых бюджетных поступлений и укрепления финансового положения хозяйствующих субъектов.
1еоретщеш?е яшёже работ
Теоретическая разработка проблемы налоговых отношений в аспекте согласования и реализации экономических отношений их субъектов призвана расширить научное представление об экономическом механизме налогового стимулирования в транзитивной экономике. Предложенная в работе концепция налогового стимулирования как интегрирующего начала налоговых отношений может способствовать дальнейшему изучению проблемы налоговых отношений и других, связанных с ними, проблем макро и микроэкономического уровней.
Практическая значимость диссертационного исследования. Часть содержащихся в диссертации теоретических положений, может быть использована при формировании и реализации налоговой политики, имеющей целью создание условий экономического развития на основе стимулирования субъектов реальной экономики. Материалы исследования могут также найти применение в учебном процессе при изучении курса «Основы экономической теории» и дисциплин, качающихся различных аспектов налогообложения.
Апробация работы.
Основные положения исследования и его результаты на различных этапах работы представлялись и обсуждались на научно-практической межвузовской конференции "Экономические и социальные проблемы современного этапа развития России" г.Пятигорск, 1997 год, на втором международном конгрессе "Мир на Северном Кавказе через языки, образование и культуру" г.Пятигорск, 1998 год, на региональной научно-практической конференции "Актуальные проблемы социально-экономического и духовного развития Российской Федерации на современном этапе" г.Пятигорск, 1999год, а также в сообщениях автора на заседаниях кафедры экономических дисциплин Пятигорского Государственного лингвистического университета и кафедры учета и финансов Пятигорского филиала Московского Государственного университета коммерции. По теме диссертации опубликовано девять работ общим объемом два печатных листа.
Структура диссертации.
Диссертация состоит из введения, двух глав, каждая их которых содержит три параграфа, заключения, библиографии, приложений на шестнадцати листах.
Функциональная ориентация налоговых отношений
Налоговая система, как совокупность налоговых форм, применяемых в экономике страны, служит проявлением сложившихся налоговых отношений и призвана обеспечить финансовые ресурсы для удовлетворения потребностей общества. В первую очередь, это потребности безопасности - внешней, экономической, социальной. Как известно, система характеризуется логической взаимосвязью ее элементов, интегрирует их свойства, что придает ей качественно более высокую степень организации по сравнению с механической суммой входящих в нее элементов. Социально-экономическая система, в том числе налоговая, может быть рассмотрена как система практических действий и система экономических отношений.
В настоящее время в научной литературе преобладает рассмотрение налоговой системы как системы действий, связанных с обязательным изъятием части ВВП в пользу государства и муниципалитетов. Ограниченность этого подхода состоит в абстрагировании от того обстоятельства, что налоговая система представляет собой одну из подсистем экономических отношений. Между тем, политико-экономический подход требует анализа именно этого аспекта проблемы, что имеет не только теоретическое, но и практическое значение, связывая налоговые отношения с экономическими интересами и стимулированием.
Как известно, экономические отношения охватывают отношения по поводу производства, распределения, обмена и потребления производимых в обществе благ и в рамках определенной экономической системы детерминированы отношениями собственности, сложившимися в обществе в конкретно-исторических условиях. Характерное для современного общества многообразие форм собственности на факторы производства порождает сложную систему отношений между субъектами собственности по поводу присвоения созданного. При этом, в какой бы форме не возникали права собственности (владения, пользования, распоряжения или их совокупности), доход, полученный в результате их реализации принадлежит субъекту собственности, обособленному от государства1.
Налоговые отношения, как известно, складываются в распределительной фазе воспроизводства, воздействуя при этом, посредством прямых и обратных связей, на прочие фазы процесса. Специфика налоговых отношений, в частности, проявляется в том, что государство, в целях формирования общего фонда ресурсов для финансирования мер, создающих условия удовлетворения общественных потребностей и реализации коренных экономических интересов, претендует на часть дохода обособленных собственников. При этом ресурсы, изымаемые в пользу общества, становится собственностью его властных структур в соответствии с их компетенцией, определенной законом. Отношения собственности непосредственно определяют налоговые отношения, что позволяет отнести их к экономическим, сущность которых заключается в перераспределении дохода налогоплательщика, в процессе перехода права собственности на часть этого дохода, к властным институтам общества.
Налоговым отношениям, реализующим этот процесс, присуща сложная многоуровневая структура, обладающая разветвленными пространственно-функциональными взаимосвязями.
В первую очередь, здесь следует выделить отношения между налогоплательщиком и налогооблагающим субъектом, являющиеся основой формирования налоговых доходов общества. Эти отношения определяются различным объемом прав и обязанностей их субъектов и носят характер иерархической подчиненности, обусловливающей направление движения финансовых потоков от налогоплательщика к властным институтам общества.
Поскольку для современного общества характерно наличие властных институтов различного уровня компетенции, в рамках налоговой системы складываются отношения между федеральным центром, регионами и муниципалитетами по поводу аккумулирования ресурсов в соответствующих бюджетах. При этом отношения, обладающие вертикальной структурой взаимосвязей (Федерация - регион -муниципалитет), обусловлены дифференциацией прав собственности каждого из налогооблагающих субъектов на часть финансовых ресурсов одной и той же территории, налогоспособность которой объективно ограничена.
Наличие горизонтальных взаимосвязей властных институтов одного уровня компетенции детерминировано перераспределением финансовых потоков от региона к региону (от муниципалитета к муниципалитету) в процессе налогообложения плательщиков, имеющих обязательства перед каждым из этих налогооблагающих субъектов.
В свою очередь, между самими налогоплательщиками также возникают разветвленные налоговые отношения, характеризующиеся как вертикальными, так и горизонтальными взаимосвязями.
Так, налогооблагающий субъект может вменить в обязанность одному налогоплательщику исполнять функции фискального органа по отношению к другому налогоплательщику, что порождает иерархию их прав и обязанностей в процессе налогообложения. В этом случае, переход права собственности на часть дохода последнего плательщика к властным институтам реализуется посредством первого плательщика, в распоряжении которого временно находятся финансовые ресурсы, составляющие собственность государства.
Кроме того, в процессе экономической деятельности налогоплательщиков между ними складываются отношения по поводу формирования и распределения доходов, подлежащих налогообложению, например, в цепи производитель - потребитель. Эти отношения характеризуются относительным равноправием налогоплательщиков как субъектов собственности.
Таким образом, отнесение налоговых отношений к экономическим, детерминированным отношениями собственности, обусловливает вывод о том, что налоговые отношения, по сути объективны, хотя конкретные формы их реализации определяются субъектами этих отношений, прежде всего - государством.
Общая характеристика налоговых отношений в современной России. Стимулирующий аспект
Процесс трансформации экономических отношений, проходящий в последнее десятилетие в России, обусловил возникновение специфической транзитивной экономики, в рамках которой осуществляется становление соответствующей налоговой системы страны.
Экономические отношения, сложившиеся в дорыночной экономике, основывались на доминировании государственной собственности на условия и результаты производства. Это положение определяло и специфику существовавших налоговых отношений, которые характеризовались тотальным обобществлением ВВП, перераспределяемого через государственный бюджет. Основным источником доходов бюджета являлись платежи государственных и кооперативных предприятий, формировавшие около 90% бюджетных доходов, в которых косвенные налоги превышали 40%, а платежи государственных предприятий из прибыли 30% в то время как прямые налоги с физических лиц обеспечивали около 10% доходов бюджета страны1.
Отметим, что налоги, взимаемые с физических лиц, соответствовали сущности налоговых отношений, обеспечивая перераспределение дохода собственника в пользу государства, в то время как в отношениях государственных предприятий с бюджетом "отсутствовали родовые признаки налоговых отношений: равнонапряженность, нейтральность, справедливость по отношению к плательщикам, имеющим одинаковые экономические характеристики»2. В первую очередь это касалось платежей из прибыли, при взимании которых прямые налоговые отношения с хозяйствующими субъектами были заменены нормируемым распределением прибыли. Государство, реальный собственник средств производства, изымало у принадлежащих ему предприятий, часть дохода в свою пользу и по своему усмотрению. Бесспорное признание приоритета интересов государства над интересами предприятий, препятствовало реализации последних, затрудняя стимулирование эффективности производства, поскольку изъятия из прибыли составляли от 100% (до 1965 года) до 50% (к 1985 году) ее величины1. При этом размеры отчислений дифференцировались для "перераспределения накоплений внутри отраслей сферы материального производства за счет предприятий, в которых уровень накопления превышал плановые потребности" . На практике это означало повышенное изъятие прибыли у наиболее успешных производителей, что порождало противоречия их экономических интересов интересам как государства, так и иных, менее эффективных предприятий.
Другим важнейшим источником доходов бюджета являлся налог с оборота, широко применявшийся в первой половине XX века многими европейскими странами. Очевидным недостатком этого налога было многократное обложение материальных затрат на каждой стадии обращения товара, что и обусловило его замену налогом на добавленную стоимость. В отечественной практике налог с оборота, помимо упомянутого, объективно присущего ему недостатка, характеризовался и другими негативными последствиями, обусловленными особенностями плановой экономики. Взимание налога в оптовом звене торговли с планового, а не фактического оборота, до момента продажи товара конечному потребителю, вело к авансовому обложению еще не признанных обществом затрат, "к формированию в бюджете финансовых ресурсов, которым ...не соответствовал материальный эквивалент в товарной форме."1. Последнее обстоятельство, формально способствуя наполнению доходной части государственного бюджета, по существу являлось инфляционным фактором.
Поскольку налогом с оборота облагались товары народного потребления, создавались льготные условия для производителей средств производства, по сравнению с производителями товаров для населения, порождая противоречие экономических интересов предприятий различных отраслей и препятствуя расширению ассортимента потребительских товаров.
Таким образом, в условиях огосударствленной экономики, отношения между хозяйствующими субъектами и государством по поводу формирования доходов бюджета носили псевдоналоговый характер, поскольку внешняя форма отношений по централизации части ВВП не соответствовала внутреннему содержанию налога - изъятию части дохода собственника.
Переход к рыночной экономике, характеризующейся многосубъектностью и разнообразием форм собственности, при доминирующей роли честной собственности, потребовал создания качественно иных налоговых отношений на основе разграничения собственности хозяйствующих субъектов и государства.
Равное обложение прибыли хозяйствующих субъектов в соответствии с законом устраняет противоречие интересов, рожденное дифференциацией нормативов отчислений из прибыли. В определенной степени, разрешается и противоречие интересов государства и налогоплательщика, поскольку гарантированное законом право хозяйствующего субъекта на часть прибыли, оставшуюся после уплаты налога побуждает предприятия к росту объемов валовой прибыли.
Упорядочение конкретных форм налоговых отношений
Представим экономическую интерпретацию полученной зависимости. Выражение (10) свидетельствует о том, что для современной налоговой системы России характерно многократное обложение одних и тех же налоговых баз. При налогообложении юридических лиц основными налоговыми базами, представляющими собой "...стоимостную., характеристику объекта налогообложения"1, как известно, являются выручка от реализации, добавленная стоимость, затраты на оплату труда и прибыль.
Прибыль, помимо собственно налога на прибыль, облагается в составе добавленной стоимости и выручки. Оплата труда подлежит обложению социальными налогами, а также рядом местных налогов. Кроме того, заработная плата облагается в составе добавленной стоимости и выручки.
Добавленная стоимость, в свою очередь, кроме НДС, облагается при определенных обстоятельствах, акцизом, налогом на реализацию горючесмазочных материалов, а также в составе выручки. Наконец, выручка от реализации является базой исчисления таких налогов, как налог на пользователей автодорог, на содержание объектов социального и культурного назначения, и налог с продаж.
Поскольку формирование указанных баз налогов происходит на основании валового дохода (выручки) плательщика, выделение в полученной зависимости условий налогообложения основных компонентов валового дохода позволяет оценить возникающие взаимосвязи и их влияние на процесс налогового стимулирования.
Так, наличие сомножителей, включающих в себя значения ставок налогов свидетельствует о том, что ни один из компонентов валового дохода плательщика не избегает налогообложения. При этом наиболее противоречивыми связями характеризуется обложение прибыли (R). В самом деле, помимо ставки налога на прибыль (а) и НДС (J3), в множителе при R присутствует величина тс(1-а), означающая, что прибыль, остающаяся в распоряжении плательщика после уплаты налога на прибыль (l-a)R, облагается, тем не менее, по ставке налогов, взимаемых с выручки (тс).
Поскольку рост объемов чистой прибыли в наибольшей степени способствует реализации экономических интересов плательщика, сложившееся положение нельзя признать соответствующим целям налогового стимулирования экономики. Не менее сложные зависимости возникают и при налогообложении затрат хозяйствующих субъектов на оплату труда (L). Сомножитель, формирующий объем налоговых изъятий на основе начисленной заработной платы, включает в себя не только сумму ставок налогов, но и их произведение р(1+А,), что означает, по меньшей мере, двойное налогообложение оплаты труда у производителей- сначала социальными налогами, а затем обложение НДС не только оплаты труда, но и величины социальных налогов. Как и в случае с таким компонентом валового дохода, как прибыль, создавшееся положение ведет к чрезмерному росту изъятий, идущему в разрез с целями налогового стимулирования.
Множитель (1+J3) при значении налогов-факторов (Tf), показывает, что налоги, не зависящие от динамических показателей деятельности предприятия (на имущество, на землю), изымаются у налогоплательщика в большем размере, чем это определено законодательством, поскольку они включаются в базу налога на добавленную стоимость. Очевидно, что здесь, как и в случае с социальными налогами, взимаемыми на базе затрат на оплату труда, происходит мультипликационный рост налоговых обязательств, практически не зависящий от производственных решений плательщика, что исключает для него возможность налогового планирования с целью реализации собственных экономических интересов.
Наконец, сомножитель при сумме материальных затрат, производственных услуг и амортизации (М ) равный тс(1+р) указывает на дополнительные изъятия, определяемые на основании указанных величин, что, по нашему мнению, в корне противоречит цели налогового стимулирования.
В самом деле, часть валового дохода плательщика, равная сумме материальных затрат и услуг направляется на покрытие этих статей издержек и не может быть перераспределена в пользу государства без ущерба для экономических интересов плательщика. Применение налоговых форм, облагающих эти затраты, вызывает рост издержек, что противоречит интересам производителя, а также государства, если последнее имеет целью стимулирование эффективного производства.
Соображение о том, что налогообложение материальных затрат способствует их снижению, не может иметь определяющего значения, поскольку их физический объем обусловлен технологическим процессом и возможности экономии здесь ограничены, в то время как стоимостная оценка материальных затрат определяется, в значительной мере, внешними факторами (ценами поставщиков). Побуждение плательщика к снижению амортизационных отчислений для уменьшения налоговых платежей прямо противоречит цели стимулирования процесса обновления производственных мощностей.
Стимулирующие возможности конкретных налоговых льгот
Согласование экономических интересов налогоплательщика и государства, являющееся объективной основой налогового стимулирования, может, как показано выше, достигаться установлением определенных налоговых форм и ставок, способствующих разрешению противоречий, возникающих вследствие конфликта налоговых баз и в связи с чрезмерными налоговыми изъятиями. В этом случае осуществляется общее стимулирование, в процессе которого не учитывается, в какой мере хозяйственная деятельность конкретного плательщика способствует реализации интересов общества.
Наличие приоритетных целей, определяющих налоговую политику, требует, в дополнение к общему стимулированию, специальной поддержки некоторых видов деятельности, путем создания условий более полной реализации экономических интересов определенных хозяйствующих субъектов, поскольку это соответствует интересам общества. Подобное избирательное стимулирование осуществляется чаще всего посредством налоговых льгот, которыми "...признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков... преимущества..."1.
Сущность налогового стимулирования заключается здесь в понижении налоговых изъятий по сравнению с их общим уровнем, при условии совершения плательщиком действий, способствующих реализации определенных интересов общества.
Совокупность налоговых льгот, которыми пользуются хозяйствующие субъекты, по их целевому назначению может быть разделена на льготы, поощряющие потребление и льготы, способствующие накоплению. Рассмотрим их стимулирующий потенциал. Льготы, стимулирующие потребление, призваны реализовывать, в первую очередь, социальную функцию налогов, посредством согласования экономических интересов хозяйствующих субъектов и интересов государства в отношении финансирования его социальных обязательств. Поощряя социальные расходы налогоплательщика, государство снижает нагрузку на расходную часть бюджета, и приближает источник финансирования к непосредственным получателям средств, избегая излишних административных затрат.
Социальные льготы, предоставляемые предприятиям, например, в форме освобождения от налога прибыли, направляемой на финансирование затрат по содержанию объектов социальной сферы1, по существу представляют собой частичное возмещение непроизводственных затрат налогоплательщика и лишь восстанавливают объем его собственных ресурсов, не влияя на норму прибыли от производственной деятельности. Поэтому реализация экономических интересов хозяйствующих субъектов в этом случае обусловлена, в основном, сохранением квалифицированных работников, что косвенно способствует развитию производства. Таким образом, социальные льготы создают условия реализации социальной функции, слабо способствуя при этом активизации стимулирующего потенциала фискальной и регулирующей функций.
Льготы, поощряющие накопление основного и оборотного капитала, направлены на поддержание воспроизводственного процесса и повышение его эффективности. Они создают более полные условия реализации экономических интересов налогоплательщиков и стратегических интересов государства связанных с экономическим ростом и расширением налоговой базы. При этом временное снижение доходов бюджета порождает противоречие текущих и перспективных интересов государства, которое, отчасти, смягчается тем обстоятельством, что бремя поддержания финансовой стабильности, финансирования социально-значимых производств и осуществления инвестиций перелагается на налогоплательщика, снижая расходы бюджета на эти цели.
В зависимости от налоговых форм, в рамках которых осуществляется льготирование, производственные льготы могут быть объединены в две следующие группы: - льготы, предоставляемые по налогам, отличным от налога на прибыль, - льготы, по налогу на прибыль. Льготы первой группы направлены на увеличение оборотных средств предприятий и создают условия реализации их экономических интересов, расширяя объем ресурсов, которыми располагает плательщик для финансирования воспроизводственного процесса, вне зависимости от эффективности производства или получения прибыли. Такие льготы предоставляются, обычно, предприятиям, деятельность которых носит социально-значимый характер. Так, например, в России предусмотрены льготы по НДС, налогу на имущество, земельному налогу для сельскохозяйственных и иных предприятий, поддержка которых признана государством необходимой . Основным результатом льготирования здесь является высвобождение ресурсов для увеличения оборотных средств предприятий. Поскольку рентабельность плательщиков, применяющих льготы этой группы обычно невысока, реализация их экономических интересов происходит в первую очередь в отношении стабилизации простого воспроизводства и лишь частично, в случае возникновения прибыли, способствуют его расширению.
