Содержание к диссертации
Введение
1 Теоретико-методические основы формирования учетно-аналитических процедур финансового результата сельскохозяйственных предприятий 9
1.1 Роль финансового результата при формировании классификационных признаков доходов и расходов 9
1.2 Учёт и калькулирование себестоимости продукции в целях формирования финансового результата 31
1.3 Теоретические основы анализа прибыли 46
2 Учетно-аналитические процедуры формирования финансового результата сельскохозяйственных предприятий 60
2.1 Аналитические процедуры по структурированию финансового результата сельскохозяйственного предприятия 60
2.2 Формирование и учет финансового результата в подсистеме финансового учета 68
2.3 Формирование и учет финансового результата на основе методов управленческого учета 76
3 Система учетно-аналитических процедур формирования финансового результата сельскохозяйственных предприятий 83
3.1 Измерение и оценка финансового результата на базе переменных расходов 83
3.2 Измерение и оценка финансового результата на базе нормативного метода учета затрат 98
3.3 Совершенствование учета финансового результата в управленческом учете 113
Заключение 122
Список использованных источников 126
Приложения
- Роль финансового результата при формировании классификационных признаков доходов и расходов
- Аналитические процедуры по структурированию финансового результата сельскохозяйственного предприятия
- Измерение и оценка финансового результата на базе переменных расходов
- Совершенствование учета финансового результата в управленческом учете
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях роста числа самостоятельных субъектов хозяйствования, расширения сферы действия рыночных отношений, новых проблем и возможностей, усиливается многоаспектное значение финансовых результатов, формирующихся предприятиями переработки сельскохозяйственной продукции. Прибыль как критерий эффективности воспроизводства и как показатель, имеющий две границы - объем производства сельскохозяйственной продукции и себестоимость - обладает одним важным свойством: она отражает конечный финансовый результат интенсивного и экстенсивного развития сельскохозяйственных производителей. Последнее связано с фактором роста объема производства и естественной экономии от относительного снижения условно-постоянных элементов себестоимости: фонд оплаты труда, амортизация, топливо и энергия, и другие расходы.
Эти условия выдвигают на первый план такие критерии деятельности предприятия, как увеличение прибыли и рост стоимости фирмы, что в свою очередь, актуализирует проблематику управления затратами. Кардинальные изменения и постоянный динамизм во внешней среде предприятия, необходимость своевременной адаптации к этим изменениям обусловливают потребность в комплексном исследовании организационно-методических подходов к учету и анализу финансовых результатов и затрат их формирующих, и к разработке практических рекомендаций по их совершенствованию.
Степень разработанности проблемы. Разработке теоретических и организационно-методических положений учета и анализа финансовых результатов и затрат на производство посвящены исследования отечественных авторов: А.Ф. Аксененко, Е.В. Акчуриной, В.К. Андреева, Ю.А. Бабаева, П.С. Безруких, М.А. Бахрушиной, Е.Ю. Вороновой, Н.Д. Врублевского,
В.Я. Горфинкеля, В.П. Грузинова, И.А. Дымовой, М.А. Ивановой, В.Б. Ивашкевича, В.Э. Керимова, Н.П. Кондракова, М.М. Коростелкина, И.А. Масловой, В.Ф. Палия, Л.В. Поповой, Т.А. Сафоновой, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана.
В разной степени проблема управленческого учета и аудита производственных затрат изучена в работах зарубежных ученых: Р. Адамса, В. Вебера, Дж. Голдвелла, К. Друри, Т. Карлина, М. Карренбауэра, Д. Колдуэла, К. Маркса, Р. Мюллендорфа, Б. Нидлза, Дж. Риса, Дж. Сигела, Ч.Т. Хоргрена, Дж. Шима, Р. Энтони.
В отечественной экономической теории и практике хорошо разработаны отдельные элементы, необходимые для управления финансовыми результатами предприятия. Однако в настоящее время еще недостаточно научно -методических разработок по созданию комплексных систем учетно-аналитических процедур финансового результата на уровне конкретного предприятия, отражающих отраслевую специфику.
Современные требования к организации учетно-аналитической работы, актуальность и недостаточная проработанность отдельных проблем в этой области предопределили выбор темы и обусловили цель и задачи диссертационного исследования.
Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений, методических основ и практических рекомендаций по формированию учетных и аналитических процедур финансового результата для решения важных прикладных задач, направленных на стабилизацию и повышение эффективности деятельности предприятий по переработке сельскохозяйственной продукции.
Реализация поставленной цели исследования потребовала последовательного решения системы взаимосвязанных задач:
исследовать финансово-экономическую сущность формирования финансовых результатов на сельскохозяйственном предприятии, классификацию доходов и расходов, методы учета затрат на производство;
предложить систему учетно-аналитических процедур по структурированию финансового результата сельскохозяйственного предприятия;
исследовать формирование и учет финансовых результатов в подсистемах финансового и управленческого учета;
разработать методические рекомендации по совершенствованию анализа и оценки финансовых результатов на базе современных методов учета затрат;
разработать модель учета финансовых результатов в системе управленческого учета.
Область исследования соответствует п. 1.3 Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов, п. 1.9 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа, п. 1.12 Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика ВАК России.
Объектом исследования диссертационной работы являются показатели, формирующие финансовый результат сельскохозяйственных предприятий, а именно затраты, расходы, себестоимость, финансовый результат.
Предметом исследования является совокупность теоретических и практических учетных и аналитических процедур затрат и формирования финансовых результатов на сельскохозяйственных предприятиях, на примере которых исследовались особенности организации учета и анализа финансовых результатов.
Теоретическую и методологическую основу исследования составляют положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных ученых по учету и анализу затрат на производство, калькулированию себестоимости
продукции и формированию финансовых результатов; законодательные акты и нормативные документы, касающиеся исследуемых вопросов; научно-методическая литература; периодические издания; материалы научных конференций и семинаров.
В ходе исследования использовались общенаучные методы, научные исследования (диалектика, анализ, синтез), специальные приёмы и процедуры учета (счета, двойная запись, оценка, отчетность).
Положения аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученными сравнительно-историческими, диалектико-синтетическими и абстрактно-логическими методами.
Информационной базой диссертационного исследования послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской и управленческой отчетности.
Научная новизна результатов исследования заключается в разработке и обосновании теоретических положений, научно-методических подходов и практических рекомендаций, направленных на формирование учетных и аналитических процедур финансового результата, учитывающих отраслевые особенности и отвечающих современным требованиям международных и национальных учетных стандартов.
Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:
- на основе обобщения различных теоретических взглядов отечественных и зарубежных научных исследований уточнено содержание понятий: издержки, затраты, расходы, себестоимость, прибыль. Теоретически обоснованны классификационные признаки затрат, базирующихся на их экономическом содержании, а также уточнена модель формирования и распределения финансовых результатов, способствующая улучшению контроля по использованию материальных, трудовых и финансовых ресурсов, оптимизации
затрат и повышению эффективности деятельности сельскохозяйственного предприятия (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12);
предложена система показателей анализа финансового результата сельскохозяйственного предприятия, в основе которой лежит принцип систематического и последовательного сбора данных посредством различных методов и приемов в целях эффективного управления сельскохозяйственным производством, ориентированная на достижение текущих и стратегических целей учета затрат и получения прибыли (п. 1.9 паспорта специальности 08.00.12);
на основе отличительных признаков и выявленной взаимосвязи финансового и управленческого учета и анализа определены совокупность научно-методических и организационных аспектов управленческой информационной системы формирования финансовых результатов сельскохозяйственных предприятий (п. 1.12 паспорта специальности 08.00.12);
- разработаны научно-методические рекомендации по организации учета
и анализа затрат и финансовых результатов на сельскохозяйственном
предприятии с использованием системы «директ-костинг» и элементами
нормативного метода, «стандарт-кост», позволяющие совершенствовать учет
финансовых результатов и повысить надёжность учетной информации (п. 1.12
паспорта специальности 08.00.12);
- предложена модель учета финансовых результатов на основе
двухкруговой системы учета, позволяющая формировать информацию для
принятия решений на микро- и макроуровнях управления
сельскохозяйственным предприятием (п. 1.9 паспорта специальности 08.00.12).
Теоретическое значение диссертационного исследования заключается в обобщении современного практического опыта и достижений науки в формировании финансового результата от реализации продукции сельскохозяйственного производства, которые позволят осуществлять дальнейшее развитие существующих теоретических основ и прикладных разработок в области учета и анализа.
Практическая значимость результатов исследования. Выводы, исследования и предложенные научно-методические рекомендации могут быть использованы на сельскохозяйственных предприятиях в качестве методического обеспечения системы учета и анализа финансовых результатов и в качестве консультационных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров. Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием.
Предложенная модель учета и анализа финансовых результатов на основе учетно-аналитических процедур формирования финансового результата используется на ЗАО СК «Отрадинский» и других сельскохозяйственных предприятиях Орловской области.
Апробация и реализация результатов исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на Международной научно-практической конференции «Бухгалтерский учет и налогообложение: теория и практика применения» (г.Орел, 2007г.); «Современная концепция и перспективы формирования учетно-аналитической и налоговой системы на предприятиях реального сектора экономики в условиях глобализации экономических процессов и перехода на международные стандарты финансовой отчетности» (г.Орел, 2008г.).
Публикации. По результатам диссертационного исследования опубликовано 7 научных работ, авторским объемом 9,45 печатных листа, в том числе в изданиях рекомендуемых ВАК России - две.
Объем и структура диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, трёх глав, заключения, списка литературы, включающего 145 наименований. Содержание работы изложено на 138 страницах текста, включает 26 таблиц, 16 рисунков.
Роль финансового результата при формировании классификационных признаков доходов и расходов
Целью предпринимательской, в том числе производственной деятельности, является получение прибыли. Функционирование предприятий и отраслей преследует получение наибольшей прибыли путем производства и реализации востребованных рынком товаров (услуг, работ). Именно так в наибольшей степени удовлетворяются потребности населения.
Для выявления финансового результата необходимо сопоставить выручку с затратами на производство продукции и ее реализацию, т.е. с себестоимостью продукции.
Прибыль, как показатель финансового результата полностью основывается на затратах, издержках и расходах. Исходя из этого вытекают несколько особенностей затрат, как предмета управления представленные на рисунке 1. Первой особенностью затрат как предмета управления выступает их динамизм. Они находятся в постоянном движении, изменении. Так, в рыночных условиях хозяйствования постоянно изменяются цены на приобретаемые сырье и материалы, комплектующие детали и изделия. Обновляется продукция, пересматриваются нормы расхода материальных и трудовых затрат, что отражается на себестоимости продукции и уровне затрат. Поэтому рассмотрение затрат в статике весьма условно и не отражает их уровня в реальной жизни.
Вторая особенность затрат как предмета управления заключается в их многообразии, требующем применения обширного спектра приемов и методов в управлении ими. Многообразие затрат обнаруживается при их классификации, которая позволяет, во-первых, выяснить степень влияния отдельных затрат на экономические результаты деятельности предприятия, во-вторых, оценить возможность воздействия на уровень тех или иных видов затрат и, на конец, относить на изделия только те затраты, которые необходимы для его изготовления и реализации. Не менее важная и сложная задача -правильное отнесение затрат на производственные подразделения и отдельные виды деятельности предприятия.
Третья особенность затрат состоит в трудности их измерения, учета и оценки. Абсолютно точных методов измерения и учета затрат нет.
Четвертая особенность - это сложность и противоречивость влияния затрат на экономический результат.
Чтобы точнее классифицировать затраты, необходимо проанализировать трактовки понятия затрат, издержек и расходов, отечественных и зарубежных авторов. Термины «издержки», «затраты», «расходы» и «себестоимость» в отечественной и зарубежной литературе трактуются по-разному. В ряде случаев понятия «издержки», «затраты», «расходы» являются взаимозаменяемыми, поэтому и в английском языке используются на первый II взгляд как синонимы. Однако эти понятия не тождественны друг другу. Между ними существует разница. Затраты связаны с фактической тратой ресурсов, концепция же исчисления издержек базируется не только на фактической цене, но и на рыночной оценке ресурсов с позиции наиболее эффективного их использования. Расходы же относятся к практике налогообложения [125, с. 174]. Данные понятия используются как в учебной литературе, так и в нормативных документах, в том числе и в налоговом кодексе. Поэтому большое значение приобретает изучение этих понятий, что обеспечивает более полное понятие затрат, расходов и издержек и их влияние на формирование финансовых результатов.
Наиболее обобщающим понятием относящимся как к затратам так и к расходам, являются издержки. Широкое определение этого понятия дал американский экономист Р.Энтони. Под издержками он понимает денежное измерение суммы ресурсов используемых с какой-то целью [145, с.46].
Р.Мюллендорф и М.Карренбауэр определяют издержки как стоимостную оценку товаров и услуг, потреблённых в процессе производства и сбыта. А под затратами они понимают потреблённые ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары и услуги [75, с.20]. Таким образом они приравнивают понятия «издержки» к понятию «затраты» по экономическому смыслу.
Отечественные авторы также описывают издержки через затраты. Так В.Э.Керимов описывает издержки как «...Суммарные затраты предприятия связанные с выполнением определённых операций» [52, с.42].
М.А.Вахрушина даёт понятие издержек как «...Денежные измерения суммы ресурсов используемых, с какой либо целью» [25, с.46].
Экономическая энциклопедия трактует издержки как сумму денежных трат организации в ходе её деятельности, связанная с отказом от альтернативного использования ресурсов [125, с. 174].
Более наглядный анализ, понятия «издержки» приводится в таблице 1.
Такое рассмотрение понятий является традиционным для отечественной учётной практики. В основном понятие «издержки» используют в экономической теории. В зависимости от сферы деятельности организации затраты могут выражаться в форме издержек производства и издержек обращения. Издержки производства - затраты на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг. Издержки обращения - расходы, обусловленные приобретением и сбытом товарно-материальных ценностей [21, с.479]. Употребление же такого термина как «расходы» требует более детального рассмотрения.
В настоящее время понятие «расходы» часто ассоциируют с учётом затрат на производство, себестоимостью продукции. М.А.Вахрушина пытается разграничить термины «затраты» и «расходы». По её мнению затраты - это средства израсходованные на приобретение ресурсов, имеющихся в наличии, и регистрируемые в балансе как активы предприятия, способные принести доход в будущем [25, с.324].
Аналитические процедуры по структурированию финансового результата сельскохозяйственного предприятия
Аналитическая функция является одной из основных составляющих аналитических процедур и реализуется в формировании больших массивов информации о состоянии и движении производственно-финансовых активов организации. Каждое сельскохозяйственное предприятие действует на свой страх и риск, в связи с чем, резко возрастает необходимость систематического анализа различных сторон деятельности с позиций различных целей как организации в целом, так и отдельных подразделений и ее участников. В связи с этим особая роль и место отводятся финансовому и управленческому анализу в системе экономического анализа хозяйственной деятельности организации, содержание которого состоит в использовании информационного ресурса бухгалтерского учета для выработки управленческих решений.
Под «экономическим анализом» понимается научный способ познания сущности экономических явлений и процессов, основанный на их расчленении, на составные части и изучении во всем многообразии связей и зависимостей [131, с.9].
Слово «анализ» (греч. analysis - разложение) в самом общем смысле означает, метод исследования процессов и явлений путем рассмотрения отдельных сторон, свойств, составных частей, элементов анализируемой системы и выявление тенденций, изменений, которые могут в ней произойти. Что касается отдельного вида анализа - экономического анализа, то его характерными особенностями являются:
1) использование системы показателей, всесторонне характеризующих хозяйственную деятельность; 2) изучение причин изменения этих показателей; 3) выявление и измерение взаимосвязи между ними в целях повышения социально-экономической эффективности.
Источниками информации в основном являются учетные и отчетные данные бухгалтерского и других видов учета. Эта информация составляет первую ступень подготовки данных для управленческих решений, вторая ступень - их анализ и оценка.
В контексте используемой информационной базы различают управленческий анализ и финансовый анализ.
Разделение анализа на финансовый и управленческий обусловлено сложившимся на практике разделением системы бухгалтерского учета в масштабе предприятия на финансовый учет и управленческий учет [131, с. 13].
Управленческий анализ использует как данные сводной финансовой отчетности, так и оперативную (внутреннюю) информацию предприятия. Данный вид анализа носит оперативный характер и его результаты, как правило, являются коммерческой тайной. Финансовый анализ производится на основе форм квартальной и годовой сводной финансовой отчетности предприятия: бухгалтерского баланса (форма № 1) и отчета о прибылях и убытках (форма № 2) - за ряд прошлых периодов (кварталов, лет). Финансовый анализ может проводиться как самой компанией, так и внешними пользователями информации, так как этот вид анализа основывается на данных публичной (открытой) отчетности.
Управленческий анализ - изучение механизма достижения максимальной прибыли и повышения эффективности хозяйствования, разработка важнейших вопросов конкурентной политики предприятия и программ его развития на перспективу, обоснование управленческих решений по достижению конкретных производственных целей.
Финансовый анализ - оценка состава и структуры имущества предприятия, интенсивности использования капитала платежеспособности и финансовой устойчивости и использования прибыли, прогнозирование доходов и потоков денежных средств, выявление дивидендной политики осуществляемой руководством предприятия.
На основе схемы представленной Коростелкиным М.М. нами выявлена взаимосвязь управленческого и финансового анализа сельскохозяйственного предприятия представленая на рисунке 11 [61, с.37].
- Взаимосвязь управленческого и финансового анализа
На рисунке зона А это пересечение систем управленческого и финансового анализа, и представляет собой внутрипроизводственный финансовый анализ основанный на данных бухгалтерской отчетности которую сочли возможным опубликовать внутренние пользователи. В рамках внутрипроизводственного финансового анализа ставится цель текущего анализа исполнения бюджетов центрами ответственности, анализа ключевых финансовых показателей, выявления причин отклонений для своевременного их устранения и определения вклада каждого центра ответственности в финансовые результаты организации.
Основная цель внешнего финансового анализа - произвести общую оценку финансового состояния организации как итога ее деятельности за отчетный период. Данный вид анализа во многом субъективен, схематичен, незначителен по числу аналитических показателей; не может быть точен ввиду умышленного искажения бухгалтерской отчетности для сокрытия прибыли и завуалирования механизма ее получения. Однако это положение выправляется аудиторскими проверками.
Результаты управленческого анализа аккумулируются в показателях внешнего анализа, с помощью которых выявляется взаимосвязь факторов, источников интенсификации производства и конечных результатов хозяйственной деятельности.
Таким образом, наблюдается прямая и обратная связь между управленческим и финансовым анализом. Способы построения видов анализа и состав конкретных задач каждого из них организация должна определить самостоятельно исходя из масштаба деятельности, специализации, долгосрочных целей развития.
Экономический анализ в целом и анализ финансовых результатов на предприятии представляют собой объективно необходимый элемент управления производством, в том числе и прибылью.
В процессе экономического анализа, аналитической обработки существует и применяется ряд методик анализа финансовых результатов предприятия. Для совершенствования имеющихся методик, выявления достоинств и недостатков, необходимо произвести их сравнительный анализ. Характерной особенностью метода экономического анализа является использование системы показателей при изучении хозяйственных явлений и процессов.
По нашему мнению, целью анализа финансовых результатов является информирование наиболее полной и своевременной информацией руководство и менеджеров о полученных доходах и понесенных расходах организации, оценки результатов деятельности, принятии и исполнении решений по снижению затрат и максимизации прибыли. Задачей анализа финансовых результатов является раскрытие и изучение причин (факторов) изменения показателей, выявление и измерения взаимосвязи между ними.
Измерение и оценка финансового результата на базе переменных расходов
В настоящее время становится более актуальным получение информации для эффективного управления. В принятии управленческих решений, калькуляции себестоимости продукции, сметном планировании, ценообразовании затраты играют важную роль. Различают две основные системы управленческого учета: систему полного включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), т.е. традиционный учет полной себестоимости, и систему ограниченного - включения затрат в себестоимость по какому-либо признаку получившую название «директ-костинг».
Основная идея западной системы «директ-костинг» - это разделение общих издержек предприятия на постоянные, не зависящие от количества продукции произведенной за единицу времени, и переменные, прямо связанные с количеством продукции, произведенной за единицу времени [43, с.341].
В реальной практической ситуации точное определение постоянных и переменных расходов весьма затруднено. Более того, на различных предприятиях одни и те же статьи расходов могут быть как постоянными, так и переменными. Классификация затрат в учетной практике и их отражение на бухгалтерских счетах обычно основываются на характере и функциональной принадлежности расходов, а не на степени переменности или постоянства. Поэтому для выделения переменных и постоянных элементов бухгалтерские счета, как правило, требуют дополнительного анализа [31].
В отечественной практике неполная производственная себестоимость продукции исчисляется только по переменным и условно-переменным затратам. Российские нормативные акты [98, 111] по бухгалтерскому учету разрешают общехозяйственные расходы относить на себестоимость реализованной продукции, минуя счета затрат на производство.
Рассмотрим, как изменится финансовый результат при калькулировании полной и неполной себестоимости, когда общехозяйственные расходы будут списаны на счет 90 «Продажи».
1. При одинаковых объемах производства и реализации продукции прибыль одна и та же, так как отсутствуют запасы на конец периода;
2. Если объем производства превышает объем реализации, то прибыль, рассчитанная по полной себестоимости выше, чем прибыль, определенная на основе неполной себестоимости. Это связано с тем, что запасы на конец периода рассчитываются в одном случае по переменным издержкам, а в другом случае - по полным издержкам;
3. Если объем реализации будет выше объема производства, то прибыль, рассчитанная по неполной себестоимости, будет больше, чем прибыль, рассчитанная по полной себестоимости. В этом случае запасы уменьшаются и величина постоянных расходов, включаемых в оценку запасов на начало периода, будет больше величины, которая вычиталась при корректировке оценки запасов на конец периода;
4. Когда объем продаж уменьшается, при калькулировании, по переменным затратам прибыль также уменьшается, а при увеличении объема продаж прибыль увеличивается. Это объясняется тем, что объем продаж - это единственный фактор, влияющий на изменение прибыли при условии, что цена реализации и структура затрат неизменны.
Для разных целей возможно использование различных методов калькулирования. Наряду с использованием калькулирования с полным распределением затрат для целей внешней отчетности, возможно применение и калькулирования по переменным затратам для принятия управленческих решений. Калькулирование по переменным затратам нивелирует влияние на прибыль изменений запасов. Деление расходов на постоянные и переменные позволяет получить информацию о расходах будущего периода, когда при принятии решений изменяются только переменные, а постоянные расходы остаются неизменными в течение краткосрочного периода. Например, если речь идет об определении ассортимента продукции, обосновании выпуска новых видов продукции, оптимизации объемов продаж.
Модель калькулирования по неполной себестоимости приближает российскую практику учета к системе учета затрат и калькулирования себестоимости «директ-костинг», применяемой за рубежом. В.Б. Ивашкевич отмечает, что система «директ-костинг» применяется в нескольких вариантах [43, с.347]. Калькулирование только по прямым (основным) затратам предполагает классический «директ-костинг». При втором варианте калькулирование осуществляется по переменным затратам, которые включают в себя прямые расходы и переменные косвенные расходы независимо от места их возникновения. Таким образом, данный вариант предполагает, что в неполную себестоимость следует включить переменные общепроизводственные, общехозяйственные и коммерческие расходы. Существует и вариант учета затрат в зависимости от загрузки производственных мощностей, предполагающий, что в калькуляцию включаются все переменные расходы и часть постоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственных мощностей.
Общее состоит в том, что калькулируется не полная, а частичная себестоимость.
Рассмотрим вариант калькулирования неполной себестоимости по переменным издержкам согласно второму варианту, используя данные сахарных комбинатов за сентябрь 2007 года. При этом возникает проблема разделения затрат на постоянные и переменные. В отрасли применяется два основных метода: аналитический и статистический. При аналитическом методе все затраты предприятия исходя из опыта прошлых лет, вначале постатейно подразделяют на постоянные, полностью переменные и частично переменные. Затем на основе анализа соотношения затрат и результатов предыдущих отчетных периодов по каждой статье частично переменных расходов исчисляется удельный вес переменной части. Таким образом, осуществляют деление полупеременных расходов на постоянную и переменную части.
Основными статистическими методами дифференциации общей суммы затрат на постоянные и переменные являются метод мини-макси, графический метод, метод наименьших квадратов. Воспользуемся методом наименьших квадратов для разделения смешанных затрат, так как он дает наиболее точные результаты. К таким затратам в сельскохозяйственных предприятиях относят заработную плату с ЕСН общезаводского, цехового персонала и работников отдела продаж (Приложение В). Остальные расходы этих комплексных статей являются постоянными.
Согласно расчетам оплата труда цехового персонала с ЕСН за сентябрь 2007г. распределится следующим образом:
Затраты, связанные с производством продукции (прямые затраты) являются переменными, кроме амортизации оборудования. Для удобства калькулирования лучше предусмотреть в бухгалтерском учете специальные субсчета: 20/1 и 20/2 - для учета соответственно, переменных и постоянных затрат основного производства, 25/1 и 25/2 - для учета, соответственно, переменных и постоянных общецеховых затрат, 26/1 и 26/2 - для учета переменных и постоянных общезаводских расходов, соответственно, и 44/1 и 44/2 - для учета, соответственно, переменных и постоянных коммерческих расходов.
Совершенствование учета финансового результата в управленческом учете
Формирование полноценной системы управленческого учета на предприятии происходит поэтапно. Учетная информация на каждом из этих этапов должна быть соответствующим образом подготовлена и интерпретирована, чтобы итоговые формы внутренней отчетности обеспечивали разные уровни управления информацией, существенной для принятия решений.
Ключевым методическим вопросом организации управленческого учета является выбор метода (или сочетания методов), позволяющего получать системную информацию о хозяйственных процессах, затратах и результатах деятельности организации в целом, либо в разрезе отдельных видов деятельности, структурных подразделений и пр.
Круг вопросов, связанных с процедурной стороной организации управленческого учета, ряд ученых (В.Б. Ивашкевич, В.Ф. Палий, Н.Д. Врублевский) связывают с разработкой плана счетов управленческого учета, первичных документов, отчетных форм для различных целей и уровней управления, системы документооборота и информационных потоков, вариантов распределения накладных расходов и калькуляции себестоимости продукции.
В системе бухгалтерского учета все перечисленные вопросы регламентируются в первую очередь нормативными документами. Предприятия на основе установленных общих правил самостоятельно могут, например, формировать рабочий план счетов, выбирать вариант распределения косвенных расходов, прописывать систему документооборота. Все это представляет отдельные элементы учетной политики предприятия, которая формируется исходя из требований и допущений, закрепленных в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации».
Выбор методов и требований к организации управленческого учета, в отличие от финансового учета, не регламентируется нормативными актами. Он ведется по правилам, установленным самой организацией с учетом специфики ее деятельности и запросам пользователей. Если ценность такого учета для предприятия выше, чем ценность данных финансовой отчетности, то к вопросу постановки и организации этого учета необходимо подходить не менее серьезно. В этом случае вся совокупность вопросов, связанных с ведением управленческого учета в организации регулируется только на уровне предприятия. При отсутствии системы нормативного регулирования, единственным регулирующим документом становится положение об учетной политике.
Тогда вся принятая совокупность способов ведения управленческого учета (по аналогии с бухгалтерским учетом) должна быть урегулирована в учетной политике. В отличие от бухгалтерской, формирование управленческой учетной политики, должно происходить с участием не только бухгалтерии, но и иных подразделений организации. Это связано с тем, что отдельные виды деятельности (процессы) в организации имеют индивидуальные условия формирования затрат, связаны с выполнением различных действий и принятием различных управленческих решений, что обуславливает различные требования к внутренней информации для разных подразделений.
В целом в управленческой учетной политике должны найти отражение все вопросы, связанные с построением и организацией комплексной системы учета на предприятии, охватывающие все виды деятельности и процессы в организации. Конечная информация необходима для принятия решений по всем процессам, функциям и ресурсам, задействованным в хозяйственной деятельности.
В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» [111], расходы по обычным видам деятельности формируются по следующим элементам: материальные затраты, затраты па оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты. Для учета каждого элемента, как и в международной практике, теперь появилась возможность вести отдельный счет бухгалтерского учета.
Для обеспечения взаимосвязи данных бухгалтерского и управленческого учета в разделе III действующего Плана счетов предлагаем открыть счета, с разделением их на постоянные и переменные, 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты». Учтенные по вышеуказанным элементам расходы ежемесячно списывают в дебет отражающего счета 37 «Отражение общих затрат». Собранные на этом счете суммы распределяют между калькуляционными счетами и относят в дебет бухгалтерских счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу».
Двухкруговая система учета фактических затрат широко используется на крупных и средних фирмах, где необходимость детализированного, дифференцированного и обособленного от финансовой бухгалтерии управленческого учета ощущается особенно остро.
При двухкруговой системе каждый вид учета имеет самостоятельный план счетов или в общем плане предприятия выделяются обособленные счета для управленческого учета, а все остальные используются в финансовой бухгалтерии. Финансовый и управленческий учет могут вестись независимо друг от друга и иметь разные итоговые данные по затратам и результатам деятельности.
Для согласования данных обоих видов учета при двухкруговой системе используют переходные и зеркальные счета.
Переходные счета предназначены для переноса важной для управленческого учета информации из финансовой бухгалтерии в управленческую и наоборот. Примером могут служить счета «Учет издержек и доходов», «Издержки производства продукции, работ, услуг», «Издержки производства по центрам ответственности», «Расходы отчетного периода», «Перераспределение расходов», «Перераспределение доходов».
На счетах учета издержек и доходов производится перегруппировка расходов и доходов, отражаемых в финансовой бухгалтерии в соответствии с потребностями управленческого учета. В результате получают обобщенную и детализированную информацию о затратах в калькуляционном разрезе или по другим структурным единицам и параметрам, необходимым для управления.
На счетах издержек производства по видам изделий, работ и услуг группируют и детализируют затраты на изготовление или выпуск продукции в разрезе носителей издержек и калькуляционных статей с выделением в необходимых случаях нормативных расходов и отклонений от норм. Аналогичную группировку можно провести и по центрам ответственности.
Счет «Расходы отчетного периода» объединяет главным образом постоянные расходы предприятия, относимые в уменьшение маржинальной прибыли того отчетного периода, в котором они возникли. В большинстве случаев эти затраты распределяют по местам возникновения.
Похожие диссертации на Учетные и аналитические процедуры формирования финансового результата на предприятиях по переработке сельскохозяйственной продукции
