Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы организации системы учетно-контрольного обеспечения на молокоперерабатывающих госпредприятиях АПК 11
1.1. Молокоперерабатывающая промышленность АПК РФ как объект управленческого учета 11
1.2. Теоретические аспекты управленческого учета и внутреннего контроля производственной деятельности 22
1.3. Объекты управленческого учета затрат на производство молочной продукции 45
Глава 2. Методика учета затрат на производство и внутреннего контроля в молочной промышленности АПК 67
2.1. Особенности производства молочной продукции Волгоградской области 67
2.2. Организация учета затрат и калькулирование себестоимости молочной продукции 76
2.3. Организация внутреннего контроля производственных затрат 85
Глава 3. Организация системы учетно-контрольного обеспечения управления затратами 91
3.1. Моделирование системы учетно-контрольного обеспечения управления производственными затратами по центрам ответственности 91
3.2. Бюджетирование как элемент системы контроля и управления себестоимостью продукции 104
3.3.Управленческая отчетность системы контроля по бизнес-процессам молокоперерабатывающих предприятий 115
3.4. Организация системы учета затрат на качество при формировании себестоимости молочной продукции 124
Заключение 138
Список использованной литературы 146
Приложения 159
- Теоретические аспекты управленческого учета и внутреннего контроля производственной деятельности
- Организация учета затрат и калькулирование себестоимости молочной продукции
- Бюджетирование как элемент системы контроля и управления себестоимостью продукции
- Организация системы учета затрат на качество при формировании себестоимости молочной продукции
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Учетно-контрольное обеспечение управления производственными затратами по структурным сегментам является средством координации многих видов деятельности молокоперерабатывающих предприятий.
Организация системы учетно-контрольного обеспечения управления затратами по сегментам деятельности, бизнес-процессам представляет собой подход к учету и контролю исполнения показателей с использованием концепции калькулирования по видам деятельности.
Актуальность диссертационного исследования обоснована необходимостью организации системы учета и контроля исполнения производственных планов, в управлении процессом производства на предприятиях молокоперера-батывающей промышленности, а соответственно синхронное отражение хозяйственных операций по переработке молока и производству молокопродуктов в контексте выделения основных центров ответственности предприятия, с аккумулированием информации на счетах бухгалтерского учета. Использование контрольно-аналитических принципов в управленческом учете будет способствовать более эффективному использованию информационных потоков в бухгалтерской и управленческой среде.
В настоящее время практически отсутствует комплексное изложение вопросов, связанных с совершенствованием учетно-контрольной системы управления затратами попроцессной деятельности молокоперерабатывающих предприятий.
Степень научной разработанности проблемы. Необходимость внедрения в деятельность перерабатывающего предприятия и активного использования систем учетно-контрольного обеспечения управления затратами на производство молочной продукции вызвала интерес к этой проблеме со стороны ученых, руководителей, специалистов, которые непосредственно связаны с промышленным производством, обладающим сложным технологическим процессом, обуславливающим необходимость в контроле, учетно-аналитическом обеспечении производственной деятельности.
Вопросы организации производственного учета, взаимодействия управления, информации и учета исследованы в работах ведущих отечественных экономистов: Басманова И.А., Безруких П.С, Белобородовой В.А., Врублевского Н.Д., Гетьмана В.Г., Гильде Э.К., Додонова А.А., Жербака М.Х., Иванова Н.Н, Ивашкевича В.Б., Ларионова А.Д., Маргулиса А.Ш., Мельник М.В., Но-виченко П.П., Палий В.Ф., Плотникова B.C., Стоцкого В.И., Стукова С.А., Чу-маченко Н.Г., Хоружий Л.И., Шеремета А.Д. и др.
Процессы и тенденции, характеризующие развитие производственного учета, также изучаются и анализируются в научных трудах зарубежных ученых Ван Хорн. Дж. К., Долан Э. Дж., Друри К., Оулера Л., Райта Д., Энтони Р. и др. Зарубежный опыт может стать отправной точкой формирования и успешного внедрения производственного учета, повышающего эффективность работы перерабатывающих предприятий.
Однако, концептуальные вопросы, касающиеся принципов, функций производственного учета и контроля, некоторые аспекты разработки и внедрения
системы учетно-контрольного обеспечения управления затратами на производство остаются дискуссионными. Необходимы уточнение и развитие как теоретических положений, связанных с объектами и функциями учета, так и методики учетно-контрольного обеспечения производственной деятельности перерабатывающих предприятий.
Разработанные в диссертации положения по производственному учету для перерабатывающих предприятий и построению системы учетно-контрольного обеспечения управления затратами основываются на синтезе методологических подходов и теоретических решений, предложенных этими исследователями.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования являются обобщение теоретических положений и разработка методических рекомендаций по организации учетно-контрольного обеспечения управления производственными затратами на молокоперерабатывающих предприятиях.
Реализация поставленной цели исследования обусловила необходимость последовательного решения следующих задач:
обобщить теоретические положения по бухгалтерскому учету и внутреннему контролю затрат на производство молочной продукции;
исследовать современное состояние молокопроизводства и оценить учетную систему молокоперерабатывающих организаций;
установить технологические особенности, переделы, операции производственного процесса и бизнес-процессы молокоперерабатывающего предприятия с целью анализа специфики ведения учета затрат на производство; выделить внутри них объекты учета для обеспечения принятия управленческих решений;
критически оценить действующую систему счетов производственных затрат и предложить модель учетно-контрольного обеспечения управления производственным процессом по центрам ответственности;
разработать методику формирования бюджетов по местам возникновения затрат и центрам ответственности молокоперерабатывающих предприятий;
проанализировать затраты, связанные с качеством молочной продукции, и предложить их группировку для целей бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
сформулировать предложения по совершенствованию форм внутренней отчетности о производственных затратах и выходе продукции в молокоперерабатывающих предприятиях.
Область исследования соответствует требованию паспорта специальностей ВАК 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика: 1.7. Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей, 1.11 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования диссертации является совокупность методологических и методических приемов организации систем учетно-контрольного обеспечения управления производственными затратами на молокоперерабатывающих предприятиях.
Объектом исследования являются система управленческого учета и внутреннего контроля предприятий молокоперерабатывающей промышленности Волгоградской области.
Методология и методика исследования. Методологическую и теоретическую основу исследования составили фундаментальные концепции и гипотезы, представленные в классических и современных трудах теоретиков управления и учета; программы и разработки государственных органов власти и управления АПК, директивные и нормативные документы Президента и Правительства РФ.
Методика исследования базируется на диалектическом методе познания предмета исследования, предполагающего изучение системы отраслевого управленческого учета в его развитии. В процессе исследования использовались данные первичного, аналитического и синтетического учета, финансовой и статистической отчетности.
В диссертации широко применяется абстрактно-логический, экономико-статистический и монографический методы исследования, группировки, систематизации теоретического и практического материала. В качестве частных приемов экономических разработок при решении поставленных задач использовался также метод регрессионного анализа.
Информационная база исследования. В качестве информационной базы исследования использованы законодательные акты РФ, нормативные и правовые акты исполнительной власти регионов и другие документы, регламентирующие процесс организации и ведения бухгалтерского учета.
В процессе исследования также использовались статистические и аналитические материалы Госкомстата РФ, отраслевых и научно-исследовательских институтов, оперативные данные, документы и отчетность предприятий перерабатывающей промышленности агропромышленного комплекса Волгоградской области.
Научная новизна исследования. Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке методических рекомендаций по формированию и эффективному использованию системы учетно-контрольного обеспечения управления затратами производства, учитывающих специфику бизнес-процессов предприятий молокоперерабатывающей промышленности в целях повышения эффективности их финансово-хозяйственной деятельности.
В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
- определены современные тенденции функционирования молокопродук-
тового подкомплекса АПК, его организационно - технологические особенности
и приоритетные направления развития системы учета и контроля производст
венных затрат в молокоперерабатывающих организациях;
- дополнены объекты учета затрат молокоперерабатывающих предпри
ятий, учитывающие специфику технологического процесса, в виде: технологи
ческих стадий, операций бухгалтерского учета, производственных подразделе
ний, групп готовой продукции (ее типов, видов, ассортиментным позициям, ка
честву и видам сырья), что позволяет существенно повысить эффективность
управления бизнес - процессами;
- разработана система аналитических счетов по видам производственных
полуфабрикатов молокоперерабатывающих предприятий (направление произ
водства, вид производства, учетные группы, типы полуфабрикатов), и по ассор
тименту готовой продукции (шифр группы продукции, тип продукции, вид, ас
сортиментное наименование) детализирующая и повышающая аналитичность
расчета себестоимости молочных продуктов;
предложена модель учетно-контрольного обеспечения управления производственными затратами для молокоперерабатывающих предприятий по выделенным центрам ответственности и бизнес-процессам, что повышает уровень информационного обмена и эффективности принятия управленческих решений;
разработана методика формирования бюджетов структурных бизнес-единиц молокоперерабатывающего предприятия на основе предложены объектов учета, повышающая степень контроля за процессом производства;
- систематизированы затраты на качество молочной продукции по центрам ответственности, группам полуфабрикатов и готовой продукции, учитывающие особенности технологии производства и позволяющие повысить уровень управления качеством продукции;
- разработаны и усовершенствованы формы внутренней структурирован
ной по центрам ответственности управленческой отчетности по учету качества,
обеспечивающие более полное отражение учетной информации по выходу го
товой продукции, по статьям затрат и объектам учета.
Практическая значимость результатов исследования. Практическая значимость результатов, полученных в ходе проведенного исследования, заключается в том, что предлагаемые решения по организации аналитического учета затрат на производство продукции повысят уровень управления бизнес процессами молокоперерабатывающих предприятий и оперативность принятия управленческих решений.
Апробация и практическая реализация результатов исследования.
Основные положения диссертации обсуждены и получили апробацию в тезисах, статьях и выступлениях на международных, региональных и внутриву-зовских научных и научно-практических конференциях, проходивших в 2008-2011гг.
Разработанные в диссертации методы и практические рекомендации по построению учетно-контрольной системы, по организации системы аналитического учета затрат приняты к внедрению на молокоперерабатывающем предприятии ОАО «Маслодельно-сыродельный комбинат Михайловский», ОАО «Еланский Маслосыркомбинат» Еланского района Волгоградской области, ОАО «Юнимилк» (филиал г. Волгоград). Научные результаты по организации системы управленческого учета и контроля попроцессной деятельности используются в учебном процессе по дисциплинам «Бухгалтерский управленческий учет», «Анализ финансовой отчетности», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в производствах АПК» Волгоградской государственной сельскохозяйственной академии.
Публикации результатов. Наиболее существенные положения, выводы и рекомендации, содержащиеся в исследовании нашли свое отражение в 6 публи-
кациях общим объемом - 2,4 п.л., из них авторских - 1,7 п.л., в том числе 3 статьи в рецензируемых научных изданиях из перечня рекомендованных ВАК Минобразования РФ общим объемом - 1,9 п.л., из них авторских - 1,2 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и изложена на 159 страницах. В состав диссертации входит 28 таблиц, 22 рисунка и 23 приложения. Список литературы включает 242 наименования.
Теоретические аспекты управленческого учета и внутреннего контроля производственной деятельности
Проанализировав комплекс проблем, влияющих на спад производства и потребления продукции молокоперерабатывающей промышленности России, мы на основе обобщения экономической литературы определили группу факторов, влияющих на эффективность производства молока и молочной продукции (рис. 3).
Нашей задачей является поиск методов и форм управления, внедрение системы управленческого учета и внутреннего контроля, обосновании выбора глобальных направлений повышения эффективности работы предприятий молокоперерабатывающего подкомплекса, интегрировании новейших технологических разработок в производственный и учетный процесс, а также повышение эффективности деятельности отраслей агропромышленного комплекса, занимающихся производством молока для перерабатывающей промышленности.
В условиях экономического кризиса требуется управленческий учет иного качества. Прежде всего, он должен ориентироваться не столько на внешних пользователей информации, сколько на удовлетворение потребностей аппарата управления организации. С этой целью необходимо усилить информационные функции учета, организовывать аналитический учет, исходя из нужд управления и пользователей.
При этом возникает потребность в соизмерении затрат на производство продукции переработки молока и полученного эффекта от ее продажи, формирование себестоимости молокопродуктов по центрам затрат и центрам ответственности, эффективность использования ресурсов организации есть определяющая функция системы управления.
В современных условиях хозяйствования при ориентации на будущее развитие перерабатывающих предприятий АПК существенно меняется отношение к управленческому учету. Этому способствует усиление конкуренции на рынке сбыта молока и молокопродуктов, развитие автоматизации производственных процессов, использование вычислительной техники для управления и автоматизации учетных работ, хозяйственная и финансовая самостоятельность предприятия, включающая полное самофинансирование, выработку финансовой стратегии, политику ценообразования [1;5;15].
Оптимальная организация производственно-хозяйственной деятельности предприятий базируется на процессе сбора и обработки данных о функционировании всех его подразделений. Основным источником такой информации является учет затрат на производство продукции [40;41].
В системе экономических отношений повышается направленность на выявление конечных результатов производства, на экономное и эффективное использование производственных и финансовых ресурсов, что требует полнее изучать технико-экономическую характеристику процессов производства продукции переработки молока. Важно определить основные тенденции в развитии системы управленческого учета и внутреннего контроля и использовать теоретические основы для организации системы учетно-контрольного обеспечения управления производственными затратами на молокоперерабатывающих предприятиях АПК.
В зарубежной и отечественной экономической литературе пока еще не сформировался единый взгляд на проблемы функционирования системы управленческого учета.
Представляют интерес, по нашему мнению, работы Д. Райта [232], Л. Оулера [226], А. Белкау [217] и др.
Д. Райт пишет, что «...учет производственных затрат является процессом подготовки бюджетов и смет, расчета нормативных затрат и учета фактических расходов по различным операциям, стадиям производства, видам деятельности или продукции с дальнейшим анализом возможных изменений, прибыльности предприятия и эффективности использования его ресурсов».
Похожее определение дает и Л. Оулер, уточняя лишь, «... что учет производственных затрат является неотъемлемой частью управленческого учета и реализует вышеперечисленные процессы».
Р. Энтони определил учет производственных затрат, как учет обеспечивающий «...получение исчерпывающей информации, необходимой для того, чтобы управлять предприятием...и оценивать его деятельность путем выведения финансовых результатов», то есть рассматривается с управленческим направлением» [208].
Дискуссионными являются мнения по поводу этапов эволюции системы управленческого учета.
Т. Джонсон и Р. Каштан, связывая появление управленческого учета и внутрифирменных, правовых и экономических отношений, выделяют следующие этапы его развития:
1. Середина XIX века — расширение границ коммерческой деятельности, требующее составление перспективных планов и исчисления себестоимости.
2. 1860-1875 гг. XIX века — возникновение двух параллельных и взаимодополняющих систем финансового и управленческого учета.
3. Последняя четверть ХЕХ века — Томпсоном создана система производственного нормирования, широкое распространение получили оценочные величины, возникла необходимость учета и управления себестоимостью продукции [186].
С дальнейшим развитием производства и усложнением продукции встала проблема сокращения трудозатрат на учет и повышения эффективности контроля. Решению этой проблемы во многом способствовали статистические методы контроля. Повышение сложности изделий привело к увеличению числа учитываемых свойств - проверке подвергались функциональные способности изделия. Таким образом, учет затрат стал рассматриваться как основная часть управленческого учета [196].
Огромное значение в развитии концепции учета и управления затратами имеют работы В. Шухарта, в которых автор описывает понятие цикла непрерывных технологических изменений на основании статистического контроля. Работы Шухарта получили широкое распространение благодаря Э. Демингу и его циклу PDCA (Plan - Do - Check - Act) - Планировать - Выполнять — Контролировать — Действовать.
А. Фейгенбаум, предложил вести управление не конечных результатов производства, а каждого этапа создания изделия. Это позволяло не ограничиваться констатацией брака, а выявить и проанализировать причины его возникновения и разработать меры по стабилизации уровня качества. Таким образом, Фейгенбаум фактически совершил переход от концепции контроля к концепции управления качеством.
В России бухгалтерский учет для управления впервые был рассмотрен в конце XIX века в работах Э.Фельдгаузена, позже — М.А. Блатова, И.Р. Николаева, по мнению которых учет должен представлять только ту информацию, которая может быть использована в управлении и повлиять на процесс принятия управленческих решений [192].
Развитие управленческого учета в России (1950-1970-е годы) носило чисто научный характер, в связи с тем, что во второй половине XX века система практического бухгалтерского учета была сформирована в условиях командно-рыночной экономики, при которой руководство деятельностью предприятия осуществлялось вышестоящими органами управления.
Нами выделены этапы развития теории управленческого учета и контроля за затратами на производство молочной продукции, затрат на его обеспечение и их эволюции, отражающей динамику механизмов, целей и периодичности учета; отношения с потребителями, функционирования систем мотивации и обучения (приложение 4).
С. Кларк в своих работах отмечает, что учет производственных затрат должен представлять собой «...исследование и трансформацию, согласно принятой модели учетных данных о затратах и результатах прошлой, настоящей и будущей хозяйственной деятельности в целях эффективного управления» [219].
К. Друри в своей работе делает акцент на то, что «...в системе производственного учета определяются производственные затраты для оценки стоимости материально-производственных запасов, что отвечает требованиям внешней отчетности» [71;72].
Организация учета затрат и калькулирование себестоимости молочной продукции
В условиях перехода к рыночной экономике себестоимость продукции является важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности организации.
Под себестоимостью продукции понимают выражение в денежной форме затраты на её производство и реализацию. Управление себестоимостью продукции организации представляет собой планомерный процесс формирования затрат на производство всей продукции и себестоимости отдельных изделий, контроль за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции, выявление резервов её снижения. Основными элементами системы управления себестоимостью продукции являются прогнозирование и планирование, нормирование затрат, учёт и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью.
Задачами учета производственных затрат и выхода продукции ОАО «МСК «Михайловский» являются:
- учёт объёма, ассортимента и качества произведённой продукции, выполненных работ и оказанных услуг и контроль за выполнением плана по этим показателям;
- учёт фактических затрат на производство продукции и контроль за использованием сырья, материальных, трудовых и других ресурсов, за соблюдением установленных смет расходов по обслуживанию производства и управлению;
- калькулирование себестоимости продукции и контроль за выполнением плана по себестоимости;
- выявление результатов деятельности структурных подразделений организации по снижению себестоимости продукции;
- выявление резервов снижения себестоимости продукции.
Учёт затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции на предприятии не выделен в системе управленческого учёта.
Для МСК «Михайловский» учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции является составной частью общей единой системы бухгалтерского учёта.
Организация первичного учета затрат и выхода продукции молокозавода ведется следующим образом. В цехах и производствах ОАО МСК «Михайловский» ведется количественный учёт поступления сырья и материалов, выработки продукции и её отпуска. Ежедневно по данным первичных документов о движении сырья (молока), материалов, тары и готовой продукции старший мастер составляет рапорт о переработке сырья и выработке молочной продукции.
Рапорт составляется за день (смену) по каждому цеху (участку), в отдельности на основании данных о поступлении сырья, о выработке и сдаче на склад реализации готовой продукции приходных и расходных первичных документов.
Рапорт на расход сырья и выработку молочной продукции после проверки технологами, экономистами и другими должностными лицами результатов работы цеха за смену сдается в бухгалтерию предприятия, бухгалтерия предприятия на основании рапортов ведет накопительные ведомости расхода сырья на выработку продукции за месяц.
В накопительной ведомости фактический расход молока отражается в физическом весе и в пересчете на базисную жирность. Для сопоставления фактического расхода с нормативным в ведомости имеются графы: «Расход по нормам» и «отклонения от норм: экономия (-), перерасход (+). При составлении отчетных калькуляций себестоимости готовой продукции данные накопительных ведомостей используются для определения затрат на производство по статье «Сырье и основные материалы» в денежном выражении. Отчетные калькуляции на каждый вид продукции составляются не реже одного раза в квартал.
Организация синтетического и аналитического учета затрат и выхода продукции. Для организации бухгалтерского учета производственных затрат на производство продукции применяют счета: 20 «основное производство», 23 «Вспомогательное производство», собирательно-распределительные счета:25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве». По дебету указанных счетов учитываются расходы, а по кредиту — их списание.
По окончании месяца затраты на вспомогательное производство списываются на счет 20 «Основное производство». Расходы по 97 счету закрываются на счета 25 и 26. По окончании месяца учтенные затраты на счетах 25 , 23 списываются на Дебет счета 20 «Основное производство». Эти счета на конец месяца сальдо не имеют. Затраты накопленные на счете 26 и счете 44 «Расходы на продажу» закрывают на счет 90 «Продажи». Этот счет так же не имеет сальдо на конец месяца. Затраты по счету 20 закрываются на счет 43 «Готовая продукция».
Учет готовой продукции введется по плановой себестоимости с применением счета 40 «Выпуск продукции». Выявленные на счете 40 отклонения фактической себестоимости от плановой списываются в конце месяца на счет 43 «Готовая продукция». В конце месяца производится калькуляция фактической производственной себестоимости по видам продукции.
Внепроизводственные расходы, в т.ч. расходы на рекламу, учитываются на счете 44 «Расходы на продажу» согласно смете и в конце отчетного периода списываются на счет 90 «Продажи».
В практике учета затрат на производство молочной продукции существует следующая классификация [56;82]:
- по экономическим элементам;
- по виду производства:
- основные;
- вспомогательные;
- по виду продукции;
- по виду расходов: статьи калькуляции (для калькулирования себестоимости продукции и организации аналитического учета, и элементы затрат (для составления проектной сметы затрат и учета затрат на производство);
- по месту возникновения затрат.
К элементам затрат относятся:
- материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
- затраты на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизацию основных фондов;
- прочие затраты;
Материальные затраты наиболее крупный элемент затрат на производство [56;82].
Состав материальных затрат неоднороден и включает расходы:
1). На основное и вспомогательное сырье (за вычетом стоимости возвратных отходов по цене их возможного использования или реализации. Вспомогательные материалы и упаковка. В стоимость сырья и материалов включается комиссионные. вознаграждения, оплаты брокерских и иных посреднических услуг. Стоимость потребленного в процессе производства сырья и материалов включается в себестоимость продукции без налога на добавленную стоимость (НДС).
2) Выплаты, в том числе в связи с повышением цен и индексацией доходов в пределах норм, предусмотренных законодательством, а также затраты на оплату труда не состоящих в штате предприятия работников, занятых в основной деятельности.
3) Отчисления на социальные нужды. Это отчисления в Единый Социальный Налог и в фонд социального страхования от несчастных случаев в ЕСН входят: пенсионный фонд, фонд социального страхования, фонд обязательного медицинского страхования. С 2010 года страховые взносы во внебюджетные фонды
4) В состав «Амортизация основных фондов» входит сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленная исходя из их балансовой стоимости и установленных норм, включая и ускоренную амортизацию их активной части.
Бюджетирование как элемент системы контроля и управления себестоимостью продукции
Учетно-аналитической поддержкой управления, позволяющей стимулировать руководителя на достижение результатов, повысить объективность и точность финансово-экономического планирования и оценить эффективность работы подразделений является процесс учетного бюджетирования [205]. В современных условиях внедрение технологий бюджетирования, представляющего процесс согласованного планирования работы и управления деятельностью подразделений с помощью смет и экономических показателей, т.к. оно позволяет сначала спланировать, а потом измерить вклад каждого из подразделений в достижение общих целей. Для внедрения на предприятие системы внутреннего контроля и бюджетирования необходим ряд обязательных условий:
- предприятие должно располагать соответствующей методологической и методической базой разработки, контроля и анализа исполнения сводного бюджета;
- необходима количественная информация о деятельности предприятия, представляющая его реальное финансовое состояние, движение товарно -материальных ценностей и финансовых потоков, основные хозяйственные операции;
- бюджетный процесс всегда реализуется через соответствующую организационную структуру и систему управления, существующие на предприятии.
Предлагаем следующую схему бюджетирования, имеющую 9 этапов:
1.Составление бюджета продаж, являющегося отправной точкой бюджетирования.
2.Бюджет производства, составляемый на основе данных бюджета продаж (приложение 15).
3.Бюджет основных материалов, строящийся на основании производственной программы.
4.Трудовой бюджет готовится на основании видов продукции и расценок на соответствующие работы (приложение 16).
5. Бюджет производственных запасов (накладных производственных расходов), сумма которых зависит от их состава и поведения относительно объема производства.
6. Бюджет запасов на конец периода.
7. Бюджет производственной (цеховой) себестоимости. 8.Бюджет коммерческих и административных расходов. 9. Бюджет прибыли.
Данный подход требует от руководства четкого понимания основных особенностей организации и способности сформировать реалистичный прогноз хотя бы на рассматриваемый период. Бюджетирование «сверху вниз» обеспечивает согласованность бюджетов отдельных подразделений и позволяет задавать контрольные показатели по продажам, расходам и т.п. для оценки эффективности работы центров ответственности.
Регламентировать взаимодействие служб аппарата управления и структурных подразделений, т.е. регулярность и своевременность подачи из структурных подразделений в аппарат управления учетной информации, необходимой для обеспечения бюджетного процесса, а также своевременность получения подразделениями из аппарата управления бюджетного задания и вносимых в него в течение бюджетного периода корректив, должны разработанные на предприятии внутренние нормативные акты и инструкции, где закреплены обязанности подразделений на каждой стадии бюджетного процесса.
Бюджет производственных затрат имеет три основные составляющие:
- прямые (текущие) материальные затраты;
- прямые затраты труда;
- общепроизводственные расходы.
По нашему мнению три основных момента определяют специфику ведения комплексного внутреннего контроля в разрезе отдельных подбюджетов и статей расходов бюджета производственных затрат:
1. Мы разработали контрольные точки по управлению производственными затратами анализируемого предприятия, по которым необходимо вести учет бюджетов и осуществлять контрольные мероприятия (таблица 18).
2. Мы разработали документы в виде внутренних форм управленческой отчетности по центрам формирования затрат на молокоперерабатывающих предприятиях, которые содержат информацию для целей бюджетирования и внутрифирменного контроля. Движение сырья и ингредиентов к производственному отделению отражается существующими бухгалтерскими документами, но для целей планирования и контроля они недостаточны.
Разработанные нами формы документов содержат аналитическую информацию, позволяющую вести контроль исполнения бюджетов с необходимой детализацией данных учета производственных затрат:
1. Контрольный отчет отклонений фактического расхода сырья от норм по молочному цеху ОАО «МСК «Михайловский»
2. Расчет абсолютных и относительных отклонений по расходам на содержание и эксплуатацию оборудования.
- форма, содержащая расчет потребности в ресурсах (сырье, ингредиенты, электроэнергия, оплата труда, затраты по ремонту и т.д.) и общей потребности для формирования бюджета на будущий период.
- ведомость выхода основной продукции;
- ведомость выхода побочной продукции и др.
Для удобства пользования кодом статей производственных затрат его позиции целесообразно располагать в алфавитном порядке.
Современная промышленная технология производства молока предусматривает выполнение ряда работ, каждому из которых должен быть присвоен отдельный шифр.
Счет синтетического учета 20 «Основное производство», то есть для перерабатывающих предприятий подразумевается «Перерабатывающее производство АПК». Нами предлагается следующая структура кода по дебету: первые два знака — шифр счета (20); третий знак-направление отрасли (5) - переработка молока; последние три знака - аналитический счет. По кредиту счета 20 типовым кодификатором предусмотрена следующая структура кода: первые два знака синтетический счет (20), третий знак субсчет (0); последние три знака - шифр вида продукции. То есть каждому виду продукции, получаемой из учетной группы продукции, присваивается отдельный шифр. Такая структура кода обеспечивает группировку информации о выходе продукции по отдельным видам и по синтетическому счету в целом, однако не предусматривает ее накопление по учетным группам продукции.
Более целесообразным представляется следующая структура: первые два знака - код счета (20), третий знак-направление производства, четвертый - вид производства, последние четыре учетные группы и типы продукции и полуфабрикатов. Например, коду 2005020203 соответствует тип продукции -сыры копченые. В данном случае накапливается информация во всех необходимых разрезах, а получение итогов по конкретным видам продукции достигается тем, что каждый вид продукции имеет шифр в составе счетов, корреспондирующих со счетом 20, то есть 43 «Продукция сельскохозяйственной переработки», 10 «Материалы», 40 «Выпуск продукции».
С целью детального отражения в учете ассортимента полученной продукции мы предлагаем при разработке кода 43 предусмотреть по каждому из основных видов ассортимента товарной продукции четыре позиции: шифр продукции группы продукции, типа продукции, вида, названия по ГОСТу или ТУ. Например, наименованию продукции «Молоко Российское» соответствует код 4301020217.
Номенклатура причин и инициаторов изменений норм и нормативов по материальным ресурсам, нормам времени и расценкам и кодирование причин приведена в приложении 12,13.
В рамках системы бюджетирования производственных затрат на производство мы считаем необходимым разработку и дополнение сводных (бюджетных) отчетов по всем аспектам деятельности предприятия.
Организация системы учета затрат на качество при формировании себестоимости молочной продукции
Учет качества — часть общего управления производством. Учет качества продукции представляет собой постоянный, планомерный и целеустремленный процесс воздействия на всех уровнях на факторы и условия, обеспечивающий создание продукции оптимального качества и полноценное ее использование. Под организацией учёта затрат на качество и их управлением необходимо понимать комплекс мер по установлению порядка и методов сбора, обработки, накопления сведений о затратах, доведения необходимой информации до различных пользователей, её анализ и принятие при необходимости корректирующих мер.
В современных условиях возможности целенаправленно и вовремя влиять на процесс формирования фактических затрат на качество, при существующей организации работ на предприятиях молочной отрасли, нет. Данные о фактических затратах формируются в рамках бухгалтерского учёта по принятой схеме документооборота. Необходимую информацию о фактических затратах (без выделения затрат на качество) получают только по результатам работы за месяц. Цель определения фактических затрат и затрат на качество на вид изготовляемой продукции при этом и не ставится.
Выделение и ведение управленческого учета качества молочной продукции напрямую связано с повышением качества продукции.
Используемые в настоящее время методики планирования и учёта затрат сформированы в условиях плановой экономики, когда цели составления плановых затрат, требования к качеству, степени детализации затрат в процессе их планирования были другие. Например, нормы расхода сырья для молочного производства при подсчёте затрат сырья на выпуск молока составлялись с запасом для обоснования заявок на сырье. Для создания на молокоперерабатывающих предприятиях системы управления и учета затрат на качество требуются изменения его функциональной структуры, изменение документооборота, переход на новые учетно-информационные технологии.
Предлагаем разработанную нами структуру системы управленческого учета качества предприятий молочной промышленности.
Модель учета затрат на качество отражает полные затраты в каждом процессе, а не произвольно определённые затраты на качество. Затраты на процесс группируются по двум основным категориям: затраты на обеспечение соответствия требованиям и затраты, вызванные несоответствием. Это разделение служит упрощению классификации по сравнению с традиционным подходом и объясняется тем, что обе области затрат располагают возможностью для улучшения. Лицо, отвечающее за процесс, должно наблюдать за процессом и вносить изменения в него, влияющие на обе части затрат на процесс. Цель учета и контроля затрат на качество - сокращение общих затрат организации, а не затрат, связанных непосредственно с качеством. Иногда требуется увеличить затраты на качество в отдельных областях, чтобы снизить общие затраты организации, и наоборот, следует предотвращать видимое снижение затрат на качество, которое отягощает все остальные виды производственных затрат.
На основании группировки данных литературных источников нами предложена классификация методов оценки качества молочной продукции (приложение 22)
Для организации системы учета затрат на качество необходимо:
-определение подразделений, ответственных за предоставление оперативной информации по отдельным элементам затрат, периодичности предоставления, а также пользователей информации (кто, когда и кому предоставляет информацию);
-определение подразделения, ответственного за организацию учёта затрат на качество в целом по организации, и назначение ответственных лиц;
-разработка и применение процедур идентификации, отчётности и анализа затрат на качество;
-разработка методов сбора, обработки, анализа и оптимизации затрат на качество;
-определение форм отчётов, детализирующих затраты на качество. Известно, что выделение затрат на качество существующей в Российской Федерации учётной документацией не предусмотрено. Затраты на качество (в общем) не являются составной частью обычной производственной калькуляции. Затраты на качество выясняются с помощью вспомогательной регистрации, расчётов по данным и фактам, собранным от подразделений организации. В себестоимость продукции включаются следующие затраты на качество:
1. расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции, сопровождению и гарантийному надзору продукции и устранению недостатков, выявленных в процессе эксплуатации;
2. затраты на подготовку и освоение производства, в т.ч. и затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции и технологических процессов, а также затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские работы по их разработке;
3. затраты, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, а также улучшением качества продукции;
4. работы по сертификации продукции, товаров, работ, услуг;
5. потери от брака;
6. дополнительные стимулирующие выплаты за качество продукции; Большая часть затрат, связанных с обеспечением заданного стандартами уровня качества продукции (пп. 1,3,4,5) носит текущий характер и поэтому подлежит включению в себестоимость определенной продукции, с обеспечением качества которой они связаны. Такие затраты на обеспечение качества продукции учитываются общей суммой на счете 20 "Основное производство".
Учет затрат на повышение качества уже выпускаемой продукции осуществляется следующим образом. Расходы на повышение качества продукции учитываются общей суммой на счете 20 "Основное производство". Поэтому при калькулировании фактической себестоимости продукции дополнительные расходы, связанные с улучшением качества конкретных видов продукции, обезличиваются и относятся, в том числе и на ту продукцию, с производством которой они не связаны. Однако необходимость обеспечения достоверности фактической себестоимости предполагает отнесение текущих и единовременных затрат на себестоимость определенных видов продукции, с улучшением качества которых они связаны.
Мы предлагаем:
- величину дополнительных затрат по совершенствованию качества продукции определять как разницу между фактической себестоимостью продукции до и после улучшения качества продукции;
- отражать дополнительные расходы на счете 20 "Основное производство" отдельной статьей с последующим их распределением между видами продукции;
- дополнительные затраты расшифровывать по соответствующим статьям калькуляции, либо, не выделяя их из каждой статьи, расшифровывать в приложениях к калькуляционному листу;
- ввести в бухгалтерский учет специальный счет или в рамках предприятия - отдельные субсчета к счету 20 "Основное производство".
Нами предлагается параллельно с традиционной системой бухгалтерского учета затрат дополнительные расходы на обеспечение качества отражать на счете 20 "Основное производство" отдельными статьями либо на отдельных субсчетах к этому счету: "Затраты на обеспечение качества" (затраты, связанные с поддержанием заданного уровня качества), "Затраты на повышение качества" (дополнительные затраты на повышение заданного уровня качества, производство более качественной продукции), "Потери от несоответствия" (затраты, понесенные от производства брака или продукции неудовлетворительного качества).
