Содержание к диссертации
Введение
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПОСТРОЕНИЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ 9
1.1 Современная концепция управленческого учета затрат 9
1.2 Управленческий учет как информационная система предприятия 29
1.3 Корпоративная информационная система как информационная среда для управленческого учета 40
2 ИССЛЕДОВАНИЕ ОРГАНИЗАЦИИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ 52
2.1 Аспекты планирования управленческого учета затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения 52
2.2 Системы управленческого учета затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения 67
2.3 Управленческий анализ затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения 82
3 ОРГАНИЗАЦИЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ ВОЗМОЖНОСТЕЙ КОРПОРАТИВНОЙ ИНФОРМАЦИОННОЙ СИСТЕМЫ 92
3.1 Совершенствование системы управленческого учета затрат в отрасли. . 92
3.2 Организация системы управленческого учета затрат на примере производственного центра затрат 105
3.3 Реализация корпоративной информационной системы в целях управленческого учета затрат 116
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 129
ЛИТЕРАТУРА 133
ПРИЛОЖЕНИЯ 146
- Современная концепция управленческого учета затрат
- Аспекты планирования управленческого учета затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения
- Совершенствование системы управленческого учета затрат в отрасли.
Введение к работе
Актуальность диссертационного исследования. Изменившаяся практика учетно-аналитической работы показывает острую потребность в оперативной, экономической и производственной информации у предприятий, имеющих сложную производственную структуру. Это обуславливает необходимость систематизации учета динамики и структуры затрат в комплексе с принимаемыми руководством решениями. Сегодня предъявляются повышенные требования к качеству процедур учета, обеспечивающих инновационность построения системы управленческого учета и контроля затрат в едином информационном пространстве.
Эффективное управление производственной деятельностью отрасли зависит от информационного обеспечения различных уровней руководства предприятий. Информационное пространство предприятия представляет собой модель, отражающую хозяйственные процессы, с использованием доступных ей инструментов. Ее составной частью является управленческий учет затрат, который реализует функции планирования, накопления, анализа и контроля данных о выполнении производственной программы. Эффективность построения управленческого учета и контроля затрат на предприятии определяет итоговые результаты хозяйственной деятельности.
Отраслевая специфика учета в железнодорожном машиностроении связана со сложным производственным процессом, для описания которого необходим выбор нескольких методов учета затрат, создание процедуры выбора объекта калькуляции, в зависимости от производственного цикла, организация взаимодействия между разными участками учета.
Значительный вклад в исследование, становление и развитие управленческого учета в России внесли отечественные авторы и эксперты: Безруких П.С., Бахрушина М.А., Врублевский Н.Д., Ивашкевич В.Б., Каверина О.Д., Карпова Т.П., Ковалев В.В., Кондратова И.Г., Маслова И.А., Медведев А.Н., Медведев М.Ю., МиненкоБ.И., Новодворский В.Д., Палий В.Ф., Попова Л.В., Соколов Я.В., Шеремет А.Д., Шишкова Т.В. и др. При написании диссертационной работы были изучены и проанализированы труды зарубежных ученых, в том числе и на английском языке: Апчерч А., Арене Т., Воурен К., Друри К., Сигел Д., Фостер Д., Хорнгрен Ч.Т. и др.
Однако, несмотря на значительное число публикаций зарубежных и отечественных авторов, затрагивающих различные аспекты системы управленческого учета, остаются малоизученными многие отраслевые вопросы, среди них: организация ведения управленческого учета; оптимизация процедур учета затрат и калькуляции себестоимости выпускаемой продукции; организация процедуры управления и контроля затрат предприятия; использование новых информационных технологий для ведения управленческого учета и контроля затрат.
Целью диссертационного исследования является обоснование и разработка научно-методических и практических рекомендаций, направленных на создание эффективной системы управленческого учета и контроля затрат и внедрение ее основных организационно-методических разработок на предприятиях железнодорожного машиностроения.
Достижение указанной цели потребовало постановки и решения в диссертации следующих основных задач:
- изучить современную концепцию управленческого учета затрат и показать его проблемы на современном этапе развития экономики России;
- определить роль управленческого учета в информационной системе предприятия;
- исследовать возможности корпоративной информационной системы в целях получения информации для управленческого учета затрат;
- провести анализ организации систем управленческого учета затрат в области планирования и учета на предприятиях железнодорожного машиностроения;
- определить и систематизировать процедуры управленческого анализа затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения;
- разработать мероприятия по совершенствованию управленческого учета и контроля затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения с учетом изменения структуры организации финансовой службы предприятия;
- предложить мероприятия по организации системы управления и контроля затратами производственного центра ответственности;
- разработать методику реализации системы управленческого учета и контроля затрат с использованием информационных технологий с целью повышения эффективности формирования отчетных данных.
Область исследования соответствует пунктам 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы её статистического анализа» и 1.12 «Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ» специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК.
Объектом исследования послужила информационная база бухгалтерского учета предприятий железнодорожного машиностроения.
Предметом исследования являются учетно-аналитические процедуры затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения.
Теоретической и методологической основой исследования явились труды отечественных и зарубежных авторов по теории, методологии и организации управленческого учета; методические разработки зарубежных и отечественных профессиональных организаций; законодательные и нормативные акты по анализу управленческой отчетности на предприятии; научно-методическая литература; периодические издания; материалы научных конференций и семинаров.
В ходе исследования использовались современные методы: абстрагирование; системный, логический и сравнительный анализ; обобщение; синтез; методы доказательств, аналогий, моделирования, экономического и отраслевого анализа; монографический метод; системный подход; а также специальные методы бухгалтерского учета (калькуляция, униграфическая и диграфическая запись, документирование, балансовое обобщение, оценка).
В качестве информационного обеспечения исследования послужили законодательные и нормативно-правовые акты, данные периодических изданий, касающиеся регулирования учета затрат хозяйствующих субъектов, статистическая и финансовая отчетность, данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, показатели оперативной и управленческой отчетности предприятий железнодорожного машиностроения.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке научно обоснованных теоретико-методических положений и практических рекомендаций по созданию эффективной системы управленческого учета и контроля затрат в едином информационном пространстве на предприятиях железнодорожного машиностроения. Научная новизна подтверждена следующими положениями, выносимыми на защиту:
- проведена систематизация теоретико-методических и практических проблем, формирующих процесс управления затратами менеджментом на основе информации управленческого учета затрат (п. 1.9 паспорта ВАК специальности 08.00.12);
- обоснована необходимость совершенствования управленческого учета затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения, что обусловлено наличием фактической разбалансированности производственного планирования и учетных процедур (п. 1.9 паспорта ВАК специальности 08.00.12);
- предложены мероприятия по совершенствованию управленческого учета и контроля затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения на основе интеграции функций планирования, учета и анализа затрат в задачах одного подразделения и выбора поэтапного объекта калькуляции на основе производственного цикла (п. 1.9 паспорта ВАК специальности 08.00.12);
- разработана и внедрена модель управленческого учета и анализа затрат для производственного центра ответственности предприятия железнодорожного машиностроения на основе солидарных процедур контроля (п. 1.9 паспорта ВАК специальности 08.00.12, п. 1.12 паспорта ВАК специальности 08.00.12);
- предложена методика реализации системы управленческого учета и контроля затрат для предприятий железнодорожного машиностроения с использованием современных информационных технологий, которая позволяет повысить достоверность учетных данных при снижении затрат (п. 1.9 паспорта ВАК специальности 08.00.12).
Практическая значимость работы состоит в том, что разработанные научно-практические рекомендации направлены на повышение эффективности управленческого учета и контроля затрат в условиях конкурентной среды, могут быть успешно использованы при организации системы управления результатом хозяйственной деятельности предприятий железнодорожного машиностроения, а также в качестве консультационного и информационного материала для руководителей и главных бухгалтеров в целях повышения их квалификации. Полученные в ходе исследования результаты могут быть использованы в учебном процессе.
Внедрение модели управленческого учета и анализа затрат для производственного центра ответственности предприятия железнодорожного машиностроения, на основе солидарных процедур контроля, будет содействовать эффективности и действенности учета и контроля, эффективному обеспечению менеджмента всех уровней управления необходимой информацией для принятия управленческих решений по управлению затратами.
Организационно-методические разработки по совершенствованию системы управленческого учета и контроля затрат на предприятии нашли практическое применение на предприятиях железнодорожного машиностроения: при формировании системы управленческого учета и контроля затрат на ОАО «Демиховский машиностроительный завод» (Московская область), создании отчета о состоянии системы управленческого учета и контроля затрат на ООО «Новочеркасский электровозостроительный завод» и ЗАО «Тверской вагоностроительный завод».
Апробация результатов работы. Теоретические положения и практические выводы исследования доказывались и обсуждались на международной научно-практической конференции «Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий» (Орел, 2001г.), Международной научно-технической конференции «Информационные технологии в науке, образовании и производстве» (Орел, 2004г.), производственно-технической конференции группы компаний «Трансмашхолдинг» «Внедрение КИС «1С: Управление производственным предприятием 8.0» (д. Демихово, Московская область, 2006г.).
Публикации. По результатам выполненного диссертационного исследования опубликованы 6 научных работ общим объемом 1,55 п.л., из них авторских 1,4 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, включающего 143 наименования. Содержание работы изложено на 145 страницах машинописного текста, включает 27 таблиц, 28 рисунков и 5 приложений.
Современная концепция управленческого учета затрат
На сегодняшний день российская теория и практика управленческого учета насчитывает порядка 15 лет. За это время отечественными учеными и специалистами было опубликовано множество трудов по теории управленческого учета. Обширное практическое применение управленческий учет нашел на предприятиях, осуществляющих деятельность в развитых сегментах рынка со значительной конкуренцией (рынок телекоммуникационных услуг, рынок сетевой торговли, рынок обработки сельскохозяйственной продукции и др.). На предприятиях, являющихся монополистами и предприятиях, деятельность которых регулируется государством (железнодорожное машиностроение, автомобилестроение, авиастроение и др.), управленческий учет не нашел значительного практического применения. Однако, данная ситуация может измениться с вступлением России в Международную Торговую Организацию (ВТО).
Продвижению управленческого учета в России способствует деятельность экспертно-консультативного совета по вопросам развития управленческого учета, который был создан при Министерстве экономического развития и торговли Российской Федерации. Благодаря ему, производится обобщение теории и практики применения управленческого учета в России. Следующим шагом является создание профессионального сообщества - института управленческого учета.
Несмотря на достаточно продолжительное время становления управленческого учета в России, до сих пор существуют различные взгляды в интерпретации управленческого учета, его целей и задач. Мы придерживаемся позиции управленческого учета, как составной части бухгалтерского учета. В современных условиях бухгалтерский учет - это система, включающая три подсистемы: финансовый учет, управленческий учет и налоговый учет [32]. Данная точка зрения наиболее распространена среди отечественных и зарубежных авторов и специалистов: Бахрушина М.А., Врублевский Н.Д., Ковалев В.В., Керимов В.Э., Пизенгольц М.З., Смирнова И.А., Джиле Р.С. и др.
Наша позиция обусловлена следующими моментами:
1. Основные принципы учета в финансовом, управленческом и налоговом учете совпадают.
2. Данные, которые используются в финансовом, управленческом и налоговом учете, одни и те же - хозяйственные операции предприятия, разница лишь в группировках, условиях принятия к учету и оценках стоимости, в которых ее использует каждый вид учета (единицы измерения, полнота отражения, степени детализации, точности и др.).
3. По формулировке Американской ассоциации бухгалтеров, «...бухгалтерский учет - это процесс идентификации информации, исчисления и оценки показателей и предоставления данных пользователям информации для выработки, обоснования и принятия решений. Основная задача бухгалтерского учета - предоставление информации в объеме, достаточном для удовлетворения требований различных пользователей (внутренних и внешних), причем при минимальных затратах...» [37]. Предоставление информации осуществляется через предоставление отчетности (финансовой, управленческой и налоговой). Таким образом, бухгалтерский учет - это система учета, включающая три подсистемы (финансовую, налоговую и управленческую).
4. По такому принципу определено преподавание бухгалтерского учета в новом стандарте высшего профессионального образования по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и подготовка, аттестация на квалификацию «Профессиональный бухгалтер» профессиональной организацией «Институт Профессиональных Бухгалтеров России». 5. Данные финансового и управленческого учета используются для принятия решений. Данные финансового учета помогают инвесторам в оценке перспектив компании, т.е. в принятии решений об осуществлении инвестиций в компанию. Данные управленческого учета используются менеджерами для принятия решений по управлению предприятием.
6. Необходимо придерживаться единого подхода в видах учета, т.к. только это позволит добиться сопоставимости данных, являющихся результатом учетных процедур.
7. Финансовый и управленческий учет не разделимы в том смысле, что они являются двумя сторонами одного и того же процесса - процесса формирования информационной базы, пригодной для управления финансово хозяйственной деятельностью предприятия, включая: обоснование управленческих решений, раскрытие данных об имущественном и финансовом потенциалах предприятия. Иными словами, бухгалтерский учет в приведенном понимании являет собой одну из ключевых частей системы управления предприятием и представляет безусловный интерес для многих категорий пользователей [53].
Мы определяем управленческий учет, как внутреннюю информационную систему модели хозяйственной деятельности предприятия, предоставляющую информацию менеджерам для управления организацией. Цели, задачи и методы управленческого учета меняются с развитием менеджмента. На сегодняшний день кроме управленческого учета затрат (производственного учета) выделяют: управленческий анализ, экологический управленческий учет, стратегический управленческий учет и др. Все эти составные части управленческого учета являют собой изменение системы вследствие появления новых потребностей менеджмента в информации.
Аспекты планирования управленческого учета затрат на предприятиях железнодорожного машиностроения
Исследование систем управленческого учета предприятий железнодорожного машиностроения мы проведем на примере предприятий, являющихся монополистами по производству отдельных видов продукции в отрасли: ОАО «Тверской Вагоностроительный завод» («ТВЗ»), ООО «Производственный комплекс «Новочеркасский электровозостроительный завод» («ПК НЭВЗ»), ОАО «Демиховский машиностроительный завод» («ДМЗ»), Характеристика данных предприятий представлена нами в таблице 2, где описаны основные виды деятельности данных предприятий; особенности производства; организационная структуры предприятий; доля рынка, занимаемого данными предприятиями на численность человек и др.
На данных предприятиях управленческий учет, как целостная информационная система управления затратами, отсутствует. Информация, необходимая менеджерам для принятия решений, поступает из различных служб: планово-экономической; бухгалтерской; производственно-диспетчерской; службы главного инженера; службы директора по качеству; УМТС и др. Информация в данных службах формируется на основании различных методических принципов. Бухгалтерская информационная система регулируется законодательством и нормативными актами, остальные службы создают информационные системы на свое усмотрение. Данные службы предоставляют информацию разрознено - каждая в силу своей специфики, без сопоставления взаимосвязанных показателей, в результате чего менеджерам приходится тратить значительное количество времени на сопоставление отчетов различных служб. Такая несистематизированная информация представляет собой лишь сведения, возможность использования которых в целях управления предприятием достаточно непродуктивна.
В информационных системах предприятий присутствуют три элемента, которые могли бы лечь в основу системы управления затратами или служить источником информации для управленческого учета затрат на данных предприятиях;
учет затрат и калькуляция себестоимости (бухгалтерская служба и планово-экономический отдел);
производственное и экономическое планирование (ПДО и планово-экономический отдел);
анализ затрат и отклонений производства продукции (бухгалтерская служба и планово-экономический отдел).
Данные элементы не взаимосвязаны (зачастую они дублируют друг друга) и не образуют единого информационного поля. Таким образом, они не могут послужить формированию полной достоверной управленческой отчетности. Рассмотрим подробнее формирование этих элементов и их роль в системе управления деятельностью предприятия.
Планирование затрат на предприятиях отрасли происходит в целях:
ценообразования;
участия в составлении операционных планов.
Обе данные функции возложены на планово-экономические отделы предприятий отрасли. Ценообразование в отрасли железнодорожного машиностроения играет главенствующую роль, так как на основании цен, утвержденных единственным покупателем - государственной компанией ОАО «Российские железные дороги» («РЖД»), производится операционное планирование. В компании ОАО «РЖД» до сих пор сохранился министерский характер управления. При заключении договоров на поставку продукции, компания ОАО «РЖД» требует доказать затраты предприятия по производству продукций. Информация о затратах предоставляется в таком виде, чтобы ее можно было сравнить с затратами предприятия в прошлом периоде, с учетом инфляции или затратами аналогичных предприятий. Таким образом, государство пытается контролировать прибыль, создаваемую в данной отрасли экономики.
В ходе ценовой комиссии рассматриваются следующие величины по каждому наименованию продукции: полная себестоимость по утвержденным калькуляционными статьям, рентабельность продаж (далее по тексту рентабельность) по видам продукции и прибыль от продаж по видам продукции.
Совершенствование системы управленческого учета затрат в отрасли
Учет, как бизнес-процесс, имеет цель служить средством для достижения успеха в бизнесе. Поэтому эффективность его организации и применяемых им методов следует оценивать, исходя из влияния на успех деятельности предприятия. На сегодняшний день управленческий учет на предприятии - прежде всего информационная система, на основании ее данных принимаются управленческие решения.
Нами предлагается порядок организации системы управленческого учета затрат с целью управления затратами предприятия железнодорожного машиностроения. Данная система будет построена, исходя из следующих параметров, которые были изложены во второй и первой главах:
1. Понятия управленческого учета, его целей, задач и методов;
2. Проблем управленческого учета;
3. Задач, стоящих перед управленческим учетом данной отрасли экономики;
4. Характеристик предприятия данной отрасли: организационной структуры управления, вида деятельности, особенностей производства и др.;
5. Характеристик систем учета затрат и калькуляции на рассматриваемых нами предприятиях;
6. Недостатков систем управленческого учета на данных предприятиях,
7. Предложений по совершенствованию системы управленческого учета на предприятиях отрасли.
Показатели управленческой отчетности, которые необходимо получить, определяют работу всей системы. Система управленческого учета является информационной системой, активно использующей другие информационные системы предприятия. Для получения информации, полезной для принятия управленческих решений, необходимо внести изменения в другие информационные системы предприятия (финансового учета, материально-технического снабжения, складского учета и др.).
Порядок реализации системы управленческого учета затрат для предприятий отрасли (ОАО «Тверской Вагоностроительный завод», ООО «Производственный комплекс «Новочеркасский электровозостроительный завод», ОАО «Демиховский машиностроительный завод») является аналогичным, в связи с особенностями учетно-аналитических процедур. Процесс организации системы управленческого учета, с точки зрения управления затратами, должен состоять из 3-х этапов (Рисунок 21). Рассмотрим его на примере деятельности ОАО «Демиховский машиностроительный завод» за 2005, 2006 гг. этап определение затрат предприятия, релевантных для управленческого учета затрат 2 этап оптимизация действующей системы учета в целях формирования управленческого учета затрат: 1 2 3 4 объединение внедрение настройка выбор функций КИС участков объекта учета планирования. учета для затрат в учета и анализа получения соответствии затрат в одном необходимой с циклом подразделении информации изготовления продукта
Первоначально необходимо провести обследование предприятия, как единого имущественно-хозяйственного комплекса, с целью определения статей расходов, влияющих на финансовый результат. Наилучшим источником информации в данном случае является финансовая отчетность компании за финансовый год. Промежуточная финансовая отчетность не может быть рассмотрена, в связи с недостатками систем учета, приведенными нами во второй главе. Отчет о прибылях и убытках характеризует финансовый результат деятельности организации за период. Его рассмотрение позволит достаточно просто определить перечень статей, наиболее сильно оказывающих влияние на финансовый результат компании. Рассмотрим Форму №2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2005 год.
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ и услуг составляет 91% в выручке предприятия. Стоит отметить, что при анализе финансовой отчетности предприятия следует учитывать особенности учетной политики предприятия. Вследствие особенностей системы учета, часть расходов может быть скрыта в других статьях. Управленческие расходы на ОАО «ДМЗ» не выделяются отдельно, так как они не списываются напрямую на финансовый результат, а включаются в себестоимость продукции.
Далее следует определить продукцию, занимающую наибольшую часть в выручке предприятия. Во многих случаях рентабельность данной продукции ниже остальной номенклатуры. Это объясняется недостатками учетной системы предприятия и отнесением большей части расходов на основную продукцию. Во второй главе нами был приведен пример некорректного формирования затрат на примере калькуляции запасных частей, выпускаемых на ОАО «ДМЗ». Доля выручки от реализации вагонов составляет 94%. Рентабельность производства вагонов по валовой прибыли, в зависимости от типа и модели, колеблется от 6-15%. Таким образом, организация управленческого учета затрат по выпуску вагонов позволит управлять (контролировать) 80-88% расходов компании. Вторым этапом должна стать оптимизация действующей системы учета в целях формирования управленческого учета затрат. На данном этапе будут решены проблемы, которые, по нашему мнению, сейчас стоят перед управленческим учетом затрат: идеологические, методические, организационные и автоматизации. Решение идеологических и организационных проблем мы видим через объедение производственной бухгалтерии и планово-экономического отдела. Объединение функций планирования, учета и анализа затрат в должностных обязанностях одного специалиста - ключ к предоставлению качественной информации для управления (контроля) за затратами.
