Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические и организационно-методические основы учета основных средств 9
1.1. Сущность и определение понятий «основной капитал», «основные средства», «основные фонды» в России и за рубежом 9
1.2. Основные средства: их состав, классификация и оценка в бухгалтерском и налоговом учете 20
1.3. Проблемы бухгалтерского учета основных средств и источников их финансирования 31
1.4. Методика учета основных средств в Системе налогового учета и ее недостатки 47
Глава 2. Проблемы переоценки основных средств в России 59
2.1. Исторические аспекты переоценки основных средств в России 59
2.2. Зарубежная практика последующей оценки имущества 70
2.3. Направление развития переоценки основных средств в России 88
Глава 3. Перспективы развития учета амортизации основных средств 95
3.1. Амортизация как форма возмещения авансированного капитала 95
3.2. Методы расчета амортизации за рубежом и их характеристика 103
3.3. Способы расчета амортизации в бухгалтерском учете России 127
3.4. Порядок расчета амортизации для целей налогообложения 139
3.5. Интеграция финансового, налогового и управленческого учета основных средств и их амортизации 159
Заключение 172
Список использованной литературы 179
Приложения 1
- Сущность и определение понятий «основной капитал», «основные средства», «основные фонды» в России и за рубежом
- Исторические аспекты переоценки основных средств в России
- Амортизация как форма возмещения авансированного капитала
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В современных условиях одним из факторов устойчивого развития экономики является эффективное использование капитала организации, к важнейшим ресурсам которого относятся основные средства. Переход России от плановой экономики, ориентированной на монопольную собственность государства на средства производства, к рыночной вызвал преобразования и в бухгалтерском учете.
Амортизация рассматривалась в СССР как инвестиционный фонд, накапливаемый с целью замены выбывших объектов основных средств. В рыночной экономике концепция амортизации отражает степень потребления экономических выгод, извлекаемых из тех или иных объектов основных средств. При этом амортизация рассматривается только как форма распределения авансированных на приобретение имущества средств в течение срока его использования, что исключает необходимость образования амортизационного фонда.
В условиях инфляции остро стоит вопрос о достоверности финансовой отчетности организации и отражении в ней реальной оценки имущества, для чего они должны периодически переоценивать свои активы до их рыночной стоимости. Но в связи с непринятием результатов переоценки при формировании налогооблагаемой прибыли с 1 января 2001 года переоценка основных средств в России практически не производится.
При разработке главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не был учтен порядок формирования первоначальной стоимости основных средств, методы их амортизации и оценки ликвидационной стоимости, принятые в бухгалтерском учете в России и за рубежом. Многие организации вынуждены вести аналитический учет основных средств и их амортизации обособленно в бухгалтерском и налоговом учете. Крайне некорректно определен нелинейный метод амортизации.
В связи с этим важным направлением исследований выступает проблема рационального построения учета основных средств и связанных с ними опера ций в соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в России на среднесрочную перспективу.
Проблемы бухгалтерского учета и отчетности всегда были объектом внимания ученых-экономистов. Значительный вклад в решение этих проблем внесли С.А. Астахов, А.С. Бакаев, А.П. Бархатов, П.С. Безруких, Н.А. Бреславцева, Л.Т. Гиляровская, Д.А. Ендовицкий, О.В. Ефимова, В.В. Ковалев, Н.П. Кондра-ков, М.И. Кутер, А.Ш. Маргулис, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковский, А.Ф. Мухин, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, М.Ф. Овсийчук, В.Ф. Палий, Д.А. Панков, В.В. Патров, В.Т. Слабинский, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, А.Н. Хорин, Л.З. Шнейдман и др.
Вопросы организации бухгалтерского учета и отчетности рассматривали и зарубежные ученые: X. Андерсон, Л.А. Бернстайн, И. Бетге, Дж. К. Ван Хорн, К. Друри, Д. Колдуэлл, Б. Нидлз, Д. Риккардо, Дж. Рис, Ж. Ришар, Дж. Фостер, Ч.Т. Хонгрен, Р.Энтони и др.
Несмотря на значительное количество проведенных исследований, ознакомление с их сущностью позволяет сделать вывод о неразработанности в условиях рыночной экономики ряда проблем бухгалтерского учета основных средств и отражения их в финансовой, налоговой и управленческой отчетности. Возрастающий интерес к этим проблемам определили выбор темы, цель и задачи исследования.
Цель и задачи исследования. Основной целью исследования является разработка теоретических положений и методических рекомендаций по совершенствованию учета приобретения, переоценки, амортизации и выбытия основных средств с учетом международной практики. Для достижения указанной цели были определены следующие задачи:
- систематизировать понятийный аппарат терминов «основной капитал», «основные фонды» и доказать нелогичность их отождествления с определением «основные средства»;
- установить различия при формировании первоначальной стоимости основных средств в ПБУ 6/01 и главе 25 НК РФ;
- раскрыть процедуры переоценки основных средств по российским ПБУ, МСФО и GAAP;
- критически рассмотреть натуралистическую концепцию амортизации в рыночных условиях;
- исследовать методы начисления амортизации в соответствии с российскими и зарубежными стандартами бухгалтерского учета и налоговым законодательством;
- рассмотреть возможность интеграции финансового, налогового и управленческого учета основных средств и связанных с ними операций.
Область исследования соответствует п. 1.13 «Учет и анализ основного и оборотного капитала» и п. 1.7 «Адаптация различных систем бухгалтерского » учета. Их соответствие международным стандартам» специальности 08.00.12
«Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК.
Предметом исследования являются теоретические и организационно-методические вопросы учета основных средств для целей бухгалтерского, налогового и управленческого учета хозяйствующих субъектов.
Объекты исследования. В качестве объектов исследования выбраны организации различных форм собственности, независимо от их организационно-правовой структуры. При проведении исследования использованы данные предприятий металлургического комплекса, строительных организаций, организаций торговли и общественного питания и др.
Теоретической и методологической основой работы явилось применение объективных принципов научного познания. В основу исследования были положены труды отечественных и зарубежных ученых, нормативные акты по бухгалтерскому учету и налогообложению, международные и национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности.
В ходе исследования использовались такие методы, как анализ и синтез, дедукция и индукция, группировки и сравнения. Для обоснования выдвигаемых положений применялись диалектический, исторический, абстрактно-логический и системный подходы.
Научная новизна исследования заключается в разработке комплекса теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию финансового, налогового и управленческого учета основных средств в соответствии с международными стандартами. Научная новизна подтверждена следующими результатами:
- доказана несущественность постоянных и временных разниц для сближения бухгалтерского и налогового учета при формировании первоначальной стоимости основных средств. Подтверждена возможность адаптации бухгалтерского учета к требованиям налогового законодательства и отказа от ведения обособленного налогового учета операций, связанных с приобретением, переоценкой, амортизацией и выбытием основных средств;
- обоснована необходимость регулярного проведения переоценки основных средств в условиях инфляции. Предложено использовать методы переоценки в соответствии с МСФО и GAAP, что позволит более объективно и достоверно отражать в отчетности сведения о справедливой стоимости основных средств;
- пересмотрена концепция амортизации, которую в условиях рыночной экономики следует рассматривать как возмещение капитала, авансированного в долгосрочные вложения, что исключает необходимость образования амортизационного фонда и его дисконтирования;
- доказана некорректность применения предусмотренного в ПБУ 6/01 способа уменьшаемого остатка для начисления амортизации, при котором по истечении нормативного срока эксплуатации остаются большие суммы недоа- мортизированной стоимости объектов. Предложен комбинированный метод, при котором переход на линейный способ осуществляется, когда дегрессивная сумма амортизации становится меньше остаточной стоимости объекта;
- по материалам исследования методов расчета амортизации за рубежом разработаны и обоснованы рекомендации по применению конкретных способов амортизации в бухгалтерском учете для зданий, сооружений и передаточных устройств; по рабочим и силовым машинам; по высокопроизводительному оборудованию в массовом производстве;
- аргументирован вывод о некорректности приведенного в п. 5 ст. 259 НК РФ момента перехода с нелинейного на линейный метод амортизации по достижении остаточной стоимости 20% от первоначальной. С помощью сложных процентов обоснован алгоритм расчета амортизации для объектов всех амортизационных групп, в котором указаны месяцы перехода и размеры их остаточной стоимости на эту дату;
- предложено ввести счет «Выбытие внеоборотных активов» для определения конечного финансового результата. При этом подтверждена ошибочность рассмотрения в ст. 250 НК РФ материалов, полученных при ликвидации основных средств, как самостоятельного источника налогооблагаемой прибыли;
- составлена и обоснована методика расчета и схема записей в бухгалтерском учете временных разниц и отложенных налоговых обязательств при включении в соответствии с п. 1 ст. 259 НК РФ в состав расходов отчетного периода при расчете налога на прибыль 10% стоимости вводимых в эксплуатацию основных средств;
- на основании предложенной автором формулы расчета среднегодовой остаточной стоимости объектов основных средств при различных сроках эксплуатации определены относительные ставки налога на имущество для его оптимизации при различных способах начисления амортизации.
Теоретическая и практическая значимость работы определяется тем, что применение разработанных в ней теоретических обоснований позволит сблизить российскую и западную теорию и практику бухгалтерского учета и отчетности; разрабатывать ПБУ на основе принципов МСФО и GAAP.
Изложенные в работе практические рекомендации могут быть использованы при формировании учетной политики организации.
Результаты исследования будут использованы при подготовке учебно-методологических материалов по курсам «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерская финансовая отчетность», «Международные стандарты бухгал терского учета и финансовой отчетности», «Налоги и налогообложение» на экономических факультетах вузов, при подготовке и переподготовке аудиторов и профессиональных бухгалтеров в УМЦ.
Апробация и реализация результатов исследования. Основные результаты докладывались на I (2003 г.) и II (2004 г.) Всероссийских научно-практических конференциях при Воронежском госуниверситете, Международной научно-практической конференции «Дни науки» (Днепропетровск - 2005 г.) и др.
Результаты исследований использованы в практической деятельности организаций Белгородского облпотребсоюза, ОАО «Лебединский горно-обогатительный комбинат» и др.
Основные положения, результаты, выводы и рекомендации, полученные к в диссертации, опубликованы в 15 работах, авторский объем которых составля ет 3,95 п.л.
Объем и структура диссертации. Структурное построение, логика и последовательность изложения материала в работе определены целью и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав и заключения, содержит 38 таблиц, 6 рисунков, 3 приложения. Список использованных литературных источников включает 123 наименования.
Сущность и определение понятий «основной капитал», «основные средства», «основные фонды» в России и за рубежом
Капитал является одной из основополагающих категорий в экономике. Стремление объяснить его суть и значение владело умами многих представителей виднейших школ и направлений экономической науки, что видно из названий многих трудов: «Капитал» К.Маркса, «Капитал и прибыль» Е.Беем-Баверка, «Природа капитала и прибыли» И.Фишера, «Финансовый капитал» Р. Гильфердинга, «Стоимость и капитал» Дж. Хикса и др.
С развитием экономической мысли обобщенное понятие капитала стало наполняться конкретным содержанием. Первоначально капитал рассматривался как богатство - золото, деньги и другие сокровища и эффективно использовался во внешнеторговой деятельности. Позднее под капиталом как основным богатством стали понимать землю и вложенные в нее средства; соответственно, источником формирования капитала считалось сельское хозяйство.
Углубили исследование сущности капитала и расширили область его рассмотрения, прежде всего, в сфере промышленного производства, представители направления классической политической экономии. В работах А.Смита и Д.Рикардо было введено понятие основного капитала. В соответствии с теорией А.Смита, основной капитал характеризуется тем, что приносит доходы, не поступая в обращение или не меняя владельца. Деление на основной и оборотный капитал определяется им по принципу «приносят ли прибыль без смены своего хозяина» определенные товары или нет [86]. Д.Рикардо видел данное деление в том, что оба вида капитала отличаются «медленным их потреблением или требуют частого своего воспроизводства» [78].
Согласно определению Дж.С.Милля, «в состав капитала, занятого в производстве всякого товара, входит часть, которая после однократного использования прекращает свое существование в качестве капитала...». Такой капитал, исчерпавший свою функцию в процессе производства, называется оборотным. «Другая значительная часть капитала заключена в орудиях производства, отличающихся более или менее длительным существованием и выполняющих свою роль в производстве, не выключаясь из него, а оставаясь в нем, причем функция этой части капитала не исчерпывается одноразовым употреблением... Капитал, который существует в любой из таких долговечных форм и доход от которого поступает на протяжении соответственно продолжительного периода, называется основным капиталом» [67].
Критикуя А.Смита и Д.Рикардо, К.Маркс указывал, что определенность основного капитала вытекает не из вещественных свойств труда (долговечность, неподвижность, длительность функционирования и т.д.), а из той определенной роли, которую они играют в процессе труда и создания стоимости. К.Маркс обращал внимание на то, что «средства труда, во-первых, только в том случае являются основным капиталом, если процесс производства есть вообще капиталистический процесс производства, а потому и средства производства являются капиталом. Во-вторых, они являются основным капиталом лишь в том случае, если они переносят свою стоимость на продукт особым способом. Если этого нет, то они остаются средствами труда, но не становятся основным капиталом» [66].
По-разному воспринимались и воспринимаются до настоящего времени такие понятия как "основной капитал" и "основные средства". Так, К.Д. Изотов отмечал это различие и таким образом:
"По своей экономической природе понятия "Основной капитал" в капиталистических странах и "Основные средства" в социалистических странах различны, так как в первом случае это, прежде всего, частная собственность, служащая орудием эксплуатации трудящихся и являющаяся предметом купли и продажи; во втором случае это собственность общенародная, используемая в интересах трудящихся [1968, 56, с.158].
В.В. Ковалев выделяет три основных подхода к формированию сущностной трактовки капитала: экономический, бухгалтерский и учетно-аналитиче-ский: "В рамках экономического подхода реализуется так называемая физическая концепция капитала, который рассматривается в широком смысле как совокупность ресурсов, являющихся универсальным источником доходов общества, и подразделяется на реальный и финансовый. Реальный капитал воплощается в материально-вещественных благах как факторах производства (здания, машины, транспортные средства, сырье и др.); финансовый - в ценных бумагах и денежных средствах. В соответствии с этой концепцией величина капитала исчисляется как итог бухгалтерского баланса по активу...
В рамках бухгалтерского подхода, реализуемого прежде всего на уровне хозяйствующего субъекта, капитал трактуется как интерес собственников этого субъекта в активах, т.е. термин "капитал" в этом случае выступает синонимом чистых активов, а его величина рассчитывается как разность между суммой активов субъекта и величиной его обязательств... В соответствии с этим подходом величина капитала исчисляется как итог раздела III "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса.
Учетно-аналитический подход является, по сути, некоторой комбинацией двух предыдущих подходов и использует модификации физической и финансовой концепций капитала. В этом случае капитал как совокупность ресурсов характеризуется одновременно с двух сторон: (а) направлений его вложения (капитал как единая самостоятельная субстанция не существует и всегда облекается в некоторую физическую форму) и (б) источников происхождения (откуда получен капитал, чей он)...
С позиции материально-вещественного представления капитал, как и все другие виды источников, обезличен, т.е. он распылен по различным активам предприятия... Для того чтобы избежать путаницы, в рамках учетно-аналитического подхода термин "активный капитал" стараются не использовать - поэтому за элементами активной стороны баланса обычно закреплен термин "средства", что касается капитала, то этот термин рассматривается как одна из характеристик источников финансирования деятельности предприятия" [2004, 59, с. 40-41]. Т.Б. Крылова по этому поводу писала:
"В учетной терминологии капиталистических стран нет единства, поскольку отсутствует стандартная форма отчетных документов. В советской ба-лансоведческой литературе при переводе названий статей также пока не выработано единой терминологии, а употребляемые определения иногда не соответствуют общепринятым понятиям, существующим в русскоязычной экономической литературе. Так, наиболее часто встречающиеся русские эквиваленты терминов "current assets" и "non-current assets" - это "оборотный капитал" и "основной капитал"...
Необходимо, по нашему мнению, также избегать термина "капитал", поскольку в балансе он в большей степени является категорией, характеризующей источники средств, а не то, что на эти средства приобретено" [1991, 65, с. 43-44].
Действительно, вряд ли допустимо в бухгалтерском балансе организации долгосрочные активы назвать «основным капиталом», в то время, когда в пассиве в виде источников собственных средств приведены уставный капитал, добавочный капитал, резервный капитал и др.
В п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность" ПБУ 4/99 предусмотрено, что в бухгалтерском балансе активы должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. В п.20 Положения раздел, в который включены долгосрочные активы, назван "Внеоборотные активы".
Исторические аспекты переоценки основных средств в России
В связи с продолжительным использованием основных средств и ростом уровня цен в условиях инфляции возрастает стоимость их воспроизводства. В целях создания условий для формирования инвестиционных ресурсов, своевременного обновления основных средств и отражения в учете реальной стоимости имущества организаций возникает необходимость периодически производить его переоценку по восстановительной стоимости.
Под восстановительной стоимостью понимается сумма средств, которая необходима для приобретения или возведения данных объектов основных средств в современных условиях, то есть при действующих на дату переоценки имущества ценах на строительные материалы, машины и оборудование, тарифах на грузоперевозки, размерах заработной платы строительных рабочих и др. В нашей стране переоценка основных средств проводилась по решениям Правительства Российской Федерации по состоянию на 1 июля 1992 г., 1 января 1994 г., 1 января 1995 г., 1 января 1996 г., 1 января 1997 г. и 1 января 1998 г.
Постановлением Правительства РФ от 14 августа 1992 г. № 595 "О переоценке основных фондов (средств) в Российской Федерации" было установлено, что в целях приведения балансовой стоимости основных средств в соответствие с ныне действующими ценами и условиями их воспроизводства все организации независимо от форм собственности обязаны провести по состоянию на 1 июля 1992 года переоценку основных средств по данным бухгалтерского учета.
Письмом Министерства экономики России от 20 августа 1992 г. № АШ-379/64-103 "О переоценке основных фондов (средств) в Российской Федерации (по состоянию на 1 июля 1992 г.)" был определен Порядок проведения переоценки основных фондов, согласно которому исходными данными для переоценки являлись полная балансовая стоимость основных средств и коэффициенты пересчета ее в восстановительную стоимость. Коэффициенты пересчета были установлены по 8 группам основных средств в зависимости от времени их приобретения: до 1 января 1991 г., в 1991 г. или в 1992 г.
При этом для организаций, финансово-экономические показатели которых после переоценки основных средств и роста амортизации могут существенно ухудшиться, разрешалось применять понижающие коэффициенты индексации амортизации.
Для организаций, реализующих значительные инвестиционные программы по техническому перевооружению производства, требующие формирования ресурсов, могли применяться повышающие коэффициенты амортизации - ускоренная амортизация. Решение о применении и уровне указанных коэффициентов в отдельных случаях принималось руководством организации по согласованию с Министерством экономики РФ и Министерством финансов РФ с сообщением об этом местной налоговой службе.
Постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 25 ноября 1993 г. № 1233 "О переоценке основных фондов (средств) предприятий и организаций" в целях создания дополнительных инвестиционных ресурсов, являющихся одним из условий, обеспечивающих структурную перестройку экономики России, было предложено осуществить путем индексации переоценку основных средств по состоянию на 1 января 1994 г.
Данным Постановлением было утверждено Положение о порядке переоценки основных фондов (средств) предприятий и организаций, в котором установлены индексы (коэффициенты) пересчета балансовой стоимости основных средств для определения их восстановительной стоимости по четырем группам (машины, оборудование, транспортные средства; здания, сооружения, передаточные устройства; рабочий и продуктивный скот и прочие виды основных средств) в зависимости от времени приобретения (до 1 июля 1992 г., во II полугодии 1992 г., в I полугодии 1993 г., в III или в IV кварталах 1993 г.).
При этом для организаций, финансово-экономические показатели которых после переоценки основных средств и роста амортизации могут сущест 61 венно ухудшиться, разрешалось применять понижающие коэффициенты индексации амортизации.
Для организаций, реализующих значительные инвестиционные программы по техническому перевооружению производства, требующие формирования ресурсов, могли применяться повышающие коэффициенты амортизации - ускоренная амортизация. Решение о применении и уровне указанных коэффициентов принималось руководителем организации с сообщением об этом местному органу налоговой службы.
Постановлением Правительства РФ от 19 августа 1994 г. № 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов" в целях создания благоприятных экономических условий для активного обновления основных средств и ускорения научно-технического прогресса организациям было предложено осуществить по состоянию на 1 января 1995 г. переоценку основных средств путем индексации для приведения их балансовой стоимости в соответствие с действующими ценами.
В результате переоценок, проведенных на 1 июля 1992 г. и 1 января 1994 г. с применением коэффициентов Госкомстата России, возникли большие расхождения между реальной и балансовой стоимостью основных средств. В связи с этим организациям было предоставлено право проводить переоценку как путем индексации, так и путем прямого пересчета их балансовой стоимости применительно к документально подтвержденным рыночным ценам, складывающимся на 1 января соответствующего года на те или иные виды основных средств. При этом, впредь до последующей переоценки основных средств предлагалось осуществлять, начиная с 1 июля 1994 г., индексацию амортизационных отчислений путем применения поправочного коэффициента, соответствующего индексу инфляции, опубликованному органами государственной статистики.
Также было разрешено применять, начиная с 1 июля 1994 г. понижающие коэффициенты к амортизационным отчислениям в размере до 0,5 в случаях, когда финансово-экономические показатели организаций после переоценки существенно ухудшаются.
В целях создания условий для развития высокотехнологичных отраслей экономики и внедрения эффективных машин и оборудования было предоставлено право организациям применять механизм ускоренной амортизации активной части производственных основных фондов, перечень которых устанавливался федеральными органами исполнительной власти. При этом предусматривалось применять равномерный (линейный) метод исчисления амортизации, при котором утвержденная норма увеличивалась на коэффициент ускорения в размере не выше 2.
Также было установлено, что амортизационные отчисления, начисленные ускоренным методом, должны использоваться организациями по целевому назначению. В противном случае их дополнительная сумма амортизации, соответствующая расчету по ускоренному методу, включалась в базу по налогу на прибыль. Постановлением Правительства РФ от 31 декабря 1997 г. № 1672 это ограничение по целевому использованию амортизации было снято. Одновременно такое же ограничение, предусмотренное абзацем 2 пп. "х" п.2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552, утратило силу с 1 января 1998 г.
Амортизация как форма возмещения авансированного капитала
В настоящее время приводится много критических замечаний по организации бухгалтерского учета в СССР. Так, в учебном пособии В.А. Пипко, Л.И. Ушвицкого, Л.Н. Булавиной «Внеоборотные активы: учет, анализ, аудит» (под ред. акад. Н.В. Бондаренко. -М.: Финансы и статистика, 1999) отмечалось:
«В период Советской власти бухгалтерский учет развивался «социалистическим путем» в полном отрыве от действующих Международных стандартов бухгалтерского учета. Это привело к значительной «зацентрализованности» в учете: единые формы регистров бухгалтерского учета, первичной документации: главный бухгалтер, как частоколом, был окружен параграфами и статьями многочисленных инструкций, которые не давали возможности проявления личной инициативы в соответствии с законом. В учете предусматривалось целевое использование денежных средств, создавались надуманные источники образования имущества предприятия и т.д.».
Действительно, в связи с преобладанием государственной собственности в народном хозяйстве СССР бухгалтерский учет развивался своим путем. При начислении амортизации основных средств предусматривалось одновременно с определением их износа создавать амортизационные фонды на капитальные вложения и капитальный ремонт, перечислить большую часть амортизации в централизованный фонд министерства на капитальные вложения, а оставшуюся часть - на особый счет предприятия для капитальных вложений и на специальный счет по капитальному ремонту.
Между основной деятельностью организации и ее капитальными вложениями была воздвигнута «китайская стена»: затраты на основную деятельность возмещались за счет поступлений от реализации продукции и учитывались на одном бухгалтерском балансе, а капитальные вложения - на другом балансе. Руководители предприятий не имели права средства, предназначенные на капитальные вложения, расходовать на основную деятельность и наоборот.
Источниками финансирования капитальных вложений являлись ассигнования из государственного бюджета с привлечением предусмотренных в плане собственных средств (амортизационных отчислений, прибыли, выручки от ликвидации основных средств и выбраковки основного стада, страховых возмещений за погибшие в результате стихийных бедствий основные средства и др.), а также долгосрочные кредиты банков.
В советское время отвлечение средств на капитальные вложения, не имеющих законных источников покрытия, было принято понимать как иммобилизация оборотных средств не по назначению и при больших суммах рассматривалось как грубое нарушение финансовой дисциплины [93].
Так как предприятия в СССР обычно строились за счет бюджетных ассигнований по государственным пятилетним и годовым планам, то сформировавшаяся в этих условиях концепция амортизации была направлена на воспроизводство основных средств в натуральной форме. Эта концепция сохранилась и до настоящего времени, что находит отражение во многих учебниках и публикациях:
В.А. Белобородова писала: "... Амортизационные отчисления предназначаются для восстановления основных средств в стоимости, утраченной в процессе их использования" [1982, 44, с.76].
Г.Я. Киперман отмечал, что "...перенесенная часть стоимости основных фондов является частью себестоимости продукции и после ее реализации зачисляется на специальный счет - амортизационный фонд. Амортизационный фонд предназначен для полного восстановления (реновации) изношенных основных фондов" [1991, 80, с.10].
Е.П. Козлова, Н.В. Парашутин, Т.Н. Бабченко, Е.Н. Галанина подчеркивали, что "... каждому предприятию следует обеспечить накапливание средств (источников), необходимых для приобретения и восстановления окончательно износившихся основных средств" [1994, 39, с.161]. И.А. Акодис считала, что "понятие "амортизации", "амортизационные отчисления" или "амортизационный фонд" можно сформулировать как постоянно накапливаемый в стоимостном выражении износ основных средств и нематериальных активов для последующего использования на реновацию, т.е. на простое и расширенное воспроизводство стоимости соответствующих активов" [1997, 89, с.140].
А.Д. Ларионов писал: "...Амортизационные отчисления образуют фонд средств для возмещения объектов, выбывших в связи с их износом" [1998, 40, с.56].
Е.Н. Станиславчик отмечал, что "амортизационные отчисления предназначены для возмещения стоимости основных фондов, накопления средств на их обновление" [2001, 88, с.88].
В.А. Кондратюк и др. утверждали, что понятие амортизации основано на достаточности амортизационных отчислений для последующей замены основных средств. В связи с этим предлагается "усилить контроль за использованием амортизационного фонда..." [2002, 106, с.7-9].
Н.Н. Селезнева, А.Ф. Ионова писали, что "...амортизация - это денежное выражение износа основных фондов. Ее суммы накапливаются, в целях инвестиционного восстановления основных фондов" [2003, 90, с.198].
В.И. Астахов отмечает: "... амортизация представляет собой часть текущих издержек организации, формирующихся в результате постепенного возмещения износа основных средств в стоимостном выражении при одновременном аккумулировании средств на их воспроизводство по окончании срока службы" [2005, 46, с. 541].
