Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Учет в системе управления организацией 11
1.1 Виды хозяйственного учета и их классификация 11
1.2 Управленческий и производственный учет и их взаимосвязь 24
Глава II. Методологические основы производственного учета 39
2.1 Затраты как основной объект производственного учета и их классификация 39
2.2 Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости 55
Глава III. Производственный учет в системе учетной политики организации 69
3.1. Организация и методика производственного учета как составная часть учетной политики предприятия 69
3.2 Система нормативного учета 91
3.3 Организация учета по центрам ответственности 114
3.4. Система учета "директ - костинг" и возможности ее применения на отечественных предприятиях 127
Заключение 146
Список литературы 162
Приложения 179
- Виды хозяйственного учета и их классификация
- Затраты как основной объект производственного учета и их классификация
- Организация и методика производственного учета как составная часть учетной политики предприятия
Введение к работе
В условиях развивающихся рыночных отношений в странах СНГ принципиально изменяется положение организаций в хозяйственной системе общества. Из объекта централизованного преимущественно административного государственного управления, обладающего ограниченной хозяйственной самостоятельностью и относительным экономическим обособлением организации преобразуются в субъекты самоуправления, полностью вплоть до банкротства, отвечающие за результаты своей деятельности.
Качественное изменение статуса организаций в хозяйственной системе общества обуславливает возрастание роли внутрипроизводственного управления в обеспечении эффективности их деятельности. Можно с уверенностью сказать, что проблема совершенствования внутрипроизводственного управления становится одной из важнейших задач в деятельности организаций. Следует подчеркнуть, что эта задача должна решаться не на пустом месте, поскольку в СССР была создана мощная промышленность с высоким уровнем концентрации производства. Руководить предприятиями-гигантами, не используя всего арсенала внутрифирменного управления, практически нельзя. Были разработаны, внедрены и эффективно использовались многие системы и отдельные инструменты внутрипроизводственного управления. Однако преимущественное внимание уделялось управлению технико-технологической стороной процесса производства. В результате этого наметился разрыв между уровнем управления техникой, технологией и экономикой.
Нужно отметить, что в административной экономике мотивация деятельности предприятий была преимущественно направлена на рост объема производства, безотносительно того, какой ценой давалось наращивание темпов производства.
Другой причиной относительно низкого уровня управления экономикой являлось относительное экономическое обособление организаций, которое, с одной стороны, слабо заинтересовывало организацию в росте эффективности производства, с другой, резко сокращало набор экономических инструментов управления. Достаточно сказать, что организации были лишены возможности самостоятельно распоряжаться таким мощным экономическим стимулом, как заработная плата. Вследствие этого, несмотря на постоянные усилия экономистов-практиков и ученых, несмотря на высокий теоретический уровень отдельных научно-практических разработок, последовательно внедрить их в практику не удавалось Так было с нормативным учетом, с внутрихозяйственным расчетом, управлением качеством продукции и рядом других систем внутрипроизводственного управления, поскольку они не были полностью востребованы экономической средой, в которой функционировало предприятие.
Изменившееся экономическое положение предприятий уже на первых шагах развития рыночных отношений ставит вопрос о повышении роли внутрипроизводственного управления, поиске путей его совершенствования, оценке с позиции принципиально новых требований традиционно используемых методов управления производством.
Эффективное управление производственной деятельностью организаций все более зависит от уровня информационного обеспечения. Как показывает практика, организации, имеющие сложную производственную структуру, остро нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации, помог гающей оптимизировать затраты и финансовые результаты и принимать рас-четно-обоснованные управленческие решения. К сожалению, принимаемые сегодня руководством решения Ч&СТО не обосновываются соответствующими расчетами и, как правило, носят интуитивный характер.
Информация, необходимая для оперативного управления организацией, содержится в системе управленческого учета. Хотя термин "управленческий
учет" применительно к российской действительности еще не получил широкого распространения, говорить о том, что это для нас совершенно новое явление, нельзя.
В отечественной теории и практике применялись и применяются: учет по видам затрат (в различных группировках); учет по центрам затрат и центрам ответственности (последний на тех предприятиях, где применяется внутрихозяйственный расчет); нормативный учет; внутрипроизводственные системы нормирования, планирования и анализа, т.е. многие элементы управленческого учета.
Другое дело, что в отечественной хозяйственной практике отсутствует эффект устойчивости и системности управленческого учета и его отдельных элементов Кроме того, нам пока еще не знакомы многие инструменты западного управленческого учета, которые сформировались под воздействием рыночных отношений. В первую очередь это относится к учету затрат и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг), т.е. к производственному учету как центральной подсистеме управленческого учета. Дело в том, что информация об издержках производства и себестоимости продукции в СССР традиционно аккумулировалась в системе бухгалтерского учета и по своему содержанию отвечала требованиям централизованно управляемой плановой экономики: она обеспечивала получение информации обо всех фактически понесенных в производственном процессе затратах, а также калькулирование полной фактической себестоимости продукции (работ, услуг) в основном для целей государственного централизованного ценообразования.
Однако, как показывает хозяйственная практика в России и странах СНГ, сам факт перехода к рыночной экономике еще не создает условий для проявления присущих ей объективных закономерностей и стимулов. Так, в плане интересующего нас вопроса не только не повысился, но резко снизился пока интерес к совершенствованию управления затратами на производство. Между тем, оп тимизация себестоимости продукции (работ, услуг) была, есть и будет одним из важнейших факторов повышения эффективности производства.
Чтобы рыночные отношения начали в полной мере проявлять свою сущность, они должны развиваться на своей собственной основе. Сегодня же мы имеем дело с переходным периодом от государственной централизовано регулируемой экономики к рыночной. В этих условиях важную роль играет фактор регулирования экономического развития.
В настоящее время, на наш взгляд, существуют две проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости:
а) переориентация отечественно теории и накопленного опыта в области производственного учета на решение новых задач, стоящих перед управлением организациями в условиях рыночных отношений;
б) создание новых нетрадиционных систем получения информации о затратах, применение новых подходов к калькулированию себестоимости, подсчету финансовых результатов, а также методов анализа, контроля и принятия на этой основе управленческих решений.
Таким образом, одна из предпосылок становления отечественного управленческого учета — изучение, освоение и переосмысление богатого наследия отечественной учетно-аналитической и экономической школы, с одной стороны, и изучение, разумное применение и освоение западных теорий и методов управления, с другой. Разумное сочетание старого и нового, своего и чужого — ключ к эффективному управлению современным предприятием. Учитывая это и все ранее изложенное можно сказать; речь должна идти об адаптации западного управленческого учета к отечественной теории и практике (учета в широком смысле как основы управления), а не о проблемах внедрения западного учета как чего-то деселе невиданного.
Решение вышеизложенных проблем актуально в условиях становления рыночных отношений. Актуальность проблемы и недостаточная ее разработан ность в новых сложившихся экономических условиях определили выбор темы диссертации, ее цель и задачи.
Цель диссертационного исследования заключается в том, чтобы используя теоретические основы, обобщив накопленный отечественный и зарубежный опыт, разработать пути реформирования производственного учета в условиях становления рыночных отношений в республике Таджикистан и странах СНГ.
В ходе реализации поставленной цели были решены задачи, которые состояли в том, чтобы:
• выявить место и роль каждого подвида хозяйственного учета и построить его классификационную схему;
• определить сущность и взаимосвязь управленческого и производственного учета в контексте их становления и развития, а также определить место данных видов учета в учетной политике организации;
• определить возможности применения на практике наиболее прогрессивных и распространенных методов и систем производственного учета адекватных современному этапу развития рыночных отношений;
• сформулировать предложения по использованию важнейших элементов системы «стандарт - кост» и «директ - костинг» на отечественных предприятиях;
• обосновать рекомендации по организации учета и контроля затрат по центрам ответственности.
Предметом исследования является процесс реформирования методики и организации бухгалтерского учета и контроля производственных затрат, их использования в управлении производством.
Объектом исследования является действующая практика организации бухгалтерского учета и контроля затрат отечественных предприятий.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Диссертационное исследование основано на применении диалектического метода в исследо вании организационно-экономических и учетно-правовых закономерностей предмета исследования.
В конкретных исследованиях применялись группировки и выборки, сравнения, другие экономико-статистические и аналитические методы.
Исследование базируется на изучении трудов отечественных и зарубежных ученых-экономистов в области бухгалтерского учета затрат.
В процессе работы автор изучил труды ученых-экономистов начала XX века в области бухгалтерского учета: Г.И. Бахчисарайцева, Н.А. Блатова, Р.Я. Вейцмана, Н.Р. Вейцмана, A.M. Вольфа, A.M. Галагана, Е.И. Глейха, М.К.Жебрака, Н.А. Кипарисова, Н.С.Помазкова, А.П. Рудановского и др.
В диссертации широко использованы труды современных зарубежных специалистов: X. Андерсона, К. Друри, М. Карренбауэра, Д. Колдуэлла, Р. Мюллендорфа, Б. Нидлза, Дж. Риса, Дж. С. Сигела, Дж. Фостера, Дж. К. Шима, Р. Энтони, А. Яруговой и др.
Большое влияние на разработку темы диссертации оказали труды отечественных ученых-экономистов: А.Ф.Аксененко, П.С. Безруких, В.Б. Ивашкевича, А.Ш. Маргулиса, И.С. Мацкевичюса, А.Ф. Мухина, С.А. Николаевой, О.Е. Николаевой, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, С.С. Сатубалди-на, Я.В. Соколова, С.А. Стукова, А.Д. Шеремета, Т.В. Шишковой и др.
Изучены также международные стандарты в области учета и отчетности, законодательные акты РФ, материалы периодических изданий, рекомендации международных симпозиумов, научных конференций и т.п.
Научная новизна проведенного исследования заключается в теоретическом обосновании и практическом решении комплекса вопросов связанных с реформированием производственного учета к сложившимся экономическим ус-ловиям в странах СНГ.
Наиболее важные выводы, содержащие научную новизну, заключаются в следующем:
• на основе обобщения отечественной и зарубежной теории и практики учета предложена оригинальная классификация видов хозяйственного учета;
• с учетом совокупности классификационных признаков определено место и содержание производственного учета в системе управленческого учета;
• даны рекомендации по применению на практике отечественными предприятиями наиболее прогрессивных методов и систем производственного учета;
• обоснована точка зрения о том, что системное реформирование управленческого и производственного учета на предприятиях стран СНГ должен проводиться в рамках учетной политики;
•обоснованы предложения по совершенствованию организации учета и контроля затрат по центрам ответственности.
Практическая значимость диссертационной работы состоит в том, что разработанные теоретические, методические и практические рекомендации могут использоваться в процессе организации управленческого и производственного учета на отечественных предприятиях разных форм собственности и про-филя деятельности.
Результаты диссертационной работы также могут быть использованы:
• в практической деятельности предприятий различных отраслей промышленности;
• при формировании предприятиями учетной политики;
• работниками бухгалтерских служб и менеджерами при организации систем внутрифирменного контроля и управления;
• при повышении квалификации профессиональных бухгалтеров и прак-тикующих аудиторов;
• при чтении учебных курсов в высших учебных заведениях.
Апробация и внедрение результатов диссертационного исследования проведены в практике ряда предприятий республики Таджикистан. Получены справки о внедрении предложений диссертанта.
Публикации. Основные выводы и предложения по рассматриваемым в диссертации проблемам нашли отражение в публикациях автора общим объемом 1.3 п.л.
Структура диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы,"приложе
Виды хозяйственного учета и их классификация
Управление предприятием невозможно без использования различного рода информации: о рынках сбыта и сырья, ценах и качестве товаров, размещении и технологических возможностях производства, затратах на производство продукции и ее прибыльности, рентабельности производства, видов продукции и отдельных хозяйственных операций и др. Наибольшее значение для управления производством имеет экономическая информация. Информация характеризующая фактическое отношение хозяйственной деятельности, возникает и передается в системе хозяйственного учета. Именно в хозяйственном учете регистрируются, накапливаются, обрабатываются данные, которые затем используются для проведения анализа и контроля, а также для планирование и регулирования. Хозяйственный учет является объективно необходимой функцией управления производством.
Начальным моментом хозяйственного учета является наблюдение фактов и явлений хозяйственной деятельности. Оно представляет собой целенаправленное восприятие объективной действительности, обусловленное задачами, стоящими перед наблюдателем. Это значит, что в ходе наблюдения фиксируется только то, что является актуальным для управления и способствует достижению цели и решению задач хозяйственной деятельности.
В процессе наблюдения получают в основном качественную характеристику наблюдаемого объекта, которая не может полностью удовлетворить потребности управления хозяйственной деятельностью. Так, сведения, полученные при наблюдении хозяйственных операций не могут удовлетворить управление, поэтому необходима знать и их количественную характеристику.
Хозяйственный учет наряду с наблюдением предполагает измерение фактов и явлений хозяйственной деятельности, то есть их количественную характеристику. Качественная и количественная характеристики фактов и явлений хозяйственной деятельности выступают в хозяйственном учете в неразрывном единстве, обеспечивающем управление необходимыми сведениями об объектах учета.
В процессе управления учетная информация используется в течение больших или меньших отрезков времени, а для этого все сведения, полученные при помощи наблюдения и измерения, необходимо запоминать и хранить. Возникает потребность в регистрации сведений о количественной и качественной характеристиках фактов и явлений хозяйственной деятельности.
Наблюдения, измерения и регистрация фактов и явлений хозяйственной деятельности представляют собой учет в его общем смысле. В хозяйственном учете эти действия формируют первичные данные о хозяйственной деятельности.
Данные о фактах и явлениях хозяйственной деятельности можно использовать только для управления относительно простыми хозяйственными действиями. Содержание хозяйственного учета намного шире. Он обеспечивает систематизацию и накопление данных о фактах и явлениях для раскрытия их взаимосвязи, выявления закономерностей их взаимодействия, т.е. для формирования информации о состоянии и развитии производства и его отдельных элементов.
Для управления хозяйственной деятельностью необходима учетная информация, несущая новые знания о развитии процесса производства. Такая информация формируется хозяйственным учетом в результате обработки первичных данных, то есть их накопления, группировки, сводки, соизмерения и т.п. Таким образом, хозяйственный учет — это сложная система наблюдения, измерения, регистрации, обработки и передачи информации о свершившихся фактах и явлениях хозяйственной деятельности, необходимой для управления производством на всех его уровнях.
Различают следующие виды хозяйственного учета: оперативный (оперативно-технический) учет, бухгалтерский учет и статистический учет.
Оперативный учет, как правило обслуживает управление в том же режиме времени, в котором протекает процесс. В нем отражается информация, удовлетворяющая текущие потребности в управлении отдельными хозяйственными операциями или их комплексными группами, формирующими первичные хозяйственные процессы (под "операцией" в данном случае мы понимаем целенаправленные действия для достижения определенной цели в процессе хозяйственной деятельности).
Информация оперативного учета характеризует хозяйственную операцию (или хозяйственный процесс) с необходимой точностью и подробностью, отражая многочисленные качественные и количественные характеристики, не существенные с точки зрения других видов учета, а потому и не находящие в них отражения. Это свойство делает оперативный учет необходимым независимо от возможности оперативного (т.е. быстрого, своевременного) получения информации из других видов учета.
Информация оперативного учета всегда направлена на управление конкретными хозяйственными операциями, ее необходимость и использование ог-раничены временем выполнения этих операций. После их завершения такая информация в основном теряет свое значение для управления. Управлять выполнением хозяйственных операций можно только на основе оперативно поступающей информации в сроки, обеспечивающие необходимое регулирование и контроль за ее совершением по всем необходимым параметрам и показателям. Отсюда повышенная оперативность (быстрота получения информации) такого учета. Отличительной его чертой является также конкретность информации, ее специальный характер, зависящий от специфики отражаемых операций. Оперативность присуща и другим видам учета. Так, можно получать в необходимые сроки оперативную информацию статистического и бухгалтерского учета. Следовательно, коренное отличие оперативного учета — в специфике отражаемой информации, в ее направленности на управление конкретными хозяйственными операциями.
Затраты как основной объект производственного учета и их классификация
Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции — центральная задача производственного учета и как следствие его основным объектом являются затраты на производство продукции, работ, услуг.
Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства. В отечественной литературе и практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин "затраты на производство".
Часто в экономической литературе термин "затраты" отождествляется с понятием "расходы". Однако более внимательное изучение этих категорий сви-детельствует об их серьезном различии. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета, расходы включают в себя убытки и затраты, которые возникают в ходе основной деятельности организации. Они, как правило, принимают форму оттока или уменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Такой подход называется соответствием расходов и доходов. Таким образом, в бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами (принцип соотнесения доходов). С точки зрения техники учета это состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах "Материалы", "Амортизация", "Расчеты по оплате труда", затем на счетах "Основное производство" и "Готовая продукция" не списываться на счета реализации до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы. Лишь в момент реализации организация признает свои доходы и связанную с ним часть затрат — расходы. В бухгалтерской учете доходы и расходы отражаются соответственно по дебету и кредиту счетов "Реализация продукции (работ, услуг)", "Реализация и прочее выбытие основных средств", "Реализация прочих активов" и "Прибыли и убытки". Применительно к счету "Реализация продукции (работ, услуг)" расходы организации по существу характеризуют себестоимость реализованной продукции (работ, услуг).
Методологически обоснованная организация производственного учета в значительной степени зависит от правильной классификации производственных затрат, поскольку позволяет не только лучше планировать и учитывать затраты, но и точнее анализировать, выявлять определенные соотношения между от-дельными видами затрат и исчислять степень их влияния на уровень себестоимости и рентабельности производства.
Необходимость классификации затрат обусловлена неоднородностью различных видов затрат по составу, экономическому содержанию, роли в технологическом процессе изготовления продукции, способу включения затрат в себестоимость продукции, связи с объемом производства и др.
Различные аспекты проблемы классификации затрат на производство нашли свое отражение в трудах ученых-экономистов Аксененко А.Ф., Безруких П.С, Маргулис А.Ш., Новиченко П.П., Николаева С.А., Николаева О.Е., Палий А.Ф. Стуков С.А., Чумаченко Н.Г., Шишкова Т.В. и др.
Как в отечественной, так и в зарубежной экономической литературе нет единого мнения о классификационных группах затрат и применяемых терминах для их обозначения.
Рассмотрим несколько подробнее теоретические аспекты и практическую целесообразность применяемых группировок затрат как в отечественной, так и в зарубежной литературе и практике.
К основной группировке затрат на производство в отечественной литературе и практике относится деление их по однородным экономическим элементам и по статьям калькуляции.
Экономическим элементом принято называть первичный однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), который не уровне организации невозможно разложить на составные части. Например, стоимость покупной электроэнергии нельзя разложить на такие составляющие как затраты живого и овеществленного труда. А вот затраты на выработку собственной электроэнергии слагаются из затрат топлива, оплаты труда, амортизации оборудования и других расходов.
"Положение о составе затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденное Правительством Российской Федерации от 5 августа 1992 года №552 [9] устанавливает единую для всех организаций независимо от форм собственности и организационно правовых форм номенклатуру экономических элементов издержек производства. Она включает:
1. Материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов).
2. Затраты на оплату труда.
3. Отчисления на социальные нужды.
4. Амортизация основных фондов.
5. Прочие затраты.
Организация и методика производственного учета как составная часть учетной политики предприятия
Бухгалтерский учет как область знания относится к прикладным наукам. Это значит, что изучение тех или иных проблем бухгалтерского учета не может иметь сугубо теоретический характер. Цель всегда будет состоять в поиске путей внедрения в практику результатов исследования.
В данной работе наряду с изучением сущности и содержания производственного учета как способа учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, нас интересует вопрос о механизме действия производственного учета на практике. Как организовать производственный учет на конкретном предприятии? Что необходимо сделать, чтобы он обеспечил эффективное управление затратами, какие конкретные учетные приемы и способы использовать? Ответ на эти вопросы и составляет содержание третьей главы настоящей работы.
Основное требование к любой информационной системе, в том числе и к производственному учету, это соответствие целям управления. Следовательно, чтобы найти ответ на вопрос как должен быть организован производственный учет, какие способы и приемы он должен использовать, надо первоначально определить цели, которые стоят перед управлением затратами.
Как нам представляется, на каждом предприятии, независимо от его размера и объема выпуска продукции, отраслевой принадлежности и технологии изготовления продукции, внутрипроизводственной специализации и кооперирования труда управлением затратами стоят в принципе единые цели. Важнейшими среди них, на наш взгляд, являются:
оптимизация затрат при одновременном обеспечении высокого качества выпускаемой продукции (работ, услуг);
контроль за формированием затрат, своевременное выявление отклонений (экономия или перерасход) затрат от заданных параметров, определение причин отклонений и принятие мер по устранению отрицательных отклонений или распространению положительных;
оценка и стимулирование деятельности менеджеров, отвечающих за затраты.
Чтобы принять правильные управленческие решения по всем перечисленным задачам, учетная информация должна обладать следующими характеристиками.
Во-первых, быть адресной, т.е. обеспечивать сбор, регистрацию и группировку затрат по следующим признакам: видам затрат, носителям затрат, местам возникновения затрат, центрам ответственности за затраты. Это достигается путем организации аналитического учета затрат в разрезе каждого из перечисленных признаков. Если аналитический учет по первым трем признакам является традиционным для отечественных предприятий (во всяком случае тех, которые калькулируют себестоимость продукции, работ, услуг), то аналитический учет по центрам ответственности за затраты должен быть организован вновь. Дело в том, что на отечественных предприятиях, даже тех, на которых был внедрен внутренний хозрасчет, учет затрат по хозрасчетным подразделениям (ко-торые по своей сути являются, на наш взгляд, аналогом центров ответственно-сти), далеко не всегда был организован. Именно в этом многие специалисты видели одну из основных причин неэффективности и трудной внедряемости внутреннего хозрасчета. Таким образом, адресность информации может быть обеспечена только в том случае, если на предприятии будет разработан и внедрен учет затрат по центрам ответственности. Однако организация учета по центрам ответственности возможна лишь при условии, что на предприятии четко определены сферы ответственности и конкретизирована ответственность менеджеров за соответствующие статьи затрат. При этом необходимо иметь в виду, что менеджер должен отвечать только за те затраты, которые он может контролировать и на величину которых может оказывать влияние.
Во-вторых, учетная информация, которая используется для обоснования решений в области управления затратами, должна быть аналитичной, т.е. содержать сведения, необходимые для проведения оперативного анализа и контроля за формированием затрат и выявления отклонений затрат от заданных параметров в разрезе мест возникновения затрат, причин обусловивших отклонения и менеджеров, отвечающих за формирование этих затрат. Такой информацией можно располагать только в том случае, если учет затрат организован по принципу учета отклонений. Такая система учета затрат получила в России название нормативного учета, аналогом которой на западе является стандарт-кост. Таким образом, чтобы обеспечить управление затратами необходимой учетной информацией, производственный учет должен быть организован по системе нормативного учета.
