Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА I. Анализ деятельности государственных учреждений здравоохранения 10
1.1. Особенности организации финансово-хозяйственной деятельности учреждений здравоохранения 10
1.2. Организация бухгалтерского учета и налогообложения 21
1.3. Организация внутриведомственного контроля 40
ГЛАВА II. Методические основы организации контроля в государственных учреждениях здравоохранения 48
2.1. Цель проведения внутриведомственной проверки. Источники информации 48
2.2. Нормативно-правовое обеспечение внутриведомственного контроля ..54
2.3. Виды и сущность методик проведения внутриведомственного контроля
2.4 Методика разработки плана и программы проверки 70
ГЛАВА III. Организация внутриведомственного контроля в государственных учреждениях здравоохранения 81
3.1 Методика проведения проверок целевого использования бюджетных средств 81
3.2 Методика проведения проверки по распоряжению государственным имуществом 104
3.3. Методика проведения внутриведомственного контроля по оценке эффективности деятельности учреждений здравоохранения 109
Заключение 120
Список литературы 125
- Организация бухгалтерского учета и налогообложения
- Нормативно-правовое обеспечение внутриведомственного контроля
- Виды и сущность методик проведения внутриведомственного контроля
- Методика проведения проверки по распоряжению государственным имуществом
Организация бухгалтерского учета и налогообложения
Задача проверки ведения бухгалтерского учета и составления отчетности подведомственными учреждениями перешла к Комитету финансирования, бухгалтерского учета и отчетности. Хотя в данном подразделении работают высокопрофессиональные специалисты, они все же, прежде всего бухгалтеры, а не ревизоры или аудиторы. Эффективность проверок в подведомственных учреждениях, на взгляд автора, резко снизилась. Кроме того, у ведомства осталась только ограниченная функция проверки: постановка учета и контроль за целевым использованием выделяемых бюджетом денежных средств и имущества. Все остальные функции, такие как меры взыскания, с учреждений в доход бюджета сумм, использованных не по назначению, и др. перешли к федеральному органу - Территориальное управление Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Калужской области.
Как результат, резко увеличилось количество нецелевого использования бюджетных средств выявленного Контрольно-счетной палатой Калужской области при проведении контрольно-ревизионных проверок ЛПУ здравоохранения [49].
В этой связи, Министерством здравоохранения области был усилен внутриведомственный контроль и проводится интенсивная работа по недопущению неэффективного и нецелевого использования средств областного бюджета, включая средства от предпринимательской и иной, приносящей доход деятельности. Специалистами министерства проводятся проверки ведения бухгалтерского учета в подведомственных учреждениях. Регулярно проводятся семинары для главных бухгалтеров учреждений по изменениям законодательства в области ведения бухгалтерского учета, составления отчетности, отслеживаются договорные отношения с контрагентами и др.
Все выездные мероприятия в области внутриведомственного контроля осуществляются на основании утвержденного графика проверок и представляют собой, как правило, контрольно-ревизионную проверку учреждений, реже - тематическую проверку. График проверки подведомственных учреждений устанавливается на календарный год и утверждается руководителем структурного подразделения. В соответствии с графиком, специалисты министерства осуществляют тематические проверки по контролю за постановкой и ведением бухгалтерского учета, составлением бухгалтерской отчетности, эффективностью и рациональностью использования бюджетных средств. Формы проверок -текущие, последующие.
Исследование показало, что в зависимости от целей и задач выездной проверки, специалисты министерства выборочным или сплошным методом проверяют регистры бухгалтерского учета и правильность составления бухгалтерской отчетности.
Главная цель - выявить нецелевое и неэффективное использование бюджетных средств. Проверить правильность и обоснованность каждой из произведенных выплат или осуществленного платежа [10].
Также проверке подвергаются все основные разделы бухгалтерского учета [129]: порядок правильности начисления и выплаты заработной платы, начисление надбавок и премий (причем для контрольно-ревизионных проверок особенно важна правильность ее выплаты - наличие подписи работника о получении, своевременное депонирование неполученной заработной платы, наличие приказов для обоснованности начисления той или иной премии или надбавки и др.); правильность расчета больничных листов; начисление и уплату налогов; банковские документы (всегда проверяются сплошным методом путем сличения аналитических регистров бухгалтерского учета с выписками банка); обоснованность заключенных договорных отношений с поставщиками и др. Как правило, возглавляет проверку специалист, имеющий самое высокое звание из членов группы и опыт в области контрольной деятельности.
Эксперимент, проведенный нами, показал, что проверка проводится хаотично. План-программа или другие регистры предварительного планирования не составляются, поскольку для специалистов контрольно-ревизионных служб они не разработаны ни на федеральном, ни на региональном, ни на местном уровне. Проверка осуществляется по заданию, полученному от руководства, и длится неопределенное время, пока не будет составлено мнение об эффективности, рациональности и целевом использовании бюджетных средств.
Документального оформления рабочих документов контролерами-ревизорами также не предусмотрено. Все доказательства собранных нарушений просто фиксируются в письменном виде, к ним прикладываются копии документов, подтверждающих выявленный факт нецелевого использования бюджетных средств.
Применение специалистами внутриведомственного контроля информационных технологий является явлением редким. Нами установлено, что обработка данных в электронном виде производится лишь одним специалистом из десяти.
По нашему мнению, данные недостатки в построении системы внутриведомственного контроля влекут за собой и соответствующее качество проверки. Она носит стихийный и поверхностный характер. Эффективность таких проверок не высока и могла бы быть намного качественней, если бы работа проверяющих была рационально спланирована, организована и сконцентрирована на рисковых для конкретного учреждения областях учета.
По результатам проверки составляется Акт, в котором фиксируются все выявленные нарушения, суммы нецелевого использования, предусматривается ответственность для виновных лиц, а также, по согласованию с Минфином области [48] (осуществляющим финансирование бюджетных учреждений) определяются сроки, в которые из сумм финансирования следующих периодов у учреждения будут уменьшены бюджетные ассигнования [14].
Таким образом, при следующем финансировании, учреждение недополучит сумму, указанную в Акте проверки как использованную не по целевому назначению. Если данная сумма составит значительную величину, то она не будет взыскана единовременно, а будет разделена на несколько отчетных периодов [139]. Лица, виновные в подобном «халатном» расходовании средств бюджета (это руководитель и главный бухгалтер) привлекаются к административной ответственности.
При проверках целевого направления и эффективного рационального использования бюджетных средств основные ошибки, расценивающиеся как нецелевое использование средств областного бюджета, связаны с учетом ОС, особенно сдачей в аренду части своих помещений, а также списания ОС; с расчетами по оплате труда, по использованию средств на продукты питания и медикаменты.
Нормативно-правовое обеспечение внутриведомственного контроля
До начала составления плана проверки, т.е. на этапе предварительного планирования, необходимо ознакомиться с особенностью деятельности проверяемого ЛПУ. Данная процедура проводится с тем, чтобы при проведении проверки члены группы понимали эту деятельность в достаточной степени, чтобы идентифицировать и правильно оценивать события, операции, используемые методы учета, т.к. они могут оказывать влияние на проведение проверки или полученные выводы.
Дополнительная информация, необходимая для углубленного понимания деятельности проверяемого субъекта, может быть получена на всех стадиях контрольного мероприятия руководителем проверки и участниками контрольной группы. При повторных проверках данного хозяйствующего субъекта необходимо откорректировать и переоценить собранную ранее информацию, выполнить аналитические процедуры для выявления существенных изменений, произошедших со времени проведения последней проверки.
На этапе предварительного планирования контрольного мероприятия необходимо иметь информацию о состоянии имущества и обязательств ЛПУ на момент проведения проверки и в перспективе. В процессе планирования эта информация должна пополняться.
Необходимо учитывать значимость вопросов, подвергаемых проверке, поскольку с учетом и оценкой значимости связано определение целей и задач контроля. Значимость вопроса состоит в его важности для целей контроля и для потенциальных пользователей его отчетов. Потенциальным пользователем отчетов является руководство ведомства.
Цель проверки - это то, что должно быть выполнено в процессе ее проведения. Цели определяют вид, формы, объекты контроля и способы его проведения, а также стандарты, которым необходимо следовать.
Контрольное мероприятие может иметь комбинированные цели (документальный контроль и контроль исполнения) или цели, ограниченные несколькими аспектами одного вида контроля. Например, контроль государственных контрактов и целевого финансирования.
Цели проверки напрямую связаны со спецификой поставленных задач. Влияние на определение целей и задач контрольного мероприятия могут оказать результаты других проверок, как ведомственных, так и проведенных внешними контролирующими службами. Результаты предыдущих проверок могут повлиять и на программу нового контрольного мероприятия, на выбор методики его проведения.
Цель проверки должна быть четко обозначена в плане, с тем, чтобы члены группы проверки понимали, какую работу они должны выполнить, почему эта работа проводится, а также какие цели в итоге должны быть достигнуты. Объем и содержание поставленных целей и задач определяют потребность в специалистах, которых необходимо привлечь для ее проведения, т.е. формируется рабочая группа.
В случае выявления аспектов деятельности проверяемого субъекта, требующих специальных знаний, руководитель проверки должен установить, нужна ли ему консультация специалиста или привлечение такого специалиста в качестве эксперта.
Внутриведомственный контроль, исходя из особенностей его содержания и предмета контроля, может проводиться с использованием нескольких основных методов. При этом, под методами контроля понимаются «конкретные способы (приемы), применяемые при осуществлении контрольных функций». Почти всегда контрольные мероприятия включают документальный контроль финансовой информации проверяемого учреждения.
Исходя из анализа системы внутреннего контроля ЛПУ и поставленных перед проверкой целей и задач, проверяющие вправе самостоятельно выбрать способы проведения документального контроля, которые могут быть следующими: формальная и арифметическая проверка документов; юридическая оценка отраженных в документах хозяйственных операций; сплошное или выборочное наблюдение; оценка законности и обоснованности хозяйственных операций по данным корреспонденции счетов бухгалтерского учета; различные методические (технические) приемы экономического анализа.
Методика получения доказательств включает сбор данных и методы их анализа, которые необходимо выполнить для достижения поставленных целей. Методика проведения контрольного мероприятия охватывает: методы и способы сбора и анализа доказательств, анализ информации бухгалтерского учета, оценку системы внутреннего контроля, изучение принципов финансового руководства и др. мероприятия. При проведении внутриведомственных проверок наиболее часто исследуется вопрос достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого ЛПУ, а также обоснованность и правомерность расходования средств, полученных в рамках целевого финансирования.
Для обоснованного выражения мнения по данным вопросам необходимо получить достаточные доказательства на основе процедур контроля, таких, как: детальная проверка верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам; аналитические процедуры; анализ государственных контрактов на закупку медикаментов и медицинского оборудования; проверка первичных документов, подтверждающих факт оплаты за поставленные товары и правильность их оприходования.
При выборе методов получения доказательств следует иметь ввиду, что финансовая информация может быть сильно искажена. Собираемые в ходе контрольного мероприятия доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными. Внутренние доказательства включают информацию, полученную непосредственно от проверяемого ЛПУ в письменном или устном виде. Внешние доказательства - информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде (для этого делается письменный запрос). Смешанные доказательства - информацию, полученную от проверяемого ЛПУ в письменном или устном виде, и подтвержденную в письменном виде третьей стороной.
Наибольшую ценность и достоверность для проверки представляют внешние доказательства и доказательства, полученные самими проверяющими, затем по степени ценности и достоверности следуют смешанные и внутренние доказательства. Достаточность доказательств в каждом конкретном случае целесообразно определить на основе оценки системы внутреннего контроля
Виды и сущность методик проведения внутриведомственного контроля
Изучение соотношения между кассовыми и фактическими расходами позволяет выявлять причины, направления и размеры отклонения расходов, возникающих в процессе исполнения сметы [52].
Фактические расходы - это затраты отчетного периода на содержание бюджетного учреждения.
Изучение фактических расходов позволяет судить об эффективности использования бюджетных средств, устанавливать степень соответствия расходов объему выполненных учреждением работ (услуг).
Кассовыми расходами называются затраты бюджетных средств в пределах сумм, выданных банком бюджетному учреждению наличными деньгами или в порядке безналичных расчетов через систему казначейства.
Анализ соотношения между кассовыми и фактическими расходами проводится в целом по смете и по отдельным ее статьям с использованием данных «Отчет об исполнении смет доходов и расходов по приносящей доход деятельности главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств», баланса, аналитических показателей кассовых и фактических расходов по отдельным статьям и видам. В ходе анализа выясняются причины отклонений кассовых и фактических расходов по отдельным статьям.
По подстатье «Оплата труда» фактические расходы, как правило, выше кассовых. Обычно это обусловлено тем, что начисление заработной платы предшествует ее выдаче. Фактические расходы могут быть выше кассовых в тех случаях, когда по балансу учреждения на начало отчетного года имеется дебиторская задолженность за финансовым органом по налогам с рабочих и служащих (перечислено было больше, чем фактически удержано). При таком положении дел в отчетном году ЛПУ будет перечислять финансовому органу меньшую сумму налогов, чем фактически удержано из заработной платы.
Если кассовые расходы превышают фактические, то обязательно надо проанализировать расчеты по платежам в бюджет. Наличие такой задолженности свидетельствует о том, что учреждение перечислило в бюджет большую сумму, чем удержало с сотрудников. Такие случаи свидетельствуют о недостатках в организации системы внутреннего контроля.
Для выявления факторов, влияющих на соотношение кассовых и фактических расходов, необходимо изучить не только обороты по счетам, но и состояние остатков по ним.
По подстатье «Приобретение предметов снабжения и расходных материалов» кассовые и фактические расходы, как правило, не совпадают. Фактические расходы меньше кассовых тогда, когда приобретенные материальные ценности не израсходованы полностью в ответном периоде (то есть когда запасы этих ценностей увеличиваются на конец отчетного периода по сравнению с запасами на начало года). Это свидетельствует о нерациональном расходовании денежных средств по данной подстатье, а также о недостатках при проведении сметного планирования.
Превышения кассовых расходов над фактическими может быть в тех случаях, когда образуется дебиторская задолженность за счет недополучения от поставщиков уже оплаченных материальных ценностей. Такие факты являются следствием недостатков в работе по контролю за состоянием расчетной дисциплины по поставкам.
Превышение фактических расходов над кассовыми по данной подстатье может объясняться уменьшением остатков материалов по сравнению с их остатком на начало года (в связи с использованием на нужды учреждения), образованием кредиторской задолженности за приобретенные и израсходованные материальные ценности или оказанные услуги или же снижением остатков дебиторской задолженности, в счет которой получены и израсходованы материалы для хозяйственных нужд. Таким образом, отклонения фактических расходов от кассовых по данной подстатье непосредственно связаны с изменением остатков по материальным и расчетным счетам.
Информация об изменении остатков хозяйственных материалов и канцелярский принадлежностей отражается в форме ф. «Отчет по поступлениям и выбытиям», где показывается движение материалов за отчетный период по их видам. Расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности по видам и причинам образования приводится в объяснительной записке к годовому отчету. В условиях инфляции при проведении анализа этих форм необходимо корректировать на индекс потребительских цен за год [53].
По всем элементам данной подстатьи отклонения фактических расходов от кассовых анализируются аналогично, т.е. с учетом изменений остатков соответствующего вида материальных ценностей и расчетных статей баланса. При анализе расходов по этим элементам особое внимание обращается на недопустимость образования сверхнормативных запасов товарно-материальных ценностей и выявление причин их образования.
По подстатье «Командировки и служебные разъезды» в качестве кассовых расходов выступает выдача работнику учреждения денежного аванса на командировочные расходы. Если работник представил отчет о командировке и расходы приняты к возмещению, то они отражаются как фактические расходы учреждения. Отклонения фактических расходов от кассовых могут иметь место в случае, если работник, получивший из кассы учреждения денежный аванс на командировочные расходы, в конце года в силу каких-то причин (не вернулся из командировки, заболел и т.д.) не сдал отчет о фактически израсходованных в командировке средствах. При этом, в отчете учреждения образуется превышение кассовых расходов над фактическими, т.к. деньги из банка были получены, но на фактические расходы они списаны не были. В следующем же году это обстоятельство, наоборот, повлечет превышение фактических расходов над кассовыми, поскольку работник отчитывается в израсходовании полученных в прошлом году на командировку средств, а кассовых расходов по этой командировке в этом году не было.
Методика проведения проверки по распоряжению государственным имуществом
На современном этапе развития рыночной экономики в Российской Федерации уделяется большое внимание повышению качества медицинского обслуживания населения в целях улучшения здоровья нации, повышения рождаемости, сокращения смертности. Для сферы здравоохранения необходима разработка отдельной методики по внутриведомственному контролю, учитывающей специфику и все особенности деятельности ЛПУ здравоохранения.
Ослабление внутриведомственного контроля в здравоохранении за осуществлением хозяйственных операций в ЛПУ ведет к нарушению законов, не позволяет обеспечить сохранность имущества и его эффективного использования, правильного исчисления и рационального распределения доходов от платных услуг, защиты законных интересов широких слоев населения.
Существует объективная необходимость усиления внутриведомственного финансового контроля, способствующего лучшей реализации финансово экономических функций государства, его ведомств. Возрастает роль различных структур президентской, исполнительной, законодательной (представительной), судебной власти и органов местного самоуправления, которую они играют в процессе осуществления внутриведомственного финансового контроля в ходе решения социально-экономических проблем.
Это подтверждает целесообразность создания целостной системы внутриведомственного финансового контроля, осуществляющей внешний и внутренний финансовый контроль по единым принципам, методикам и стандартам на основе установленных законодательством координационных и субординационных связей и отношений.
Создание единой системы финансового контроля следует рассматривать, прежде всего, как важнейший фактор экономического роста, действие которого проявляется через объективный контроль финансово-хозяйственной деятельности субъектов бюджетной системы. Особое место в системе государственного финансового контроля должен занять внутриведомственный контроль, которому необходимо возглавить и повести за собой всю систему финансового контроля в стране, определить все направления деятельности в этой области: от разработки необходимых законопроектов, до создания и внедрения соответствующих стандартов и методик.
Конечным итогом такой деятельности должно стать принятие таких управленческих решений, которые бы позволили оградить бюджетную сферу от преступных посягательств и повысить эффективность использования бюджетных средств.
Назрела необходимость радикальных изменений не только в содержании государственного финансового контроля, но и в его организации и правовом обеспечении. Лишь эффективно функционирующая система государственного финансового контроля позволит с наибольшей отдачей использовать имеющуюся в стране массу финансистов, считающих, контролирующих финансы, анализирующих правильность их расходования.
Совершенствование внутриведомственного финансового контроля предполагает: дальнейшее развитие его нормативной правовой базы, методологии и институциональных основ; распространение новых методов бюджетирования, ориентированных на результат, на переход от «управления затратами» к «управлению результатами»; внедрение ведомственного аудита эффективности использования государственных средств, поиск новых и реформирование традиционных форм и методов финансового контроля; укрепление его региональной составляющей; развитие внутриведомственного финансового контроля в системе местного самоуправления; культурологический подход к модернизации системы государственного и муниципального ведомственного финансового контроля.
Подводя итоги, следует сказать, что организация эффективной системы внутриведомственного контроля позволит: обеспечить эффективное рациональное и целевое использование бюджетных средств, а также устойчивое функционирование ведомства и бюджетной системы в целом; сохранить и эффективно использовать ресурсы и имущества бюджета; своевременно выявлять и минимизировать коммерческие и финансовые риски в управлении учреждением (предпринимательская деятельность); сформировать адекватную современным перманентно меняющимся условиям хозяйствования систему информационного обеспечения всех уровней управления, позволяющую своевременно адаптировать функционирование организации к изменениям во внутренней и внешней среде.
На основе вышеизложенного можно сделать вывод, что своевременное и качественное проведение внутриведомственных проверок позволит распорядителю бюджетных средств (ведомству) оперативно осуществлять контроль подведомственных получателей бюджетных средств в части обеспечения обоснованного планирования, целевого использования бюджетных средств, недопущения кредиторской задолженности перед поставщиками, предоставления отчетности, выполнения заданий по предоставлению государственных услуг. Это также будет способствовать эффективному управлению выделенными средствами и, в конечном счете, совершенствованию бюджетного процесса.
