Содержание к диссертации
Введение
1. Методологические основы формирования учётной информации отечественного рынка сельскохозяйственных земель 12
1.1. Экономическая категория "рынок сельскохозяйственных земель" и его информационное обеспечение 12
1.2. Мониторинг земель как информационная основа современной системы управления ими 28
1.3. Основные тенденции развития системы информационного обеспечения рынка земель 44
2. Научные основы и принципы бухгалтерского учёта земель 57
2.1. Развитие методики хозяйственного учёта земель 57
2.2. Определение и классификация земель как объекта бухгалтерского учёта 75
2.3. Принципы и процесс бухгалтерского учёта земель сельско-хозяйственного пользования
3. Концепция бухгалтерского учёта земель сельскохозяйственного пользования 100
3.1. Оценка земель сельскохозяйственного пользования для целей бухгалтерского учёта 100
3.2. Особенности методики бухгалтерского учёта земель сельскохозяйственного назначения 114
3.3. Критический анализ состояния бухгалтерского учёта земель, принадлежащих сельскохозяйственным предприятиям на правах собственности 131
3.4. Практика бухгалтерского учёта земель, находящихся в аренде и пользовании сельскохозяйственных организаций 150
4. Анализ сельскохозяйственных земель на примере Волго-Вятского региона России 173
4.1. Методические особенности анализа использования земель по отраслевым признакам, землепользователям и угодьям 173
4.2. Анализ воздействия качества земель на результаты сельскохозяйственного производства 187
4.3 Повышение достоверности учётной информации в условиях развития регионального рынка земельных ресурсов 200
5. Совершенствование бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности земель сельскохозяйственного пользования 215
5.1. Совершенствование первичной учетной документации по движению и использованию земель 215
5.2. Формирование учётной политики сельскохозяйственной организации по учету земель 229
5.3. Методические положения учета качества земель 249
5.4. Совершенствование отчетности по землям для подтверждения её достоверности в ходе проведения аудиторской проверки 270
Заключение 282
Список использованной литературы 292
Приложения 313
- Экономическая категория "рынок сельскохозяйственных земель" и его информационное обеспечение
- Определение и классификация земель как объекта бухгалтерского учёта
- Особенности методики бухгалтерского учёта земель сельскохозяйственного назначения
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях формирования и развития рыночных отношений в агропромышленном комплексе Российской Федерации важное значение имеет повышение эффективности использования земельных ресурсов. Острота проблемы заключается в том, что земля является незаменимым средством, без которого само ведение сельскохозяйственного производства, да и существование человечества в целом, представляется невозможным. Специфическим свойством земли является то, что в результате деятельности человека она может, с одной стороны, повышать своё естественное плодородие, с другой, при нерациональном ведении сельскохозяйственного производства, наоборот, происходит истощение гумусового слоя. Возникает острая необходимость информационного отражения этих процессов, в том числе в системе бухгалтерского учёта и экономического анализа количественных и качественных изменений наличия и использования земель. Отсутствие на практике эффективных способов ведения бухгалтерского учёта, формирующего информацию о качественном состоянии земельных угодий, негативно сказывается на развитии системы управления земельными ресурсами и налогообложения земель, не способствует разработке высокоэффективных мер по предотвращению дальнейшего развития процессов деградации и истощения почв. Для преодоления кризисных явлений в агропромышленном комплексе (АПК) России, эффективного государственного регулирования оборота земельных ресурсов, постоянно возрастающее число хозяйствующих субъектов нуждается в объективной, полной и достоверной информации о качестве земельных ресурсов.
Конституция Российской Федерации закрепила в законодательном порядке, наравне с государственной, частную, муниципальную и иные формы собственности на землю. Сельскохозяйственные организации имеют возможность совершать определённые сделки с землёй: получать земельные до
ли или участки в качестве взноса в уставный капитал, передавать земельные участки (доли) в качестве взноса в уставный капитал других юридических лиц, получать земли на условиях пользования, аренды, а в отдельных регионах, на основании местного законодательства, производить сделки купли-продажи земель сельскохозяйственного пользования и т. д. Однако для совершения этих сделок, эффективного ведения сельскохозяйственного производства на этих землях, существующая система бухгалтерского учёта не формирует достаточную информацию. Она не даёт возможности иметь истинное представление о ценности земли, её потенциальных возможностях для получения предпринимательского дохода. Длительная практика только количественного учёта земель фактически не позволила относиться к ней как к средству производства, способному на рынке выступать в качестве товара. В этой связи одной из важнейших задач науки и практики бухгалтерского учёта должно быть формирование системной документально-обоснованной информации для характеристики товарных свойств земли, динамики изменений, оценки земельных угодий и их мониторинга. Это определяет актуальность темы исследования и её практическую значимость.
Состояние изученности проблемы. В последние десятилетия в силу определённых обстоятельств в России развивался лишь натуральный (количественный) учёт земель. Его развитие нашло отражение в трудах Алакоза В., Белова Н.Г., Бочкова Н.В., Быстракова Ю.И., Дегтярева ИВ., Комова Н., Родина А., Сильвестрова СИ., Широкорада И.Е., других учёных.
Методика и организация бухгалтерского учёта земель, принадлежащих предприятиям на правах собственности, пользования и аренды, описаны в дореволюционных трудах и публикациях последних десяти лет отечественных учёных и практиков: Пестржецкого И. (1864 г.), Заломанова Н.П. (1889 г.), Зацепиной А.Д. (1895 г.), Утехина Н. (1897 г.), Скворцова А. (1905 г.), Шаллера А.А. (1913 г.), Обер-Таллера М.О. (1914 г.), Петрова В.П. (1993 г.), Васькина ФИ. (1994 г.), Джуманова A.M. (1994 г.), Бычкова М.Ф. (1994 г.),
Пизенгольца М.З. (1996 г.), Соколова Я.В. (1996 г.), Куликовой Л.П. (2001 г.) и ряда других.
Бухгалтерский учёт земель исследован в работах зарубежных учёных: Луки Пачоли (1494 г.), Гольца Т. (1898 г.), Лаура Э. (1915 г.) и переводных учебниках, изданных после 1990 года: Нидлза Б., Андерсона X., Колдуэлла Д., Касла Э., Бекера М., Нельсона А., Энтони Р., Риса Д. и других.
Однако до сих пор первичный, синтетический и аналитический учёт земель сельскохозяйственного назначения, находящихся в собственности, пользовании и аренде сельскохозяйственных организаций Российской Федерации, изучен недостаточно полно.
Информация о качественном состоянии земель должна формироваться на основании данных управленческого учёта. Исследованием управленческого учёта занимались отечественные учёные Ананькина Е.А., Бахрушина М., Гарифуллин К.М., Данилочкина И.Ю., Ивашкевич В.Б., Карпова Т.П., Лисо-вич Г\М, Мизиковский Е.А., Николаева С.А., Перекрёстова Л.В., Палий В.Ф., Пизенгольц М.З., Ткаченко И.Ю., Шеремет А.Д., Шапигузов СМ. и другие. На основании разработанных методик следует ввести в систему управленческого учёта показатели, формирующие информацию о качественных характеристиках земель сельскохозяйственного пользования.
Целью диссертационной работы является разработка методологии бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности о землях сельскохозяйственного пользования, формирующих информационную базу дія управления земельными ресурсами в соответствии с требованиями современного развития национальной экономики
В соответствии с поставленной целью были определены задачи исследования:
- изучить содержание экономической категории "рынок сельскохозяйственных земель", "мониторинг земель" как информационную основу системы
управления, определить основные тенденции развития системы информационного обеспечения рынка земель;
- исследовать концептуальные основы методики и организации бухгалтерского учёта земель сельскохозяйственного назначения, прав их пользования и аренды;
- проанализировать влияние качества земель на результаты сельскохозяйственного производства и определить условия повышения статистических данных с учётом тенденций развития регионального рынка земельных ресурсов;
- разработать и обосновать предложения по совершенствованию первичного, аналитического и синтетического учёта земель для формирования учётной политики сельскохозяйственных организаций и предоставления информации заинтересованным пользователям;
- разработать методику учёта качества земель, включающую предложения по отражению в учёте и списанию на затраты производства стоимости мелиоративных работ и внесённых удобрений с учётом их последействия для обеспечения более качественного анализа эффективности деятельности организации и вложенных инвестиций;
- определить и обосновать состав и структуру бухгалтерской и специализированной отчётности по учёту земель и нематериальных активов в их части, разработать предложения по совершенствованию уже существующих форм и новые формы отчётности для управления земельными ресурсами.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась методологическая концепция бухгалтерского учёта земель сельскохозяйственного пользования.
Объектом исследования явились учётные процессы в хозяйствующих субъектах различных организационно-правовых форм Нижегородской области.
Методология исследования. Методологической и теоретической основой исследования явились фундаментальные труды отечественных и зарубежных учёных по учёту земель, управленческому учёту, международные стандарты финансовой отчётности и международные стандарты оценки.
Исследования велись на основе абстрактно-логического, монографического, расчётно-конструктивного и балансового методов. В основу диссертационного исследования положено диалектическое рассмотрение явлений и процессов в историческом аспекте на основе анализа и синтеза, индукции и дедукции. В процессе исследования применялся также метод бухгалтерского учёта, применительно к теме исследования включающий элементы: документирование и инвентаризацию, оценку, бухгалтерские счета и двойную запись, балансовое обобщение и отчётность.
Информационной базой послужили данные первичных учётных документов, регистров аналитического и синтетического учёта, бухгалтерской и специализированной отчётности, юридические документы сельскохозяйственных организаций и крестьянских (фермерских) хозяйств Нижегородской области, данные статистической отчётности Государственного Комитета по статистике Российской Федерации, ставки земельного налога, данные Комитета по земельным ресурсам и землеустройству Нижегородской области 1а периоде 1992 по 2001 год включительно.
В процессе исследования были использованы законодательные и нормативные документы федераіьньїх и местных органов власти по состоянию на 1 января 2002 года.
Научная новизна исследования состоит в следующем:
• выявлены современные тенденции развития информационного обеспечения рынка земель сельскохозяйственного пользования;
• определён порядок формирования и представления бухгалтерской информации и результатов земельного мониторинга заинтересованным пользователям, участвующим в обороте земельных ресурсов;
• разработана классификация земель сельскохозяйственного назначения для использования в системе бухгалтерского учёта;
• исследованы принципы бухгалтерского учёта и их реализация применительно к земле как объекту бухгалтерского учёта;
• предложены учётные этапы процедуры бухгалтерского учёта земель сельскохозяйственного пользования;
• разработана методологическая концепция формирования бухгалтерской информации в условиях рынка земель сельскохозяйственного пользования;
• разработаны методологические основы учёта качества земель, позволяющие посредством бухгалтерской информации учитывать качественные изменения, связанные с воздействием человеческой производственной деятельности, а также отражающие объёмы и результаты проведения мелиоративных и земельно-восстановительных работ;
• рекомендована усовершенствованная методика учёта затрат растениеводства по центрам учёта затрат, формирующая дополнительную информацию по полям севооборотов и отдельным земельным участкам;
• разработаны формы внешней и внутренней отчётности по землям сельскохозяйственного пользования, позволяющие подтверждать, в процессе проведения аудиторских процедур, количественные, качественные и стоимостные показатели по землям.
Практическая значимость результатов исследования заключается в использовании разработанных форм первичных учётных документов, регистров синтетического и аналитического учёта, рабочего плана счетов, графика документооборота, усовершенствованных форм отчётности, порядка первоначальной оценки, которые восполнят недостаток информации и послужат основой для анализа и аудита, более эффективного управления земельными ресурсами в сельскохозяйственных организациях в условиях формирования рынка земельных ресурсов в Российской Федерации в целом.
При осуществлении проверок целевого использования и состояния земель сельскохозяйственного назначения, Комитетом по земельным ресурсам и землеустройству могут быть использованы данные, отражаемые в предлагаемых регистрах аналитического учёта.
При проверках правильности исчисления земельного налога, арендной платы за земли сельскохозяйственного назначения, единого сельскохозяйственного налога, налоговые инспекции могут использовать данные разработанных первичных учётных документов и регистров аналитического учёта, а также данные учёта качества земель для формирования налоговых ставок. Выводы и предложения могут быть положены в основу дальнейших теоретических исследований по совершенствованию методологии, методики и организации бухгалтерского учёта земель, принадлежащих сельскохозяйственным организациям на правах собственности, пользования и аренды.
Результаты научной работы могут быть использованы в учебном процессе для подготовки студентов и практических работников в области учёта в связи с введением в программу учебного курса "Бухгалтерский финансовый учёт" вопроса бухгалтерского учёта земель.
Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты научных исследований докладывались на 20 международных, российских, региональных, областных, вузовских научных конференциях в Москве, С.-Петербурге, Нижнем Новгороде, Пензе, Йошкар-Оле в 1993 - 2001 годах; на совместном заседании экономических отделов Департамента сельского хозяйства, пищевой и перерабатывающей промышленности Нижегородской области в 1998 году. Рекомендации по диссертации одобрены и приняты к внедрению Министерством агропромышленного комплекса Нижегородской области (протокол от 18.01.2002 г.). Результаты диссертационной работы апробированы и внедрены в производство сельскохозяйственных предприятий Княгининского района Нижегородской области (справка от 25.01.2002 г.). Методические рекомендации по оценке стоимости земли, учё
ту мелиоративных работ бьши приняты к внедрению в ОАО "Птицефабрика Сеймовская" Нижегородской области в 1998 - 2001 годах.
Кафедрой бухгалтерского учёта, экономического анализа и аудита Нижегородского государственного университета им. НИ. Лобачевского результаты исследований используются при преподавании спецкурса "Бухгалтерский учёт, экономический анализ и аудит в сельском хозяйстве".
Основные выводы и предложения по исследуемым в диссертации проблемам опубликованы в 48 научных трудах автора общим объёмом 85 печатных листов, в том числе 3 монографиях, 38 научно-исследовательских статьях, 6 методических работах.
Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы и приложений. Основное содержание изложено на 312 страницах машинописного текста, содержит 52 таблицы, 27 рисунков. В диссертации приведены список литературы, включающий 221 наименование и 62 приложения.
Экономическая категория "рынок сельскохозяйственных земель" и его информационное обеспечение
Категория "рынок земельных ресурсов" имеет двойственное значение. Во-первых, как места встречи продавцов и покупателей земельных участков, находящихся в частной собственности, например, садово-огородных и других. Во-вторых, как системы отношений по использованию и обращению земли в качестве товара и незаменимого в сельском хозяйстве средства производства.
"Рынок - это не обязательно продажа и покупка предметов в их вещественном, натурально-физическом виде, завершаемая отчуждением объектов собственности, но и отчуждение прав на использование вещественных объектов, не требующее смены собственника. Именно так можно толковать земельный рынок - как процесс перехода прав использования земельных участков от одних субъектов к другим", - отмечает Н.В. Комов (126, с.284).
Думается, что в данной трактовке искусственно сужаются отношения собственности без решения главного вопроса - многообразия форм собственности, поскольку без смены собственников земельных участков невозможно эффективное функционирования рынка земельных ресурсов. В.А.Горемыкин считает, что рынок земли - это средство перераспределения земель между собственниками экономическими методами на основе конкурентного спроса и предложения (96, с.40).
Однако сам по себе, вне системы сложных взаимоотношений общества, рынок земли существовать не может. Б.М Рабинович справедливо отмечает, что рынок земли и иного имущества - это фрагмент экономического пространства, область действия экономических отношений, складывающихся в ходе купли-продажи, аренды, залога, дарения и наследования этих ресурсов. В силу чисто семантических ассоциаций, а в ряде случаев в связи с большей очевидностью, рынок названных факторов производства суживается до акта их купли-продажи. Поэтому методологически важно рынок земли и иной недвижимости рассматривать во взаимосвязи всех его форм (171, с.37).
С позиций интересов общества целью функционирования рынка земельных ресурсов является обеспечение эффективного использования земель и устойчивого развития национальной экономики-Достижения цели предполагает решение следующих задач:
а) учет наличия и структуры земельных ресурсов;
б) анализ эффективности их использования;
в) поиск и вовлечение в производство неиспользуемых резервов. Решение этих задач невозможно без соответствующего информационного обеспечения.
Развитие производительных сил и производственных отношений общества является объективной предпосылкой изменения целей и задач бухгалтерского учета, который должен объективно отражать происходящие в обществе изменения. Это, в свою очередь, предполагает изменение его методологической концепции. Конгіепция в переводе с латинского (conceptio) имеет двойное значение. Первое - генеральный замысел, определяющий стратегию действий при осуществлении реформ, проектов, планов, программ. Второе - система взглядов на процессы и явления в природе и в обществе (172, с. 168). В широком смысле слова экономическая .категория "современная концепция бухгалтерского учета земель" - это система представлений о целях, задачах учета земель, включающих информацию об эффективности использования, происходящих изменениях естественного плодородия и экономической оценки. Методология в переводе с латинского в буквальном смысле слова имеет значение как способ достижения поставленных целей и задач. Отсюда экономическая категория "современная методологическая концепция бухгалтерского учета земель" - это логическая система последовательности применения совокупности различных способов и приемов метода бухгалтерского учета, технических средств управления, сбора, обработки и анализа информации о наличии и использовании земельных ресурсов сельскохозяйственного назначения для достижения поставленных целей и задач.
С методологических позиций теории бухгалтерского учета дальнейшее развитие рынка земельных ресурсов в Российской Федерации предполагает выделение тройственного подхода к учету земель. Во-первых, земля является национальным достоянием, поэтому система бухгалтерского учета земель должна отвечать общим требованиям системы государственного учета и контроля за использованием природных и ограниченных ресурсов. Во-вторых земля, являясь незаменимым средством производства, под воздействием научно-технического прогресса изменяет свои полезные свойства, что предполагает адекватное отражение в бухгатгерском учете рентных отношений. В-третьих, развитие отношений собственности, многообразие ее форм, ротация земельных ресурсов от одних собственников и пользователям к другим, изначально определяет необходимость постоянного совершенствования форм бухгалтерской отчетности.
Определение и классификация земель как объекта бухгалтерского учёта
Земельные угодья - это однородная площадь земли, которая имеет то или иное производственное значение- В настоящее время земельные участки относятся к недвижимости.
В Законе "О бухгалтерском учете" определены объекты: имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности (7). Объект — философская категория, выражающая то, что противостоит субъекту в его предметно-практической и познавательной деятельности (187, с.925).
Основой для построения учета земель, как объекта бухгалтерского учета, является, с нашей точки зрения, классификация земель, применяемая в статистическом учете. На основании терминов и их определений по классификации земельных угодий (53, с. 45; 56, с. 30) нами составлена и предлагается схема классификации земельных угодий как объекта бухгалтерского учета (рис.2.2).
В статистическом учёте применяется следующая классификация земельных угодий: сельскохозяйственные угодья; земли, находящиеся в стадии мелиоративного строительства; земли, находящиеся в стадии восстановления плодородия; лесные площади; древесно-кустарниковые насаждения; земли под водой; земли под дорогами, прогонами и просеками; болота; нарушенные земли; прочие земли.
Методология исследования, как один их компонентов, включает в себя определение предмета анализа. Предметом данного исследования является учет земель и таких видов нематериальных активов, как права пользования и аренды на земли сельскохозяйственного назначения, которые в рыночных условиях являются объектами бухгалтерского учета.
Проанализируем место земли как объекта бухгалтерского учёта в составе имущества организации. В системе бухгалтерского учёта все хозяйственные средства подразделяются по видам и размещению, и по экономическому содержанию. По их признакам земельные угодья в отраслях сельского хозяйства выступают в качестве средств производства, а внутри этой классификационной группы - как средство труда. По экономическому содержанию земельные угодья - это внеоборотные средства (активы).
В составе земельных угодий есть особая группа земель - сельскохозяйственные угодья. Их особенность состоит в том, что сельскохозяйственные угодья являются не только средством труда, но и сами являются предметом труда, на что человек воздействует (производит обработку почвы, внесение удобрений и т. д.) для повышения собственной производительности труда. Эту точку зрения разделяют такие известные учёные, как Горемыкин В.А. (96), Кованов СИ., Свободин В.А. (124), Смирнов И.К. (186), Тяпкин В.А. (200), Черёмушкин С.Д. (207), Шаманаев B.C. (209) и другие. Таким образом, поскольку все земли сельскохозяйственного пользования (не подлежащие продаже) являются средством производства, а именно - средством труда, и только часть их выступает ещё и как предмет труда, считаем, что целесообразно включать земли в состав внеоборотных активов, но учитывать обособленно от основных средств.
В конце XIX - начале XX веков в России, когда земля уже являлась одним из объектов бухгалтерского учёта, учёные рассматривали схему капиталов и место земли в их составе следующим образом (рис. 2.3).
Эта схема практически представляет собой классификацию хозяйственных средств организации по экономическому содержанию, принятую в настоящее время. Исключение составляет земля как объект бухгалтерского учёта, которую, хотя и предписано учитывать, но ещё практически не ввели в эту схему.
В то же время, в научных кругах дореволюционной России существовала полемика относительно того, следует ли причислять землю и нематериальные блага (право выпаса, право на перевоз и т. д.) к капиталам.
Особенности методики бухгалтерского учёта земель сельскохозяйственного назначения
Методология вопроса даёт возможность ставить задачу изучения способов и приёмов, которые можно было бы свести в методику бухгалтерского учёта земель сельскохозяйственного пользования. В предыдущем подразделе нами были исследован состав элементов метода бухгалтерского учёта, проанализируем их более подробно применительно к объекту нашего исследования.
Документирование является одним из наиболее важных элементов метода бухгалтерского учёта, обеспечивая его информационную базу. Первичные учётные документы служат подтверждением факта совершившихся хозяйственных операций. Однако не все документы могут быть бухгалтерскими, служить основанием для отражения в бухгалтерском учёте и подтверждать факт совершения конкретной хозяйственной операции.
Поскольку в течение последних семидесяти лет бухгалтерский учёт земель не осуществлялся, то и первичных учётных документов до последнего времени по оприходованию, движению и списанию земель не существовало.
В Законе "О бухгалтерском учёте" определено, что первичные документы принимаются к учёту, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату его составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильности её оформления; личные подписи указанных лиц (7, с.8).
26 июля 1996 года Министерство сельского хозяйства и продовольствия издало приказ №215 "Об утверждении ведомственных специализированных форм первичных документов". По землям сельскохозяйственного назначения была утверждена форма №111-АПК "Акт на оприходование земельных угодий", в которую введены такие реквизиты, как состав комиссии по оприходованию участка, вид угодий, размеры участка и его конфигурация, качество земель, балансовая стоимость, место расположения участка, его характеристики по основным параметрам, принятым в земельной кадастровой книге, данные о плодородии, документы, на основании которых производилось оприходование участка, источник поступления и подписи членов комиссии (52, с.4; 143, с.30). Таким образом, при принятии к учёту земель в результате покупки, безвозмездного поступления, вклада в уставный капитал, передаче при ведении совместной деятельности и т. п. документальное оформление служит подтверждением произведённой хозяйственной операции. Подтверждающими документами на совершение хозяйственной операции служат юридические документы. Если земельный участок передан сельскохозяйственной организации в качестве вклада в уставный капитал - Учредительным договором или Протоколом собрания учредителей, а также Уставом организации и Свидетельством на право собственности; при покупке земельного участка - Договором купли-продажи и Свидетельством на право собственности; при безвозмездной передаче земельного участка - Договором о безвозмездной передаче и Свидетельством на право собственности.
Однако, кроме оприходования, существуют и другие операции с земельными участками, например, списание их с баланса в случае выбытия. Так, по утверждённому первичному документу нельзя отразить принятие на баланс земельных долей, поскольку они не выделяются в натуре. Считаем, для принятия на учёт земельных долей следует усовершенствовать форму акта, назвав её "Акт на оприходование и выбытие (приёма-передачи) земель (земельной доли)", введя ряд дополнительных реквизитов.
Поскольку земли сельскохозяйственного пользования стали объектом бухгалтерского учёта и входят в состав основных средств, то следует проводить инвентаризацию. Инвентаризации должны быть подвергнуты все земли, как принадлежащие предприятию на правах собственности, так и на правах пользования и аренды. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, инвентаризация основных средств проводится 1 раз в три года (23, с.68). В Методических рекомендациях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств в подразделе "Инвентаризация основных средств" об инвентаризации земельных угодий говорится: "Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоёмы и другие объекты природных ресурсов, находящихся в собственности организаций" (36, с.23). Приказом Минсельхозпрода Российской Федерации от 25.09.95 г. № 271 была утверждена "Инвентаризационная опись земельных угодий (форма № ИНВ 25-АПК; 50)". Считаем, что инвентаризацию самих земельных угодий ежегодно проводить необязательно, поскольку обычно движение земель в отдельной сельскохозяйственной организации небольшое, затраты же на проведение инвентаризации угодий будут значительными. Поэтому инвентаризацию земель, по нашему мнению, следует проводить один раз в пять лет, а ежегодно, перед составлением годового отчёта, следует проводить инвентаризацию юридических документов на право собственности, пользования и аренды земель, поскольку в течение года проводятся такие операции, как выход участников со своей земельной долей из состава участников, а также по переоформлению или окончанию договоров по краткосрочной аренде земель и другие. Одновременно следует проверять и производить взаимосверку всех первичных учётных документов, регистров аналитического и синтетического учёта и отчётности.
