Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. МОДЕЛИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В ДОРОЖНОМ СТРОИТЕЛЬСТВЕ 9
1.1. Бухгалтерские и учетно-аналитические особенности в дорожном строительстве 9
1.2. Моделирование бухгалтерского учета в организациях дорожного строительства 22
1.3. Характеристика и оценка систем финансового и управленческого учета 43
ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ И МЕТОДИКА ФИНАНСОВОГО УЧЕТА 69
2.1. Анализ вариантов организации финансового учета в организациях дорожного строительства 69
2.2. Поэлементная организация и методика финансового учета 85
2.3. Управление ресурсами и организация контроля на базе использования системы производных балансовых отчетов 100
ГЛАВА 3. УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ И КОНТРОЛЬ В ДОРОЖНОМ СТРОИТЕЛЬСТВЕ 125
3.1. Моделирование и организация управленческого учета 125
3.2. Управленческий учет капитала по центрам финансовой ответственности, инвестиций и собственности 140
3.3. Управленческий учет деятельности центров прибыли и доходов 156
3.4. Управленческий учет функционирования центров себестоимости и затрат 170
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 185
ЛИТЕРАТУРА 191
ПРИЛОЖЕНИЯ 209
- Бухгалтерские и учетно-аналитические особенности в дорожном строительстве
- Анализ вариантов организации финансового учета в организациях дорожного строительства
- Моделирование и организация управленческого учета
Введение к работе
Сеть автомобильных дорог в России составляет примерно 1 млн. км при потребности 1,5 млн. км и имеет определяющее значение в создании высокоэффективной и успешно развивающейся экономики.
На решение проблем строительства дорог и их реконструкции в ближайшие 10 лет потребуется затратить от 800 млрд. до 1 трлн. дол., что требует в свою очередь создания прозрачной и эффективной системы финансового, налогового, управленческого и стратегического учета дорожного строи- W тельства.
Объекты автотранспортной инфраструктуры (федеральные, территориальные, ведомственные дороги, искусственные сооружения, расположенные на дорогах) имеют определенные бухгалтерские и учетно-аналитические особенности (партнерские отношения, конкурсные системы, типовые бизнес-процессы, учетно-контрольные точки, комплексы затрат по подготовке территории строительства, информационные схемы девелоперской организации, показатели стоимости строительной фирмы как имущественного комплекса).
Переход на рыночные отношения привел к тому, что исключительную актуальность приобретают вопросы моделирования бухгалтерского, управленческого и стратегического учета в строительстве, организации финансового и налогового учета в отношении их интеграции. Актуальными являются также вопросы организации и методики учета по центрам ответственности, совершенствование управленческого учета собственности, резервной системы и платежеспособности организаций дорожного строительства.
В настоящем научном исследовании проблемы разработки методики, моделей и организации финансового и управленческого учета в дорожном строительстве решались с использованием научных и практических результатов, представленных в трудах специалистов в области финансового, управленческого и стратегического учета, анализа, контроля и аудита, таких как И.Н. Богатая, Н.А. Бреславцева, В.Г. Гетьман, Д.А. Ендовицкий, В.Б. Иваш
кевич, О.И. Кольвах, В.В. Ковалев, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, w В.Ф.Палий, В.Т. Слабинский, Я.В. Соколов, Т.А. Столбунова, В.И. Ткач, А.Д.
Шеремет, В.Г. Широбоков и др.
В процессе изучения теории и практики организации и методологии учета в условиях применения международных стандартов использовались результаты исследований таких зарубежных авторов, как Р. Л. Акофф, Й. Бетге, К. Друри, Т. Лимперг, Д. Мидлтон, М. Р. Мэтьюс, Ж. Перера, У. Пэйтон, Б. Райан, Ж. Ришар, Дж. Дж. Сигел, Д. Хиггинс, Г. Хирш, Дж. К. Шим, О. Шма-ленбах, Р. Энтони и другие.
Диссертационная работа выполнена в соответствии с научным направлением исследований кафедры бухгалтерского учета и аудита Рїнститута экономики и управления Ростовского государственного строительного университета «Концепция рыночной системы учета, аудита и анализа» код ГРНТИ: 67.01.75; 06.71.05. УДК: 69:338.45; 338.45:69.
Цель и задачи исследования. Основная цель диссертационного иссле- 0 дования разработка мероприятий по совершенствованию организации фи нансового и управленческого учета в дорожном строительстве на основе создания и апробации комплекса методик и моделей.
Достижение указанной цели обеспечивается решением следующих задач, применительно к дорожному строительству:
провести систематизацию бухгалтерских, учетно-аналитических и контрольных особенностей, учитываемых при создании транспортной инфра-структуры;
установить современные тенденции развития систем финансового и управленческого учета, дать их характеристику и оценку;
оценить возможные варианты организации и методики финансового учета;
предложить варианты финансового поэлементного учета, разработать и апробировать модель финансового учета; & разработать управленческую модель использования производных ба
лансовых отчетов в управлении собственностью, рисками, платежеспособностью, хозяйственными ситуациями и организацией контроля;
выявить закономерности формирования центров ответственности и разработать бухгалтерскую модель центров собственности, доходов и затрат;
составить бухгалтерскую модель центров собственности, представить методику и макет хеджированного производного балансового отчета;
разработать систему учета деятельности центров прибыли и доходов на основании соответствующей модели;
предложить модель организации управленческого учета по центрам формирования затрат.
Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках паспорта специальностей ВАК п. 1.3. «Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов» специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретические и методические проблемы создания моделей и организация финансового и управленческого учета в организациях дорожного строительства.
В качестве объектов исследования были избраны организации и предприятия дорожного строительства различных форм собственности Южного федерального округа: ФГУ ДЭП № 34, ДСФ № 1 ОАО «Дорстрой», ООО «Норфолк», ЗАО «Проконсмет» и др.
Теоретическая и методологическая основа. Теоретической и методологической основой диссертационной работы является применение объективных принципов научного познания. В процессе исследования проблем по избранной теме диссертант опиралась на фундаментальную и специальную литературу отечественных и зарубежных авторов, законодательные и нормативные акты, информационно-аналитические бюллетени и обзоры, как общего характера, так и в исследуемой области. В процессе исследования использовались такие общенаучные методы познания, как анализ и синтез, систем ность и комплексность, дедукция и индукция. Методика исследования основывается на изучении и обобщении накопленных знаний в отечественной и зарубежной теории и практике, выполнении расчетно-аналитических работ по построению хеджированного производного балансового отчета.
Научная новизна исследования. В ходе научной разработки вопросов методики, моделирования и организации финансового и управленческого учета получены следующие результаты:
- научно обоснована бухгалтерская модель финансового, налогового, управленческого и стратегического учета, базирующаяся на формах партнерских отношений, характеризуемых договорными отношениями, соответствующими принципами, видами учета и системы управления ресурсами на основе производных балансовых отчетов;
- предложена м етодика раздельного финансового и управленческого учета для организаций дорожного строительства, обеспечивающая решение основных управленческих проблем как в финансовой, так и в управленческой сфере, базирующаяся в совокупности на 150-250 учетно-контрольных точках, что примерно в 3 раза более эффективно и менее трудоемко, по сравнению с системой учета в рамках единой бухгалтерии;
- дано теоретическое и практическое обоснование 5 вариантов организации финансового учета исходя из 8 классификационных признаков (номенклатура, объекты, формулы, счета, статьи и элементы, алгоритмы, системы корректировок и учетно-контрольные точки), используемых при организации финансового учета затрат и результатов и обоснована эффективность систем, построенных по элементам затрат. На этой основе представлена модель финансового учета, систематизирующая 4 варианта его организации (поэлементная, сетевая поэлементная, поэлементная с использованием производных балансовых отчетов и традиционная);
- обоснована и апробирована управленческая модель использования производных балансовых отчетов в управлении собственностью, рисками, платежеспособностью, экономическими ситуациями и организацией контро
ля, основанная на балансовых теориях, бухгалтерских подходах, корректировках, гипотетических процессах и использовании показателей чистых активов и чистых пассивов;
- исследованы и дополнены бухгалтерские модели центров ответственности, включающие центры собственности, инвестиций, финансовой ответственности, центры доходов и прибыли, центры затрат и себестоимости, характеризуемые соответствующими объектами учета и управления, оценочными показателями, базовым оценочным принципом, управленческими механизмами и процессами принятия решений.
- разработаны рекомендации по использованию хеджированного производного балансового отчета включающего систему корректировок, корреспонденцию счетов по хеджированию, агрегаты резервной системы и определение агрегированных и дезагрегированных показателей собственности в виде чистых активов и чистых пассивов.
Практическая значимость научного исследования заключается в возможности применения разработанных положений и рекомендаций, направленных на развитие, совершенствование и эффективное функционирование системы бухгалтерского учета и контроля в организациях дорожного строительства. Практическое применение полученных результатов предполагает существенное усиление роли и значения бухгалтерского учета и контроля в системе управления дорожного строительства. Позволяет создать в организациях рациональную информационную базу для планирования, нормирования, анализа и контроля, выработки и принятия управленческих решений на базе использования систем производных балансовых отчетов.
Апробация и внедрение результатов исследования. Результаты исследования докладывались на международных, региональных и межвузовских научно-практических конференциях по проблемам финансового и управленческого учета, контроля, анализа и аудита, а также использовались в учебном процессе Института экономики и управления Ростовского государственного строительного университета по специальности 06.05.00 «Бухгал
терский учет, анализ и аудит» по дисциплинам «Финансовый учет», «Управленческий учет», «Бухгалтерский учет в строительстве».
Разработанные практические рекомендации и методические положения внедрены в производственно-хозяйственную деятельность организаций и предприятий: ФГУ ДЭП № 34, ДСФ № 1 ОАО «Дорстрой», ООО «Норфолк», ЗАО «Проконсмет».
Основные положения диссертации опубликованы в 8 работах, общим объемом 10,02 п. л.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии и 4 приложений. Работа изложена на 230 страницах машинописного текста и содержит 20 таблиц и 13 рисунков. Библиографический список включает 202 источника.
Бухгалтерские и учетно-аналитические особенности в дорожном строительстве
Дорожное строительство занимает определяющее место в создании вы сокоэффективной и успешно развивающейся рыночной экономики в России, что вызвано многими факторами и в первую очередь значительными масштабами экономики и территории страны.
Хорошо известно, что дороги - это общее наименование разновидностей наземных путей сообщения, предназначенных для передвижения людей, транспорта и грузов.
Сети дорог для регулярных сообщений начали складываться в Евразии в V тысячелетии до н. э. и послужили основой для таких трансконтинентальных путей обмена и торговли, как Великий шелковый путь и дороги Арабского халифата, достигавшие Скандинавии.
Общая протяженность автомобильных дорог России с учетом ведомственных составляет примерно 1 млн. км, 77 % из них имеют твердое покрытие.
Строительство и эксплуатация автомобильных дорог и искусственных сооружений, расположенных на них- весьма капиталоемкая отрасль. Только в строительство и модернизацию автомобильных дорог в России по данным члена Совета Федерации А.А. Коробейникова требуются инвестиции порядка 1 трлн. дол. США на период 10-12 лет [34, с. 12].
За первые десять лет XXI в. планируется ввести в действие около 120 тыс. км автомобильных дорог общего пользования. За этот же период предполагается привести в нормальное состояние и принять в дорожную сеть общего пользования 200 тыс. км ведомственных дорог [13, с. 46].
По оценкам специалистов, для удовлетворения потребностей экономики в автомобильных перевозках протяженность автодорог необходимо увеличить по меньшей мере в 2,5 раза, в основном за счет развития местной дорожной сети.
Исследование состояния финансового, управленческого, налогового учета в дорожном строительстве показало, что ему присущи многочисленные бухгалтерские, учетно-аналитические и контрольные особенности, которые необходимо учитывать в процессе совершенствования системы учета и контроля, тем более что в течение последних 30 лет не появилось ни одной работы в этой области.
Все это привело диссертанта к выводу о необходимости разработки анкеты и проведения на ее основе обследования по организации и методике учета в организациях дорожного строительства.
Анкетирование (фр. enquete - расследование) широко применяется в экономических, социологических, социально-психологических исследованиях. Развитие этого направления привело к появлению более 20 лет назад экспериментальной экономики, отцом которой является В. Смит, получивший Нобелевскую премию по экономике 2002 г. за утверждение лабораторных экспериментов в качестве инструмента эмпирического анализа в экономике, в частности - в исследовании альтернативных рыночных механизмов. За последние два десятилетия экспериментальная экономики из почти зачаточного состояния развилась в самостоятельную и динамичную отрасль экономического знания. Фундаментальное справочное пособие «Handbook of Experimental Economics» насчитывает 700 страниц, в нем упоминается более 900 авторов и несколько тысяч научных публикаций, сгруппированных по семи содержательно различным разделам: индивидуальное поведение, исследования рыночных структур, аукционы, теория общественного выбора, координационные игры, экспериментальные торги и модели финансовых рынков [14, с. 18].
Различные анкетные программы используются при изучении индивидуального поведения в условиях риска, в исследовании «пузырей» на финансовых рынках и применении отдельных экономических механизмов.
Разработанная диссертантом анкета включает комплекс вопросов, позволяющих исследовать бухгалтерские, учетно-аналитические и контрольные аспекты в создании транспортной инфраструктуры и определении ее основных составляющих.
Анкетное обследование и его инструментарий представлены данными прил. 1 с охватом 65 организаций и предприятий, указанных в прил. 2 «Реестр организаций дорожного строительства, по которым получены данные анкетного обследования».
Анализ вариантов организации финансового учета в организациях дорожного строительства
Финансовый учет в организациях дорожного строительства как самостоятельная специализированная деятельность, осуществляемая в соответствии с установленными положениями по бухгалтерскому учету, имеет исключительно важное значение по следующим позициям:
- его ведение и построение требуются по закону;
- он представляет информацию внешним пользователям;
- его приоритетом является составление бухгалтерского баланса;
- в основном имеет контрольное значение;
- на основании бухгалтерских балансов и производных от них балансовых отчетов обеспечивается управление собственностью, платежеспособностью и резервной системой.
В соответствии с международными стандартами финансовой отчетности бухгалтерский учет ведется для управления финансовым положением и потоками со стороны инвесторов, что определяет его основные особенности и развитие системы МСФО:
- приоритет баланса;
- отказ от исторической стоимости;
- замена концепции собственности концепцией контроля;
- переход от учета имущества к учету ресурсов, от брутто-оценок к нетто- оценкам;
- отказ от регулирования учета в пользу регулирования отчетности [152, с. 5];
- приоритетное использование нулевых балансов в контрольных целях;
- использование системы производных балансовых отчетов для управления финансовым положением, платежеспособностью, собственностью и резервной системой;
- приоритет его построения на основе использования автоматизированных систем. Программные продукты для автоматизации бухгалтерского учета в строительстве можно условно разбить на 4 типа:
- мини-бухгалтерия (малые предприятия);
- интегрированная бухгалтерия (средние предприятия);
- комплексный учет (крупные предприятия);
- сетевая система бухгалтерского учета (крупные предприятия) [98, с.
Традиционный бухгалтерский учет, сформированный к началу рыночных реформ, характеризовался:
- наличием единой бухгалтерии, обеспечивающей получение всех видов информации (финансовой, производственной, оперативной, статистической);
- жестким государственным регламентированием;
- ролью главного бухгалтера как государственного контролера;
- наличием ведомственного контроля;
- использованием сводной отчетности для целей государственного регулирования и руководства.
Переход на рыночные отношения потребовал резкого изменения финансового учета и в первую очередь отказа от единой бухгалтерии из-за ее громоздкости и непрозрачности.
Все это привело диссертанта к необходимости исследования существующеи организации финансового учета в дорожном строительстве, сложившейся в конце 20-х гг. и подвергнутой значительным изменениям в конце XX столетия, на базе использования системного метода обследования 65 организаций и предприятий. При этом была поставлена цель определить основные организационные типы финансового учета с учетом следующих 9 позиций: применение учетно-аналитических особенностей дорожно- строительной отрасли на анкетируемых организациях и предприятиях всех
форм собственности;
- номенклатура производимых работ и услуг;
- объекты определения фактической себестоимости;
- формула или определяющий принцип учета фактической себестоимости;
- используемые счета для учета затрат;
- количество статей, применяемых для учета затрат по счетам;
- применяемый алгоритм для учета затрат;
- корректировки затрат на входящие и исходящие остатки производственных ресурсов на начало и конец периода;
- контрольно-учетные точки и их характеристика.
Анкетное обследование и обобщение его результатов осуществлялись на принципах системного мышления, согласно которому объект исследования - организация финансового, налогового и управленческого учета - был разбит на три этапа:
- первый этап - идентификация общих признаков финансового учета в строительстве и особенностей использования управленческого учета;
- второй этап - рассмотрение особенностей функционирования различных систем финансового учета в организациях дорожного строительства (традиционной - на основе использования комбинации статей и элементов затрат, международной модели - на базе использования элементов расходов, систем, используемых на анкетируемых организациях и предприятиях, и учета затрат по видам работ, заказам, в условиях использования котлового метода, международной поэлементной организации учета, в условиях сетевой организации учета);
- третий этап - построение эффективной системы финансового и управленческого учета в дорожном строительстве.
Таким образом, исследование построено на гармонизации использова-ния синтеза и анализа в процессе изучения учетной системы в организациях дорожного строительства. Развитие этой взаимодополняемости - одна из главных задач системного мышления. Анализ сосредоточивается на струк-
туре, он открывает, как работают вещи, т.е. при рассмотрении организации учета по центрам ответственности (затрат, доходов, прибыли, инвестиций, собственности). Синтез акцентируется на функциях, он открывает, почему они действуют именно так, т.е. функции финансового, управленческого, стратегического, налогового учета или использования системы производных балансовых отчетов и решаемыми оперативные, тактические и стратегические задачи с определением полученных результатов по данным учета.
Анализ дает знание, а синтез - понимание. Первый позволяет нам описать, второй - объяснить [6, с. 19].
При этом диссертант руководствовался тем положением, что в соответ-ствии с Федеральным законом Российской Федерации «О бухгалтерском учете» бухгалтерский финансовый учет1 представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Моделирование и организация управленческого учета
План счетов бухгалтерского учета коммерческих предприятий, действующий с 1.01.2001 г., предложил предприятиям на выбор два основных направления развития организации бухгалтерского учета:
- единый бухгалтерский учет, обеспечивающий интегрированную систему финансового и производственного учета, не применяемого в рыночной экономике и характерного для административно-командной экономики;
- раздельное ведение финансового и управленческого учета, повышающее его информационные возможности и обеспечивающего сохранение коммерческой тайны.
Преимущества раздельного ведения управленческого учета заключаются в следующем:
1. Возможность создания эффективной системы управленческого стратегического и ситуационно-адаптивного учета по сегментам деятельности, что соответствует требованиям международного стандарта финансовой от четности МСФО 14 «Сегментная отчетность» (внешние и внутренние сегменты, инновационные сегменты, стратегические сегменты, смешанные сегменты и др.).
2. В настоящее время создано и успешно функционирует несколько систем мобильных решений в задачах комплексной и сетевой автоматизации учета в организациях дорожного строительства.
Мобильные решения для предприятий - это комплекс оборудования и аксессуаров, программного обеспечения и радиосетей, который, будучи интегрирован в общую систему управления предприятием, открывает широкий спектр новых возможностей для повышения эффективности его работы [50, с. 111] и в первую очередь для создания и реализации систем управленческо-го, стратегического и адаптивного учета.
3. В современных условиях возможны 2 кардинальных направления
развития и совершенствования управленческого учета:
1-е направление - в рамках самостоятельного управленческого учета:
- учет по центрам ответственности (собственности, себестоимости, прибыли, финансовой ответственности, продаж, инвестиций, затрат);
- учет по сегментам деятельности;
- учет денежных потоков;
- учет активов и пассивов;
- управленческий учет инвестиций по внутренним сегментам и сег-ментам рынка;
- управление активами и заемным капиталом;
2-е направление - организация управленческого учета в рамках финансового учета на основе системы производных балансовых отчетов:
- учет резервной системы предприятия;
- управление платежеспособностью организации на базе иммунизаци-g. онного производного балансового отчета;
- хедж-бухгалтерия;
- стратегический учет инноваций;
- стратегический учет собственности;
- виртуальный управленческий учет;
- виртуальный ситуационный учет.
4. Во всех странах управленческий учет является составной частью системы управления предприятием. Он призван обеспечить формирование информации:
- для контроля экономичности текущей деятельности организации в целом и в разрезе ее отдельных подразделений, видов деятельности, секторов рынка;
- планирования будущей стратегии и тактики осуществления коммерческой деятельности в целом и отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов организации;
- измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и в разрезе подразделений организации, выявления степени рентабельности отдельных видов продукции, работ, услуг, секторов и сегментов рынка;
- корректировки управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции, товаров и услуг, уменьшения субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления [66, с. 102].
5. Застой в методах управления себестоимостью можно объяснить отсутствием разработок, связанных с моделированием работы предприятия.
Предлагается подход к моделированию производственной деятельности предприятия на основе применения метода балансовых уравнений типа «затраты - выпуск», разработанного В.В. Леонтьевым [104, с. 14], или системы производных балансовых отчетов (нулевых, актуарных, органических, иммунизационных, хеджированных, стратегических, синергетических, виртуальных, фрактальных и др.).
