Содержание к диссертации
Введение
1 Управленческий учет как элемент учетной системы коммерческой организации 10
1.1 Современные подходы к трактовке управленческого учета 10
1.2 Место управленческого учета в учетной системе коммерческой организации 21
1.3 Анализ существующих моделей организации учетных систем... 40
2 Организационно-методические основы внедрения управленческого учета в строительных компаниях 59
2.1 Специфика управленческого учета на предприятиях строительной отрасли 59
2.2 Формирование финансовой структуры строительной компании как необходимая предпосылка организации управленческого учета 69
2.3 Разработка классификации расходов строительных предприятий для целей создания единой учетной системы 82
3 Методика формирования информационной базы управленческого учета в строительстве 111
3.1 Построение управленческой отчетности, учитывающей специфику бюджетного управления в строительной отрасли 111
3.2 Применение бюджетного метода управленческого учета доходов и расходов строительных компаний 131
Заключение 145
Список использованной литературы 154
Приложения
- Современные подходы к трактовке управленческого учета
- Специфика управленческого учета на предприятиях строительной отрасли
- Построение управленческой отчетности, учитывающей специфику бюджетного управления в строительной отрасли
Введение к работе
На современном этапе развития экономики России инвестиционно-строительный комплекс является одним из наиболее динамично развивающихся секторов рынка. Строительство относится к числу ключевых, фондообразующих отраслей, во многом определяющих темпы развития экономики страны и решение важнейших социально-экономических задач.
По данным Росстата объем работ, выполненных по виду деятельности «строительство» за январь - ноябрь 2006 года равнялся 5 520 млрд. рублей, что на 16,9% выше аналогичного показателя за одиннадцать месяцев 2005 года. Доля строительной отрасли в ВВП стабильна в течение последних лет и сохраняется на уровне 1-9%.
Возросли инвестиции в основной капитал строительной отрасли России: в I полугодии 2006 года их величина достигла 43,9 млрд. рублей (что на 4,3 % выше, чем в I полугодии 2005 года), и составляет 3,6 % общей суммы инвестиций в основной капитал российских предприятий всех отраслей и сфер деятельности. В свою очередь увеличение поступлений в строительную сферу вызывает приток средств в смежные отрасли и развитие экономики страны в целом.
Необходимость выживания в условиях повышающейся конкуренции между предприятиями строительства требует от их системы управления гибкости и четкости с обеспечением достижения конечной цели в установленные сроки. Условием эффективного управления является высококачественное выполнение таких его важных функций, как учет, контроль, анализ, вследствие чего происходит формирование и использование в управлении экономической информации.
Для текущего и стратегического управления производственной деятельностью строительной организации необходима своевременная и достоверная информация о финансово-хозяйственном состоянии предприятия. Практика показывает, что действующая система учета и информационного обеспечения
производства строительной продукции не удовлетворяет возросшим требованиям управления, так как в большинстве случаев не позволяет получить информацию о фактическом состоянии строительного объекта оперативно и в необходимом разрезе.
В связи с тем, что строительство - это высокодоходная сфера материального производства, оказывающая влияние на развитие огромного количества смежных отраслей, на первое место в строительных организациях выдвигаются вопросы совершенствования учета затрат, определения себестоимости строительно-монтажных работ и ценообразования. Возникает потребность в такой технологии учета, которая обеспечит поддержку и единство управленческих и учетных решений, даст возможность предприятию уменьшить свои затраты и тем самым увеличить реальную прибыль, полученную от хозяйственной деятельности.
Именно этим определяется актуальность внедрения системы управленческого учета в строительную отрасль. Проблемам теории и методологии управленческого учета в целом уделяется большое внимание в работах зарубежных авторов: X. Андерсона, А. Апчерча, Р. Вандер Вила, К. Друри, Р. Каплана, Б. Нидлза, Ч.Т. Хорнгрена, Дж. Фостера, Р. Энтони, А. Яруговой и др.
Значительный вклад в исследования в области учета затрат, а также различных аспектов производственного, а на современном этапе - управленческого учета применительно к практике российских предприятий внесли отечественные ученые: А.Ф. Аксененко, М.А. Бахрушина, Н.Д. Врублевский, М.Х. Жебрак, В.Б. Ивашкевич, И.И. Каракоз, О.Д. Каверина, В.Э. Керимов, В.Е. Ластовецкий, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, В.В. Палий, Я.В. Соколов, С.А. Стуков, В.И. Ткач, Л.И. Хоружий, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет, К.В. Щиборщ и др.
Отраслевые особенности изучения учета себестоимости и внедрения управленческого учета в строительстве нашли отражение в работах Н.А. Адамова, В.И. Бариленко, А.А. Баширова, Д.И. Деркача, М.Ф. Дьячкова, В.Р. Захарьина, Е.В. Зубаревой, Л.М. Крамаровского, Б.М. Литвина,
А.С. Наринского, M.C. Пушкаря, П.А. Соколова, В.В. Успенского, А.И. Шигаева и др.
Однако множество зарубежных и отечественных теоретических разработок по организации систем управленческого учета не внедряются в России на практике из-за отсутствия должного уровня экономической культуры и квалификации собственников предприятий, руководящего персонала и учетных кадров, так как предполагаемые дополнительные затраты финансовых, трудовых и прочих ресурсов на ведение управленческого учета, представляются им более значительными, чем полученные в данной учетной системе результаты. Таким образом, несмотря на объективную необходимость, управленческий учет до сих пор не получил должного применения на российских предприятиях, в том числе и в строительной отрасли.
На данном фоне актуальной является разработка общеметодологических принципов управленческого учета и конкретных методик его ведения на предприятиях различных отраслей, в том числе строительстве. Рассмотрение отраслевых особенностей позволит повысить жизнеспособность научных разработок, так как специфические способы организации учетной системы, предусмотренные методиками, значительно сократят и упростят стадии внедрения управленческого учета, избавив от необходимости дальнейшей его адаптации под особенности отрасли. Кроме того, важным моментом поставленной проблемы является организация взаимодействия управленческого учета с существующими на предприятиях подсистемами финансового и налогового учета, что повысит эффективность учетной системы в целом.
Недостаточная теоретическая разработанность вышеуказанных проблем и недооценка их практической значимости в современных условиях хозяйствования обусловили актуальность, цели, задачи и основные направления настоящего диссертационного исследования.
Целью диссертационного исследования является разработка на основе анализа теории и методологии управленческого учета, а также обобщения оте-
чественного и зарубежного опыта его организации, конкретной методики ведения управленческого учета в организациях строительной отрасли.
Для достижения поставленной цели необходимо было решить следующие задачи:
исследовать и обобщить методологические основы управленческого учета для определения его места в учетной системе строительной организации;
установить единство и различия подсистем финансового, налогового и управленческого учета, определяющие в совокупности организационно-методические аспекты создания учетной системы предприятия и выбрать ее оптимальный вариант;
определить влияние отраслевых особенностей строительной деятельности на организацию и методику управленческого учета;
сформировать типовую финансовую структуру строительной компании, как необходимую предпосылку организации управленческого учета;
разработать методику сбора, регистрации, обобщения информации и организации управленческого учета в рамках единой учетной системы строительной организации.
Объектом исследования является система учета финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций, выполняющих функции подрядчика.
Предметом исследования выступает совокупность теоретических, методологических и практических вопросов организации управленческого учета во взаимосвязи с подсистемами финансового и налогового учета.
Диссертационное исследование соответствует п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта Номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).
Теоретическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых в области экономики и управления предприятиями, финансового и управленческого учета, планирования, бюджетирования и анализа.
Методологическую основу работы составили общие и специальные приемы и методы научного познания: метод научной абстракции, сочетание анализа и синтеза, индукции и дедукции, моделирование, выборочное наблюдение, группировка, сравнение, исторический метод. Для решения отдельных задач использовались элементы системного подхода.
Информационной базой послужили нормативно-правовые акты в области регулирования строительной деятельности, бухгалтерского и налогового учета, статистические материалы, монографии и публикации периодических печатных изданий по изучаемой проблеме, данные учета и отчетности объектов исследования.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке методических положений по организации управленческого учета на предприятиях строительной отрасли, в частности:
уточнено понятие управленческого учета, его цель, задачи и функции, выполняемые в системе управления предприятием;
сформулированы основополагающие принципы управленческого учета с их подразделением на универсальные, присущие всем видам учета, и специфические, присущие только отдельным его видам;
предложена модель единой учетной системы предприятия, основанная на установленных взаимосвязях финансового, налогового и управленческого учета и выявленных между ними различиях;
описано влияние отраслевых особенностей строительства на создание организационной структуры управленческого учета, применяемые методы и способы, возможности использования информационных технологий;
сформирована типовая финансовая структура строительной компании, выполняющей функции подрядчика, на основе выделения центров ответственности как необходимой предпосылки организации управленческого учета;
разработана методика сбора, регистрации и обобщения информации управленческого учета в рамках единой учетной системы строительной организации.
Практическая значимость результатов исследования заключается в возможности их широкого применения предприятиями строительной отрасли в процессе организации и ведения управленческого учета. Разработанная автором методика позволит повысить информационную ценность учетных данных, усилив роль управленческого учета в процессе принятия решений по использованию внутрипроизводственных резервов, увеличению объемов строительно-монтажных работ, снижению себестоимости и повышению рентабельности строительного производства.
Основные теоретические положения диссертации могут быть использованы в учебном процессе при подготовке студентов экономических специальностей, особенно для строительного комплекса.
Разработанные в ходе диссертационного исследования теоретические положения и методические рекомендации нашли практическое применение в деятельности строительного предприятия ООО «Дальтоннельстрой» и при оказании консультационных услуг по организации управленческого учета 000 «МЦФО «Баланс», что подтверждено актами о внедрении.
Материалы диссертации используются в учебном процессе Новосибирского государственного университета экономики и управления - «НИНХ» при чтении дисциплин «Управленческий учет», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях народного хозяйства».
Результаты исследования излагались на ежегодных конференциях профессорско-преподавательского состава Новосибирского государственного университета экономики и управления в 2002-2005 годах.
Основные положения диссертации опубликованы в 6 печатных работах общим объемом 3,4 п.л.
Структура работы продиктована логикой исследования поставленных в диссертационной работе задач. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованных источников.
В первой главе «Управленческий учет как элемент учетной системы коммерческой организации» рассмотрены современные подходы к трактовке
управленческого учета; уточнено понятие управленческого учета, сформулированы его цель, задачи, принципы и выполняемые в системе управления функции; определено место управленческого учета в учетной системе предприятия, выявлены взаимосвязи и различия управленческого, финансового и налогового учета, на основании чего предложена модель организации единой учетной системы коммерческого предприятия.
Во второй главе «Организационно-методические основы внедрения управленческого учета в строительных компаниях» проанализированы отраслевые особенности строительной деятельности и их влияние на организацию управленческого учета; описано формирование финансовой структуры организаций как необходимой предпосылки организации управленческого учета и предложен типовой подход к выделению центров финансовой ответственности на предприятиях строительства; разработана комплексная классификация затрат строительных организаций для целей управленческого, финансового и налогового учета.
В третьей главе «Методика формирования информационной базы управленческого учета в строительстве» выявлена взаимообусловленность систем управленческого учета и бюджетирования коммерческого предприятия; предложен комплект форм управленческой отчетности для строительных компаний, построенный с учетом требований менеджмента и системы бюджетирования с одной стороны, и возможностей создаваемой подсистемы управленческого учета с другой стороны; разработана методика учета хозяйственных операций на счетах с использованием бюджетного принципа, позволяющего оперативно фиксировать отклонения от запланированных данных.
В заключении изложены основные выводы и рекомендации по результатам проведенного исследования.
Современные подходы к трактовке управленческого учета
Существование управленческого учета в системе управления как самостоятельной учетной подсистемы на сегодняшний день не подвергается сомнению. Управление предприятием представляет собой процесс координации и регулирования его деятельности для достижения поставленной цели. При этом субъекты управления нуждаются в соответствующей информации, как на этапе принятия решения, так и на стадии контроля его выполнения.
Информация, необходимая для принятия решений, может быть получена управляющими непосредственно от объекта управления, но в условиях развитой рыночной экономики этот процесс представляется сложным и неэффективным. Поэтому на предприятиях функционируют специальные информационные службы, занимающиеся сбором и обработкой внешней и внутренней экономической информации. Долгое время в нашей стране эти функции выполняла бухгалтерия, действия которой были ориентированы, прежде всего, на требования законодательства и интересы внешних пользователей информации. Но усложнение хозяйственных связей и механизм рыночных отношений, появление новых инструментов рынка, методов и средств управления производственно - хозяйственной деятельностью вызвали необходимость дополнительной информации, обеспечивающей успешное функционирование предприятия в этих условиях. Меняются требования, предъявляемые к бухгалтерскому учету - он становится более оперативным и аналитическим, большое внимание уделяется учету затрат на производство, фактическим объемам произведенной продукции, оценке выполнения производственных программ как по предприятию в целом, так и по отдельным его подразделениям. Меняется целевое назначение бухгалтерского учета - он во все большей степени должен становиться составной частью управляющей системы предприятия. Однако непосредственное использование руководителями данных бухгалтерского учета для целей управления затруднено по следующим причинам [140, с.9]:
- сложность понимания экономического содержания статей и форм бухгалтерской отчетности, их взаимосвязи;
- ретроспективный характер ведения бухгалтерского учета;
- необходимость включения и оценки альтернативных действий;
- необходимость формирования информации с разным уровнем обобщения в зависимости от уровня управления;
- возрастание значения оперативности информации.
Очевидно, что для внутреннего управления необходима новая система формирования информации для анализа, выбора и обоснования управленческих решений.
Логическим следствием развития бухгалтерского учета стало его разделение на подсистемы финансового и управленческого учета. Необходимость обособления данных управленческого учета в самостоятельную подсистему во многом связана также с усилением требований к сохранению коммерческой тайны деятельности организации, обстоятельств, при которых принимаются те или иные решения.
Несмотря на объективные причины появления управленческого учета, среди специалистов до сих пор не существует единого взгляда на его сущность и структуру. Авторы трактуют управленческий учет от узкого смысла этого слова, а именно как подсистему бухгалтерского учета, включающую в себя сбор, регистрацию и обобщение информации, до понимания его в широком смысле как системы управления предприятием, охватывающей все функции управления: планирование, организацию, собственно учет, контроль, анализ, принятие решений.
Чтобы разобраться с сущностью управленческого учета на современном этапе его развития, кратко рассмотрим историю его становления и эволюцию взглядов на его назначение и содержание (приложение 1). При этом необходи мо затронуть историю калькуляционного и производственного учета, так как они являлись предшественниками современного управленческого учета и до сих пор находятся в тесной взаимосвязи.
История возникновения «бухгалтерского учета» позволяет выдвинуть предположение о том, что зарождался он, скорее всего, как учет «управленческий», а не «финансовый» в сегодняшнем понимании этих терминов. Действительно, система двойной записи на счетах, описанная Л. Пачоли, получившая впоследствии в России название "бухгалтерский учет", предназначалась для наблюдения за сохранением и приумножением индивидуального капитала, отражения расчетных операций и имущества индивидуального предпринимателя или нескольких предпринимателей, объединенных в простое товарищество. Бухгалтерский учет вели для внутреннего потребления, а оперативное управление осуществлялось путем личного надсмотра и наблюдения.
Вследствие развития обменных операций возник калькуляционный учет, а с появлением и развитием мануфактурного производства получили развитие новые калькуляционные методы формирования информации, породившие по-заказную и попроцессную калькуляцию, которые являются прямыми предшественниками всех современных методов калькулирования. Таким образом, производственный учет, включающий учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, стал составной частью общего бухгалтерского учета.
Развитие научно-технического прогресса на рубеже XIX - XX вв. привело к усложнению управления производством. В связи с практически полным удовлетворением платежеспособного спроса населения возникли проблемы со сбытом продукции, нехваткой оборотных средств и привлечением заемного капитала, что потребовало принятия оперативных управленческих решений. Это выявило недостатки калькуляционного учета, предоставляющего информацию только об уже свершившихся фактах.
Тенденция отделения акционерного капитала от его производственного применения привела к возникновению отношений, требовавших отчетности управляющих перед собственниками с целью подтвердить эффективность управления. В связи с увеличением количества акционеров и растущим интересом к информации о производственно-коммерческой и финансовой деятельности предприятий со стороны их кредиторов, налоговых органов и других заинтересованных лиц необходимостью стала публичная бухгалтерская отчетность, достоверность которой подтверждается независимым специалистом-аудитором.
Специфика управленческого учета на предприятиях строительной отрасли
На современном этапе развития экономики России инвестиционно-строительный комплекс является одним из наиболее активно развивающихся секторов рынка.
В условиях повышающейся конкуренции между предприятиями важным фактором их эффективной работы является гибкое реагирование на требования рынка, своевременное и обоснованное принятие управленческих решений. Организации строительной отрасли, как и другие субъекты рынка, самостоятельно формулируют цели и задачи, разрабатывают стратегию и тактику развития, изыскивают необходимые финансовые средства, формируют свои производственные программы, приобретают средства и предметы труда, решают организационные вопросы по структуре управления и ряд других постоянно возникающих проблем.
Для текущего и стратегического управления производственной деятельностью строительной организации необходима своевременная и достоверная информация о финансово-хозяйственном состоянии предприятия. Практика показывает, что действующая система учета и информационного обеспечения производства строительной продукции не удовлетворяет возросшим требованиям управления, так как в большинстве случаев не позволяет получить информацию о фактическом состоянии строительного объекта оперативно и в необходимом разрезе. В этой связи актуальным является внедрение системы управленческого учета.
В связи с тем, что строительство - это высокодоходная сфера материального производства, оказывающая влияние на развитие огромного количества смежных отраслей, на первое место в строительных организациях выдвигаются вопросы совершенствования учета затрат, определения себестоимости строительно-монтажных работ и ценообразования. Но средства будут использоваться неэффективно до тех пор, пока нет управления. Только технология учета, которая обеспечивает единство управленческих и учетных решений, является системой поддержки решений, дает возможность предприятию уменьшить свои затраты и тем самым увеличить реальную прибыль, полученную от хозяйственной деятельности.
Несмотря на объективную необходимость, управленческий учет не нашел пока должного применения на предприятиях строительной сферы. Более активному его распространению должны способствовать методики организации и внедрения данной учетной подсистемы, разработанные с учетом отраслевых особенностей. Специфические для строительной отрасли способы организации учетной системы, предусмотренные методиками, значительно сократят и упростят стадии внедрения управленческого учета, так как потребуют только адаптации под систему функционирования каждого конкретного предприятия.
Рассмотрим более детально перечисленные особенности строительной отрасли и их влияние на организацию управленческого учета и учетной системы предприятия в целом.
Производство строительно-монтажных работ как предмет деятельности включает четыре основных этапа:
1) экономические и технические изыскания;
2) организационно-техническую подготовку, включающую в себя внепло-щадочные и внутриплощадочные подготовительные работы; 3) проектирование организации строительства, производства строительно-монтажных работ, технологических карт;
4) производство и сдачу строительно-монтажных работ заказчику.
Это позволяет сделать вывод о том, что строительный комплекс в целом представляет собой межотраслевую систему, в которой взаимоувязаны все стадии производства конечной строительной продукции: разработка проектао-сметной документации, изготовление строительных деталей и конструкций, их комплектация, транспортировка к строительным площадкам деталей, конструкций и оборудования, выполнение строительно-монтажных и пусконаладочных работ. Такое разнообразие функций приводит к выделению в структуре строительных организаций подразделений основного, вспомогательного и обслуживающего производства, а это определяет раздельное отражение затрат и финансовых результатов, обуславливает необходимость применения разных методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на различных этапах.
Кроме того, представляется целесообразным формирование неполной (ограниченной) себестоимости продукции (работ, услуг) отдельных подразделений, так как это позволит устранить влияние постоянных накладных расходов, выявлять продукцию (работы, услуги) с большей рентабельностью, оперативно реагировать на изменяющиеся условия рынка и принимать решения о структуре предприятия.
Перечисленные виды строительных работ могут быть сосредоточены в рамках крупного строительного холдинга или распределены между отдельными юридически самостоятельными фирмами. В любом случае многообразие участников строительства вызывает многообразие производственных связей между ними - это тоже одна из особенностей строительной сферы. Как следствие -строительная отрасль характеризуется повышенными предпринимательскими рисками.
Менеджеры этой отрасли организуют производственные связи не только в сфере поставок и услуг, но и в сфере производства (непосредственно на объекте строительства путем разделения единого технологического процесса на взаимосвязанные составные элементы, выполнение которых осуществляется различными исполнителями). Обязательность постоянной четкой организации и координации работ и партнерских согласований (времени, места, вида применяемых средств механизации, степени готовности отдельных элементов зданий и сооружений для продолжения работ другими исполнителями) заостряет необходимость решения проблемы информационного управления рисками и обеспечения финансово-экономической безопасности бизнеса в строительной отрасли. Решению данных вопросов должен способствовать управленческий учет, предоставляющий информационную базу для оценки альтернативных вариантов управленческих решений.
Существование на строительном рынке организаций различных типов и масштабов, любая из которых характеризуется сложной структурой, сочетанием централизованного управления с оперативно-хозяйственной самостоятельностью производственных единиц, наличием внутренних горизонтальных и вертикальных связей, затрудняет разработку единой методики организации управленческого учета для предприятий строительной отрасли. В ее основу могут быть положены принципы и методы, учитывающие отраслевую специфику, но в каждом конкретном случае потребуется адаптация в соответствии с целями и задачами предприятия, его организационной и финансовой структурой.
Многообразие видов деятельности строительных организаций обуславливает необходимость нормативного регулирования всех ее аспектов, что приводит к существованию обширной базы специализированных отраслевых нормативных документов, которыми должны руководствоваться строительные организации наряду с общегражданским законодательством. Перечислим основные из них: Строительные нормы и правила (СНиП) по вопросам проектирования, производства строительных материалов и конструкций, организации строительства, по материальным и трудовым ресурсам; нормативно-техническая документация по сметам, ценообразованию (ГЭСН, ГЭСНр, СНИР, ЕРЕР); типовые инструкции по охране труда работников строительства, промышленности строительных материалов и жилищно-коммунального хозяйства (ТОЙ), Сани тарные правила и нормы (САНПИН), Свод правил (СП), Руководящие документы системы (РДС), Методические документы системы (МДС), Ведомственные строительные нормы (ВСН), Государственные стандарты (ГОСТ).
Таким образом, учетная система строительного предприятия должна предусматривать соблюдение не только общих правил бухгалтерского и налогового учета, но и требования документов, и инструктивных материалов, отражающих специфику экономики строительства.
Другой специфической чертой предприятий строительной отрасли является разнообразие возводимых объектов, при этом каждый из них индивидуален, даже если возводится по типовому проекту. При этом в средних и малых предприятиях заказы (подряды) последовательно сменяют друг друга, а в крупных строительных комплексах производится возведение одновременно нескольких индивидуальных объектов. Но во всех случаях это приводит к необходимости разработки и сопоставления многовариантных технологических, операционных и управленческих решений, что требует наличия соответствующей информационной базы, возможностей оценки альтернативных вариантов действий.
Построение управленческой отчетности, учитывающей специфику бюджетного управления в строительной отрасли
Достижение цели управленческого учета, заключающейся в обеспечении всех уровней управления необходимой для принятия эффективных управленческих решений релевантной информацией во многом зависит от качества формируемой отчетности. Результат функционирования подсистемы управленческого учета определяется не только эффективностью организации сбора и систематизации учетной информации, но и способами ее представления пользователям. Предъявляемые менеджерами требования к информации, формируемой управленческим учетом, заставляют искать оптимальный набор релевантных показателей, необходимых и достаточных для оценки результатов функционирования организации в целом, отдельных ее структурных подразделений и различных бизнес-проектов, что позволяет принимать различного рода решения.
Таким образом, управленческая отчетность представляет собой систему взаимосвязанных показателей, которые характеризуют условия и результаты деятельности организации в целом или отдельных его частей за отчетный период. Цели составления данного вида отчетности, а также её особенности, заключающиеся в необходимости производить оценку не только произошедших фактов хозяйственной жизни, но и прогнозирование и планирование деятельности, контролирование достигнутых показателей, определяют содержание, набор информационных атрибутов, периодичность и порядок её предоставления.
Несмотря на отсутствие регламентации со стороны государства и полную прерогативу предприятий в регулировании управленческой отчетности, её конфиденциальный характер, по нашему мнению, при составлении отчетности для целей управления организациям необходимо использовать единые подходы к формированию объектов управленческого учета, их оценке, к системе их показателей и отражению последних в системе управленческой отчетности и системе бюджетирования. Безусловно, на разработку конкретных отчетных форм накладывает отпечаток отраслевая специфика функционирования предприятий, в том числе и строительных. Поэтому рассмотрим процесс построения управленческой отчетности для строительных организаций с учетом выявленных и описанных ранее отраслевых особенностей и требований, предъявляемых к информации учетной подсистемы.
В условиях рыночной экономики конкурентоспособность, положение на рынке подрядных работ и финансовое состояние строительной организации во многом зависят от уровня ее финансового менеджмента, то есть управления. Необходимыми атрибутами управления являются планирование и контроль, взаимодействующие в системе бюджетирования, которую называют качественным инструментом современной системы управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятия. Показатели эффективности деятельности строительной организации зависят от размеров ее выручки и затрат, которые в системе бюджетирования регулируются путем разработки соответствующих бюджетов и контроля над их исполнением. В основе планирования и контроля лежит анализ финансовой и нефинансовой информации, которая собирается и обрабатывается в системе управленческого учета.
Таким образом, с одной стороны, функционирование подсистемы управленческого учета является необходимым условием для процесса бюджетирования, так как предоставляет информационную базу «исторического характера» для расчета показателей бюджетов на предстоящие периоды, и обеспечивает формирование отчетов об исполнении бюджетов за истекший период. С другой стороны, структура управленческого учета, применяемые методы сбора данных и содержание отчетов, порядок и периодичность их представления обуславливаются требованиями, предъявляемыми системой бюджетирования, иначе учетная информация не будет востребована. Такая взаимосвязь делает необходимым рассмотрение системы бюджетов строительных организаций как основы для составления управленческой отчетности и формирования учетных данных.
Технология бюджетирования включает формирование и консолидацию бюджетов предприятия. Согласно определению Института дипломированных бухгалтеров по управленческому учету США, бюджет - это количественный план, подготовленный и принятый до определенного периода, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходы, которые должны быть понесены в течение этого периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения данной цели.
В соответствии с финансовой структурой организации, представляющей совокупность центров финансовой ответственности, для каждого из них разрабатываются отдельные частные бюджеты, которые в результате объединения и суммирования формируют генеральный или сводный бюджет, охватывающий общую деятельность предприятия. Таким образом, привязка частных бюджетов к центрам финансовой ответственности является необходимым условием результативного функционирования бюджетной системы в строительных организациях. В противном случае финансовое положение оценивается только на уровне предприятия в целом, что не дает возможности проведения анализа и выявления обусловивших его причин.
В бюджетировании существует множество классификаций бюджетов хозяйствующих субъектов по различным признакам, характеристика наиболее распространенных из них приведена в приложении 24. Но одной из основополагающих является классификация генерального бюджета коммерческой организации по формам, позволяющая выделить такие их группы, как финансовые, операционные и вспомогательные бюджеты, типовая структура и взаимосвязь которых, а также краткая характеристика элементов представлены в приложении 25.
Необходимо отметить, что при разработке бюджетных форм и определении состава показателей следует опираться не только на требования системы управления, но и на аналитические возможности подсистемы управленческого учета, в противном случае сбор отчетных данных об исполнении бюджета превратится в трудоемкий и неэффективный процесс, достоверность результатов которого вызывает сомнения. В свою очередь учетная подсистема должна быть гибкой и иметь возможность оперативно реагировать на изменения потребностей менеджмента. Таким образом, взаимодействие процессов планирования и учета является залогом успешности функционирования системы управления, так как сопоставимость информации о требуемом и действительном состоянии объекта позволяет своевременно выявить неблагоприятные тенденции в его развитии и принять эффективные управленческие решения.
Отраслевая принадлежность предприятий, как правило, оказывает влияние на формирование бюджетов операционного блока, так как специфика видов деятельности обуславливает различие систем учета расходов. Изучение особенностей классификации затрат в строительстве позволило нам построить схему составления генерального бюджета строительной компании, выполняющей функции подрядчика (приложение 26). Рассмотрим более подробно перечисленные в схеме виды бюджетов и их взаимосвязь с информационной базой управленческого учета, являющейся источником информации для планирования показателей и составления отчетов об исполнении бюджетов.
Подробная характеристика операционных бюджетов с описанием их особенностей для строительной отрасли приведена в приложении 27. Каждый из них целесообразно составлять на год с поквартальной разбивкой и на квартал с разбивкой помесячно.
Показатели операционных бюджетов консолидируются в сводные данные о доходах и расходах организации, отражаемые в бюджете доходов и расходов или прибылей и убытков. Это первый из документов основного бюджета, показывающий какой финансовый результат деятельности строительной компании запланирован к получению в отчетном периоде.
Основная цель составления бюджета доходов и расходов - показать руководителям организации эффективность ее хозяйственной деятельности в предстоящий период. Данный бюджет позволяет также установить лимиты (нормативы) основных видов расходов, целевые показатели (нормативы) прибыли, проанализировать и определить резервы формирования и увеличения прибыли, оптимизации налоговых и других отчислений в бюджет, возможности возврата заемных средств, формирования фондов накопления и потребления и т.п.
Бюджет доходов и расходов составляется и утверждается на весь бюджетный период, принятый в организации, в соответствии с ее бюджетным регламентом, как правило, он составляет один календарный год. Важно также, что внутри бюджетного периода бюджет доходов и расходов должен иметь достаточно подробную разбивку на подпериоды, она зависит как от потребностей руководства, так и от степени технической и организационной подготовленности организации к постановке бюджетирования. Целесообразно осуществлять разбивку бюджета поквартально и детализировать помесячно. В некоторых случаях, когда руководителям организации необходима более оперативная информация о состоянии финансов в разрезе отдельных видов бизнеса, рассматриваемый бюджет может иметь подекадную или понедельную разбивку.
Поскольку бюджет доходов и расходов отражает структуру себестоимости работ организации, по нему можно судить о массе прибыли, рентабельности строительных работ (норме прибыли) и возможностях погашения кредитов. В случае организации управленческого учета постоянных и переменных издержек и составления бюджета в разрезе данных групп затрат, с его помощью можно рассчитать точку безубыточности, определить лимиты основных видов затрат по результатам хозяйственной деятельности на бюджетный период.
Следует иметь в виду, что по показателям бюджета доходов и расходов нельзя определить финансовое состояние строительной организации в планируемом периоде, так как в этом документе не отражается движение денежных средств. Для этого предназначен бюджет движения денежных средств, который позволяет планировать реальные потоки денежных средств и, следовательно, поддерживать платежеспособность организации на должном уровне. Основное назначение бюджета движения денежных средств заключается в следующем:
- обеспечение стабильной платежеспособности;
- анализ взаимосвязи полученного финансового результата и изменения величины денежных средств;
- проведение эффективной политики в сфере привлечения заемных средств;
- рациональное размещение свободных денежных средств;
- осуществление учета, анализа и планирования денежных потоков;
- выявление величины и контроль за динамикой положительного и отрицательного сальдо денежных средств как по организации в целом, так и по каждому центру финансовой ответственности.
