Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Управленческий учет в системе управления строительной организацией
1.1. Управление строительной организацией в современных условиях 8
1.2.Формирование в строительстве организационных структур рыночного типа 20
1.3.Роль управленческого учета в информационном обеспечении бизнес-процессов в строительстве 33
Глава 2. Организационно-методологические основы управленческого учета в строительстве 46
2.1. Основные подходы к формированию системы управленческого учета в строительстве 46
2.2. Особенности формирования центров ответственности, затрат и рентабельности в строительстве
2.3. Сравнительный анализ систем управленческого учета и их адекватности целям строительной организации
Глава 3. Основные направления организации управленческого учета в строительстве
3.1. Организация управленческого учета на бухгалтерских счетах 100
3.2. Бюджетное планирование в системе управленческого учета 107
3.3. Создание автоматизированной системы управленческого учета и формирования управленческой отчетности 122
Заключение 137
Список использованных источников 143
- Управление строительной организацией в современных условиях
- Основные подходы к формированию системы управленческого учета в строительстве
- Организация управленческого учета на бухгалтерских счетах
Введение к работе
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИИ
Актуальность темы. Становление рыночных отношений в инвестиционно-строительной сфере привело к формированию рынка подрядных работ, переходу к размещению заказов на производство строительной продукции на конкурсной основе. Это поставило хозяйствующие субъекты перед необходимостью выбора эффективной рыночной стратегии, обеспечивающей конкурентные преимущества на рынке. Внутрисистемные преобразования, которые для этой цели необходимо провести, затрагивают и преобразования учетных процессов.
Строительные организации нуждаются в оперативной информации, обеспечивающей эффективное управление затратами и финансовыми результатами, принятие обоснованных стратегических и оперативных решений. Анализ деятельности строительных организаций региона показал, что немногие из них имеют таким образом поставленный учет, чтобы содержащаяся в нем информация полностью удовлетворяла целям управления организацией.
Разработка теоретических положений управленческого учета применительно к специфике строительства и практических рекомендаций по формированию систем управленческого учета для строительных организаций позволит обеспечить управление своевременной и качественной информацией.
Существующие в отечественной практике методики организации управленческого учета не применимы в строительстве без теоретических обоснований и их дополнительной привязки к отраслевой специфике.
Рациональное использование факторов производства в строительной отрасли требует качественно нового по сравнению с имеющимся информационного обеспечения, что делает проблему формирования системы управленческого учета актуальной и практически значимой на данном этапе развития экономических отношений в строительстве.
Р.Энтони определил управленческий учет как "производство информации для управления". Проблемы роли и значения учета в информационном обеспечении деятельности хозяйствующих субъектов, методологии формирования систем управленческого учета, постоянно поднимались и во многом решены в трудах отечественных и зарубежных ученых.
Среди зарубежных ученых наиболее фундаментальные труды по проблемам управленческого учета имеют: Р. Антони, Дж. Арнольд, Р. Вандер Вил, К. Дру-ри, Ж. Ришар, Дж. Сандем, Дж. Фостер, Ч. Хорнгрен, Т. Хоуп, Л. Шардонне.
Среди отечественных ученых наибольший вклад в разработку теории управленческого учета внесли: А.Ф. Аксененко, М.В. Бахрушина, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, С.А. Николаева, О.Е. Николаева, В.Ф. Палий, С.А. Стуков, В.И. Ткач, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова.
Вместе с тем не все разработанные теоретические положения и методические рекомендации могут быть автоматически перенесены в сферу строительства в силу специфики строительной продукции, продолжительности инвестиционно-строительного цикла и других особенностей. Применительно к строительным организациям необходимо определение специфических особенностей систем управленческого учета, их сопряжение с организационно-управленческими структурами. Организационно-методические основы формирования систем управленческого учета в строительных организациях изучены недостаточно.
Актуальность проблемы, ее теоретическая и практическая значимость, а также недостаточность разработки теоретических положений и методических аспектов управленческого учета применительно к строительству, обусловили выбор темы, целей и задач данного исследования.
Цель и задачи диссертации. Цель исследования состоит в обосновании теоретических положений и разработке практических рекомендаций по формированию системы управленческого учета для строительных организаций. В соответствии с поставленной целью в диссертации решены следующие задачи:
выявлены основные проблемы и организационно-экономические возможно сти управления конкурентоспособностью строительной организации в современных условиях хозяйствования;
выявлены роль и место управленческого учета в информационном обеспечении управления бизнес-процессами строительной организации;
проведен сравнительный анализ систем управленческого учета, известных рыночной теории и практике и выявлена их адекватность целям повышения эффективности управления конкурентоспособностью строительной организации;
обоснованы подходы к формированию центров ответственности, центров затрат и центров рентабельности в системе учетного обеспечения управления бизнес-процессами строительной организации;
разработаны предложения по формированию системы управленческого учета в контуре системы управления строительной организацией с применением современных информационных технологий;
разработаны рекомендации по применению системы "Директ-костинг" в строительных организациях;
обоснована система бюджетов строительной организации.
Методология исследования. Методологической основой исследования послужили труды зарубежных и отечественных ученых по проблемам экономики и управления строительством, бухгалтерского и управленческого учета, нормативные акты, регламентирующие экономические отношения и учетные процессы в строительной сфере.
Методологический инструментарий исследования базируется на диалектических методах познания, обеспечивающих объективный характер изучения экономических процессов. В исследовании использованы научные методы системного анализа, экспертных оценок, сравнений, корреляционного анализа.
Научная новизна диссертации. Научная новизна диссертации заключается в следующем:
дана системная оценка учетно-аналитическому обеспечению управления строительной организации и его адекватности целям повышения их конкурен тоспособности;
дана системная оценка места, роли и экономических преимуществ управленческого учета в информационном обеспечении процессов управления строительной организацией;
обоснованы предложения по формированию центров ответственности, затрат и рентабельности в системе управления строительной организацией;
разработаны организационно-методические основы управленческого учета в строительстве и организационные этапы его внедрения в практику строительных организаций;
разработана система бюджетов строительной организации и алгоритм их формирования;
разработаны предложения по формированию автоматизированной системы управленческого учета.
Достоверность диссертационного исследования основана на репрезентативном массиве статистической и бухгалтерской информации, использовании общепризнанных теорий и методов учета и анализа, а также разработанных автором в процессе исследования теоретических положений и методических рекомендаций, подтвержденных экспериментально.
Практическая значимость результатов. Практическая значимость исследования состоит в обосновании организационных и методических положений по формированию системы управленческого учета в строительстве, доведенных до возможности практического применения в подрядных строительных организациях и формализации учетных процессов в рамках автоматизированной системы управления строительной организацией.
Реализация и апробация результатов исследования.
Результаты исследования докладывались на 8 международных и региональных научно-практическх конференциях по проблемам экономики, управления и учета в строительстве.
Разработанные диссертантом положения по формированию системы управленческого учета внедрены в практику подрядных строительных организаций ООО "Донская строительная компания", ООО "СВА".
Результаты исследования внедрены в учебный процесс при подготовке бухгалтеров в ИППС Ростовского государственного строительного университета.
Публикация результатов исследования. Основные положения диссертации изложены в 15 научных работах общим объемом 11,4 печ.л. (авторских 3,15 печ.л.).
Управление строительной организацией в современных условиях
Принципы непрерывной адаптации предприятий к изменяющимся условиям хозяйственной деятельности нашли отражение в работе А.Чандлера "Стратегия и структура"[140]. На основе опыта работы ведущих американских компаний автор исследовал реорганизацию управления путем последовательного изменения стратегии, организационной структуры, поведения персонала.
В результате появилась теория, названная впоследствии эволюционной концепцией. Эволюция, в широком смысле синоним развития; в более узком смысле - один из основных видов развития. При этом каждое новое состояние объекта имеет по сравнению с предшествующим более высокий уровень организации и дифференциации функций. Теория получила развитие в исследованиях И.Ансоффа, Б.Карлоффа, Р. Нельсона, П.Друкера, Б.Райана и ряда других авторов [8,119]. Их основная идея заключается в том, что внешняя среда предприятия в целом и отдельных сфер его деятельности претерпевают естественную эволюцию, при которой усиливается нестабильность условий хозяйствования. Эта тенденция проявляется, прежде всего, в усилении дифференциации потребительского спроса, ускорении под давлением конкуренции темпов обновления продукции и технологий. На каждом этапе эволюции в стратегии предприятия должен присутствовать набор факторов успеха, адекватный уровню внешней нестабильности.
При этом совокупность областей хозяйственной деятельности предприятия должна обеспечивать выполнение целевых показателей его доходности и роста продаж, неуязвимость по отношению к внешним угрозам, положительный синергический эффект. Понятие "синергизм" в бухгалтерском учете широко используется при оценке изменений структуры предприятия и его размеров (слияниє, разделение), когда в результате происходит увеличение стоимости предприятия или обратный синергизм - снижение стоимости; находит отражение в системе счетов бухгалтерского учета (деловая репутация, уставной капитал).
Необходимость поддержания усложняющейся стратегии приводит к развитию потенциала организации путем повышения гибкости структур и внедрения комплексных систем стратегического управления. Тем самым обеспечивается рост открытости системы и ее внешней рациональности, создаются возможности внедрения и эффективной организации управленческого учета.
Таким образом, в эволюционной концепции управления сочетание внешних и внутренних факторов определяется не случайной ситуацией, в которой система ищет оптимальное состояние равновесия, а логикой эволюционного развития макроэкономики в целом и жизненного цикла отдельных областей хозяйственной деятельности предприятий, в частности, систем учета, отчетности, внутреннего и внешнего аудита, стратегического и оперативного планирования и анализа.
Современная управленческая парадигма предполагает развитие представлений об организациях органического типа, в наибольшей степени соответствующих динамичным условиям современного рынка. Организация органического типа характеризуется способностью адаптироваться к изменениям внешней среды с сохранением своих свойств и функций. Согласно современным представлениям [12] такая способность формируется не столько подавлением отклонений состояния организации (статическая стабильность), сколько возможностью его изменения в некотором диапазоне (динамическая стабильность) и характеризуется соответствующей приспособляемостью учетной системы.
Динамическая стабильность иногда отождествляется с понятием гибкости систем, но такое сопоставление требует уточнения. Гибкость может рассматриваться, как приспособляемость к условиям среды (адаптивная гибкость), однако гибкостью можно считать и произвольные изменения состояния или поведения системы в результате определенного воздействия на нее (нормативная гибкость).
Реализация принципов нормативной гибкости и привела к идее создания систем управленческого учета, обеспечивающих эффективное функционирование центров ответственности и прибыли, сегментов деятельности, управления затратами и выпуском на базе точки безубыточности.
Можно согласиться с тем, что понятию "гибкость" близко по смыслу понятие "управляемость". В самом деле, гибкость предполагает наличие в системе многообразия возможных событий и действий, а сущность процесса управления состоит именно в том, чтобы выбрать из этого многообразия какое-либо одно действие (или последовательность действий) в соответствии с поставленной целью. Гибкость в организациях органического типа обеспечивается многими факторами, среди которых в первую очередь следует выделить: принципы построения организационных структур; восприимчивость к технологическим (производственным) изменениям; современные средства коммуникации и информационные технологии; экономичное содержание плана счетов бухгалтерского учета и характер взаимосвязи финансового и управленческого учета; система действующих бухгалтерских стандартов; используемые принципы бухгалтерского учета; характер производственных отношений (внутрифирменная организационная культура, методы управления).
Основные подходы к формированию системы управленческого учета в строительстве
Опыт организации производства крупных зарубежных строительных компаний показывает необходимость применения в строительных организациях управленческого учета. Для принятия управленческих решений руководитель предприятия должен обладать всеми видами информации: о договорах подряда и их ценах, сроках и графиках выполнения работ, наличии средств и потребности в средствах для исполнения надлежащим образом договорных обязательств, экономической целесообразности для организаций заключения и исполнения контракта. Управленческий учет позволяет руководителям организаций: принимать правильные решения на основе имеющейся достоверной информации, в том числе по производственной программе организации в целом и по отдельным объектам строительства; накапливать и направлять финансовые средства на развитие и выполнение социальных программ организации, планировать доходы и расходы по всем видам деятельности, осуществлять контроль затрат на производство и реализацию продукции, работ и услуг; производить анализ хозяйственной деятельности по каждому центру ответственности в необходимых аналитических и временных разрезах, с целью обеспечения эффективной деятельности организации в целом.
Поскольку основной задачей управленческого учета является обеспечение информацией внутренних, находящихся в ключевых точках принятия управленческих решений пользователей, необходимо рассмотреть модели принятия решений в каждом из рассмотренных случаях организации процесса строительства.
Принятие решения по существу является процессом выбора наилучшей из всех известных управленцу альтернатив достижения поставленной цели. В процессе управления в каждом центре ответственности постоянно принимаются решения, входящие в круг полномочий данного менеджера. При этом менеджер может руководствоваться своим видением проблемы, путей ее решения и последствий, т.к. может не иметь представления о всех системных последствиях решения. Для того, чтобы процесс принятия решений в каждом центре ответственности не был изолирован от целей организации в целом, необходимо создание системы управленческого учета, ориентированной на глобальные цели организации.
Различия между производственным и управленческим учетом приводит в своих трудах К.Друри [42,43]. В системе производственного учета определяются производственные затраты для оценки стоимости МПЗ, что отвечает требованиям внешней отчетности, в то время, как задачей управленческого учета является подготовка соответствующей информации внутри предприятия, которая необходима для принятия управленческих решений. Изучение наиболее крупных работ по теории производственного и управленческого учета показывает, что различия между ними весьма незначительны, при этом одни авторы описывают процесс принятия решений, базирующихся на принципах производственного учета, другие используют термин "управленческий учет".
Поскольку коммерческая деятельность в любой сфере ставит своей целью получение прибыли, это в равной мере можно отнести и к исследуемой предметной области-строительству. В целом такой подход удовлетворяет все группы заинтересованных лиц, участвующих в инвестиционно-строительном цикле. Однако, следуя теории предпринимательской стратегии [8], целью организации является не максимизация прибыли, а максимизация потенциала получения прибыли, что ориентировано на развитие организации в долгосрочном периоде. Это обеспечивает максимизацию чистых денежных потоков в будущем и экономический рост фирмы.
Выбор данной цели в качестве критерия принятия управленческих решений требует предоставления администрации широких полномочий для принятия решений с позиций интересов акционеров, потребителей, работников, общества в целом.
Целью деятельности рассматриваемых нами подрядных строительных организаций, девлоперских организаций, финансово-промышленных групп (если их конечной продукцией является строительная продукция) является получение прибыли и в целом такая постановка проблемы могла бы их удовлетворить, но лишь в условиях отсутствия конкурентной борьбы. Конкурентная среда предъявляет определенные требования к экономическому, техническому и научному потенциалу организаций, что также свидетельствует о том, что в качестве целей, являющихся критериями принятия решений следует принять максимизацию потенциала роста прибыли.
Организация управленческого учета на бухгалтерских счетах
Выбор подсистемы управленческого учета и организация управленческой бухгалтерии определяются многими факторами. В экономической литературе существуют различные подходы и точки зрения на варианты связи между управленческой и финансовой бухгалтерией. В частности в некоторых источниках [135, 84, 146, 25] рассматриваются варианты организации раздельного учета на счетах финансовой и управленческой бухгалтерии.
В настоящее время система бухгалтерского учета находится в процессе реформирования, это же следует отнести и к самой системе внутрифирменного управления, поэтому, разработав и внедрив систему управленческого учета в организации, следует заранее предвидеть, что она потребует многоэтапного совершенствования. В этом плане значительные возможности избежать постоянных преобразований представляет модульный принцип построения плана счетов.
Модульный принцип построения плана счетов нашел достаточное отражение в исследованиях отечественных ученых [130,131,133,141] и обеспечил значительные преимущества в формировании учетно-аналитической системы предприятий. В систематизированном виде преимущества данного принципа представлены ниже [130:с.64]: приспособленность учетной системы к инновациям, когда любые совершенствования приводят к изменению лишь конкретного модуля, а не системы в целом, что ускоряет процесс внедрения нововведений и не приводит к остановке всей системы; соответствие системы учета размерам хозяйства и практически устранениє отраслевого принципа бухгалтерского учета; возможность определения финансового результата каждым модулем методически разными, но сопоставимыми способами, что ориентирует учетную систему на конечные результаты.
Преимуществом модульного подхода при организации учета является возможность широкого использования компьютерных программ бухгалтерского учета.
Под бухгалтерским модулем понимается функционально законченный узел плана счетов, который обеспечивает функционирование учета и определение финансового результата независимо от характера предприятия [141:с.64] и позволяет определить финансовый результат в необходимом аналитическом разрезе. Модули могут быть интегрированы, либо функционировать самостоятельно.
Международная система учета основана на использовании метода "затра-ты-выпуск". Метод позволяет определить финансовый результат без калькулирования себестоимости, что упрощает сам процесс определения результата и ужесточить контроль за правильностью его формирования.
Использование метода "затраты-выпуск" приводит к необходимости перехода от однорядной к двухрядной системе счетов. Двухрядная система счетов предполагает разделение счетов на два ряда: балансовые, участвующие в составлении баланса и операционные, применяемые для определения финансового результата по методу "затраты-выпуск" и используемые в управленческой бухгалтерии. Как следствие этого, в управленческой бухгалтерии финансовый результат определяется на базе использования статей затрат. При этом аналитический результат определяется по центрам ответственности, сегментам деятельности, центрам прибыли, путем соизмерения затрат с выпуском и корректировкой полученного результата на изменение затрат в незавершенном производстве за учетный период. Подразделение в Плане счетов всех бухгалтерских счетов на 3 раздела: балансовые счета, счета "затраты-выпуск" и счета управленческой бухгалтерии позволяет на основе единого Плана счетов предусмотреть различные варианты использования учетных систем: базовой, упрощенной и развитой систем бухгалтерского учета [17]. Метод "затраты-выпуск" позволяет повысить эффективность управления, шире использовать ЭВМ в учетных процессах, повысить эффективность финансового контроля.
Несмотря на попытки интеграции бухгалтерских систем на практике остаются существенные различия, продиктованные различиями в регламентации правовой среды бизнеса, уровнях экономического развития, целях финансовой отчетности. В контексте такого рода различий определяется место и роль управленческой бухгалтерии и ее организация.
Международные стандарты бухгалтерского учета предусматривают, что основой учета затрат являются экономические элементы, а основой калькулирования - статьи затрат. Учет по методу "затраты-выпуск" основывается на положении, что учет затрат по элементам обособлен от учета затрат по статьям калькуляции, т.е. статьи затрат используются только в управленческой бухгалтерии.
