Содержание к диссертации
Введение
1 Развитие финансового и налогового учета в организациях, оказывающих услуги по управлению многоквартирными жилыми домами 14
1.1 Теоретические положения современного финансового и налогового учета 14
1.2 Правовые и экономические основы функционирования управляющих организаций ЖКХ 26
1.3 Оценка фактического состояния финансового и налогового учета управляющих организаций ЖКХ Краснодарского края 42
2 Особенности формирования информации о фактах хозяйственной жизни в бухгалтерском и налоговом учете управляющих организаций жилищно-коммунального хозяйства 64
2.1 Фактическое состояние финансово-хозяйственной деятельности управляющих организаций ЖКХ 64
2.2 Особенности учетной политики в части формирования доходов и расходов в управляющих организациях ЖКХ 74
2.3 Развитие методики бухгалтерского учета доходов и расходов в сфере управления многоквартирными жилыми домами 95
3 Совершенствование системы бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов в управляющих организациях жилищно-коммунального хозяйства 105
3.1 Разработка модели системы налогового учета в управляющей организации ЖКХ 105
3.2 Методические аспекты налогообложения НДС в управляющих организациях 124
3.3 Развитие отчетной информации о доходах и расходах в управляющих организациях жилищно-коммунального хозяйства 144
Заключение 152
Список использованных источников 156
Приложение А Разработанный конструктор приказа об учетной политике в целях бухгалтерского и налогового учета управляющих организаций ЖКХ, применяющих общий режим налогообложения 176
Приложение Б Сравнительная характеристика основных элементов действующих учетных политик управляющих организаций и разработанной учетной политики 197
Приложение В Формат реестра поступления оплаты за ЖКУ в управляющих организациях ЖКХ 200
Приложение Г Аналитические счета к счету 20 «Основное производство» для управляющих организаций ЖКХ 201
Приложение Д Аналитические счета к счету 90 «Продажи» для управляющих организаций ЖКХ 202
- Правовые и экономические основы функционирования управляющих организаций ЖКХ
- Особенности учетной политики в части формирования доходов и расходов в управляющих организациях ЖКХ
- Разработка модели системы налогового учета в управляющей организации ЖКХ
- Развитие отчетной информации о доходах и расходах в управляющих организациях жилищно-коммунального хозяйства
Введение к работе
з Актуальность темы исследования. Изучение научных основ и обобщение опыта применения нормативных актов, регулирующих деятельность экономических субъектов и финансовых отношений в сфере жилищно-коммунального хозяйства (ЖКХ), выявили их несовершенство. Поэтому для эффективного реформирования системы ЖКХ в России, направленного на устранение имеющихся недостатков и внедрение обязательного контроля за использованием ресурсов отрасли, возникла необходимость разработки нормативно-правового регулирования методологии учета и отчетности управляющих организаций, уточнения методики бухгалтерского и налогового учета и рекомендаций по ее практическому применению.
Степень научной обоснованности проблемы. В области методологии финансового и налогового учета автор исследования опирался на работы российских ученых и специалистов: А. С. Бакаева, В. Г. Гетьмана, В. В. Говдя, Е. В. Ермолаевой, С. И. Жминько, Е. А. Каменевой, С. Н. Козырева, Н. П. Кондракова, М. И. Кутера, 3. И. Кругляк, О. Г. Лапиной, В. Д. Новодворского, В. Ф. Палий, П. Г. Паниной, В. В. Патрова, А. В. Петрова, Л. В. Поповой, Ю. И. Сигидова, О. Ю. Федосеевой, Л. И. Хоружий, Л. А. Чайковской, А. Д. Шеремета и др. Среди зарубежных авторов теорию финансового учета разрабатывали: X. Андерсон, А. Апчерч, Э. А. Аткинсон, Дж. Блейк, Д. Колдуэлл, Б. Нидлз, Г. Мюллер, Ж. Ришар, и др. По достоинству оценивая существенный вклад ученых, следует отметить, что остаются противоречивыми и недостаточно разработанными вопросы рациональной взаимоувязки финансового и налогового учета фактов хозяйственной жизни, связанных с предоставлением жилищно-коммунальных услуг (ЖКУ). Несовершенными являются формы и содержание первичных учетных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, применяемых в жилищно-коммунальном хозяйстве. До настоящего времени недостаточно полно раскрыт процесс учета жилищно-коммунальных ресурсов и услуг.
Целью данного исследования является разработка методических положений и практических рекомендаций по совершенствованию финансового и налогового учета доходов и расходов в управляющих организациях жилищно-коммунального хозяйства, обеспечивающих повышение эффективности их деятельности.
Для достижения поставленной цели исследования в диссертации были определены и решались следующие научно-методические задачи:
- уточнить понятие дохода от обычных видов деятельности управляющих организаций ЖКХ;
дать оценку действующим методике и практике организации бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов с позиций современных требований к качеству информации с учетом специфики деятельности исследуемого объекта;
изучить теоретические и методические инструментарии формирования учетной политики управляющих организаций ЖКХ с целью разработки адаптированной к современным условиям хозяйствования и интегрированной учетной политики по финансовому и налоговому учету;
- разработать учетно-аналитическое обеспечение формирования доходов и расходов на основе первичного документирования, регистров аналитического и синтетического учета, отражающих отраслевые особенности функционирования управляющих организаций ЖКХ;
- уточнить методические рекомендации по финансовому и налоговому уче
ту в управляющих организациях ЖКХ, в том числе порядок отражения процесса
продаж жилищно-коммунальных услуг.
Предмет исследования - совокупность теоретических, организационных и методических аспектов финансового и налогового учета управляющих организаций ЖКХ.
Объектами исследования являются управляющие организации жилищно-коммунального комплекса Краснодарского края. Углубленное исследование проводилось по данным организаций: ООО «ГУК-Краснодар», ООО ЖК «Территория комфорта» и МУ РЭП № 32.
Информационно-эмпирической основой исследования послужила законодательная база Российской Федерации в жилищно-коммунальном хозяйстве, нормативные и методические материалы по проблемам развития отрасли Краснодарского края и Муниципального образования г. Краснодар, статистические данные, материалы, опубликованные в научных изданиях, ресурсах сети Интернет.
Научная новизна. Разработанные в диссертации положения представляют собой научное обоснование организации, ведения финансового и налогового учета в управляющих организациях жилищно-коммунального хозяйства. Наиболее существенными результатами являются:
- уточнено понятие доходов от обычных видов деятельности для управляю
щих организаций ЖКХ, оказывающих услуги по управлению многоквартирными
жилыми домами, в целях совершенствования контроля за состоянием их деятель
ности. Доходы от обычных видов деятельности управляющих организаций ЖКХ
представляют собой выручку от продажи комплексной жилищно-коммунальной ус-
5 луги. Доказана необходимость использования определения комплексной жилищно-коммунальной услуги, размер платы за которую является объективной основой формирования доходов в управляющих организациях (п. 1.5, п. 1.7 паспорта ВАК специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика);
разработана методика взаимодействия финансового и налогового учета управляющих организаций ЖКХ, которая, в отличие от действующей, базируется на создании интегрированной системы учета доходов и параллельной системы учета расходов и основана на требовании рационального ведения учета (п. 1.7 паспорта ВАК специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика);
адаптирована для управляющих организаций ЖКХ, применяющих общий режим налогообложения, комплексная система организации учета доходов и расходов, отличающаяся от действующей применением разработанных оригинальных элементов учетной политики, форм учетных документов бухгалтерского и налогового учета. Сформулированные положения (обеспечение раздельного учета по видам жилищно-коммунальных услуг и ресурсов, по договорам управления и по формам собственности помещений в многоквартирных жилых домах, ведение количественного учета коммунальных ресурсов, особенности учета разниц, возникающих при предоставлении ЖКУ между стоимостью и (или) количеством поступившего и поставленного коммунального ресурса (жилищной услуги)) позволят усовершенствовать существующие методики и практику организации и ведения учета. Разработанные формы учетных документов направлены на систематизацию данных по учету приобретения и предоставления жилищно-коммунальных услуг, увеличение информационной емкости учетных документов в целях составления финансовой и налоговой отчетности, повышение ее существенности (п. 1.7 паспорта ВАК специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика);
предложены модифицированные аналитические счета и схемы учетных записей к счету 20 «Основное производство» (по видам ЖКУ, назначению (на индивидуальное потребление, на общедомовые нужды, возникающие разницы), видам затрат, договорам управления) и к счету 90 «Продажи» (по видам ЖКУ с учетом их назначения), которые, в отличие от традиционного аналитического учета, обеспечивают контроль за движением коммунальных ресурсов и позволяют аккумулировать информацию для составления сметы доходов и расходов по эксплуатации многоквартирного жилого дома, бухгалтерской финансовой, налоговой и иной отчетности, предусмотренной жилищным законодательством РФ (п. 1.7 паспорта ВАК специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика);
- уточнена методика распределения сумм «входного» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым одновременно в облагаемых и не облагаемых НДС операциях. Уточнен механизм исчисления НДС при ведении раздельного учета управляющими организациями ЖКХ, состоящий в аккумулировании информации в разработанных форматах регистров, повышающий информативность отчетности хозяйствующего субъекта (п. 1.7, 1.8 паспорта ВАК специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика).
Теоретическая значимость исследования заключается в приращении научного знания в сфере эволюции бухгалтерского учета, дифференциации и интеграции его видов, теоретическом обосновании новой учетной системы специфического экономического агента рынка услуг населению в сфере ЖКХ.
Практическая значимость представлена в диссертации описанием методик бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов, исчисления НДС при ведении раздельного учета управляющими организациями, разработанными формами учетных документов. Это позволит в максимальной степени использовать учетно-аналитическую информацию для оптимизации налогообложения, избежать ведения «двойного» учета при сближении учетных систем, обеспечить контроль за движением коммунальных ресурсов с отражением возникающих разниц, синтезировать и типизировать данные по учету приобретения и предоставления жилищно-коммунальных услуг, достичь прозрачности и точности при исчислении показателей налоговых деклараций и бухгалтерской финансовой отчетности, удовлетворяющей потребностям всех заинтересованных пользователей.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту:
авторская трактовка понятия доходов от обычных видов деятельности для управляющих организаций ЖКХ;
обоснование системы информационных потоков и усовершенствованная методика бухгалтерского финансового учета процесса предоставления жилищно-коммунальных услуг;
модели интегрированной информационной системы бухгалтерского и налогового учета доходов и параллельной информационной системы налогового учета расходов; методика распределения прямых расходов на незавершенные работы в целях исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;
алгоритм формирования учетно-аналитической информации в целях расчета налогооблагаемой базы по НДС;
- разработанный конструктор формирования учетной политики в целях бухгалтерского и налогового учета управляющих организаций ЖКХ.
Апробация результатов диссертационного исследования. Основные положения, теоретические выводы и практические рекомендации, сформулированные в диссертации обсуждались и получили положительную оценку в тезисах, статьях и выступлениях на международных научных и научно-практических конференциях: международной научно-практической конференции к 50-летию экономического факультета Кубанского ГАУ (г. Краснодар, 2010 г.), международной научно-практической конференции (г. Нальчик - г. Краснодар, 2010 г.), 3-й международной научно-практической конференции (г. Курск, 2013 г.). Наиболее существенные положения и выводы, рекомендации опубликованы в восьми научных работах общим объемом 10,5 п. л., в т. ч. авторских - 6,95 п. л. Три статьи размещены в изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования РФ.
Внедрена в практику финансово-учетной работы управляющих организаций ЖКХ разработанная программа для ЭВМ «Автоматизированная обработка данных по учету НДС при ведении раздельного учета» после ее государственной регистрации (Свидетельство о государственной регистрации № 2013614425). Результаты выполненного исследования используются в учебном процессе и при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплине «Налоговый учет» в ФГБОУ ВПО «Кубанский ГАУ».
Соответствие темы диссертации требованиям паспорта специальностей ВАК. Диссертация соответствует паспорту специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»: п. 1.5. Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета при формировании отчетных данных, п. 1.7. Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей, п. 1.8. Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности.
Логика и структура работы. Цель и задачи исследования предопределили логическую последовательность изложения материала и структуру работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованных источников и пяти приложений, изложена на 201 странице машинописного текста, содержит 37 рисунков, 16 таблиц. Список использованной литературы состоит из 182 источников.
Правовые и экономические основы функционирования управляющих организаций ЖКХ
При рассмотрении экономических и правовых основ функционирования управляющих организаций нами, прежде всего, была изучена история развития жилищно-коммунального комплекса России, и, в том числе сферы управления жилым фондом. Годом основания служб российского жилищно-коммунального хозяйства считают 1649 г., когда Государь, Царь и Великий Князь всея Руси Алексей Михайлович утвердил Наказ о Градском благочинии. На государственном уровне впервые был создан надзор за исполнением функций «Общественного благочиния», который осуществлялся в дореволюционной России органами полиции с 1721 г., а затем в 1802 г. Министерством внутренних дел и государственных имуществ России (МВД).
Основное развитие отрасль жилищно-коммунального хозяйства получила в советский период — государство ввело систему дотаций, направленных на погашение расходов по эксплуатации жилого фонда, строительство коммунальной инфраструктуры. В годы СССР были созданы организации, осуществляющие деятельность по эксплуатации жилого фонда и на этом этапе можно выделить возникновение бухгалтерского учета отрасли ЖКХ.
Кризис экономики, начавшийся в связи с распадом СССР, затронул и жилищно-коммунальное хозяйство. Вплоть до 1997 г. отрасль управления жилым фондом находилась в упадке. Появление рыночных отношений и введение самофинансирования особенно остро отразилось на отрасли жилищно-коммунального хозяйства, поскольку в советский период искусственно сдерживался рост размера платы для населения путем субсидирования и дотирования. Переход организаций на самофинансирование и децентрализация экономики вызвали глобальные изменения в системе учета предприятий и организаций ЖКХ.
С 1997 г. с принятием Указа Президента РФ от 28 апреля 1997 г. № 425 «О реформе жилищно-коммунального хозяйства в Российской Федерации» был взят курс на разгосударствление отрасли и приватизацию жилого фонда.
Начиная с 2005 г., реформирование жилищно-коммунального хозяйства перешло на новый уровень в связи с принятием Жилищного кодекса РФ от 29.12.2004 г. № 188-ФЗ и ряда других нормативно-правовых актов в данной сфере. Было введено понятие управляющих организаций, уточнены их функции взят курс на развитие частного предпринимательства в сфере управления жилым фондом. В этом периоде можно выделить появление методических разработок в области бухгалтерского учета в управляющих организациях ЖКХ, однако их содержание характеризуется различием в толкованиях и определениях основных категорий, не полной разработкой проблем учета в отрасли.
В результате проведенного исследования нами предложена периодизация этапов развития отрасли управления жилым фондом (рисунок 3). Представленные этапы становления и развития сферы управления многоквартирными жилыми домами наглядно демонстрируют разнонаправленность проводимых государством преобразований. Существующая сегодня форма управления жилым фондом управляющими организациями находится на раннем этапе своего развития, множество вопросов в части организации систем контроля за движением коммунальных ресурсов, расчетов с потребителями и поставщиками.жилищно-коммунальных услуг остаются открытыми.
На сегодняшний день правовой основой деятельности управляющих организаций отрасли жилищно-коммунального хозяйства России являются законодательные акты различных уровней регулирования, среди которых можно выделить: Жилищный кодекс РФ от 29.12.2004 г. № 188-ФЗ, Федеральный закон РФ от 04.07.1991 г. № 1541-1 «О приватизации жилищного фонда в Российской Федерации» [88], Федеральный закон РФ от 21.07.2007 г. № 185-ФЗ (ред. от 09.03.2010 г.) «О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства» [90], Постановление Правительства РФ от 13.08.2006 г. № 491 «Об утверждении Правил содержания общего имущества в многоквартирном доме и правил изменения размера платы за содержание и ремонт жилого помещения в случае оказания услуг и выполнения работ по управлению, содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме ненадлежащего качества и (или) с перерывами, превышающими установленную продолжительность» [86], Постановление Правительства РФ от 23.09.2010 г. № 731 «Об утверждении стандарта раскрытия информации организациями, осуществляющими деятельность в сфере управления многоквартирными домами», Постановление Правительства РФ от 06.05.2011 г. № 354 «О предоставлении коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов» [87].
Выбор способа управления многоквартирным жилым домом зависит от количества помещений в жилом доме, уровня платежеспособности и дисциплинированности собственников помещений, характеристик управляющих организаций, оказывающих услуги по управлению жилыми домами, наличия индивидуальных и коллективных приборов учета потребленных коммунальных ресурсов и т. д. Общая характеристика различных способов управления многоквартирными жилыми домами представлена в таблице 2.
Как видно, выбор способа управления многоквартирным жилым домом является важным решением со стороны собственников и влияет на величину дополнительных расходов на оплату услуг по управлению.
Деятельность управляющих организаций отрасли жилищно-коммунального хозяйства является наиболее сложной и комплексной формой управления многоквартирными жилыми домами.
Управляющая организация, как и любая другая коммерческая организация, является юридическим лицом, созданным с целью получения прибыли.
Согласно жилищному законодательству управляющая организация - это юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы или индивидуальный предприниматель, которые осуществляют управление многоквартирным домом [37].
Жилищный кодекс РФ вводит условия реализации отношений, возникающих при управлении многоквартирными жилыми домами управляющими организациями [12]:
- объект отношений: отдельный многоквартирный дом, представляющий собой жилое здание, состоящее из двух и более квартир, имеющих самостоятельные выходы либо в помещения общего пользования в таком доме, либо на земельный участок, прилегающий к дому (ст. 16 ЖК РФ);
- участники отношений: управляющая организация и собственники помещений жилого дома; ранее вместо собственников выступали в качестве участников отношений органы власти (ст. 4 ЖК РФ).
Объектами вещных прав в многоквартирном доме согласно ст. 16 ЖК РФ являются:
- жилые помещения, к которым относятся квартиры и комнаты в квартирах, предназначенные только для проживания граждан;
- нежилые помещения, используемые для хозяйственных, предпринимательских целей физическими и юридическими лицами.
В многоквартирном доме имеется общее имущество, которое принадлежит собственникам помещений в таком доме на праве общей долевой собственности.
К общему имуществу в многоквартирном доме в соответствии со ст. 36 ЖК РФ относят [38]:
- помещения, не являющиеся частями квартир и предназначенные для обслуживания более одного помещения в данном доме, в т. ч. межквартирные лестничные площадки, лестницы, лифты, лифтовые и иные шахты, коридоры, технические этажи, чердаки, подвалы, в которых имеются инженерные коммуникации, иное обслуживающее более одного помещения в данном доме оборудование (технические подвалы);
- иные помещения в данном доме, не принадлежащие отдельным собственникам и предназначенные для удовлетворения социально-бытовых потребностей собственников помещений в данном доме, включая помещения, предназначенные для организации их досуга, культурного развития, детского творчества, занятий физической культурой и спортом и подобных мероприятий;
- крыши, ограждающие несущие и ненесущие конструкции данного дома;
- механическое, электрическое, санитарно-техническое и иное оборудование, находящееся в данном доме за пределами или внутри помещений и обслуживающее более одного помещения;
- земельный участок, на котором расположен данный дом, с элементами озеленения и благоустройства, иные предназначенные для обслуживания, эксплуатации и благоустройства данного дома объекты, расположенные на указанном земельном участке.
Общее имущество в многоквартирном жилом доме принадлежит собственникам помещений. Доля каждого собственника в общей собственности общего имущества в многоквартирном доме пропорциональна размеру общей площади помещения, принадлежащего собственнику, если в соответствии с ЖК РФ решением общего собрания собственников помещений (иным соглашением всех участников долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме), принятым (заключенным) до вступления в силу Жилищного кодекса РФ, не установлено иное.
Особенности учетной политики в части формирования доходов и расходов в управляющих организациях ЖКХ
Объектами бухгалтерского учета в управляющей организации ЖКХ, в части фактов хозяйственной жизни по управлению жилым домом, содержанию и ремонту имущества в многоквартирном доме, являются ее имущественные права и обязательства. На методику ведения бухгалтерского учета влияют особенности функционирования управляющих организаций ЖКХ:
- отсутствие свободы по вопросам ценообразования предоставляемых жилищно-коммунальных услуг потребителям;
- необходимость ведения раздельного учета для целей бухгалтерского учета и налогообложения имущественных объектов, фактов хозяйственной жизни, подлежащих налогообложению и освобождаемых от налогообложения;
- наличие целевого финансирования на проведение капитального ремонта за счет средств бюджетов всех уровней и средств собственников жилых помещений многоквартирных жилых домов, начисление пени за нарушение потребителями сроков оплаты за жилищно-коммунальные услуги, что приводит к появлению разниц между бухгалтерским и налоговым учетом фактов хозяйственной жизни;
- особенности взаимоотношений с поставщиками и потребителями жилищно-коммунальных услуг, требующие разработки форматов специализированных первичных учетных документов, сводных регистров и ведомостей, их детализации и классификации в соответствии с назначением документа;
- условия договора управления, оказывающие влияние на выбор и обоснованность учетной политики.
Учетная политика организации представляет собой совокупность способов ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 8 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете») [68]. Нормативно-правовым актом, регулирующим формирование и исполнение учетной политики организаций помимо ФЗ-402 «О бухгалтерском учете», является Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Министерства финансов России от 06.10.2008 г. № 106н [123].
Формирование учетной политики, по мнению Г. Н. Гогиной, -многоплановый творческий процесс, от результатов которого зависит порядок функционирования учетной системы как минимум на один год [23]. Основные этапы разработки учетной политики в целях бухгалтерского и налогового учета предложены Н. С. Сахчинской [163]. Модифицировав предложения Н. С. Сахчинской с учетом специфики отрасли ЖКХ, мы предлагаем основные этапы формирования учетной политики управляющих организаций ЖКХ (рисунок 8).
1) Этап планирования - включает в себя проведение анализа внешних и внутренних факторов, влияющих на разработку учетной политики, определение целей деятельности организации и целей формирования учетной политики.
2) Этап формирования — включает в себя процесс создания учетной политики, основанный на совершенствовании основных существующих положений, построение системы документооборота и рабочей документации, создании системы внутрифирменных стандартов.
3) Этап контроля - основан на решении возникающих в процессе работы проблем, внедрении изменений законодательства, обучение и консультирование сотрудников по вопросам новых методик, а также обоснование положений перед контролирующими организациями.
На основании п. 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» [123] и ст. 314 НК РФ [77], одновременно с учетной политикой, регламентирующей методологию отражения фактов хозяйственной жизни, состояние и использование имущественного комплекса организации, должны быть утверждены:
- рабочий план счетов бухгалтерского учета;
- формы первичных учетных документов;
- порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
- правила документооборота и технология обработки учетной информации;
- порядок организации системы внутрихозяйственного контроля;
- формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов;
- прочее.
При построении системы учета в управляющих организациях жилищно-коммунального хозяйства особое внимание следует уделить моменту начала применения учетной политики (таблица 13) [57].
Управляющая организация ЖКХ при построении системы бухгалтерского и налогового учета фактов хозяйственной жизни по управлению многоквартирным жилым домом, разработке учетной политики руководствуется положениями законодательства и нормативных правовых актов по бухгалтерскому и налоговому учету, с учетом особенностей оказания таких услуг в каждом многоквартирном доме.
В приказе об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета управляющей организации в сфере ЖКХ предлагается уделить особое внимание следующим вопросам.
При формировании рабочего плана счетов бухгалтерского учета, содержащего синтетические и аналитические счета, управляющим организациям следует руководствоваться Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. № 94н [95], а также требованиями своевременности и полноты учета и отчетности.
Аналитический и синтетический учет фактов хозяйственной жизни, связанных с реализацией жилищно-коммунальных услуг в многоквартирном доме, должен быть организован по каждому договору управления (по каждому жилому дому) и по видам работ:
- услуги по содержанию общего имущества в многоквартирном доме;
- работы по текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме;
- услуги по управлению многоквартирным домом;
- работы по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемые за счет средств собственников помещений.
Доходы от деятельности управляющей организации по управлению многоквартирными жилыми домами признаются доходами от обычных видов деятельности.
В случае предоставления собственниками помещений в многоквартирном доме в пользование управляющей организации объектов общего имущества многоквартирного дома, доходы и расходы, возникающие в связи с использованием управляющей организацией данного имущества, подлежат отдельному отражению от доходов и расходов по управлению многоквартирными домами.
В случае если управляющая организация предоставляет собственникам и нанимателям помещений в многоквартирном доме дополнительные услуги и работы, необходимо обеспечить раздельный аналитический учет доходов и расходов по этим видам деятельности.
Управляющая организация ЖКХ, применяющая налоговую льготу по НДС в соответствии с пп. 29 - 30 п. 3 ст. 149 НК РФ, обязана вести раздельный аналитический учет доходов и расходов по облагаемым и не облагаемым НДС операциям и закрепить порядок учета в учетной политике управляющей организации.
Если собственниками помещений принято решение о формировании резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме, утверждению в учетной политике подлежат порядок использования резерва и основные способы его учета.
При наличии в многоквартирном жилом доме муниципальных и государственных помещений, возможно проживание в таких помещениях граждан на основании договоров социального найма. В случае возложения на управляющую организацию функций по сбору платы за найм и последующему перечислению ее собственнику, необходимо отражение таких операций в бухгалтерском учете закрепить в учетной политике.
Разработка модели системы налогового учета в управляющей организации ЖКХ
Налогоплательщики самостоятельно формируют систему налогового учета, исходя из принципа последовательности применения налоговых норм и правил. Порядок ведения налогового учета организации закрепляют в приказе об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета.
В управляющих организациях ЖКХ система налогового учета строится на основании положений договора управления, заключенного между управляющей организацией и собственниками помещений многоквартирного жилого дома, и учетной политики. Составными элементами этой системы являются: налоговая база, налоговая ставка, налогоплательщики, налоговый период, периодичность и сроки уплаты, объект налогообложения (рисунок 16).
Объектом налогообложения налогом на прибыль в управляющих организациях являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных доходов, применяемая налоговая ставка равна 20%
Налоговый учет в управляющих организациях ЖКХ Краснодарского края ведется параллельно бухгалтерскому силами бухгалтерской службы.
Классификации доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль осуществляется на основании норм главы 25 НК РФ, при этом управляющие организации ООО «ГУК-Краснодар», ООО ЖК «Территория комфорта», МУ РЭП № 32 помимо перечисленных в ст. 318 НК РФ относят к прямым расходам:
- суммы, уплаченные за посреднические услуги по покупке товаров, работ. услуг;
-суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой товаров;
- проценты по кредитам, полученным на покупку товаров, начисленные до их оприходования на балансе.
Ведение налогового учета доходов осуществляется управляющими организациями ЖКХ Краснодарского края в самостоятельно разработанных регистрах налогового учета. Это, на наш взгляд, увеличивает трудозатраты в структурном подразделении (бухгалтерской службе), поскольку в объектах исследования было выявлено полное совпадение величины выручки от продаж по данным бухгалтерской финансовой отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.
Для целей налогового учета объектами исследования дополнительно к используемому в бухгалтерском учете Плану счетов введены забалансовые счета, на которых ведется учет доходов и расходов в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. Обороты и остатки по введенным счетам не отражаются в регистрах бухгалтерского учета и не формируют показатели бухгалтерской финансовой отчетности.
Факты хозяйственной жизни экономического субъекта находят свое отражение одновременно в бухгалтерском и в налоговом учете, что достигается посредством автоматизации процесса реализации данной методики. План счетов налогового учета по наименованию и структуре счетов подобен плану счетов бухгалтерского учета, что позволяет обеспечить сопоставимость данных, однако его применение не предусмотрено нормативными актами Российской Федерации.
Налоговый план счетов, предложенный в автоматизированной программе «1С: Предприятие», закреплен в учетной политике следующих управляющих организаций: МУ РЭП № 32 и ООО ЖК «Территория комфорта». Особенностью использования данного плана счетов налогового учета является то, что все записи могут быть произведены без составления корреспонденции счетов, то есть они являются забалансовыми. Однако, в большинстве случаев корреспонденция используется.
Основные факты хозяйственной жизни управляющих организаций на счетах налогового учета представлены в таблице 15.
В управляющей организации ООО «ГУК-Краснодар» используется следующая система формирования счетов: для сопоставимости данных бухгалтерского и налогового учета код счета налогового учета повторяет бухгалтерский. При этом ряд счетов налогового учета не имеет аналогов в бухгалтерском.
Таким образом, использование налогового плана счетов позволяет обеспечить наглядность в формировании доходов и расходов, осуществлять группировку по видам, производить деление на прямые и косвенные в целях исчисления налогом на прибыль.
Однако, в целях классификации доходов и расходов, обобщения их сумм возможно применение аналитических налоговых регистров. Так, для формирования регистров расходов необходимо определить их перечень для управляющей организации в сфере ЖКХ. Классификацию расходов для целей налогообложения согласно ст. 252-253 НК РФ можно представить следующим образом: расходы организации в целях налогообложения по налогу на прибыль в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и реализацией, можно разделить на (ст. 253 НК РФ) [77]:
- расходы, связанные с выполнением работ, оказанием услуг;
- расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;
- расходы на обязательное и добровольное страхование;
- прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
Расходы, связанные с производством и реализацией, делятся в свою очередь на прямые и косвенные.
Закрепленный в учетной политике перечень прямых и косвенных расходов для целей налогообложения максимально приближен к перечню, применяемому в бухгалтерском учете. Это позволяет достичь цели гармонизации систем учета, но не оптимизации налогообложения.
К прямым расходам в целях оптимизации налогообложения управляющей организации и в соответствии со ст. 318 НК РФ следует относить:
- расходы на оплату труда (в том числе расходы на обязательное пенсионное страхование по финансированию страховой и накопительной частей трудовой пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, которые начислены на указанные суммы расходов на оплату труда (ст. 255, п. 1 ст. 264 НК РФ) основных сотрудников по содержанию, текущему ремонту и управлению многоквартирным жилым домом;
- расходы на приобретение сырья и материалов, необходимых для осуществления деятельности по содержанию, текущему ремонту и управлению многоквартирными жилыми домами (краска, трубы, клей и прочее);
- амортизация основных средств, непосредственно участвующих в осуществлении управленческих услуг, содержанию и текущему ремонту (кусторезы, трубогибы, бензопилы, дрели, валы гибкие сантехнические и т.д.);
- расходы по приобретению жилищно-коммунальных услуг.
В составе косвенных расходов для целей налогообложения нами предлагается учитывать все остальные расходы, такие как:
- комиссионное вознаграждение банкам за прием денежных средств от населения в качестве оплаты за жилищно-коммунальные услуги;
- расходы по инкассации денежных средств;
- расходы на добровольное и обязательное страхование имущества (страхование служебного автотранспорта ОСАГО);
- расходы на оплату труда с отчислениями на социальные нужды управленческого и общепроизводственного персонала;
- налоги (налог на имущество, транспортный налог);
- расходы на компенсацию за пользование личным имуществом сотрудников (автомобилем);
- расходы вспомогательных производств и хозяйств (цех деревообработки, слесарный цех);
- прочие общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
Развитие отчетной информации о доходах и расходах в управляющих организациях жилищно-коммунального хозяйства
В современных условиях хозяйствования важную роль при осуществлении предпринимательской деятельности управляющих организаций в сфере ЖКХ играет формирование достоверной и своевременной управленческой отчетности.
Однако, по мнению О. А. Шапоровой, недостаточно разработанными остаются вопросы формирования бухгалтерской управленческой отчетности. В большинстве работ дается краткая характеристика и описание назначения бухгалтерской управленческой отчетности, а также требований к информации отчетности, способов представления отчетных данных. При этом не в полной мере разработаны теоретические основы подготовки информации для управленческой отчетности, до сих пор существуют проблемы форм и форматов документов управленческой отчетности, набора показателей и их оценки [177].
Анализируя текущее состояние учета в практике российских компаний, Д. В. Бутов отмечает, что большинство из них используют архаичные, неэффективные, не отвечающие современным запросам рынка учетные технологии при построении системы внутренней отчетности. В условиях современной действительности, считает Д. В. Бутов необходимо пересматривать подход к управлению фирмой, используя инновационные учетные технологии, способные повысить эффективность деятельности организации по многим направлениям [16].
Кривцов А. И. считает, что данные бухгалтерского финансового учета как правило не точно отражают реальное состояние организации и не дают возможность оперативно получать необходимую управленцу информацию для текущего управления организацией и формировать бухгалтерскую (финансовую) отчетность для внешних пользователей. Обобщение различной по целевой направленности информации, ее последующая трансформация, требуют разработки концептуальных основ системного подхода к организации учета, где учетная система каждого субъекта является элементом единой информационной аналитической базы. В основу обозначенной концепции должны быть положены современные условия функционирования экономики и необходимость сближения с международными стандартами учета и отчетности, понимание взаимоувязки системы бухгалтерского финансового учета с интересами внешних и внутренних пользователей информации, определяющих ее содержание [60].
В целях построения системы управленческого учета в управляющих организациях, нами предложена модель взаимодействия бухгалтерского, налогового и управленческого учета (рисунок 36).
Целью составления управленческой отчетности организациями, оказывающими услуги по управлению жилыми домами, является удовлетворение информационных потребностей внутрифирменного управления путем предоставления стоимостных и натуральных показателей, позволяющих оценивать и контролировать, прогнозировать и планировать деятельность структурных подразделений фирмы (отдельные направления его деятельности), а также конкретных менеджеров.
Особенности деятельности управляющих организаций отрасли ЖКХ оказывает влияние на внутреннюю отчетность, в составе которой можно выделить следующие группы специфических отчетов (рисунок 37).
- отчеты о коммунальных ресурсах - содержат в себе информацию о количестве потребленных и отпущенных ресурсов по видам и по каждому лицевому счету, об анализе уровня тарифов, причинах существенных отклонений в них, об анализе эффективности проводимых мероприятий (энергосбережение, модернизация, ремонт). Данные отчеты являются общими для бухгалтерской и инженерной службой управляющей организации и помогают дать оценку эффективности работы, направленной на достижение оптимального соотношения цены и качества коммунальных услуг;
- отчеты о расчетах за жилищно-коммунальные услуги - предназначены для контроля за поступлением денежных средств от потребителей в качестве платы за ЖКУ, для обеспечения своевременности и полноты расчетов с жилищными и ресурсоснабжающими организациями за поставляемые услуги, работы, ресурсы. Данная группа отчетов направлена на анализ работы с должниками по оплате ЖКУ и оценку состояния дебиторской и кредиторской задолженности в части расчетов за ЖКУ.
В управляющих организациях в соответствии с характером их деятельности важное значение уделяется поступлению платежей за ЖКУ от потребителей. В данном случае для контроля за уровнем собираемости платежей рассчитывается процент сбора. Процент сбора - показатель, определяемый как отношение суммы поступившей платы за ЖКУ в текущем месяце к сумме, начисленной за ЖКУ в предыдущем месяце (таблица 15). Величина показателя стремится к 100%, но на практике может быть и больше 100 %, и меньше.
Данный показатель позволяет контролировать собираемость квартирной платы как по итогам отчетного периода (день, месяц, квартал, год), так и на конкретную дату (нарастающим итогом). Важно проводить анализ изменения этого показателя по временам года, а также в динамике по годам. Кроме того, величина процента сбора позволяет сравнивать величину поступивших от потребителей денежных средств за ЖКУ и величину, уплаченную управляющей организацией ресурсоснабжающим организациям.
Чаще всего процент сбора достаточно высок в летний период - его значение может превышать 100%, поскольку в летние месяцы суммы по квитанции на оплату ЖКУ значительно ниже в связи с отсутствием платы за отопление.
Указанный анализ, кроме расчета процента сбора, позволяет выявить необходимость создания или ликвидации кассы по приему платежей от потребителей ЖКУ как структурного звена управляющей организации. Контроль за уровнем собираемости платы за жилищно-коммунальные услуги позволяет своевременно отреагировать на увеличение как дебиторской, так и кредиторской задолженности организации.
Анализ дебиторской и кредиторской задолженности по оплате ЖКУ позволяет следить, во-первых, за тем, чтобы сумма кредиторской задолженности не превышала сумму дебиторской. Во-вторых, прослеживать динамику изменения этих показателей - то есть при увеличении суммы задолженности вовремя выяснить причины роста и принять меры. Например, рост дебиторской и кредиторской задолженности на конец отчетного периода примерно в равных соотношениях может быть вызван ростом цен (тарифов) на оказываемые услуги.
Рост дебиторской задолженности сам по себе может быть объяснен плохой работой сотрудников управляющей организации, на которых возложена обязанность работы с должниками. Рост кредиторской задолженности можно объяснить изъятием денег из оборота для погашения чрезвычайных расходов и т.д.
Специфичным для сферы управления многоквартирными жилыми домами является отчет о количестве проживающих, а так же о количестве квартир, в которых установлены приборы учета водопотребления. Кроме специализированных отчетов управляющая организация в целях контроля за финансовым состоянием должна формировать отчеты, данные которых характеризуют финансовую устойчивость, ликвидность, рентабельность общее финансовое состояние организации (таблица 16).
Исходя из вышеизложенного, можно сделать вывод, что специфика деятельности управляющей организации требует постоянного внутреннего контроля на основании данных внутренних отчетов. Кроме того, обязанность управляющей организации осуществлять контроль за движением коммунальных и финансовых ресурсов по каждому жилому дому требует разработки форматов документов внутренней отчетности с целью последующего составления сметы доходов и расходов жилого дома и прочих отчетов для собственников помещений и контролирующих (надзорных органов).
На сегодняшний день нет единых форматов аналитических налоговых регистров. Предложенные Федеральной налоговой службой регистры не охватывают весь спектр фактов хозяйственной жизни управляющих организаций, кроме того, они не обеспечивают прозрачность налогового учета. Возникает необходимость разработки аналитических налоговых регистров организациями самостоятельно. Отсутствие единых методических основ для отражения взаимосвязи аналитических регистров налогового учета и налоговой декларации по налогу на прибыль нередко приводит к искажению показателей налоговой отчетности, неверному исчислению налога на прибыль организаций.
На основании вышеизложенного важным аспектом диссертационного исследования явилась разработка системы аналитических налоговых регистров, которая позволит формировать показатели декларации по налогу на прибыль, участвующие при расчете налогооблагаемой базы. Кроме того, нами предложены алгоритм формирования учетно-аналитической информации по доходам и расходам при составлении налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.
