Содержание к диссертации
Введение
1. БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ИНСТРУМЕНТ РАЗВИТИЯ ЭФФЕКТИВНОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ИНТЕГРИРОВАННЫХ ОБЪЕДИНЕНИЯХ АПК 11
1.1. Бюджетирование: сущность, роль и место в системе управленческого учета 11
1.2. Особенности организации бюджетирования в интегрированных объединениях АПК 46
2. ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ И МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ПОСТАНОВКИ СИСТЕМЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ В ИНТЕГРИРОВАННОМ ОБЪЕДИНЕНИИ АПК 74
2.1. Состояние организации бюджетирования в системе управленческого учета в интегрированном объединении 74
2.2. Методические положения по разработке системы бюджетирования в интегрированных формированиях 93
3. ФОРМИРОВАНИЕ ЭФФЕКТИВНОЙ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА НА ОСНОВЕ ВНЕДРЕНИЯ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ИНТЕГРИРОВАННОГО ОБЪЕДИНЕНИЯ АПК 119
3.1. Информационное обеспечение бюджетирования в интегрированном объединении 119
3.2. Разработка автоматизированной системы формирования бюджетов интегрированного объединения 147
ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ 163
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 167
ПРИЛОЖЕНИЯ 179
- Бюджетирование: сущность, роль и место в системе управленческого учета
- Состояние организации бюджетирования в системе управленческого учета в интегрированном объединении
- Информационное обеспечение бюджетирования в интегрированном объединении
Введение к работе
Актуальность исследования. Эффективное и устойчивое функциониро-вание современных интегрированных формирований АПК требует существенного изменения организации и методов управления, а также информационного обеспечения выполнения его функций. Бухгалтерский финансовый учет ориентирован преимущественно на внешних пользователей информации, прежде всего, - акционеров, кредиторов, налоговые и прочие контролирующие органы. Бухгалтерский управленческий учет основан, в значительной части, на устной передаче оперативной информации и характеризуется отсутствием систематичности и полноты представления данных. Низкий уровень информационного обеспечения менеджмента в АПК, а также практически полное игнорирование его функций - планирования (прежде всего, финансового планирования) и учета (особенно в части управленческого) можно назвать в числе главных факторов внутренней неопределенности развития отечественных интегрированных агропромышленных формирований.
В качестве одного из инструментов совершенствования управления с целью обеспечения эффективного функционирования интегрированных формирований АПК выступает бюджетирование, которое позволяет активизировать механизм интеграции разнопрофильных видов предпринимательской деятельности на уровне хозяйствующего субъекта как единого целого.
Бюджетирование представляет собой особый инструмент управления, сущность которого можно определить как интегрированную систему составления бюджетов, текущего контроля за исполнением принятых бюджетов, учета отклонений фактических показателей от бюджетных и анализа причин существенных отклонений. Следует отметить, что в последнее время со стороны высшего уровня менеджмента российских организаций проявляется значительный интерес к новым подходам в управлении, в том числе и к бюджетированию.
Актуальность диссертационного исследования обусловлена тем, что оно представляет собой попытку комплексного решения вопросов, связанных с совершенствованием плановой, учетной и аналитической работы в организациях, с точки зрения рационализации управления финансами путем внедрения системы бюджетного планирования и контроля исполнения бюджетов. Знакомство с теоретическими и методическими основами организации бюджетного планирования и контроля, вариантами адаптации систем бюджетирования к отечественным условиям представляет несомненный практический интерес и является актуальным для российских организаций в современной ситуации.
Состояние изученности вопроса. Теоретические и методологические проблемы бюджетирования наиболее полно рассматриваются в работах западных специалистов, прежде всего, Апчерч А., Друри К., Вандер Вила Р., Майера Э., Манна Р., Райана Б., Хана Д., Хорнгрена Ч.Т., Фостера Дж. и др., что определяется фактом широкого распространения бюджетирования в деятельности западных фирм и соответственно практическими потребностями в наличии специализированной литературы. Однако в связи с национальными особенностями управления на отечественных предприятиях, а также спецификой системы учета и отчетности применение западных концепций бюджетирования без адаптации к российским условиям невозможно.
В отечественной экономической литературе достаточно хорошо разработаны вопросы методики планирования и учета отдельных показателей, нормирования прямых затрат, а также теория анализа отклонений фактических показателей от плановых. В последнее время широко обсуждается проблема разработки и использования в практике планирования, учета, контроля и анализа новых подходов к эффективному управлению организациями с применением прогрессивных методов управленческого учета, в частности, здесь можно назвать работы Алборова Р.А., Алексеева П.Д., Алексеевой М.М., Белолипецкого В.Г., Бочарова В.В., Быкадорова В.Л., Бахрушина М.А., Гамаюнова В.В., Гетьман В.Г., Гиляровской Л.Т., Горемыкина В.А., Данилочкина Н.Г., Дугельного А.П., Ендавицкого Д.А., Зайцева С.Н., Ивашкевича В.Б., Кавериной О.Д., Карминско го A.M., Карповой Т.П., Козина Е.Б., Козиной Т.А., Комарова В.Ф., Кондрато-вой И.Г., Мельник М.В., Николаевой О.Е., Николаевой С.А., Палия В.Ф., Попова В.М., Стояновой Е.С., Сизова Т.В., Ткач В.И., Хоружий Л.И., Хруцкого В.Е., Чернова В.А., Чирковой М.Б., Шеремета А.Д., Широбокова В.Г., Шишковой Т.В., Щиборща К.В., и др.
Проблемам формирования и развития интегрированных структур в аграрной сфере посвящены исследования Е.А. Барбашина, В.Р. Боева, М.Я. Бронштейна, И.Н. Буздалова, А. М. Емельянова, И.Б. Загайтова, В.Г. Закшев-ского, А.Г. Зельднера, СЕ. Ильюшонок, А.А., Калныньш, Э.Н. Крылатых, Курносова А.П., М.Л. Лезиной, В.В. Милосердова, В.П. Можина, А.А. Нико-нова, И.М. Суркова, В.А. Тихонова, И.Ф. Хицкова и др.
Однако системного освещения и должной проработки теоретические и методологические проблемы постановки системы бюджетирования именно для интегрированных формирований АПК не получили. Это обусловлено тем, что данные структуры являются весьма новой организационно-правовой формой предпринимательской деятельности для отечественной экономики, вопросы оптимизации управления которыми в достаточной мере не разработаны в науке и не нашли применения в практике хозяйствования. Поэтому проблема адаптации и совершенствования инструментов бюджетного управления с учетом организационно-экономических особенностей интегрированных формирований в АПК является в современных условиях актуальной.
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертационного исследования являются обобщение теоретических положений и развитие организационно-методических аспектов применения бюджетирования, а также разработка практических рекомендаций по механизму внедрения и функционирования бюджетирования в интегрированных формированиях АПК.
В соответствии с основной целью исследования в работе поставлены и решены следующие задачи:
- исследовать экономическое содержание категорий «бюджет» и «бюджетирование», определить значение и место бюджетирования в системе управленческогр учета;
- изучить существующие организационно-правовые формы и типы агропромышленных объединений и обосновать теоретические и методические подходы к организации бюджетирования в них;
- на основе организационно-экономической и финансовой оценки состояния организации предпринимательской деятельности в интегрированном объединении АПК выявить предпосылки внедрения бюджетирования в них в современных российских условиях;
- разработать рекомендации по решению методических проблем внедрения и функционирования бюджетирования в интегрированном объединении АПК;
- обосновать систему информационного обеспечения развития бюджетирования в интегрированном объединении АПК;
- предложить методический подход к созданию системы информационного обеспечения бюджетирования в системе управленческого учета в интегрированном объединении АПК.
Объектом исследования выступают интегрированные объединения АПК Воронежской области. Более детальные исследования и расчеты проводились на базе интегрированного объединения «Россошь-молоко» Россошанского района Воронежской области.
Предметом исследования являются теоретические и практические аспекты применения бюджетирования в системе управленческого учета в интегрированных формированиях АПК.
Теоретические и методологические основы исследования. При рассмотрении вопросов теории и практики функционирования систем бюджетирования автор опирался на труды зарубежных и отечественных ученых, на методологические и правовые основы законодательных актов, программных документов и постановлений правительства в области менеджмента, контроллин га, финансового планирования и управленческого учета. Основополагающим являлся системный анализ теории и практики, имеющий конечной целью разработку методических рекомендаций по созданию и развитию систем бюджетирования в интегрированных объединениях АПК.
В качестве информационной базы исследования были использованы законодательные и нормативные акты РФ, регламентирующие деятельность субъектов предпринимательства, материалы Госкомстата, Министерства сельского хозяйства РФ, комитета статистики Воронежской области, данные бухгалтерской, статистической и внутренней отчетности предприятий-участников интегрированного объединения «Россошь-молоко», материалы периодической печати, справочная литература.
В работе использованы методы экономических исследований: экономико-статистический, монографический, системно-структурного и системно-функционального анализа, абстрактно-логический, исторический, экспертных оценок, статистико-экономический и другие.
Научная новизна исследования заключается в комплексном решении организационно-методических вопросов формирования и функционирования бюджетирования в системе управленческого учета в интегрированных объединениях АПК.
Основными элементами научного вклада и предхметом защиты являются следующие теоретические, методические и практические результаты:
По специальности 08.00.05 - экономика и управление народным хозяйством: экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами (сельское хозяйство):
- выявлены особенности бюджетирования в интегрированных формированиях АПК, обусловленные, с одной стороны, спецификой организации управленческого учета на предприятиях-участниках интегрированного формирования, а с другой -различной организацией производства продукции на сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятиях, предполагающей различную технологию внедрения и функционирования бюджетирования;
- определены объективные и субъективные факторы, затрудняющие внедрение и эффективное функционирование бюджетирования в интегрированных формированиях АПК на современном этапе: отсутствие научно обоснованной концепции управления на большинстве отечественных интегрированных объединений; слабый уровень обоснования организационно-технологического и методического инструментария бюджетирования; высокие затраты на разработку и реализацию данной системы (особенно в случае, если бюджетирование начинается «с нуля»); отсутствие интегрированной обработки учетных, анализных, плановых и контрольных данных; разграничения ответственности руководителей и специалистов за разработку бюджета и контроль его исполнения и др.;
- дана организационно-экономическая и финансовая оценка предпринимательской деятельности интегрированного объединения «Россошь-молоко», на основании которой сделан вывод о необходимости формирования и развития бюджетирования и совершенствования управленческого учета в нем;
- обоснована поэтапная процедура внедрения бюджетирования в интегрированном формировании, включающая осуществление десяти этапов, на каждом из которых формируются определенные бюджеты и решаются конкретные задачи;
- разработан и предложен методический подход к созданию информационной базы бюджетирования, сформированной на основе сбора и консолидации финансовых / нефинансовых прогнозных, плановых и учетных данных функционирования интегрированного объединения.
По специальности 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика:
- раскрыты экономическое содержание, эволюция и роль бюджетирования в системе управленческого учета, которые позволяют решить конкретно-прикладные проблемы оптимизации денежных потоков, сбалансированности источников поступления денежных средств и их использования, объемов и
форм, условий и сроков финансирования, других управленческих задач в интегрированных формированиях АПК;
- предложен учетный механизм формирования системы бюджетирова-ния в интефированном объединении, предполагающий разработку учетной политики (выбор центров ответственности - центров учета, типологии бухгалтерских проводок, процедур объединения информации и определения результатов деятельности интефированного объединения и его подразделений), которая позволила бы четко разфаничить составление бюджетов по центрам ответственности;
- разработаны методические рекомендации по составлению основных операционных и финансовых бюджетов, их консолидации, а также изменению системы регистрации данных в рамках управленческого учета и организации бюджетного контроля, адаптированные к отечественным интефированным формированиям АПК;
- с целью обеспечения единства системы бюджетирования с бухгалтерским учетом и отчетностью произведена увязка между счетами и предлагаемыми бюджетами как в разрезе сальдо по счетам, так и по дебетовому и кредитовому оборотам.
Практическая значимость результатов диссертации заключается в разработке методических рекомендаций по внедрению и использованию бюджетирования в системе управленческого учета в интефированных формированиях АПК.
Наиболее значимыми для практического использования являются: разработка организационной структуры интефированного объединения с выделением центров финансовой ответственности, центров финансового учета и мест возникновения затрат; методический подход к построению системы бюджетов в управленческом учете в интефированном объединении «Рос-сошь-молоко».
Реализация предложений по методике внедрения и функционирования бюджетирования позволит предприятиям-участникам интефированных форми рований АПК повысить эффективность управления (что найдет выражение в улучшении финансовых результатов и финансового положения) на основе четкого воплощения стратегических и тактических целей в системе плановых финансовых показателей, доходящих до уровня каждой структурной единицы; тесной координации деятельности подразделений, направленной на приоритетное достижение общих целей организации; улучшения информационной системы и повышения оперативности управленческих действий.
Материалы диссертации могут быть использованы для развития ряда учебных курсов: «Экономика предприятия АПК», «Планирование на предприятии АПК», «Бухгалтерский управленческий учет», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы». Научные положения, сформулированные в диссертационной работе, могут являться базой для дальнейших научно-практических разработок в области механизмов совершенствования управления в интегрированных формированиях АПК на современном этапе.
Апробация результатов исследования. Предложения по применению бюджетирования прошли апробацию в агрофирме «Россошь-молоко» Россошанского района Воронежской области. Теоретические, методологические и практические результаты исследования докладывались на всероссийских, региональных, межвузовских, вузовских научно-практических конференциях, проводившихся в Воронеже, Пензе, Москве, Мичуринске в 2002 - 2005 гг. Основные результаты исследования опубликованы в 8 научных работах объемом 1,4 п.л.
Структура и объем диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы и приложений. Основной текст диссертации изложен на 187 страницах, содержит 13 рисунков и 19 таблиц.
Бюджетирование: сущность, роль и место в системе управленческого учета
Усложнение рыночной ситуации, производственных, сбытовых и других условий и процессов функционирования интегрированных объединений АПК требует четко отлаженного механизма взаимодействия их различных служб и структурных подразделений для реализации стратегических целей и тактических задач. С точки зрения устойчиво — эффективного развития интегрированных объединений АПК в конкурентной борьбе возрастает значение хорошо поставленной системы внутрикорпоративного планирования, охватывающей всех участников объединения, реально обеспечивающей взаимосвязанное, пропорциональное, эффективное их развитие в рамках общей производственно-хозяйственной системы, использующей современные методы организации управления и современные информационные технологии. Кроме того, необходима связь производственного, операционного планирования и управления с финансовым. Такой системой является бюджетное планирование деятельности интегрированных объединений АПК с последующим регулированием на его основе экономических отношений его структурных подразделений, обеспечивающих устойчивое эффективное функционирование как интегрированного объединения АПК в целом, так и всех его подразделений.
До настоящего времени в связи с отсутствием теоретико-методологических разработок по проблемам бюджетирования в АПК и востребованности со стороны практиков, тема внедрения и функционирования бюджетирования применительно к коммерческим организациям АПК, в частности и к интегрированным объединениям в АПК в отечественной экономической литературе существенного развития не получила. Положение усугубляет ся и тем, что и в учебной литературе по планированию и учету на предприятиях АПК не достаточно проработаны вопросы бюджетирования.
Это обусловлено, с одной стороны, тем, что в годы современной трансформации российской экономики, особенно на первоначальном этапе реформирования, интерес ученых экономистов к проблемам планирования во многом был искусственно подавлен. Бюрократический аппарат государства, возглавляемый реформаторами, отказался от планомерного управления экономикой, сознательно передал функции управления ею стихии нерегулируемого рынка. При этом данный аппарат не управляет и процессом формирования цивилизованного, современного рынка. Научные работы по прогнозированию и планированию перестали быть востребованными. Даже предпринимательские структуры, попав в стихию разрушения экономики, не имели возможности обращаться к плану, обратив свои способности на обеспечение выживания любыми путями и средствами в создавшейся агрессивной среде функционирования.
С другой стороны, многочисленные трансформации бухгалтерского учета, переход отечественной системы бухгалтерского учета на международные стандарты не оставляли времени исследователям на изучение и внедрение бюджетирования в систему управленческого учета. Практика научно-обоснованного бюджетирования, разработки прогнозов не получила должного развития.
Все это вызывает острую необходимость реанимации исследований по планированию и учету, качество и результаты которых соответствовали бы потребностям современного управления коммерческими организациями. Многае проблемы бюджетного управления остаются малоисследованными. Нет должного научного и методического обеспечения бюджетирования применительно к российской модели предприятий и их объединений в АПК.
Прежде всего, требуют научного осмысления экономическая сущность и содержание бюджетирования и бюджета с общеметодологических позиций, принципы организации бюджетного планирования, формы бюджетирования, присущие современным коммерческим организациям.
Экономическая сущность бюджетирования выражается в определении «бюджетирования» как экономической категории. В экономической литературе даются различные определения «бюджетированию».
А.М.Карминский с соавторами определяют бюджетирование как "процесс составления бюджета в рамках формального процесса планирования" [66, с.236]. Здесь определение дается через основу системы бюджетирования, ее первичный этап - процесс формализованного планирования (особым образом организованного, подкрепленного определенными управленческими процедурами), в рамках которого осуществляется разработка бюджета. Необходимость организации текущего контроля исполнения бюджета, анализа причин отклонений и регулирования деятельности с целью достижения бюджетных показателей в определении не затрагивается.
Состояние организации бюджетирования в системе управленческого учета в интегрированном объединении
Проведенные исследования показывают, что эффективно развивающиеся интегрированные структуры АПК, базирующиеся на переплетении технологически взаимосвязанных аграрного, промышленного, финансового и торгового капиталов, организуют свою предпринимательскую деятельность на основе следующих принципов: целесообразность и взаимовыгодность партнерских отношений в рамках интегрированного формирования; обеспечение пропорциональности в ходе производственного процесса; непрерывность производственного процесса в рамках интегрированных структур; обеспечение оптимального структурного состава участников агропромышленной интеграции; ритмичность производственного процесса внутри интегрированных структур.
При этом следует помнить, что процесс интеграции - не единовременный акт, а динамический процесс, он осуществляется поэтапно. На различных этапах ему присущи разные организационные формы, связи и социальные типы хозяйственных формирований.
Создание агрофирмы, в состав которой вошли ОАО фирма «Молоко», ООО «Берег», ООО «Россошь-сад» Россошанского и СХПК «Шапошников-ка» Ольховатского районов Воронежской области, проходило в два этапа. На первом этапе, в 2001 году к ОАО фирме «Молоко», занимающейся переработкой молока, присоединились сельскохозяйственные предприятия ООО
«Берег» и ООО «Россошь-сад» с целью сохранения молочного скотоводства и обеспечения определенной ресурсной базой молокозавода (молоком и плодами для выработки соков).
На втором этапе, в 2003 году к ним присоединилось ООО «Шапошни-ковка», который на протяжении 1999-2001 гг. оставался устойчиво убыточным предприятием и имел крайне тяжелое финансовое положение.
ОАО фирма «Молоко» образована в 1992 году после приватизации комбината молочных продуктов «Россошанский». Учредителем фирмы является комитет по управлению имуществом Воронежской области. Уставный капитал составляет 14690 рублей. Предприятием выпущено акций 14690 штук номинальной стоимостью 1 рубль. Все акции оплачены.
Производственные мощности молокозавода были введены в строй в 1984 году по переработке 500 тонн молока в сутки с производством:
- цельномолочной продукции 25 т/смену;
- масла животного 20 т/смену;
- заменителя цельного молока 12 т/смену.
На проектную мощность предприятие вышло в 1987 году. За годы реформ проведена реконструкция предприятия:
- смонтирован участок по переработке яблок;
- участок по приготовлению жиров для ЗЦМ переоборудован в цех стерилизации и розлива молока и сока;
- в цехе цельномолочной продукции линии розлива молока в бутылки заменены на автоматы по фасовке продукции в мягкую упаковку, установлены автоматы по фасовке сметаны и творога в полистироловые стаканчики;
- в сырцехе смонтирован участок производства мягких сыров.
ОАО фирма «Молоко» - современное крупное предприятие молочной промышленности. Фирма расположена в северной части г. Россошь в зоне промышленного узла пищевых предприятий и занимает площадь 7,46 га. Фирма «Молоко» производит заготовку молока в Россошанском, Ольховат ском, Подгоренском, Кантемировском, Богучарском районах Воронежской области.
В своем составе фирма имеет Ново-Калитвенский сырцех, находящийся в селе Новая Калитва на расстоянии 50 км от предприятия, сепараторные отделения: Александровское, Кривоносовское. В Ново-Калитвенском сырце-хе вырабатываются сыры сычужные твердые и мягкие.
Информационное обеспечение бюджетирования в интегрированном объединении
Бюджетирование в сложных интегрированных структурах, каким является ИАПФ «Россотиь-молоко», должно опираться на информационную базу, сформированную на основе сбора и консолидации финансовых, нефинансовых, прогнозных, плановых и фактических данных.
Для консолидации финансовой отчетности могут использоваться различные методы и стандарты: российские, GAAP (общепринятые национальные стандарты США) или МСФО (международные стандарты финансовой отчетности).
Следует отметить, что для отечественных интегрированных структур в АПК актуальными проблемами консолидации финансовых и нефинансовых данных являются следующие:
- расчет перекрестных владений дочерних и зависимых организаций, расчет доли меньшинства, элиминирование (исключение влияния показателей при их взаимной зависимости);
- финансовая консолидация с учетом механизмов трансфертных оборотов;
- мультивалютная консолидация финансовой отчетности;
- многомерная консолидация в условиях стремительно изменяющегося внутреннего и внешнего окружения предприятия (организационная, управленческая, финансовая, региональная и др. структуры);
- консолидация с целью предоставления информации различным заинтересованным группам;
- проблемы нефинансовой консолидации.
С самого начала ясно, что автоматизация системы бюджетирования в интегрированных структурах АПК позволяет значительно повысить скорость и качество подготовки бюджетов. Однако следует иметь в виду, что, несмотря на очевидные достоинства западных и отечественных систем автоматизации бюджетирования, у них есть ряд недостатков. Например, у западных систем автоматизации бюджетирования имеются следующие существенные недостатки: громоздкость, избыточность функций, дороговизна.
Выбор автоматизированных систем бюджетирования целесообразно осуществлять на основе их классификации по трем признакам: масштабу системы (по количеству пользователей, имеющих возможность одновременно работать с системой); адаптивным возможностям системы (возможности ее адаптации к специфике той или иной предпринимательской структуры); стоимости лицензии.
По масштабу выделяют следующие автоматизированные системы бюджетирования:
- настольные, позволяющие разрабатывать бюджеты трем-пяти сотрудникам организации, находящимся в одном кабинете (в качестве такой системы можно использовать MS Excel). Такие системы подходят небольшим организациям или тем, которые только приступают к бюджетированию;
- локальные, рассчитанные на работу нескольких десятков пользователей в пределах одного офиса;
- распределенные, предоставляющие возможность одновременно работать большому количеству сотрудников, которые могут находиться в удаленных друг от друга офисах. Такие возможности предоставляют, в основном, западные системы автоматизации бюджетирования.
По адаптивным возможностям автоматизированные системы бюджетирования разделяются на жесткие, в которых задана жесткая модель бюджета, предполагающая корректировку значений лишь определенных параметров и строго заданную последовательность действий при составлении бюджета, и адаптивные, позволяющие модифицировать предложенные финансового бюджетные модели либо формировать новые, вводить формулы и создавать зависимости между показателями в них. Кроме того, в настоящее время имеются максимально адаптивные автоматизированные системы бюджетирова-ния для предпринимательских структур, которым требуется не только составление и утверждение бюджетов, но и хранение данных, ведение документооборота т. п.
По стоимости лицензии автоматизированные системы бюджетирования делятся на дешевые - до 1000 долл. США, средние - до 10 000 долл. США, дорогие - свыше 10 000 долл. США.
