Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ВНЕШНЕЕ КОНОМИЧЕСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ ОРГАНИЗАЦИЙ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ И НЕОБХОДИМОСТЬ ЕЕ АУДИТА В СОВРЕМЕННОЙ ЭКОНОМИКЕ РФ (РОССИИ) 10
1.1. Сущность и содержание аудита как независимой экспертизы бухгалтерской отчетности организации 10
1.2. Общая характеристика внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации 20
1.3. Проблемы и особенности аудита внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации 37
ГЛАВА 2. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ И ТЕХНОЛОГИЯ АУДИТА ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЙ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ 43
2.1. Правила (стандарты) аудиторской деятельности, их адаптация и применение в аудиторской практике России 43
2.2. Основные подходы к проведению аудита внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации 49
2.3. Методы, способы и приемы аудита, приемлемые для проверки экспортных и импортных операций организаций потребительской кооперации - участников внешнеэкономической деятельности.. 74
ГЛАВА 3. МЕТОДИКА АУДИТА ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЙ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ 90
3.1. Аудит валютных операций 90
3.2. Аудит экспортных и импортных операций 108
3.3. Аудит налогообложения внешнеэкономической деятельности 135
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 147
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ
ЛИТЕРАТУРЫ 153
ПРИЛОЖЕНИЯ 163
- Сущность и содержание аудита как независимой экспертизы бухгалтерской отчетности организации
- Правила (стандарты) аудиторской деятельности, их адаптация и применение в аудиторской практике России
- Аудит валютных операций
Введение к работе
Актуальность темы. В условиях рыночной экономики важным является достоверность информации об эффективности предпринимательской деятельности экономических субъектов, особенно если это касается внешнеэкономической деятельности.
На всех этапах исторического развития России внешнеэкономическая деятельность оказывала влияние на решение экономических проблем на различных уровнях:, государства в целом, отдельных регионов, объединений и организаций. В настоящее время внешнеэкономическая деятельность многообразна. Вместе с тем, одним из основных, постоянно развивающихся видов внешних связей является торговля.
Первые попытки нормативного регулирования
внешнеэкономической деятельности в Российской Федерации были предприняты в 1991 * году. Общие направления осуществления внешнеэкономической деятельности в Российской Федерации были определены в Указе Президента РФ № 213 от 15 ноября 1991 г, "О либерализации внешнеэкономической деятельности на территории Российской Федерации". Указ давал право на проведение внешнеэкономических сделок, в том числе и посреднических, всем предприятиям и организациям, зарегистрированным на территории РСФСР, независимо от их форм собственности.
В связи с принятием Гражданского кодекса Российской Федерации в Закон Российской Федерации от 19 июня 1992 года № 3085-1 "О потребительской кооперации в Российской Федерации" были внесены существенные изменения и дополнения, которые, по сути, изменили его редакцию.
Однако и в новой редакции закона потребительскому обществугкак добровольному объединению граждан и (или) юридических лиц,
созданному, как правило, по территориальному признаку, на основе членства путем объединения его членами имущественных паевых взносов для торговой, заготовительной, производственной и иной деятельности в целях удовлетворения материальных и иных потребностей его членов, положениями статьи 5 установлено правомочие осуществлять внешнеэкономическую деятельность в порядке, установленном законодательством Российской Федерации,
Осуществление внешних связей организациями потребительской кооперации ставит задачу совершенствования организации и методологии бухгалтерского учета, экономического анализа и, особенно, контроля за их проведением.
Помимо ведомственного контроля - ревизии - организации потребительской кооперации, ведущие внешнеэкономическую деятельность, привлекают, а иногда и обязаны проводить аудит - как основную в настоящее время форму независимого финансового контроля. Это, в итоге, позволяет обеспечить достоверность информации о финансово-хозяйственной деятельности, повысить контроль за соблюдением российского законодательства, а также норм международного права.
Аудиторский контроль широко применяется в мировой практике. Основная предпосылка такого контроля - взаимная заинтересованность организаций в лице их владельцев, государства (в лице налоговой службы) и аудитора в обеспечении достоверносги учета и отчетности.
Вопрос качества проведения аудиторских проверок экономических субъектов напрямую зависит от наличия профессионально разработанных методик их проведения. Вместе с тем, любая методика проведения аудита тесно связана с практикой и обязательно учитывает отраслевые особенности деятельности субъектов экономики РФ.
Как показали исследования, методика аудита -
внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации до настоящего времени не разработана.
Вопросы организации внешнего аудита в целом рассматривались в работах Андреева В.Д„ Барышникова Н,П., Белобжецкого И.А., Данилевского ЮЛ., Овсийчук М.Ф., Подольского В.И, Сидельннковой Л.Б., Суйца В.П., Шеремета А.Д. Кроме этого, большое значение в зарубежных исследованиях имеют труды Адамса Р., Аренса А„ Кармайкла Д., Монтгомери Р. и Робертсона Дж. и других экономистов. По мнению этих ученых, формы и методы проведения внешнего аудита определяются аудитором самостоятельно, исходя из особенностей деятельности того или иного экономического субъекта и услоьий заключенного договора (контракта) на оказание аудиторских услуг. Однако, принципы организации проверки, осуществления аудиторских процедур и составления аудиторского заключения должны соответствовать общеустановленным аудиторским стандартам.
Вместе с тем, подходы к проведению аудита отдельных видов деятельности экономических субъектов по отраслям могут иметь особый характер, обусловленный их спецификой.
Следовательно, основы осуществления аудита таких видов деятельности организаций различных отраслей экономики индивидуальны.
Актуальность проблемы рассмотрения основных подходов к проведению аудиторских проверок внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации определили выбор темы диссертации и основные направления исследования.
Цель и задачи исследования, Целью диссертационного
исследования явилась разработка методологии проведения аудиторской
проверки внешнеэкономической деятельности организаций
потребительской кооперации посредством разработки конкретных
рекомендаций осуществления аудиторских процедур на основе обобщения международных норм и сгандартов аудита, российских правил (стандартов) аудиторской деятельности, теоретических и практических разработок.
Для достижения поставленной цели в работе сформулированы и решены следующие задачи:
проанализирована существующая нормативная база, законодательно регламентирующая основы осуществления внешнеэкономической деятельности в Российской Федерации, в том числе и организациями потребительской кооперации;
изучены сущность и содержание аудита как независимой экспертизы бухгалтерской отчетности организации;
*. рассмотрены проблемы и особенности аудмта
внешнеэкономической деятельности потребительской кооперации, связанные с отраслевыми особенностями финансово-хозяйственной деятельности организаций системы;
изучены действующие российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, оценены их адаптация и применение в современной аудиторской практики России, проведен сравнительный анализ принятых российских и существую» їй х международных стандартов проведения аудита;
расширена и углублена классификация этапов аудиторской проверки, рекомендуемая различными зарубежными и российскими авторами, в том числе применительно к особенностям аудита внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации;
изучена организация аудиторской проверки внешнеэкономической деятельности - организаций участников ВЭД;
рассмотрены существующие и определены приемлемые для
проверки экспортных и импортных операций организаций
потребительской кооперации - участников внешнеэкономической-деятельности - методы, способы и приемы аудита;
* исследована специфика аудита налогообложения
внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились организация и методика проведения аудиторских проверок внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации.
В качестве объекта исследования были выбраны организации потребительской кооперации, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность.
Теоретической и методологической основой исследования явились законодательные и нормативные акты по организации бухгалтерского учета и аудита, экономического анализа и контроля в организациях потребительской кооперации, научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых-экономистов, разработки внутрифирменных методик . аудиторских организаций, материалы научных и научно-практических конференций и другие источники.
При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов обследования использовались методы: наблюдение, абсолютные и относительные величины, сравнительный и логический анализ, системный подход к изучению круга рассматриваемых проблем.
Научная новизна исследования заключается в решении теоретических и практических задач организации аудита внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации.
В ходе исследования получены следующие наиболее значимые результаты:
определены сущность и роль аудита внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации;
определены критерии деятельности организаций потребительской кооперации, по которым их бухгалтерская отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке;
определены основные этапы (фазы) процесса проведения аудита внешнеэкономической деятельности;
разработана методика оценки надежности системы внутреннего контроля внешнеэкономической деятельности;
разработаны критерии определения абсолютного уровня существенности при аудите внешнеэкономической деятельности;
«определены методы получения аудиторских доказательств подтверждения достоверности экспортных и импортных операций;
разработана методика аудита валютных, экспортных и импортных операций, осуществляемых организациями потребительской кооперации;
разработана методика аудита налогообложения внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации.
Практическая значимость нсслслованин определяется тем, что реализация разработанных в диссертации предложений и рекомендаций по организации и проведению аудита внешнеэкономической деятельности потребительской кооперации позволит повысить качество аудиторских услуг, оказываемых аудиторами и аудиторскими организациями.
Предложенная автором методика аудита внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации, представленная в виде конкретных рекомендаций может быть реализована на практике без дополнительных затрат.
Апробация и внедрение основных результатов диссертационного исследования. Основные положения и выводы проведенного научного исследования докладывались на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава и аспирантов Московского университета потребительской кооперации и опубликованы в статьях.
Во время исследования при участии автора разработано, ободрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ и внедрено в практику правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудиторские доказательства".
Разработанные тесты оценки системы внутреннего контроля внешнеэкономической деятельности, предложенные методы сбора аудиторских доказательств достоверности осуществленных валютных, экспортных и импортных операций, применяются в практической работе российской аудиторской организации АОЗТ "Аудиторская компания "Руфаудит".
Апробация и внедрение результатов исследования подтверждены справками, полученными от научно-исследовательского отдела Московского университета потребительской кооперации и АОЗТ "Аудиторская компания "Руфаудит".
Публикации. По теме диссертации опубликовано 3 работы общим объемом в 0,75 печатного листа.
Сущность и содержание аудита как независимой экспертизы бухгалтерской отчетности организации
Доверительность договорных отношений участникор
внешнеэкономических сделок подкрепляется существующей финансовой информацией о деятельности обеих сторон. Достоверность этой информации подтверждается независимым аудитом.
Потребность в профессиональном аудите вообще возникла в связи со следующими обстоятельствами:
1) возможностью необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта между ею и пользователями этой информации;
2) зависимостью последствий принятых решений от качества информации; необходимостью специальных знаний для проверки информации;
3) частым отсутствием у пользователей информации доступа для ее оценки.
Все эти причины привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых аудиторов, имеющих соответствующую подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право занятия такой деятельностью.
Отмечая потребность в необходимости осуществления аудита внешнеэкономической деятельности организаций потребительской кооперации следует учитывать, что данная потребность обусловлена требованиями реализации концепции подчиненности. Это выражается признанием того, что нижестоящие организации (потребительские) обязаны быть подотчетны вышестоящим (союзы потребительских обществ) и, как уже отмечалось выше, помимо ведомственного контроля необходим контроль третьей независимой стороны, функции которого в данном случае выполняет аудит. Кроме того, аудит позволяет обеспечить достоверность информации, предоставляемой проверяемой организацией потенциальному иностранному партнеру.
В настоящее время аудиторский консоль широко применяется в мировой практике. Основная предпосылка такого контроля - взаимная заинтересованность организаций в лице их владельцев, государства (в лице налоговой службы) и аудитора в обеспечении достоверности учета и отчетности. В своей деятельности аудитор руководствуется законодательством и собственными предпринимательскими интересами.
В условиях конкуренции среди аудиторов и аудиторских фирм это экономически способствует качественному проведению проверок. В свою очередь организация - клиент имеет возможность выбора в качестве партнера квалифицированного, независимого специалиста, аттестованного или фирму, лицензированную на право аудиторской деятельности, а государство получает возможность обеспечить контроль за достоверностью бухгалтерской (финансовой) отчетности и, как следствие, правильностью налогообложения, не расходуя на это бюджетные средства.
Существуют различные подходы к определению понятия "аудит". Так, по материалам Комитета Американской бухгалтерской ассоциации по основным концепциям учета: "аудит - это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия .определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям". Дж.Робертсон, в своей работе "Аудит" [90, С.5] данное понятие определяет как процесс (деятельность), направленный на уменьшение до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов. Ряд экономистов нашей страны представляют аудит как независимую экспертизу и анализ публичной бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующего субъекта уполномоченными на то лицами (аудиторами) с целью определения ее достоверности, полноты и соответсгвия действующему законодательству и требованиям, предъявляемым к ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также включает другие виды контрольной работы [65, С.20].
Официальное определение аудита в Российской Федерации установлено "Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации" (далее - Временные правила), утвержденными Указом Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 года № 2263. Однако понятие "аудит", как нам представляется, неоправданно отождествлено с понятием "аудиторская деятельность". Согласно положениям Бременігых правил "аудиторская деятельность - аудит представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых в не ведомствен і пых проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг."
Правила (стандарты) аудиторской деятельности, их адаптация и применение в аудиторской практике России
Работа аудитора должна соответствовать техническим и профессиональным стандартам и нормативам. Аудиторские стандарш формулируют единые базовые требования, определяющие нормативные требования к качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении. С изменением экономических условий аудиторские стаьдарты подлежат периодическому пересмотру для максимального удовлетворения потребностей пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности.
На базе аудиторских стандартов формируются учебные программы для подготовки аудиторов, а также единые требования для проведения квалификационных экзаменов на право быгь специалистом в области аудиторской деятельностью.
Аудиторские стандарты являются основанием для доказательств в суде качества проведение аудита и определения меры ответственности аудиторов.
Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, формы отчетности аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отступление от стандарта, должен быть готов объяснить причину этого.
Значение стандартов, по мнению российских ученых А.Д. Шеремета и В.П. Суйца [91, С.40], состоит в том, что они:
1) обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;
2) содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;
3) помогают пользователям понять процесс аудиторской проверки;
4) создают общественный имидж профессии;
5) устраняют контроль со стороны государства;
6) помогают аудитору нести переговоры с клиентом;
7) обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.
На наш взгляд, представленная характеристика значения российских правил (стандартов) аудиторской деятельности, наиболее полно отражает насущную необходимость в их скорейшем и полном использовании при организации и проведении аудиторских проверок деятельности проверяемых субъектов.
С развитием транснациональных корпораций, интеграции и превращением аудиторских фирм в крупные международные группы появилась необходимость унификации аудита в международном масштабе. Проблемы в области аудита практически одинаковы во всем мире, поэтому профессиональные организации какой-либо страны, решающие очередную проблему аудита, прежде всего изучают вариант ее решения в других организациях, разрабатывающих аудиторские стандарты.
С развитием и расширением аудиторской деятельности создание стандартов аудита для руководства ими при проведении аудита, с учетом международного опыта и национальных особенностей, стало необходимым и в Российской Федерации.
В условиях переходного периода к рыночной экономике, при отсутствии какого-либо из национальных стандартов, аудитор должен регулировать свою деятельность с помощью международных стандартов,
Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в том числе Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants - IFAC). созданная в 1977 году. В рамках IFAC ауди горскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике (International Auditing Prachcies Commitee - IA PC), действующий на нравах постоянного автономного комитета. Международные аудиторские стандарты, которые издает Комитет, преследуют двоякую цель; способствовать развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового, и унифицировать по мере возможности подход к аудиту в международном масштабе.
Международные стандарты по ауди і у применяются в любілх случаях проведения независимого аудита, а также (по мере необходимости) в отношении прочей сопутствующей деятельности аудиторов. Однако Международные стандарты не превалируют над местными, регламентирующими аудит и оказание иных сопутствующих услуг в отношении финансовой информации.
Аудит валютных операций
Аудит финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации - участников внешнеэкономической деятельности прежде всего, предполагает анализ внешнеторговой деятельности данных участников, позволяющий выявить направленность и состояние его экспортно-импортных отношений с иностранными партнерами, нарушения таможенного и валютного законодательства или негативные тенденции во внешнеторговой деятельности, позволяющие аудиторам оперативно предупреждать руководство проверяемого клиента.
С этой цельк? для аудиторской проверки необходимо предварительное рассмотрение следующих документов: таможенных деклараций, контрактов, счетов-фактур, транспортных и страховых документов, другой информации о деятельности проверяемой организации. Анализ финансового положения организации позволит выявить возможные нарушения законодательства Российской Федерацииt государственный контроль за соблюдением которого возложен на таможенные, налоговые органы и уполномоченные банки-агенты валютного контроля.
Аудиторские проверки проводятся за конкретный период деятельности организации в сфере внешней торговли и уточняются условиями, предусмотренными планом проверки, утвержденным руководителем аудиторской организации.
Проверка проводится по детальной программе, в которой четко сформулированы цели аудита. От того, насколько тщательно аудитор подготовится к проверке зависит качество ее проведения, а также снижение риска необнаружения существенных ошибок в бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Способы и приемы проведения аудиторской проверки организаций - участников внешнеэкономической деятельности, подробно рассмотренные во второй главе диссертационной работы и определенные правилами (стандартами) аудиторской деятельности, уточняются конкретными условиями и целями проверки, исходя из требований внутрифирменных аудиторских стандартов,
Как уже отмечалось выше, проверка первичных документов и записей в учетных регистрах производится сплошным и выборочным способами.
При сплошном способе, проверяются все документы и записи в регистрах бухгалтерского учета. Сплошной проверке подвергаются в основном кассовые и банковские операции. Проверка расчетов по экспортно-импортным сделкам осуществляется выборочным способом и только при необходимости - сплошным.
При выборочном способе проверяется часть первичных документов в проверяемом периоде. Если при выборочной проверке устанавливаются серьезные нарушения законодательства или злоупотребления, то проверка на данном участке деятельности организации может быть проведена сплошным способом. В любом, случае при возникновении , подобной ситуации аудиторы письменно информируют руководство проверяемого субъекта.
По нашему мнению, аудит бухгалтерской отчетности организаций, осуществляющих внешнеторговые операции, целесообразно начинать с проверки валютных операций.
Согласно действующему российскому валютному законодательству под валютными операциями понимаются: а) операции, связанные с переходом права собственности и иных прав на валютные ценности, в том числе операции, связанные с использованием в качестве средства платежа иностранной валюты и платежных документов в иностранной валюте;
б) ввоз и пересылка в Российскую Федерацию, а также вывоз и пересылка из Российской Федерации валютных ценностей;
в) осуществление международных денежных переводов.
