Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Природа бюджетного и налогового правового регулирования в субъекте Российской Федерации 13
1.1. Правовой режим регионального бюджета и его доходов 13
1.2. Соотношение предметов налогового и бюджетного правового регулирования 39
1.3. Правотворческая компетенция субъекта Российской Федерации в сфере правового регулирования мобилизации налоговых доходов регионального бюджета 58
Глава 2. Проблемы бюджетно-налогового законодательства субъекта Российской Федерации 94
2.1. Характеристика законодательства субъекта Российской Федерации о налогах и сборах 94
2.2. Характеристика бюджетного законодательства субъекта Российской Федерации в части правового регулирования налоговых доходов регионального бюджета 122
2.3. Правовые проблемы координации бюджетного и налогового законодательства субъекта Российской Федерации 152
Заключение 183
Список использованных источников 189
- Правовой режим регионального бюджета и его доходов
- Соотношение предметов налогового и бюджетного правового регулирования
- Характеристика законодательства субъекта Российской Федерации о налогах и сборах
- Характеристика бюджетного законодательства субъекта Российской Федерации в части правового регулирования налоговых доходов регионального бюджета
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Продолжающееся развитие федеративных отношений в России требует формирования устойчивого правового регулирования компетенции, в том числе финансово-правовой, публично-территориальных образований федерального, регионального1 и местного уровней. Весьма актуальным в настоящее время является вопрос о регулировании такой сферы публичной деятельности, как формирование финансовых ресурсов государственных и муниципальных образований, а также распределение среди этих образований доходных полномочий и расходных обязательств . В недавнем прошлом в России сложилась ситуация, когда «бюджеты субъектов Российской Федерации и особенно местные бюджеты ... перегружены обязательствами, возложенными на них федеральным законодательством без предоставления источников финансирования ("нефинансируемые федеральные мандаты"). ...Установленные федеральным законодательством крайне ограниченные налогово-бюджетные полномочия органов власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления ... позволяют перекладывать политическую и финансовую ответственность за сбалансирование территориальных бюджетов и состояние социальной сферы на федеральный центр» . При этом одной из целей потребовавшейся бюджетно-налоговой реформы явилось «формирование и развитие системы бюджетного устройства, позволяющей органам власти субъектов и местного самоуправления проводить самостоятельную налогово-
Здесь и далее в настоящей работе в целях упрощении изложения термин «региональный» используется для обозначения принадлежности чего-либо (законодательства и др.) субъекту РФ.
2 Например, Ю.В. Арбатская исследует проблемы разграничения доходов между бюджетами различных
уровней бюджетной системы РФ (Арбатская, Ю.В. Бюджет как основа финансовой системы субъекта
Российской Федерации: правовые аспекты: дис. ... канд. юрид. наук: 12.00.14 / Ю.В. Арбатская.- Иркутск. -
2003.-210 с).
Правовой режим регионального бюджета и его доходов
Настоящее исследование лежит в плоскости финансово-правового регулирования, предмет которого в настоящее время переосмысливается1, но во всяком случае к нему традиционно относятся общественные отношения в сфере финансовой деятельности государства по поводу мобилизации, перераспределения и использования публичных денежных фондов.
Субъекты Российской Федерации как публично-территориальные образования также осуществляют деятельность в указанных сферах. Конституционный Суд РФ в Постановлении от 10.12.1997 подтверждает право органов государственной власти субъекта РФ в пределах своих полномочий осуществлять «меры по мобилизации и расходованию собственных финансовых ресурсов. К таковым ...относятся средства бюджета области и областных внебюджетных и валютных фондов, кредитные ресурсы, ассигнования из федерального бюджета» .
В рамках публичной финансовой деятельности выделяют «особую государственную финансовую деятельность по обеспечению бюджета доходами, от которой фактически зависит существование источника финансирования общественных потребностей». В настоящей работе исследуются отношения, возникающие в сфере именно мобилизации публичных денежных фондов. Эти отношения весьма неоднородны, включают в свой состав как публичный, так и частный элементы1. Наибольшее же значение в области образования публичных фондов имеют бюджетно-налоговые отношения, что находит подтверждение в специальной литературе. Представляется, что бюджетно-налоговая деятельность публичного образования включает в себя, помимо прочего, деятельность по правотворчеству в указанных сферах.
«Публичный субъект может получать определённые денежные средства, аккумулируемые в бюджете соответствующего уровня», - отмечает Г.В. Петрова4. Д.В. Винницкий характеризует налоговые отношения как отношения по формированию публичной собственности5. М.Ю. Орлов придерживается позиции, что «один из самых распространённых ... способов аккумуляции денежных ресурсов публичных субъектов - сбор налогов»6.
Деятельность государства по мобилизации, распределению и использованию публичных денежных фондов осуществляется на основе ряда правовых принципов, центральное место среди которых занимает принцип федерализма. На основополагающее значение этого принципа в бюджетной деятельности государства обращается внимание и Ю.А. Крохиной . Некоторые авторы, обосновывая значимость принципа федерализма в регулировании финансов, обращают внимание на то, что основными факторами дезинтеграционных процессов в вопросе сохранения территориальной целостности страны, формирования единого экономического пространства «выступают не политические, социальные, а именно экономические причины»1.
Принцип федерализма в сфере финансовой деятельности государства отражается в категориях «налоговый федерализм»2 и «бюджетный федерализм»3, причём последнему понятию специалисты придают более широкое содержание: «система бюджетного федерализма состоит из следующих элементов: межбюджетные отношения, бюджетное регулирование и налоговый федерализм»4. С таким подходом трудно согласиться, так как налоговые и бюджетные отношения, как будет выяснено далее, несмотря на значительную близость, различаются по многим параметрам и одни из них не носят какого-либо подчинённого характера к другим.
Вместе с тем, объективная необходимость сближения налогового и бюджетного законодательства в правовой литературе отражается в виде соответствующей модификации понятия «федерализм». Так Г.В. Петрова предлагает термин «налогово-бюджетный федерализм»5. Другие авторы используют словосочетания «фискально-бюджетный федерализм»6, «финансовый федерализм» , «экономический федерализм» .
Если обобщить высказываемые при этом точки зрения, то принцип федерализма, проявляясь в сфере финансовой деятельности государства, сводится к следующим требованиям: наличие единого центра - Российской Федерации - и его частей -субъектов РФ; согласование общегосударственных и региональных интересов путём централизации и децентрализации публичных финансовых ресурсов; наделение высокой степенью самостоятельности субъектов РФ в области бюджетно-налоговых полномочий; наделение субъектов РФ равными полномочиями в сфере финансовой деятельности; возложение ответственности на соответствующие органы государственной власти за осуществление функций, закреплённых за тем или иным публично-территориальным образованием; обеспечение единства экономической политики в рамках государства и финансовой деятельности публично-территориальных образований; обеспечение органичного взаимодействия финансовых нормативных правовых актов Российской Федерации и субъектов РФ.
Соотношение предметов налогового и бюджетного правового регулирования
В соответствии с пунктом 1 ст. 39 БК РФ доходы бюджетов формируются в соответствии с бюджетным и налоговым законодательством Российской Федерации. Действующее законодательство и во многих других случаях указывает на тесную связь бюджетно-правового и налогово-правового регулирования1. В настоящей работе этому приводится достаточно примеров правовых нормативных актов как федерального, так и субфедерального уровня.
В специальной литературе также отмечается тесная связь норм бюджетного и налогового права, о необходимости обеспечить взаимосогласованность которых говорит, например, Д.В. Винницкий2. Г.В. Петрова употребляет термин «налогово-бюджетные отношения»3, а Т.Ф. Юткина полагает, что обособленное существование Бюджетного и Налогового кодексов искусственно разрывает неразделимую совокупность бюджетно-налоговых отношений, создает преграды для интегрированного управления государством всей системой финансовых отношений». О.А. Тарасенко высказывает мнение, что «единство финансовой системы предполагает соподчиненность бюджетно-налоговых отношений».
Между тем, и бюджетное, и налоговое законодательство представляют собой относительно замкнутые правовые образования и отличаются своеобразным предметом регулирования. Из содержания Постановления Конституционного Суда РФ от 18.02.1997 № 3-П6 видно, что суд настаивает на строгом разграничении регулирования бюджетных и налоговых правоотношений: «В соответствии с Конституцией РФ (статья 71, пункт "з") федеральные налоги и сборы и федеральный бюджет - самостоятельные сферы правового регулирования».
Однако показательно, что в судебной практике встречаются выводы, сводимые к строгому разделению предметов налогового и бюджетного правового регулирования. Верховный Суд РФ признал норму краевого закона «О бюджетной системе Хабаровского края на 2003 год» противоречащей налоговому законодательству в части распределения налоговых доходов бюджетов от сумм денежных взысканий, применяемых в качестве налоговой санкции, предусмотренной НК РФ1. Также суд отклонил ссылку ответчика на нормы бюджетного законодательства, не допускающие изменения ставок налога для следующего финансового года, на основании того, что правоотношения по исчислению и уплате налога регулируются нормами налогового, а не бюджетного законодательства. В другом деле судом высказана следующая позиция: «Предметом настоящего спора является использование налогоплательщиком льготы по налогу. Следовательно, при решении вопроса о правомерности использования льготы следует руководствоваться нормами налогового, а не бюджетного законодательства»3.
В целях настоящего исследования предполагается выяснить точку соприкосновения бюджетного и налогового права. В литературе по этому поводу точно высказано следующее: «отношения по установлению, введению, взиманию налогов, осуществлению контроля за своевременностью и полнотой их внесения в бюджет влекут формирование централизованных фондов денежных средств.... Бюджетным законодательством определяется роль налоговых поступлений в формировании единого государственного фонда денежных средств, необходимого для выполнения задач и функций
К предмету регулирования бюджетного права традиционно доктрина относит круг отношений в следующих сферах: а) бюджетное устройство; б) отношения по определению состава доходов и расходов общегосударственного бюджета; в) отношения по разграничению доходов и расходов между бюджетами различных уровней; г) закрепление компетенции различных публично-территориальных образований в сфере бюджета; д) отношения, возникающие в рамках бюджетного процесса1.
В группу этих отношений, помимо указанных, также включают отношения в области бюджетного контроля и бюджетной ответственности2. В настоящее время в связи с усложнением форм участия публичных образований в экономических отношениях выдвигаются также предложения о дополнении предмета бюджетного права рядом таких институтов, как правовое регулирование целевых и внебюджетных государственных и муниципальных фондов; правовые основы государственного и муниципального кредита и др.
Характеристика законодательства субъекта Российской Федерации о налогах и сборах
Понятие законодательства о налогах" и сборах исследовалось в главе 1 настоящей работы. Заслуживает внимания выдвинутое предложение нормативно закрепить термин «налоговое законодательство», взамен которого НК РФ необоснованно использует тяжеловесную конструкцию «законодательство о налогах и сборах»1. Это предложение выглядит убедительным также и потому, что понятие «налоговое законодательство» широко используется в существующем нормативном правовом регулировании2, в специальной литературе, в практике Конституционного Суда РФ4 и Верховного Суда РФ5. Впрочем, некоторые специалисты делают выбор в пользу термина «законодательство о налогах и сборах».
Пункт 4 ст. 1 НК РФ указывает, что законодательство субъектов РФ о налогах и сборах состоит из законов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК РФ. Таким образом, можно выявить следующие характерные правовые особенности законодательства субъекта РФ о налогах и сборах:
/. Оно состоит лишь из законодательных актов. Следует отметить, что НК РФ до 01.01.2005! допускал в составе законодательства о налогах и сборах субъектов РФ не только законодательные, но и иные нормативные акты о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК РФ, то есть использовалось широкое понимание термина «законодательство о налогах и сборах субъекта РФ».
В настоящее время НК РФ сузил трактовку этого термина до совокупности исключительно законодательных актов и вывел подзаконные акты за рамки этого понятия. В то же время пункт 1 ст. 4 НК РФ предоставляет органам исполнительной власти субъектов РФ в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Примером случая допускаемого НК РФ подзаконного нормотворчества на уровне субъекта РФ может служить п. 1 ст. 59 НК РФ, который предусматривает, что порядок списания безнадёжной недоимки по региональным налогам устанавливается исполнительными органами субъектов РФ.
Как отмечено в литературе, «налоговые правоотношения по своей природе изначально конфликтны. Желание фискальных органов пополнить казну объективно находится в противоречии со стремлением налогоплательщика сохранить свою собственность» . Конституционным Судом РФ также отмечено, что «налогообложение всегда означает определенные ограничения права собственности».
В связи с изложенным роль актов органов исполнительной власти в сфере налогообложения значительно ограничена. Конституционный Суд РФ обосновывает это ограничение следующим образом: «только закон в силу его определенности, стабильности, особого порядка принятия может предоставить налогоплательщику достоверные данные для исполнения им налоговой повинности. Если существенные элементы налога или сбора устанавливаются исполнительной властью, то принцип определенности налоговых обязательств подвергается угрозе, поскольку эти обязательства могут быть изменены в худшую для налогоплательщика сторону в упрощенном порядке».
В науке финансового права также обращается внимание на то, что только «законная форма налога предполагает высокую степень формальной определённости обязанностей налогоплательщика» .
Из приведённых тезисов проистекает такое понятие, как «законно установленный налог», используемый ст. З НК РФ, ст. 57 Конституции РФ. Раскрывая содержание этого понятия, Конституционный Суд РФ неоднократно указывал, что установить налог или сбор можно только законом; налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться «законно установленными»; Конституция РФ исключает возможность установления налогов и сборов органами исполнительной власти; установить налог или сбор - не значит только дать ему название, необходимо определение в законе существенных элементов налоговых обязательств4.
Как указано, исполнительный орган субъекта РФ принимает нормативные акты в сфере налогообложения в соответствии с его компетенцией. Поэтому суд признал недействующей норму постановления главы администрации субъекта РФ, которой устанавливались требования к складским помещениям, предназначенным под акцизный склад. В судебном акте отмечено, что «в силу п. 7 ст. 197 НК РФ порядок хранения алкогольной продукции, находящейся под действием режима налогового склада, устанавливается Министерством Российской Федерации по налогам и сборам. Таким образом, установление требований к складским помещениям, предназначенным под акцизный склад, администрацией области произведено с превышением полномочий».
В другом случае судом признан недействующим нормативный акт Главы самоуправления г. Петрозаводска, регулирующий порядок предоставления отсрочек или рассрочек по уплате налогов в бюджет г. Петрозаводска, на основании того, что установление этого порядка отнесено к компетенции представительного, а не исполнительного органа власти.
Характеристика бюджетного законодательства субъекта Российской Федерации в части правового регулирования налоговых доходов регионального бюджета
Необходимо согласиться с П.И. Евсеевым, который предлагает следующую классификацию бюджетных полномочий субъекта РФ в зависимости от содержания правового воздействия: а) на полномочия, связанные с формированием, распределением и использованием бюджетного фонда субъекта РФ; б) на полномочия по правовому регулированию бюджетных отношений субъекта РФ.
В настоящем разделе в соответствии с целями работы исследуется вторая группа полномочий - в части бюджетного законодательства субъектов РФ, связанной с регулированием мобилизации налоговых доходов регионального бюджета.
Под бюджетным законодательством Д.Е. Фадеев понимает «совокупность законодательных актов, регулирующих отношения по формированию доходов и осуществления расходов бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, осуществления государственных и муниципальных заимствований, регулирования государственного и муниципального долга, а также отношения, возникающие в процессе составления и рассмотрения проектов бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, утверждения и исполнения бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, контроля за их исполнением».
Структура бюджетно-правовых актов в России в соответствии со ст.ст. 2, З БК РФ состоит из законодательных актов (бюджетного законодательства РФ) и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные отношения. Бюджетный кодекс РФ не содержит понятие «бюджетного законодательства субъектов РФ», а ограничивается упоминанием в составе бюджетного законодательства Российской Федерации законов субъектов РФ, регулирующих бюджетные отношения (ст. 2 БК РФ). Тем не менее, такое понятие явно вытекает из федеративных начал государственного устройства России и его уместно использовать в настоящей работе.
Следует отметить, что проблема разграничения понятий бюджетного законодательства РФ и бюджетного законодательства субъектов РФ иногда затрагивается в судебной практике. Так Верховный Суд РФ в одном из рассмотренных дел счёл, что оспариваемый бюджетный закон субъекта РФ «не является иным законодательным актом РФ, указанным в ст. 46 БК РФ1, поскольку к законодательным актам Российской Федерации в силу п. 1 ст. 76 Конституции РФ относятся только федеральные конституционные законы и федеральные законы». В специальной литературе понятие «бюджетное законодательство субъектов РФ» также интенсивно используется.
Итак, по смыслу ст. 2 БК РФ бюджетное законодательство субъектов РФ состоит из: законов субъектов РФ о региональных бюджетах на соответствующий год. Далее в работе приводится обоснование особенностей ежегодных законов о бюджете, позволяющих выделить их в отдельную группу нормативных актов; иных законов субъектов РФ, регулирующих бюджетные отношения.
Таким образом, можно выявить следующие правовые свойства бюджетного законодательства субъекта РФ: 1. Оно состоит лишь из законодательных актов.
Впрочем, в бюджетном правовом регулировании роль подзаконных актов не ограничена столь жёстко, как в налоговом праве, запрещающем дополнение или изменение законодательства о налогах и сборах подзаконными актами (п. 1 ст. 4 НК РФ). Требуется лишь то, чтобы подзаконные акты, регулирующие бюджетные отношения, принимались органами власти в рамках их компетенции (п. 4 ст. З БК РФ).
Примером бюджетного подзаконного акта субъекта РФ, регулирующего отношения по мобилизации налоговых доходов регионального бюджета, служит Положение о порядке зачисления налогов и сборов в бюджет Санкт-Петербурга от 24.12.20041. Оно содержит реквизиты счетов, открытых территориальному органу Федерального казначейства для зачисления налогов и сборов, относящихся к налоговым доходам бюджета Санкт-Петербурга и уплачиваемых налогоплательщиками. В соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 16.12.2004 № 116н, сведения о реквизитах соответствующего счета до плательщиков налогов (сборов) доводят администраторы поступлений в бюджет (в данном случае - налоговые органы). 2. Законодательные акты, входящие в состав бюджетного законодательства субъекта РФ, должны, быть приняты в соответствии с Бюджетным кодексом РФ.
