Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Теоретические основы правового регулирования налогообложения доходов органов внутренних дел
1. Понятие, предмет и принципы правового регулирования налогообложения 17
2. Исторический аспект налогообложения в России ... 40
3. Правовые основы, понятие и источники доходов органов внутренних дел 66
Глава II. Совершенствование законодательства по налогообложению доходов органов внутренних дел
1. Правовые основы деятельности органов внутренних дел, направленной на извлечение доходов 89
2. Система и юридический состав налогов, взимаемых с органов внутренних дел (на примере налога на прибыль) 109
Заключение 139
Список использованной литературы 154
- Понятие, предмет и принципы правового регулирования налогообложения
- Исторический аспект налогообложения в России
- Правовые основы деятельности органов внутренних дел, направленной на извлечение доходов
- Система и юридический состав налогов, взимаемых с органов внутренних дел (на примере налога на прибыль)
Введение к работе
Актуальность темы исследования. На настоящем этапе развития российской правовой науки, требуются фундаментальные исследования функционального влияния правовых регуляторов налоговых отношений и анализ межотраслевого взаимодействия норм, регламентирующих налоговые отношения. Используя традиционные подходы к исследованию правового регулирования налоговых отношений, представляется актуальным определить современный взгляд на концепцию общей теории правового регулирования в сфере налогов и сборов в аспекте правового регулирования налогообложения доходов некоммерческих организаций, в частности органов внутренних дел.
Современный этап развития отечественной экономики продолжает оставаться сложным и противоречивым.
Проблемы российской экономики решены далеко не полностью. Существует множество негативных факторов, которые, по мнению специалистов, способны повлиять на перспективы продолжения социально-экономических преобразований. К основным из них следует отнести: ускоряющееся моральное и физическое старение производственной базы экономики, недостаточное развитие банковской системы, высокий уровень реальной инфляции, низкая дисциплина платежей и расчетов предприятий и другие.
Следует также подчеркнуть, что за последние годы резко понизился жизненный уровень населения, в обществе возникло колоссальное социальное расслоение, страна оказалась в затяжном демографическом кризисе.1
Одним из факторов, оказывающих определенное влияние на экономику Российской Федерации, является формирование эффективных норм налогового законодательства, что предполагает установление надлежащего право-
вого регулирования налоговых отношений. Потребность в этом связана с повышением роли налогообложения в формировании доходов бюджетов, необходимостью обеспечения в процессе налогообложения имущественных и предпринимательских интересов граждан и юридических лиц.
Принятие части первой и не в полном объеме части второй Налогового кодекса Российской Федерации знаменует собой важный этап развития российского законодательства о налогах и сборах. Вместе с тем, необходимо признать, что теория налогового права не успевает за законодателем и практикой российского налогообложения. Основные аспекты науки налогового права остаются на сегодняшний день неразработанными: не исследовались вопросы соотношения системы законодательства о налогах и сборах Российской Федерации и системы налогового права, не исследованы с должной глубиной предмет, метод, принципы налогового права, правового регулирования
налоговых отношений, не разработано учение о налоговых правоотношениях и т.д.
Деятельность органов внутренних дел обладает определенной особенностью. Органы внутренних дел осуществляют свою деятельность в соответствии с целями и задачами, определенными государством и закрепленными в уставах и не связанных с производством и реализацией товаров, работ, услуг.
Органы внутренних дел создаются в соответствии со ст. 2 Закона Российской Федерации "О милиции" от 18 апреля 1991 года N 1026-1 (в редакции Федерального закона от 08.12.2003 N 161-ФЗ)2 для обеспечения безопасности личности; предупреждения и пресечения преступлений и административных правонарушений; выявления и раскрытия преступлений; охраны об-
1 См: Рогов СМ. Векторы безопасности 2001 года //Независимое военное
обозрение. 2001. 12-18 января.
2 Ведомости Съезда народных депутатов РСФСР и Верховного Совета
РСФСР. 1991. № 16. Ст. 503; СЗ РФ. 1999. № 14. Ст. 1666; 2001. № \9 Сг.15.
щественного порядка и обеспечения общественной безопасности; защиты частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности; оказания помощи физическим и юридическим лицам в защите их прав и законных интересов в пределах, установленных настоящим Законом.
Органы внутренних дел, признаваемые в соответствии с гражданским законодательством некоммерческими организациями, могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям (п. 3 ст. 50 Гражданского кодекса Российской Федерации1).
Специфика предпринимательской деятельности органов внутренних дел не нашла своего отражения в теории правового регулирования налоговых отношений, в практике налогообложения.
Наиболее важные в практическом отношении вопросы - это вопросы о структуре и составе налоговых платежей, рациональном и справедливом распределении налогового бремени между различными категориями плательщиков, размерами налоговых ставок.
Недостаточная теоретическая разработанность проблемы правового регулирования налоговых отношений сказалась на налоговом законодательстве, которое во многом противоречиво и непоследовательно.
Богатейший опыт применения налоговых конструкций, как за рубежом, так и в России, разнообразие правовых основ и дифференциация налогообложения - все это оказало существенное влияние на содержание подотрасли финансового права - налогового права, поставило в повестку дня целый ряд проблем, требующих научной проработки. Все вышеизложенное и определило актуальность и практическую значимость данной темы.
Степень разработанности темы исследования. В последние годы правовое регулирование налоговых отношений, вопросы налоговой системы не остались без внимания юридической науки. Были защищены кандидатские диссертации С.Г. Пепеляевым, Е.В. Покачаловой, М.Ф. Ивлиевой, М.Ю. Орловым, Е.Е. Туником, Д.В. Винницким, Е.М. Ашмариной, А.А. Поляк, С.Я. Боженком, докторская диссертация Г.В. Петровой и другими, посвященные налогообложению отдельных участников налоговых правоотношений - граждан и производственных кооперативов, проблемам налоговой системы Российской Федерации, правового регулирования налогообложения некоммерческих организаций, правового регулирования неналоговых доходов государственных и местных бюджетов, правового регулирования налоговых отношений в целом.
1 Собрание законодательства Российской Федерации (далее СЗ РФ). 1994. №32. Ст. 3301.
Пепеляев С.Г. Гражданин как субъект финансово-правовых отношений. Дис. ... канд. юрид. наук. - М., 1991; Покачалова Е.В. Правовое регулирование налогообложения доходов граждан от индивидуальной предпринимательской деятельности. Дис.... канд. юрид. наук. - Саратов, 1991; Ивлиева М.Ф. Налогообложение производственных кооперативов (правовые вопросы). Дис.... канд. юрид. наук. - М.. 1992; Сухомлинский-Местечкж С.Л. Налоги в экономике РФ: (организационно-правовой аспект). Дис.... канд. юрид. наук. - М., 1994; Орлов М.Ю. Основные вопросы теории налогового права как подотрасли финансового права. Дис. ... канд.юрид. наук. - М., 1996; Туник Е.Е. Правовое регулирование налоговых отношений с участием некоммерческих организаций. Дис. ... канд. юрид. наук. - М., 2001; Винницкий Д.В. Субъекты налогового права Российской Федерации. Дис. ... канд. юрид. наук. - Екатеринбург, 1997; Ашмарина Е.М. Совершенствование системы налогов, взимаемых с юридических лиц, как условие успешного выполнения доходной части бюджетов Российской Федерации. Дис. ... канд. юрид. наук. -М., 1998; Поляк А.А. Налогообложение кредитных организаций. Дис.... канд. юрид. наук. - М., 1998; Бюженок С.Я. Правовое регулирование неналоговых доходов государственных и местных бюджетов. Дис. ... канд. юрид. наук. -М., 2004; Петрова Г.В. Налоговые отношения: теория и практика правового регулирования. Дис. ... докт. юрид. наук. - М., 2003.
В области экономической науки были защищены кандидатские диссертации по проблемам налогообложения прибыли предприятий В.Д. Галкиным, Н.Г. Сидиковым, И.Г. Кузьминой1.
Задачи же исследования правового регулирования налоговых отношений с участием органов внутренних дел, теоретических основ правового регулирования налогообложения доходов органов внутренних дел частично решены лишь в некоторых статьях представителей экономической и налого-во-правовой науки.
Общие вопросы теории налоговых правоотношений, теории налогового права рассматривались С.Д. Цыпкиным в его диссертационном исследовании "Налог как институт советского финансового права" и в монографиях "Правовое регулирование налоговых отношений в СССР", "Доходы государственного бюджета СССР". Исследованием налоговых правоотношений занимались такие ученые как М.И. Пискотин, В.А. Бесчеревных, Л.Н. Воронова, СВ. Запольский, Н.И. Химичева, А.Н. Козырин, Э.Д. Соколова.
Однако современный этап реформы налоговой системы вызывает настоятельную необходимость разработки новых проблем теории налогового права, оценки законодательства о налогах и сборах в аспекте его научной проработанности и соответствие общепризнанным международным принципам.
Недостаточная теоретическая разработанность проблемы правового регулирования налогообложения доходов органов внутренних дел сказывается на законодательстве о налогах и сборах и практике налогообложения в со-
1 Галкин В.Д. Система налогов с предприятий и ее совершенствование (на материалах Российской Федерации). Дис. ... канд. эконом, наук. - М., 1994; Сидиков Н.Г. Налоговое регулирование деятельности предприятий (на материалах предприятий легкой промышленности). Дис.... канд. эконом, наук. - М.. 1994; Кузьмина И.Г. Развитие системы налогообложения России. Дис.... канд. эконом, наук. - СПб., 1994.
временный период развития экономики России, порождает множество проблем теоретического и практического характера. К ним, в частности, относятся понятие доходов, определение их источников, их сущность и назначение, понятие правового регулирования налогообложения, методы и принципы налогообложения, субъектный состав налогообложения, налоговая правосубъектность.
Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, складывающиеся в сфере налогообложения доходов органов внутренних дел в Российской Федерации в процессе реформирования экономических отношений.
Предметом диссертационного исследования явилось правовое регулирование налогообложения доходов органов внутренних дел в соответствии с законодательством о налогах и сборах и практики его применения.
Гипотеза исследования состоит в том, что правовое регулирование налогообложения доходов органов внутренних дел, полученных в результате осуществления ими предпринимательской и иной приносящей доходы деятельности, имеет особенности, выражение которых должно отразиться в установлении специального налогового режима при налогообложении данных доходов.
Цели и задачи настоящего исследования состоят в изучении и проведении анализа особенностей правового регулирования налоговых отношений с участием органов внутренних дел в аспекте формирования рыночных отношений, проблемы налогообложения доходов органов внутренних дел с позиции необходимости совершенствования форм и методов обложения предприятий и организаций различных форм собственности, специфики их деятельности. Изучение образования доходов органов внутренних дел базируется на нормативных правовых основах.
Реализация поставленной цели потребовала решения следующих основных задач:
исходя из современных тенденций развития теории права, определить сущность, понятие и предмет правового регулирования налоговых отношений; дать определение и проанализировать принципы правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации с участием органов внутренних дел;
рассмотреть исторические предпосылки развития законодательства по налогообложению в России;
определить сущность и содержания категории "доходы органов внутренних дел", виды и источники их образования; проанализировать правовые формы различных видов платных услуг, оказываемых органами внутренних дел;
проанализировать содержание юридического состава налога на прибыль, взимаемого с органов внутренних дел; определить содержание таких основных элементов правовой конструкции налога как плательщик, объект налогообложения, налоговая база, налоговая ставка; определить специфику налогообложения органов внутренних дел;
разработать предложения, направленные на совершенствование действующего законодательства о налогах и сборах.
Методологическая база и методы исследования. Методологической базой исследования послужил метод материалистической диалектики как всеобщий метод познания действительности и вытекающие из него частно-научные методы исследования: системный, функционального анализа, сравнительного правоведения, историко-логический, социологический.
Применение историко-логического метода исследования проблем налогообложения позволило привлечь в качестве теоретической базы труды
видных русских ученых-финансистов, интерес к которым в последнее время значительно возрос: Лебедева В.А., Субботина А.П., Исаева Л.А., Озерова И.Х., Тургенева М.И. Теоретические выводы и рекомендации, содержащиеся в трудах этих ученых, опираются на глубокое осмысление богатого исторического опыта и творческого наследия виднейших западных экономистов, таких как А. Смит, Д. Рикардо.
При написании диссертации автор опирается на теоретические исследования в области финансового и административного права таких ученых как В.В. Бесчеревных, Л.Н. Вороновой, СВ. Запольского, М.И. Пискотина, P.O. Халфиной, Н.И. Химичевой, А.И. Худякова, С.Д. Цыпкина, Е.Ю. Грачевой, О.Н. Горбуновой, Э.Д. Соколовой, А.Н. Козырина, Ю.М. Козлова, А.П. Алехина, И.И. Веремеенко, Е.С. Фролова, Ф.Е. Колонтаевского, Е.М. Ашмариной, Е.В. Титова и других, специальному изучению подверглись проблемные статьи, опубликованные в дореволюционной России, таких авторов как Алексеенко М.И., Вебера А., Патлаевского В.И., Львова Д.М. и других.
Проведенное исследование базируется на достижениях юридической, экономической и других наук, трудов зарубежных и российских ученых по финансовому, гражданскому и административном праву, анализе исторического опыта налогообложения в России, действующего законодательства и практики его применения.
Научная новизна диссертации определяется, прежде всего, самой темой исследования, ставшей особенно актуальной в современных условиях в связи с социальной напряженностью в обществе, финансово-экономическими проблемами в деятельности органов внутренних дел в процессе реорганизации экономики в Российской Федерации.
Диссертация представляет собой одно из первых исследований правовых вопросов налогообложения доходов органов внутренних дел, правовых
основ их образования и использования, теоретических основ правового регулирования налоговых отношений с учетом новых взглядов на право и правоотношение в целом.
В рамках проведенного автором исследования сформулированы выводы и предложения, представляющие научный интерес для теории налогового права и практики налогообложения, направленные на совершенствование механизма правового регулирования налоговых отношений различных форм деятельности, налогообложения доходов органов внутренних дел.
На базе исследования в диссертации обосновываются и выносятся на защиту разработанные автором теоретические положения и сформулированные научные выводы, имеющие прикладное значение, рекомендации и предложения практического характера.
Автором получены следующие научные результаты - определение понятия, содержания и предмета правового регулирования налогообложения доходов органов внутренних дел; определение и обоснование основной цели налогообложения и финансовой деятельности государства, исходя из анализа функций самого государства.
Проанализировано содержание правового механизма налогообложения доходов органов внутренних дел, в связи с чем, выявлены и обоснованы особенности правового регулирования налогообложения доходов органов внутренних дел.
Анализ законодательно закрепленных основных начал законодательства о налогах и сборах позволил автору определить основные принципы налогообложения в Российской Федерации, принципы построения налоговой системы.
Выявлены существующие проблемы в функционировании бюджетного сектора в Российской Федерации и обоснованы основные направления реформирования в данной сфере.
В процессе исследования определен правовой статус органов внутрен-
/ них дел как участников налоговых правоотношений. Исследованы источники
образования доходов органов внутренних дел и обоснованы их правовые ос-новы, а также формы осуществления ими предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Раскрыто содержание и даны определения понятий дохода, прибыли бюджетного учреждения, в том числе и органа внутренних дел; определен правовой режим доходов бюджетных учреждений.
Разработаны предложения, направленные на совершенствование финансового законодательства в области образования доходов бюджетными учреждениями и законодательства о налогах и сборах по налогообложению данных доходов.
На защиту выносятся следующие основные положения:
1. Авторское определение понятий правового регулирования налогообложения и доходов бюджетных учреждений.
Правовое регулирование налогообложения - установление и реализа
ция определенного порядка как результат нормативно-организационного
воздействия при помощи определенных правовых средств на участников
процесса по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Рос
сийской Федерации, а также в процессе осуществления налогового контроля,
обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должност
ных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового право
нарушения, посредством которого поведение уполномоченных государст-
венных налоговых органов, организаций и физических лиц приводится в со-
щ, ответствие с требованиями и дозволениями, содержащимися в нормах нало-
гового права.
Правовое регулирование налогообложения охватывает властные и денежные отношения.
Доходы бюджетных учреждений - сумма денежных средств, полученная от осуществления ими предпринимательской и иной возмездной деятельности, предусмотренной в учредительных документах, и поступившая на счет или в кассу бюджетного учреждения, уменьшенная на сумму произведенных расходов, за исключением суммы, затраченной на оплату труда.
2. Система принципов построения налоговой системы и обоснование
их законодательного закрепления в части первой Налогового кодекса Рос
сийской Федерации:
принцип простоты алгоритма отдельно взятых налогов;
принцип экономичности взимания налогов;
принцип законодательного закрепления основ, форм и методов построения налоговой системы;
принцип запрещения обложения одного объекта двумя и более налогами;
принцип удовлетворения социальных потребностей общества посредством взимания налогов;
принцип равномерного распределения налогового бремени;
принцип определения предела принудительного изъятия части собственности самостоятельно хозяйствующих субъектов;
принцип справедливости по горизонтали; принцип справедливости по вертикали.
3. Деятельность органов внутренних дел, направленная на извлечение
доходов, может быть не иначе, как только предпринимательской, являющей
ся в свою очередь основной составляющей экономической деятельности. Ор
ганы внутренних дел в процессе осуществления предпринимательской дея
тельности реализуют услуги на возмездной основе, с присущей предприни
мательской деятельности признаками.
Налоговая правосубъектность органов внутренних дел определяется административным правовым актом о создании органа внутренних дел как органа исполнительной власти и устава либо положения об органе внутренних дел как юридическом лице в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
Дополнение бюджетного законодательства:
- ст. 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации дополнить абзацем,
содержащим определение доходов бюджетных учреждений.
6. Дополнение законодательства о налогах и сборах:
ст. 284 Налогового кодекса Российской Федерации дополнить отдельным пунктом следующего содержания - к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным бюджетными организациями, устанавливается налоговая ставка в размере 12 процентов;
ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации дополнить отдельным пунктом следующего содержания - доходы бюджетных организаций, полученные ими от осуществления предпринимательской и иной приносящей доходы деятельности, признаваемые неналоговыми доходами бюджетов соответствующих уровней и зачисляемые в соответствующие бюджеты, освобождаются от обложения налогом на прибыль в соответствии с настоящим Кодексом.
В случае самостоятельного распоряжения бюджетными организациями доходами, полученными от осуществления предпринимательской и иной приносящей доходы деятельности, налогообложение этих доходов производится в соответствии со ст. 284 настоящего Кодекса.
Теоретическая и практическая значимость результатов исследования определяется его направленностью на решение задач по реформированию налоговой системы Российской Федерации, создания действительно рыночной экономики при достаточной социальной защищенности населения
страны, определения правовых основ доходов органов внутренних дел и особенностей оказания платных услуг органами внутренних дел.
Содержащиеся в работе теоретические выводы и рекомендации могут быть использованы в учебном процессе преподавания финансового права, в специальных курсах по налоговому праву, при подготовке учебников и учебных пособий, лекций и других материалов для юридических и экономических вузов, в том числе системы Министерства внутренних дел.
Кроме того, многие рекомендации автора направлены на совершенствование законодательных актов, регулирующих вопросы налогообложения различных форм предпринимательства. Они могут быть использованы при подготовке ведомственного нормативного материала Министерства внутренних дел Российской Федерации в области образования доходов.
Достоверность и научная обоснованность результатов исследования обеспечивается его комплексным характером, широким использованием научных источников по праву, экономике, политологии, социологии, историческим подходом к анализу современных процессов в сфере налогообложения; глубоким и всесторонним изучением нормативных источников, практики деятельности налоговых органов и органов внутренних дел в процессе налогообложения.
В исследовании представлен значительный фактический материал, собранный в результате анализа статистических данных, составленных в соответствии с Бюджетной классификацией Российской Федерации по образованию доходов органов внутренних дел за последние четыре года; статистических данных о социально-экономическом развитии государства; статистических данных Министерства финансов Российской Федерации о выполнении доходной и расходной частей федерального бюджета; представлены показатели финансовой деятельности МВД России на основании статистических данных Финансово-экономического департамента Службы тыла МВД России
о финансовом положении МВД России за последние четыре года, который использовался в обобщенном виде; приведены различные количественные значения показателей федерального бюджета за различные периоды, отражающие динамику образования доходов бюджетных учреждений, в том числе органов внутренних дел.
Апробация и внедрение результатов исследования. Ряд предложений и рекомендаций автора по совершенствованию законодательства о налогах и сборах Российской Федерации, теоретических положений диссертационного исследования внедрены в учебный процесс и научную деятельность Академии управления МВД России, практическую деятельность управления внутренних дел Северного административного округа г. Москвы.
Основные теоретические положения и выводы по диссертации нашли отражение в опубликованных работах автора, докладывались на заседаниях кафедры.
Структура диссертации. Объем и структура диссертации обусловлена задачами исследования. Диссертация состоит из введения, двух глав, заключения, перечня литературы.
Понятие, предмет и принципы правового регулирования налогообложения
Достижение целей государством на любом этапе его развития предопределяет определенную концентрацию сил и средств общества, основным звеном которой является налогообложение. В процессе формирования государственных финансовых ресурсов необходимо правовое регулирование прав, обязанностей и ответственности участников, вовлеченных в этот процесс. Эта задача возложена государством на все финансово-правовое регулирование в целом. В свою очередь регулирование отношений, возникающих в процессе налогового формирования государственных ресурсов, возложено на налоговое право - важнейшую подотрасль финансового права.
Существующее на сегодняшний день состояние налоговой системы Российской Федерации обусловлено преобладающим сегодня представлением о налоге как об исключительно фискальном инструменте. Данное представление имеет достаточно глубокие исторические корни, кроме того, оно поддерживается сложившейся сейчас в России финансово-экономической ситуацией, которая заставляет отодвинуть на второй план другие функциональные признаки налогов.
Сегодня фискальная функция налога должна отойти на второй план, уступив место пониманию этого института как "средства поддержания баланса прав и законных интересов граждан и их объединений, с одной стороны, так и общества и государства как выразителя интересов общества - с дру-гои .
В настоящее время в финансовой правовой науке, в частности, налоговой правовой, разработаны определенные положения теоретических основ правового регулирования налоговых отношений. В данном параграфе автор ставит перед собой задачу рассмотреть вопросы о сущности, предмете и принципах правового регулирования налогообложения. Разрешение данной задачи вызвано, прежде всего, необходимостью серьезных научных изысканий в области теории налогового права, в разработке рекомендаций и предложений научного характера, способствующих созданию нового научного направления - науки налогового права, под которой понимается система категорий, выводов, суждений и знаний о налогово-правовых нормах, налоговом законодательстве и практики его применения.
Вопрос правового регулирования экономических отношений, в частности, налоговых отношений, степень вмешательства государства в хозяйственную деятельность индивидуальных субъектов, возможность изъятия части собственности самостоятельно хозяйствующих лиц неразрывно связан с необходимостью возникновения и существования самого "государства как аппарата осуществления публичной власти"1.
Государство (как аппарат осуществления публичной власти) не должно иметь своих особых целей, так как оно есть не что иное, как выражение желаний составляющих его людей, или точнее сказать, оно есть результат исторической необходимости и различных социальных условий. И если говорить о задачах государства, о целях, которые оно должно преследовать, то необходимо иметь в виду, что деятельность государства и органов государственного управления заменяет индивидуальную деятельность. Потребности государства суть не что иное, как результат форм социального существования.
Правовое регулирование налоговых отношений, исходя из общих положений теории права, направлено на регулирование общественных отношений, возникающих в соответствии со ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации в процессе властных отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Правовое регулирование налоговых отношений представляет собой осуществляемое при помощи системы правовых средств результативное, нормативно-организационное воздействие на общественные отношения, складывающиеся в процессе налогообложения, с целью их упорядочения, охраны, развития в соответствии с общественными потребностями.1
Отличительной чертой правового регулирования налогообложения является то, что оно имеет свой, специфический механизм. По мнению С.С. Алексеева механизм правового регулирования может быть определен как взятая в единстве система правовых средств, при помощи которых обеспечивается результативное правовое воздействие на общественные отноше-ния. Механизм правового регулирования налогообложения охватывает комплекс фрагментов правовой действительности - правовых средств, находящихся в последовательной цепи, обеспечивающей в конечном итоге решение жизненных ситуаций на основе права.
Механизм правового регулирования соответствующих общественных отношений включает такие элементы, как правовые нормы, правовые отношения, правовая ответственность, правовое сознание и т.д.3 Субъекты права в процессе правового регулирования, так или иначе, реагируют на требования и дозволения государственной воли. Их положительная реакция образует правомерное поведение, соответствующее установленному правопорядку.
Вместе с тем, С.С. Алексеев в механизме правового регулирования как динамической структуре выделяет три основных звена:1
1) юридические нормы как основу правового регулирования, когда на уровне позитивного права закрепляются в абстрактном виде типизированные возможности и необходимость определенного поведения субъектов;
2) правовые отношения, субъективные права и юридические обязанности, переводящие при наличии конкретных жизненных обстоятельств (юридических фактов) абстрактные возможности и необходимость в плоскость конкретных, адресных субъективных юридических прав и обязанностей и, следовательно, переключающие правовую энергию юридических норм на уровень конкретных субъектов — носителей прав и обязанностей;
3) акты реализации прав и обязанностей, в соответствии с которыми наступает запрограммированный в позитивном праве результат в жизни общества, фактически разрешается жизненная ситуация (дело).
В данном исследовании не ставилась задача рассмотрение теоретических вопросов о механизме правового регулирования налогообложения, тем не менее, в данной главе будут рассмотрены наиболее важные вопросы об особенностях правового регулирования налогообложения, налоговых правоотношениях с участием органов внутренних дел.
Предметом правового регулирования налогообложения признаются общественные отношения, складывающиеся в области установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. В данном случае, спорным является именно положение о том, что общественные отношения являются предметом правового регулирования в целом.
В философии под общественными отношениями понимаются многообразные связи, складывающиеся между людьми в процессе их деятельности в различных сферах общественной жизни.2 Отношение, в свою очередь, это одна из основных логико-философских категорий, отражающая способ (род) бытия (или познания). Понятие об отношении возникает как результат сравнения любых двух предметов по выбранному (или заданному) основанию сравнения.3 Отсюда, невозможно осуществить правовое воздействие на многообразные связи, тем более на результат сравнения как таковой, используя элементы правового регулирования.
Исторический аспект налогообложения в России
Рассмотрение отечественного опыта в области налогообложения, нуждающегося в подробном разборе и критическом анализе, мы сочли необходимым начать с выяснения основных первопричин общего исторического процесса возникновения и развития тех или иных налоговых форм.
Достаточно серьезные проработки в исследовании исторических вопросов возникновения и развития налоговой системы Российского государства содержатся в трудах П.Гензеля, В.Кури, В.Лебедева, Д.Львова, Ф.Менькова, А.Субботина, Д.Толстого и др.1 Но практически все они были написаны в начале 30-х годов, что исключало возможность оценить некоторые тенденции и явления с современных позиций, а также научным исследованиям того времени была свойственна простая детализация существующих налоговых систем.
В основе выбора тех или иных форм налогообложения в России лежат социально-экономические мотивы и цели, преследуемые государством на различных этапах его развития. Они обусловливают направление бюджетной и налоговой политики, выражающейся в стимулировании определенных видов производства, дифференциации налоговых ставок по социально значимым товарам, регулирование личных доходов путем использования прогрессии обложения и более полного учета имущественного положения налогоплательщика.
Как и везде, налоги в России произошли от дани (полюдны, повозы) и добровольных приношений (дары, почестье), которые с развитием товарно-денежных отношений из натуральной формы начинают превращаться в денежную. Процессу этому содействовало появление в 13 столетии татарской дани- «ордынского серебра»— с 1504г. перешедший в доход московского князя и ставшей родовым понятием всяких податей.
При Иване III на Руси были лишь ордынское серебро и ямские деньги (ямская подать), идущие на содержание ямщиков для перевозки посланцев хана- то и другое татарского происхождения. В середине 16 столетия на службе московского князя появилась наемная пехота - пищальники, переименованные затем в стрельцов, для уплаты жалованья которым собираются специальные подати - «пищальные деньги», а на изготовление пороха - «ям-чужные». Затем возникает особый сбор на городовое и засечное дело для постройки укреплений, а для выкупа пленных - «полоняничные деньги». Наряду со старой «малой ямской» податью вводится значительно повышенная «большая», вместе с «пищальными деньгами» - новые «стрелецкие»1.
Как видно, набор различных сборов и податей в России 16 в. был довольно обширен и разнообразен, причем некоторые из них, подобно сегодняшней практике, привносились в хозяйственную жизнь извне и не являлись чисто российским изобретением.
История поземельного обложения ведет свое начало с древнейшей единицы «сохи», размеры которой определялись количеством труда, необходимого для обработки (сохой) определенного участка земли, или количеством посева. Но под влиянием тяжести и неравномерности обложения населения сокращает запашки, бросает свои жилища и стремится на окраины (среднее Поволжье, Сибирь), где податный надзор менее силен. Все это принуждает Правительство отказаться от старой единицы обложения и перейти сначала к «живущей четверти» (определенное число крестьянских дворов), а затем и к обложению крестьянских дворов (1679-81 гг.).
В результате объединения населения в большие семьи поземельный налог, взимаемый по дворам и сохам, в 1724 г. перекладывается Петром I на «души» превращаясь, таким образом, в подушную подать. Так на основании «Плаката о сборе подушных денег, о повинностях земских обывателей...» от ноября 17 дня 1724 г. взыскание подушной подати производилось по круговой поруке со всех лиц мужского пола. И только по Уставу «О земских повинностях» 1861 г. вновь устанавливается небольшой земельный налог, раскладываемый сельскими общинами по количеству земли и валовой ее доходности.
Вообще, при Петре I резко расширились объекты возможного обложения, и появилось много новых видов налогов - трубный, с печей, с варки пива, с помола на мельницах, по случаю рождения, свадьбы, смерти и т.д.
Почти одновременно с прямыми возникают косвенные налоги, существующие сначала в виде многочисленных пошлин- за постой на торгу, за взвешивание товаров, за их продажу, явочные, амбарные, свалочные, поворотные и т.п. Главное значение среди них имела танга - сбор татарского происхождения, взимаемый при продаже товаров, а потом при ввозе их в города и села. В 1654 г. танга превращается в рублевую пошлину, взимаемую с продажной цены товара, а многочисленные проезжие сборы (полезной, судовой, поставщика) объединяются заставным сбором - мытом.
К налогам на потребление относится широко известные кабацкие сборы, взимаемые в форме питейной правительственной регалии. В 1716, января в 28 день, на основании Указа «О свободе винокурения для домашнего расхода и по подрядам, с уплатой пошлин с кубов»1 был введен налог на вино по размеру кубов и количеству выкуриваемого вина, а в середине 18 века - откупная система, просуществовавшая до 1817г. и вновь восстановленная в 1827 г. Лишь только с 1861-63 гг. откупа заменяются акцизом.
Правовые основы деятельности органов внутренних дел, направленной на извлечение доходов
Органы внутренних дел, признаваемые некоммерческими организациями и осуществляющие свою деятельность в организационно-правовой форме учреждения, праве привлекать в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, дополнительные финансовые, в том числе, валютные, средства за счет предоставления платных и иных предусмотренных уставом учреждения услуг, осуществления предпринимательской деятельности, а также за счет добровольных пожертвований и целевых взносов физических и (или) юридических лиц, в том числе иностранных граждан и (или) иностранных юридических лиц.
Государственные учреждения владеют, пользуются и распоряжаются имуществом в соответствии с целями своей деятельности, назначением имущества и заданиями собственника, каковым является государство. Отчуждать закрепленное за ними имущество без согласия собственника нельзя.
Как было отмечено ранее, исключением из этого правила служит норма, закрепленная в п. 2 ст. 298 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которой если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе.
По общему правилу, по существу ст. 298 Гражданского кодекса Российской Федерации, учреждения, в том числе и органы внутренних дел, не могут распоряжаться имуществом, как закрепленным за ним собственником, так и приобретенным за счет средств, выделенных собственником по смете. Они вправе использовать только денежные средства, выделенные по смете, причем в строгом соответствии с их целевым назначением.
Иной характер носит право учреждения на доходы (прибыль), полученные от разрешенной в соответствии с учредительными документами предпринимательской деятельности, а также на имущество, приобретенное на эти доходы.
Такое имущество учитывается на отдельном балансе учреждения и не может быть изъято у него решением комитетов по управлению имуществом или других государственных или муниципальных органов, в том числе, когда оно используется не по назначению. Эта норма по характеру и объему правомочий приближает данное право к праву хозяйственного ведения и данное правило должно поддерживаться мерами государственного принуждения.
Тем более явно противоречащим не только закону, но и здравому смыслу, является содержание приказа Министерства финансов Российской Федерации "О порядке зачисления в доход федерального бюджета в 2004 году средств, контролируемых отдельными федеральными органами исполнительной власти, их территориальными органами и учреждениями, находящимися в их ведении" от 30 марта 2004 г. № 34н , содержащего предписание о зачисление на счета соответствующих бюджетов доходов, полученных органами внутренних дел от осуществления предпринимательской и иной деятельности, приносящей доходы, в 2004 году.
Указанным правом распоряжения доходами и имуществом пользуются, в частности, органы внутренних дел. В соответствии с абз. 1 ст. 35 Закона Российской Федерации "О милиции" от 18 апреля 1991 года № 1026-1 (в редакции Федерального закона от 31.03.1999 N 68-ФЗ)2 для финансирования милиции могут привлекаться внебюджетные средства.
В качестве правовых основ деятельности органов внутренних дел, направленной на извлечение доходов являются Гражданский кодекс Российской Федерации, Бюджетный кодекс Российской Федерации, Закон Российской Федерации "О милиции" и другие законодательные и подзаконные нормативные акты, анализ которых был проведен нами в предыдущих параграфах.
Вместе с тем, к правовым основам необходимо отнести и договор, определяющий отношения между органами внутренних дел и контрагентами в процессе осуществления предпринимательской и иной, приносящей доходы деятельности.
Договор, признаваемый в соответствии со ст. 420 Гражданского кодекса Российской Федерации соглашением двух или нескольких лиц, направленного на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, представляет собой законодательно установленную форму осуществления органами внутренних дел предпринимательской и иной, приносящей доходы деятельности.
По нашему мнению, исходя из обзора видов договоров, закрепленных в Гражданском кодексе Российской Федерации, в договорных отношениях с участием органов внутренних, в процессе осуществления ими предпринимательской деятельности, дел следует использовать договор возмездного оказания услуг.
В соответствии с п. 1 ст. 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.1
Новизна Гражданского кодекса Российской Федерации заключается в том, что он впервые выделил как отдельный договор - договор возмездного оказания услуг. Однако эти отношения пока еще не оформились в отдельный тип договоров о возмездном оказании услуг, что не способствует единообразному применению норм Гражданского кодекса Российской Федерации.
Когда ведем речь о договоре возмездного оказания услуг, специфика которого вытекает, главным образом, из особого предмета договора. Не случайно, ст. 783 Гражданского кодекса Российской Федерации, определяя правовое регулирование договора возмездного оказания услуг, указывает, что общие положения о подряде и положения о бытовом подряде применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит нормам о возмездном оказании услуг, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг.
Теоретические исследования также выделяют услуги как нечто особенное. Так, Н.А. Баринов2 указывает, что договоры, имеющие результатом не-производственные услуги, находятся за пределами подряда. Е.Д. Шешенин считал, что предметом договора услуг служат отношения, которые не носят вещественного характера.
Применительно к договору об оказании информационных услуг; экспертных услуг; услуг связи; услуг научного и образовательного характера; лицензирования и сертификации и другие, предоставляемых органами внутренних дел необходимо констатировать, что особенности предмета договора возмездного оказания услуг здесь наличествуют.
Вместе с тем, перед тем как перейти к рассмотрению проблем формирования предмета договора об оказании органами внутренних дел платных услуг, необходимо уяснить правовое содержание понятия "услуга".
Хотелось бы отметить, что, говоря об "услуге", мы исходим из ее гражданско-правового понимания как объекта именно гражданского права, поскольку отношения, связанные с оказанием органами внутренних дел различных платных услуг, регулируются, в первую очередь, нормами гражданского права, так как, имея имущественный характер, лежат в правовом поле гражданского оборота.
Система и юридический состав налогов, взимаемых с органов внутренних дел (на примере налога на прибыль)
Анализ реформаторский идеи в области налогов показывает, что выдвигаемые предложения касаются в лучшем случае отдельных элементов состава закона о налоге (элементов налогообложения), прежде всего размеров ставок, предоставляемых льгот и привилегий, объектов налогообложения, усиления или замены одних видов налогов на другие . Предложений принципиально изменяющих налоговую систему, соответствующих нынешней фазе экономического развития государства нет.
Государственное управление экономикой, посредством установления, введения и взимания налогов и сборов осуществляется в соответствии с присущей данному государству налоговой системой.
В настоящее время законодательство о налогах и сборах в частности Налоговый кодекс Российской Федерации, не содержит определения налоговой системы. Ст. 2 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы Российской Федерации" содержала следующее определение налоговой системы - "совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей (далее налоги), взимаемых в установленном порядке". Данное определение является не совсем удачным, поскольку систему нельзя определять как простую совокупность элементов, оно не отражает признаков, характеризующих любую систему, - поэлементный состав системы, взаимозависимость элементов, органическая цельность и единство непрерывное развитие.
Законодатели отказались закрепить понятие налоговой системы в Налоговом кодексе, тем самым, предоставив право науки налогового права содержать в себе данный элемент как институт. В Налоговом кодексе Российской Федерации глава вторая содержит перечень видов налогов и сборов, образующих систему налогов и сборов Российской Федерации.
Экономика - это базис; право, политика - это элементы надстройки. В случае совпадения векторов поступательного развития базиса и надстройки (экономики и права - финансового, налогового в частности) следствием является активный прогресс; если же векторы развития направлены в противоположном направлении, то объективные экономические процессы будут происходить, несмотря ни на что, однако, преодолевая сопротивление противоположного вектора. Для избежания этого негативного явления необходимо наличие постоянного баланса между состоянием экономики и нормами права, в частности, налогового, гражданского, трудового, которые регулируют связанные с экономикой общественные отношения.
В свою очередь налоговое право, являясь подотраслью финансового права, которое по своей природе является публичным, является тем правовым вектором, при помощи которого государство посредством законодательства о налогах и сборах реально осуществляет управление экономикой.
Рассматривая вопрос об эффективности налоговой системы, ее дальнейшего развития и совершенствования, необходимо отметить, что налоговая система представляет собой взаимосвязанную совокупность действующих в данный момент в конкретном государстве существенных условий налогообложения, весьма сложное эволюционизирующее социальное образование, тесно связанное с развитием государства и экономики.
Эволюция налоговых систем западных индустриально развитых стран в 20-м веке отразила развитие таких экономических процессов как развитие корпоративных форм организации хозяйства с публичной отчетностью: банков, акционерных обществ и др.; рост благосостояния общества и расширения круга собственников и сберегателей капитала; расширение сферы влияния финансового капитала; развитие правового демократического государства.
Все это способствовало превращению налоговой системы этих стран в часть сложного и эффективного правового механизма регулирования хозяйственной конъюнктуры, в гибкий инструмент, воздействующий на уровень доходности различных видов собственности, на соотношение между накоплением и потреблением в производственной и непроизводственной сферах.
В нашей стране, несмотря на известный исторический опыт, правовое регулирование налоговых отношений пока находится в состоянии, далеком от совершенства. Первый опыт, скорее законодательный, чем реальный, претерпевает, и наверняка, будет претерпевать изменения.
Ряд авторов, дающих определения налоговой системе, абстрагируются, прежде всего, от элементов, входящих в данную систему. Так, С.Г. Пепеляев под налоговой системой понимает совокупность существующих в данный момент в конкретном государстве существенных условий налогообложения1.
К существенным условиям налогообложения, характеризующим налоговую систему в целом, он относит: порядок установления и ввода в действие налогов; виды налогов (система налогов); порядок распределения налогов между бюджетами различных уровней, права и обязанности налогоплательщиков; формы и методы налогового контроля; ответственность участников налоговых отношений; способы защиты прав и интересов налогоплательщиков.
В свою очередь, А.В. Брызгалин выделяет следующие обязательные элементы, которые непосредственно формируют налоговую систему любого государства: систему налоговых органов; систему и принципы налогового законодательства; принципы налоговой политики; порядок распределения налогов по бюджетам; формы и методы налогового контроля; порядок и условия налогового производства; подход к решению проблемы международного двойного налогообложения1.
Принципиальных отличий в данных перечнях элементов налоговой системы нет, за исключением того, что С.Г. Пепеляев не придает должного значения системе налогов, а у А.В. Брызгалина такой элемент и вовсе отсутствует.
Тем не менее, в основе любой налоговой системе должна лежать система налогов и сборов, взимаемых в данном государстве с присущими ей условиями и принципами построения.
Похожие диссертации на Правовое регулирование налогообложения доходов органов внутренних дел
