Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Роль налогов в Российской Федерации 15
1. Понятие и общая характеристика налога 15
2. Функции налогов 67
Глава 2. Налог на добавленную стоимость и налог на прибыль организаций как основополагающие налоги для формирования доходных частей бюджетов бюджетной системы РФ 115
1. Значение налога на добавленную стоимость при осуществлении финансовой деятельности государства 115
2. Характеристика налога на прибыль организаций как одного из бюджетообразующих налогов бюджетной системы РФ 149
Заключение 173
Библиография 180
- Понятие и общая характеристика налога
- Функции налогов
- Значение налога на добавленную стоимость при осуществлении финансовой деятельности государства
- Характеристика налога на прибыль организаций как одного из бюджетообразующих налогов бюджетной системы РФ
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В настоящее время в России происходит поступательный процесс построения целостной налоговой системы, основанной на принципах правового государства и рыночной экономики. Фактически, впервые в многовековой истории Российской Федерации осуществляется создание полнокровной и законченной системы налоговых (и иных обязательных) платежей в бюджет. Происходит фундаментальное изменение системы государственного управления и правового механизма, расширяются, хотя и не без труда, и совершенствуются правотворчество, правоприменительная и правоохранительная деятельность государства1.
В соответствии со ст.ст. 1, 7 Конституции РФ от 12 декабря 1993 года, Россия - демократическое и социальное государство. Эти нормы декларативно закрепили цель всего современного государственного строительства, в том числе основное направление налоговой и бюджетной политики России2.
Находясь в диалектической связи с государством, экономикой и политикой, налоговая система является неотъемлемым атрибутом политической организации общества. Государство, а равно общество, не может существовать без налогов. В то же время налоги не существуют вне государства. Состояние налоговой системы оказывает определяющее влияние на финансовую деятельность государства, от количества поступивших в казну налоговых платежей зависит размер его основных финансовых фондов и
1 Горбунова О.Н. Финансовое право и финансовый мониторинг в
современной России. -М: Профобразование, 2003. С. 6.
2 Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. - М.:
МЦЭР,2002.С.З.
4 жизнедеятельность общества в целом. С налогами связана вся деятельность государства. Их значение особенно возросло в связи с принятием Конституции Российской Федерации 1993 года, в которой Россия была провозглашена демократическим правовым социальным государством. Замена административно-командной системы хозяйствования рыночной системой предполагает широкое использование налогов в качестве экономического метода вмешательства государства в деятельность хозяйствующих субъектов.
Влияние условий налогообложения на различные сферы жизнедеятельности общества чрезвычайно разнообразно3. В социально-экономической системе Российского государства сегодня налоги выполняют огромную роль. При помощи налогов, используемых государством в качестве одного из способов перераспределения национального дохода, часть выручки, прибыли или дохода юридических и физических лиц направляется в бюджетные либо внебюджетные денежные фонды, а затем используется на решение общественных задач4. Налоги выступают главной формой мобилизации доходов в государственные и муниципальные фонды денежных средств, составляя в разные годы от 70 % до 90 % всех доходов федерального бюджета РФ и около половины доходов региональных и местных бюджетов5. Налоги выступают методом перераспределения новой стоимости -национального дохода, являются частью единого процесса воспроизводства и специфической формой производственных отношений. Основываясь на законодательно закрепленной налоговой системе, государство осуществляет
В некоторых странах налоги традиционно используются даже как средство демографической политики государства: с помощью налоговых льгот или установления дополнительных налогов публичная власть пытается либо стимулировать, либо сдерживать рост населения. Подробнее см. Перов А.В., Толкушин А.В. Налоги и налогообложение. - М: Юрайт, 2004. С. 22.
4 Ивлиева М.Ф. Налоговое право и налоговая реформа в России // Вестник
Московского университета. Серия 11. Право. № 3. 1997.
5 Ходов Л. Г. Налоги и налоговое регулирование экономики. - М.: ТЕИС,
2003. С. 21.
5 регулирование хозяйственной конъюнктуры, структуры занятости, накопления, внешнеэкономических связей, научно-технического прогресса и других объектов. Посредством налогов осуществляются прямые и обратные связи в социальных, политических и экономических процессах и системах. Сегодня налоги, как и все финансы в целом, представляют собой основные носители информации в механизме государственного управления и наиболее важный критерий эффективности его функционирования. Налоги рассматриваются как средство привлечения капитала в отсталые и низкоразвитые регионы. Они позволяют регулировать как производство (стимулируя или сдерживая развитие отдельных отраслей), так и потребление, влияя на спрос и покупательную способность населения. При помощи налогов государство может активно влиять на доходы населения и юридических лиц, молодежную политику и другие социальные явления, а также международные интеграционные процессы6. В конечном итоге, налоги, уменьшая определенное неравенство между реальными доходами отдельных социальных групп, направлены на поддержание социального равновесия в обществе и достижение главной цели существования любого государства -благосостояние и обеспечение жизни всего гражданского общества, каждого индивидуума в отдельности. Таким образом, поскольку налоги обусловлены реальными потребностями поступательного развития общества и социальной сущности государства, они являются объективной необходимостью для функционирования государства.
Значение налогов проявляется в их функциях. Фактически, функция налогов - это способ выражения сущностных свойств налога7. Функции налогов показывают, как реализуется общественное предназначения налогов в государстве, как налоги воздействуют на другие системы и подсистемы. В них содержатся основные направления управляющего воздействия
См.: Якобсон Л.И. Государственный сектор экономики: экономическая теория и политика. - М.: ГУ ВШЭ, 2000. 7 Налоги. / Под ред. Черника Д.Г. - М.: Финансы и статистика, 2001. С. 42.
государственных органов на общественные отношения при помощи обязательных налоговых платежей. Издавая нормативно-правовые акты государственные органы, уполномоченные управлять государственными финансами, должны учитывать требования объективных экономических законов и нужды общества. Следовательно, в функциях налогов проявляется правовое воздействие государства на регулируемые отношения, потребность в котором порождает необходимость налогов как социального явления. Посредством своих функций налоги перелагаются на общественные отношения и реализуют свое предназначение.
Известно, что налоги выполняют многие функции. Мы склонны полагать, что существует пять единых и взаимосвязанных между собой функции налога: фискальная, распределительная, регулирующая, контрольная и информационная. В составе регулирующей функции особое место на современном этапе развития Российского государства занимает стимулирующая функция8, роль которой все более возрастает. Проявление всех вышеуказанных функций возможно только при условии совершенствования правового регулирования. Это становится еще более актуальным, если учесть, что стимулирующую и информационную функции налогов стали выделять лишь в последнее время. Учитывая колоссальное значение и важность функций налогов, они вместе с другими финансовыми ресурсами должны постоянно находиться под управляющим воздействием государства, а это влияние - правовое. Такое влияние (правотворчество) должно носить объективно обусловленный характер, будучи направленным на эффективную аккумуляцию, распределение и использование государственных финансов в условиях радикально реформируемой экономики и политико-правовой системы. В этих условиях необходимо учитывать, что успешное управление экономическими процессами в
Наличие у налогов этой функции отрицается некоторыми учеными. См.: Налоговая политика России. / Под ред. Горского И.В. - М.: Финансы и статистика, 2003. С. 10-11.
7 обществе предполагает установление обеспеченных правом не только прямых, но и обратных связей между всеми функциями налогов. Следовательно, постоянное совершенствование норм права в области налогов всегда актуально. Сегодня, когда в Российском обществе происходит построение рыночной экономики, совершенствование правового механизма в области налогообложения имеет особенно актуальный характер. Можно отметить, что несовершенство правового регулирования общественных отношений в области налогов и налоговой системы РФ в целом, явилось одной из основных причин затянувшегося экономического кризиса России конца 20 - начала 21 века.
На современном этапе развития российской государственности, налоговая политика России9 должна строиться на принципе удовлетворения всей иерархии тесно взаимосвязанных и взаимообусловленных интересов и потребностей: государственных, общественных, коллективных и личных. Государство должно стремиться получать как можно больше доходов при образовании денежных фондов бюджетной системы РФ. Субъекты бюджетных отношений заинтересованы в экономической независимости. Региональные и местные бюджеты должны иметь финансовую базу для реализации наиболее важных задач на соответствующей территории. Хозяйствующие субъекты и население заинтересованы в снижении налогового бремени и оптимизации структуры налогов, облегчении процесса исчисления и уплаты налогов. Снижение темпов инфляции, повышение деловой активности, интенсификация товарооборота входят в круг общих интересов всех подсистем государства. Таким образом, сегодня необходим такой хорошо разработанный и отлаженный финансово-правовой механизм,
9 Принимая во внимание тот факт, что в настоящем диссертационном исследовании под налоговой политикой мы понимаем часть финансовой деятельности государства, представляющую собой комплекс правовых действий уполномоченных государственных органов, определяющих целенаправленное применение налоговых законов // Алиев Б.Х., Абдулгалимов A.M. Теоретические основы налогообложения. - М.: Юнити, 2004. С. 98.
8 составляющий стройную систему правовых норм, который в совокупности учитывал все стороны жизнедеятельности современного Российского государства.
Особое место в системе налогов России и в механизме государственного управления занимают несколько налогов, имеющих широкую базу обложения, а соответственно, наиболее эффективно реализующие свои функции. С их помощью наиболее четко устанавливаются прямые и обратные связи в механизме государственного регулирования. Тем самым, данные налоги приобретают ключевое значение в бюджетной системе РФ и государстве, как социальной системе, в целом. Два федеральных налога - налог на добавленную стоимость и налог на прибыль организаций - дают около 50 % доходов консолидированного бюджета России.
Учитывая изложенное выше, представляется наиболее актуальным совершенствование правового регулирования двух указанных налогов, которые имеют огромный экономический потенциал. Посредством построения более совершенной системы взимания указанных налогов государство может достигнуть необходимого баланса между собственными интересами и потребностями гражданского общества. На основе правовой регламентации указанных налогов государство может обеспечить окончательное построение в России экономически и научно обоснованной системы налогов и сборов.
Цели и задачи диссертационного исследования. Основными целями настоящего диссертационного исследования являются анализ значения налогов в государстве, а также обоснование концепции правового опосредования значения (функций) налогов и отношений прямых и обратных связей в области налогообложения и налоговой политики государства; анализ действующего налогового законодательства России (в частности, регулирующего налог на добавленную стоимость и налог на прибыль) в целях выявления возможностей его совершенствования.
Реализация указанных целей предполагала решение следующих задач: исследование исторического развития теоретического осмысления понятия и значения налогов, применения налогового метода в различных государствах и России, начиная с момента возникновения первых государств; анализ современных научных концепций, касающихся роли налогов в механизме государственного управления; исследование функций налогов; анализ значения и функций налога на добавленную стоимость в различных подсистемах государства; анализ значения и функций налога на прибыль организаций как одного из основополагающих налогов бюджетной системы государства; формирование предложений российскому законодателю по совершенствованию правовых норм, регулирующих общественные отношения, связанные с налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль, а также всей системой налогов России.
Научная основа исследования. Правовая деятельность государства в области налогообложения постоянно находится в центре внимания ученых, исследующих финансово-правовые вопросы. Существенный вклад в разработку научных теорий, связанных со значением налогов в государстве внесли Н.М. Артемов, Е.М. Ашмарина, Р.И. Ахметшин, К.С. Вельский, В.Р. Берник, А.В. Брызгалин, Д.В. Винницкий, О.Н. Горбунова, Е.Ю. Грачева, И.Г. Денисова, СВ. Запольский, В.М. Зарипов, М.Ф. Ивлиева, А.Н. Козырин, Н.П. Кучерявенко, М.Л. Коган, Н.А. Куфакова, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, М.И. Пискотин, Е.А. Ровинский, Г.П. Толстопятенко, Г.А. Тосунян, В.М. Фокин, Н.И. Химичева, С.Д. Цыпкин, Т.Ф. Юткина, И.И. Янжул. В ходе исследования автором тщательно изучались, анализировались и использовались положения и выводы, содержащиеся в трудах ученых-экономистов (А.З. Дадашева, В.М. Морозова, А.П. Починка, А.В. Толкушина, Д.Г. Черника, О.Ф. Цибизовой), ученых по общей теории государства и права (С.С. Алексеева, А.Б. Венгерова, P.O. Халфиной), конституционному праву (Ю.А. Дмитриева, Е.И. Козловой, О.Г. Кутафина, Н.А. Михалевой), административному праву и управлению (Ю.М. Козлова, Д.М. Овсянко, A.M.
10 Омарова, Л.А. Петрушенко, Л.Л. Попова, Л.А. Ситаряна, Г.А. Туманова), а также результаты фундаментальных и прикладных исследований многих других ученых и исследователей. Автором также исследованы работы иностранных авторов - экономистов и юристов: Ж.-П. Бодена, П.-М. Годме, А. Гропелли, М. Кина, Д. Рикардо, В. Саммерса, А. Смита, Л. Эбрила и некоторых других.
Объект и предмет исследования. Объектом исследования явились
общественные отношения в сфере налогообложения, а также нормы
действующего российского законодательства, регулирующие указанные
общественные отношения и связанные с налоговой и бюджетной политикой
Российской Федерации - прежде всего Конституция Российской Федерации,
конституции некоторых республик, входящих в состав России, уставы ряда
административно-территориальных образований, - федеральных
законодательных актов, актов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований; широко применялось и анализировалось налоговое законодательство, привлекались материалы правоприменительной практики.
Методология и методика исследования. Методологическую основу
исследования составили современные учения о методологии научного
познания. В процессе работы над диссертацией автором были использованы
общенаучные методы познания: диалектический метод и исторические
подход, метод системного анализа и обобщения теоретических, нормативных
и практических материалов. Применялись также частные научные методы
исследования: историко-правовой, сравнительно-правовой, формально-
юридический, системно-структурный, конкретно-социологический,
статистический и лингвистический. Все указанные методы научного
познания комплексно использовались автором для всестороннего и
объективного исследования проблем диссертации. Большую помощь в работе
автору оказало обращение к общеуправленческим дефинициям, таким как:
система, система прямых и обратных связей, социальная система.
Положения и выводы диссертационного исследования основываются на Конституции Российской Федерации, бюджетном, налоговом и гражданском законодательствах.
Особое внимание было уделено тому, что налоги представляют собой органический элемент государственного управления и являются информационными носителями, посредством которого государство реализует собственные функции и задачи. Указанные фундаментальные качества налогов необходимо учитывать при разработке и принятии законодательных актов, касающихся финансовой деятельности государства, и, в частности, налоговой и бюджетной политики.
Научная новизна диссертации. Настоящая диссертация представляет собой комплексное исследование проблем, связанных со значением и функциями налогов, как с точки зрения их роли в бюджетной системе России, так и со стороны их значения в обществе. Особое внимание уделено неразрывной связи налогового и бюджетного законодательства в правовом регулировании вопросов, связанных с налогообложением. Многие ученые, анализировавшие проблемы, связанные со значением налогов в государстве, как социальной системе, затрагивали только их отдельные аспекты. Автором проведено подробное теоретическое обоснование необходимости совершенствования налогового и бюджетного законодательства в целях более всестороннего закрепления функций налогов в праве, позволяющего сочетать фискальные интересы государства и частные интересы общества.
В диссертации сформулирован ряд теоретических и практических положений, выносимых на защиту, а именно:
1) Раскрыто содержание и уточнено понятие налога. Учитывая
функции налогов, автор рассматривает налог как вид финансов - денежные средства, циркулирующие в государственном механизме, выступающие в качестве объекта финансовой деятельности государства, получаемые от налогоплательщиков и, в конечном итоге, возвращаемые им посредством
12
бюджетного перераспределения, финансирования
жизнедеятельности в государстве и регулирования экономических процессов, а также выступающие в качестве источника информации при осуществлении государственного управления, на основании которого происходит формирование и реализация прямых и обратных связей в механизме государственного управления.
Рассмотрены и описаны функции налогов. В качестве отдельной функции выделена информационная функция. Анализируется значение налогов в формировании прямых и обратных связей в механизме государственного управления и регулирования экономических процессов. Анализируется вопрос о необходимости учета значения налогов и прямых обратных связей при осуществлении правового регулирования вопросов, связанных с налогообложением. На основе анализа действующего налогового и бюджетного законодательства формулируются предложения по их совершенствованию в целях построения стройной, экономически обоснованной системы налогов и сборов, в частности по оптимизации налоговых платежей, изменению системы налогов и сборов путем отмены некоторых незначительных налогов и расширения налоговой базы по основным налогам: НДС и налогу на прибыль организаций. Уточнено понятие налоговой льготы (п. 1 ст. 56 НК РФ), рассматриваемой автором как право налогоплательщика не уплачивать сумму налога или уплачивать ее не полностью, применяемое им на основаниях и в порядке, предусмотренных налоговым законодательством России.
На основе анализа современных проблем значения НДС для бюджетной системы РФ предложено внести следующие
13 изменения в ст. 164 НК РФ: понизить общую ставку НДС до 15 % и закрепить ставку НДС за всеми уровнями бюджетной системы России (п. 3 ст. 164 НК РФ). В долгосрочной перспективе предложено ввести единую ставку НДС равную 13 %. Предложено временно (на период удачно складывающейся конъюнктуры внешнеэкономического рынка нефти) ввести ставку НДС 5 % в отношении экспортируемой нефти и газа (п. 1 ст. 164 НК РФ). Высказано предложение о необходимости отказа от большинства льгот, предусмотренных ст. 149 НК РФ. Автором анализируются возможные потери доходов бюджетной системы РФ в связи с постепенным снижением ставки налога и делается предложение пересмотреть систему взимания НДС, заменив инвойсный метод обложения методом вычитания.
На основе анализа проблем, связанных со значением налога на прибыль организаций при осуществлении государством финансовой деятельности автором сформулированы предложения о внесении изменений в ст. 284 НК РФ: изменить соотношения закрепления налога на прибыль организаций за звеньями бюджетной системы России (4 % - зачисляется в федеральный бюджет, 4 % - в местный бюджет, 16 % - в бюджеты субъектов РФ); установить право региональных властей снижать закрепленную за бюджетами субъектов РФ ставку по налогу на прибыль организаций до 10 % на основании регламентированных федеральным и региональным законодательством программ и планов, а также право перераспределять часть поступлений от налога на прибыль организаций регулирующими доходами в местные бюджеты. В долгосрочной перспективе предлагается отменить специальные ставки по налогу на прибыль организаций,
14 регламентированные п.п. 2-4 ст. 284 НК РФ, тем самым установив единую ставку налога. Автором анализируются преимущества использования метода начисления и предлагается отменить кассовый метод определения доходов и расходов (ст. 273 НК РФ). Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что положения, выводы и рекомендации данного исследования могут быть использованы в законодательной, правоприменительной и научной деятельности. Проведенные в исследовании разработки могут быть применены в учебном процессе, включены в соответствующие учебные и методические пособия. Учитывая, что в проблемах налогообложения системно переплетаются экономические и правовые явления, исследование проведено на стыке двух наук - экономики и финансового права, а также на стыке двух подотраслей финансового права - налогового права и бюджетного права. Следовательно, авторские выводы и предложения представляют интерес для правоведов, специализирующихся на проблемах как бюджетного, так и налогового права (особенно по проблемам соотношения и взаимовлияния этих подотрослей), а также для экономистов-финансистов.
Апробация результатов исследования. Промежуточные и итоговые результаты исследования были изложены автором в ходе доклада на Международной научно-практической конференции «Финансовое право в условиях рынка в XXI веке» (состоялась в МПОА 16-17 сентября 2004 года). Кроме того, автором были написаны и опубликованы три статьи, содержащие основные положения диссертационного исследования. Некоторые промежуточные выводы диссертационного исследования были использованы в деятельности нескольких организаций, осуществляющих коммерческую деятельность на территории РФ.
Понятие и общая характеристика налога
Каждое государство использовало объективный механизм регулирования своей жизнедеятельности путем прямого воздействия на тот или иной управляемый объект (прямых связей) с учетом возможных последствий (обратных связей), которые это прямое воздействие способно вызвать. Такой механизм проявляется на любом историческом этапе становления и развития государственности. Скорее всего, на начальных стадиях такое управление осуществлялось стихийно и лишь на более поздних этапах развития государства оно приобрело осмысленные и сознательно осуществляемые формы. Вместе с тем, как уже указывалось ранее, такое управление (налогообложение) непосредственно и объективно связано с самим фактом существования государства. Осуществляя определенную политику и реализуя свои функции, государства использовали принадлежащие им, заранее аккумулированные финансовые фонды для покрытия возникающих при этом расходов.
Исторически процесс налогообложения - изъятия обязательных платежей в пользу государства - появился и развивался вместе с возникновением и становлением государств. По мере развития государства как социальной системы, а соответственно, по мере роста государственных потребностей, их качественного и количественного расширения, устанавливались обязательные и регулярные взимания в пользу государственной власти. В современном же, цивилизованном обществе, налоги - основная форма доходов государства. Таким образом, налогообложение и налоги являются необходимым звеном системы общественных отношений с момента возникновения государства. Экономическая сущность налогов проявляется в том, что без налогов невозможно функционирование государства, обязательные платежи представляют собой источник удовлетворения государственных потребностей. Именно с необходимостью удовлетворения таких потребностей связано возникновение налогообложения. Налог всегда был важнейшим проявлением государственного суверенитета. По выражению Ж. Тиксье, «обладать властью облагать налогами - значит управлять государством»10. С течением времени, взгляды государствоведов и юристов на налоги менялись. Если изначально налоги воспринимались исключительно как фискальный институт, то начиная с середины XIX века налоговые платежи стали наделяться определенными регулирующими и социальными функциями. Веком позже налогообложение стало рассматриваться со стороны ее стимулирующего значения.
Следует отметить, что возникновение налогов происходило в условиях формирования товарно-денежных отношений и появления органов публичной власти. Изначально налогообложение носило бессистемный характер и было сопряжено, как правило, с нуждами государства, связанными с военными действиями (содержанием армии). Первые обязательные платежи, в основном, уплачивались в натуральной форме, но с развитием товарно-денежных отношений налоги приобретают денежную форму11. Показательно, что роль и значение налогов возрастает с развитием производственных отношений в государстве. Современные демократические государства, в том числе и Россия, используют налоговый метод изъятия части валового внутреннего продукта страны, в качестве основного способа получения государством доходов. Попытаемся описать процесс становления налогообложения в мире и покажем основные этапы развития понимания государством ценности налогов.
На ранних ступенях государственного развития начальной формой налогообложения можно считать жертвоприношение12. Жертвоприношение носило обязательный характер и, по сути, являлось неписанным законом, зачастую имея даже определенный размер.
Эпоха возникновения первых государств - время войн и освоения завоеванных земель. Древневосточные деспотии (Индия, Китай, Египет и т.д.), создаваясь в таких условиях были вынуждены аккумулировать и использовать имеющиеся ресурсы для создания и поддержания боеспособной армии, развития земледелия, ирригации и животноводства. Известно, что в Древнем Китае (примерно III в. до н.э.), разделенном на области и уезды, во главе которых стояли гражданские и военные губернаторы, была создана совершенная налоговая система и чеканилась единая монета. В целом, для древних восточных деспотий, в государственных аппаратах которых особое место занимали такие ведомства, как военное, финансовое и общественных работ, хорошо организованная, систематическая централизация определенной части денежных средств была необходима для нормальной жизнедеятельности13. В Древней Греции VII- VI вв. до н. э. был введен единый прямой налог на доходы в размере одной десятой или одной двадцатой части таких доходов. Тем не менее, стройной налоговой системы в государствах древнего мира не было. Налогообложение носило противоречивый, не всеобщий характер. Например, в той же Древней Греции свободные граждане были освобождены от уплаты налогов. Считалось, что свободный человек в мирное время должен осуществлять только добровольные пожертвования. Первая всесторонне разработанная и экономически обоснованная система налогообложения была создана в Древнем Риме. На данный период развития общества приходятся разработка и первые попытки введения механизмов косвенного налогообложения.
Рассмотрим римскую систему налогов подробнее. Ее становление проходило параллельно росту территории, могущества, а вместе с ними и потребностей римского государства.
Возникновение государства Древнего Рима относится примерно к VIII веку до н.э. Первоначально, территория государства включала город Рим и прилегающие окрестности. Население Древнего Рима состояло из 3 племен (30 курий, 300 родов). В мирное время налоги не применялись, поскольку затраты на управление таким государством были невелики. Члены Сената, магистраты осуществляли свои функции бесплатно. Единственную существенную статью расходов государственной казны составляло строительство общественных зданий и сооружений, что осуществлялось за счет поступлений от аренды общественных земель14. Лишь в военное время вводилось налогообложение граждан Рима. В основу указанных налоговых платежей был положен принцип имущественного положения гражданина Рима, в зависимости от которого находилась сумма налога (ценз). Достаток граждан определялся на основании декларации о доходах - письменных заявлений граждан об их имущественных состоянии. Определение (изменение) размера ценза производилось каждые пять лет. Поскольку в описываемый период времени в Риме еще не существовало стройной финансовой системы государства, установление ставки налогов и их изменение производилось произвольно в зависимости от текущих и оперативных потребностей государства, но уже тогда имелась зачаточная практика бюджетирования государственных доходов и расходов.
Функции налогов
В науке финансового права вопрос определения понятия функции налогов до сих пор является дискуссионным. Некоторые исследователи предпочитают отказаться от использования термина «функция», заменяя его понятием «роль»116. Примечательно, что вопросы о функциях налога исследуются, в основном, в работах экономистов, хотя правовая характеристика и описание данного понятия имеет огромное значение для юристов при определении сущности налогов, их социального предназначения в целях построения эффективной правовой базы, регулирующей общественные отношения, связанные с налогообложением. Через функции налогов представляется возможным определить направления воздействия налогов и их значение в государстве и обществе, как социальной системе, состоящей из множества подсистем. Как и финансы, налоги пронизывают все подсистемы общества, все стороны общественной и государственной жизни, являясь их «кровеносными сосудами», связывая их, позволяя сообщаться системам друг с другом и с обществом в целом. Посредством налогов осуществляются прямые и обратные связи в социальных, экономических и политических системах. В условиях формирования современной российской рыночной экономики налоги становятся одним из основных носителей информации в механизме государственного управления, а равно наиболее объективным критерием оценки его эффективности и успешности развития экономики страны в целом. Именно в функциях налогов проявляются вышеуказанные характеристики.
Нельзя не согласиться с мнением В.М. Фокина, который определил функции налогов как направления правового воздействия норм налогового права на общественные отношения, обладающее постоянством, раскрывающее сущность налога и реализующее социальное назначение государства . В более широком смысле функции налогов показывают их воздействие на социальную систему государства, ее подсистемы, процессы государственного механизма.
Исследователи, изучающие проблемы функций налогов на протяжении продолжительного периода времени не пришли к единому мнению относительно количества функций налога, их взаимосвязи и приоритетности. Существует точка зрения о выделении трех функций налогов: фискальной, распределительной и контрольной118. Некоторые исследователи выделяют фискальную, распределительную и стимулирующую функции119.
Другие ученые рассматривают две функции налогов: фискальную и распределительную . Причем, обе указанные функции определяются некоторыми авторами как исключительные, другие функции налогов характеризуются ими как производные от двух основных121.
Пять функций налогов выделяет А.В. Брызгалин: фискальную, распределительную, стимулирующую, контрольную и поощрительную . Г.В. Петрова в своей работе «Общая теория налогового права» описывает восемь функций налогов: конституционную, координирующую, фискальную, стимулирующую, контрольную, межотраслевую, правовую, внешнеэкономическую.
Отдельные специалисты исходят из того, что у налогов присутствует только одна функция - фискальная . Все иные функции, предписываемые налогам, по мнению указанных авторов, свойственны налоговой политике, как элементу управления государством. Например, «регулирующие возможности налога» являются элементом дискреционной фискальной политики государства .
Отметим, что функции налогов производны от функций финансов. В современной финансово-правовой доктрине принято выделять три функции финансов: распределительную, контрольную и стимулирующую . Как производные функций финансов, функции налогов реализуют ту же направленность, что и первые, но в более узких рамках127. Как уже указывалось выше, на протяжении долгого промежутка времени основной и едва ли не единственной функцией налога считалась фискальная функция. Эта функция и на сегодняшний день является наиважнейшей. Позже налогу стали придавать социальные, стимулирующие и регулирующие черты. Президент России В.В. Путин в своем Послании Федеральному собранию от 26 мая 2004 года указал, что российская «налоговая система ... по-прежнему избыточно ориентирована на фискальную функцию, в ущерб другим, прежде всего функции стимулирования роста конкурентоспособности. И в этой связи налоговая система России должна быть более благоприятной для инвестирования и развития бизнеса, - более благоприятной, чем в странах-конкурентах. Она сама должна стать конкурентоспособной» .
Итак, исторически первой функцией налогов является фискальная функция. Эта функция является, по нашему мнению, основной функцией налогов, поскольку за счет налогов формируются, в основном, доходы бюджетов. Посредством реализации фискальной функции налогов происходит изъятие части доходов физических и юридических лиц для содержания государства: для функционирования публичной власти, для осуществления государством своих функций, для содержания той непроизводственной сферы, которая не имеет собственных доходов. Реализация фискальной функции налогов показывает их значение при формировании доходной части бюджетов бюджетной системы государства.
Налоги являются стабильным и универсальным методом получения доходов казной, формирования финансовых фондов бюджета и внебюджетных фондов, а, следовательно, налоговые платежи выступают источниками удовлетворения государственных потребностей и финансирования исполнения государством его функций. Доля налоговых доходов в бюджетах большинства стран, в том числе и России является преобладающей. Несмотря на то, что фискальная функция налогов вытекает из самой природы налогов, нельзя считать обоснованным утверждение о том, что фискальные начала налога превращают его исключительно в механизм административного изъятия государством части прибыли населения129. Тот факт, что налоговая система, прежде всего, создана и функционирует в целях получения государством дохода, не исключает иного влияния налоговых платежей на складывающиеся в обществе отношения.
Таким образом, налоги призваны служить образованию государственных и муниципальных денежных фондов, тем самым, создавая основу для функционирования и существования государства. Показательно, как мы увидели выше, что с развитием государства, с расширением его потребностей, а равно с развитием производственных отношений, значение фискальной функций налогов (наряду с другими функциями) только возрастает. По состоянию на сегодняшний день, подавляющее большинство доходных статей российского консолидированного бюджета составляют поступления от различных налогов.
Российские бюджеты середины 90-х годов отличались огромными дефицитами. Несбалансированность бюджета ликвидировалась (по большей части) за счет сиквестора его расходной части, а также внешних или внутренних заимствований и денежной эмиссии. Начиная с 1999 года, российская бюджетная политика пошла по совершенно иному пути сбалансированности бюджета за счет отражения реальных доходов государства и увеличения поступлений в бюджет, в первую очередь, от налогов. Принцип повышения собираемости налогов, в том числе за счет проведения комплекса мероприятий, стимулирующих отказ предпринимателей от теневой экономической деятельности , стал основным направлением бюджетного строительства. Увеличение налоговых поступлений в бюджеты всех уровней бюджетной системы России было провозглашено одной из основных целей экономической политики российского государства . Главной причиной бюджетного кризиса в России
Значение налога на добавленную стоимость при осуществлении финансовой деятельности государства
Налог на добавленную стоимость (НДС) занимает особое место в современной системе налогов и сборов. Его распространение в странах Европы пришлось на 70-80-е годы XX века. Можно сказать, что этот налог стал наиболее важным событием современной налоговой политики зарубежных стран. История не знает другого такого примера, когда налог так быстро бы перешел из области теории в практику и занял среди налогов на потребление доминирующее положение в бюджете большинства стран мира. В настоящее время НДС является важнейшей составной частью налоговых систем 123 государств , в том числе 18 европейских стран - членов Европейского Союза. Основными причинами роста популярности НДС являются следующие обстоятельства211: стремление увеличить бюджетные доходы от налогов на потребление; НДС имеет потенциально широкую базу обложения; предпочтение облагать расходы конечных потребителей, а не затраты производителей товаров и услуг; вступление в Единое экономическое сообщество, необходимым условием которого является наличие действующей в стране системы НДС (в целях обеспечения единых экономических условий для субъектов хозяйствования, а также создания и гармонизации единого экономического пространства на территории Европейского Союза).
Следует учитывать, что НДС - один из самых молодых косвенных налогов в мире. Опыт правового регулирования отношений, связанных с НДС крайне невелик. Появление НДС связано с трансформацией другого косвенного налога - налога с оборота. Веймарская налоговая реформа в Германии 1919 года, направленная на ликвидацию финансового суверенитета земель (провинций), проводимая на основе Имперских правил налогообложения, которые были разработаны министром финансов Эрцбергером, основывалась на введении общегерманского налога с оборота. Указанный налог позволил эффективно регулировать и контролировать товарооборота на территории всей страны. Чуть позже экономист Вильгельм фон Сименс предложил «улучшенный налог с оборота», - прообраз современного НДС. В 1931 г. другой экономист Томас Адаме предлагал заменить данный налог налогом на прибыль корпораций.212
Изобретение НДС в современном виде принадлежит М. Лоре (Франция), который в 1954 году описал схему его действия, как налога, способного заменить налог с оборота, функционировавшего в тот период во Франции. Такая необходимость была вызвана потребностью устранения «каскадного эффекта» (накопление налога на всех стадиях движения товара, работы, услуги), присущего налогу с оборота. В 1968 году было осуществлено введение НДС в налоговую систему Франции. До этого в чистом виде НДС не действовал ни в одной стране.
Что касается России, то здесь НДС действует с 1 января 1992 года. Он был введен в действие Законом РСФСР от 06.12.91 № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость»213 (в дальнейшем - Закон «О НДС») и заменил действовавший тогда налог с оборота, которым облагался большой перечень товаров, преимущественно потребительских. С 1992 года НДС стал одним из основных налогов в Российской Федерации. С тех пор поступление от НДС играют основную роль в налоговых доходах бюджетной системы России.
Закон «О НДС» имел огромное количество недостатков, являясь, по сути, правовым актом, закладывающим основы начального становления новой налоговой системы России. Характерно, что за восемь лет его действия в него внесено множество изменений. На основании Закона «О НДС» Минфином РФ, Госналогслужбой РФ (МНС РФ), ЦБ РФ и другими федеральными и региональными органами было разработано несколько тысяч нормативных указаний, приказов, инструкции, писем, прямо и косвенно связанных с обложением НДС хозяйственных операций. Несовершенство законодательства о НДС, выражавшееся в большом количестве нормативных актов, некоторые из которых противоречили друг другу, сказывалось на положении налогоплательщиков. Ввиду неопределенности существовавшего механизма обложения НДС, многие из них узнавали как и в какой момент им нужно платить НДС в бюджет только из решений местных налоговых инспекций о взыскании с них недоимки по данному налогу. Необходимость кодификации имеющихся норм права и совершенствования законодательства в свете сложившейся практики обложения НДС была реализована в процессе проводимой в России налоговой реформы. Федеральным законом от 5 августа 2000 года № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» была введена в действие (с 01 января 2001 года) глава 21 НК РФ, регулирующая элементы НДС. Этим же Федеральным законом был признан утратившим силу Закон «О НДС». Примечательно, что НДС стал первым налогом, обложение которым регламентировано НК РФ. Этим законодатель лишний раз подчеркивает особое значение, которое имеет НДС для налоговой и бюджетной системы России.
В соответствии с пп. 1) п. 1 ст. 13 НК РФ и ст. 19 Закона РФ от 27 декабря 1991 года № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» , НДС является федеральным налогом, то есть формирующем доходную часть федерального бюджета и полностью находящимся в ведении Российской Федерации (ст. 75 Конституции РФ).
НДС представляет собой косвенный многоступенчатый налог, взимаемый на всех стадиях производства и реализации товаров, работ или услуг. Как уже отмечалось выше, НДС был введен в мировую систему налогов взамен налога с оборота, также относящегося к многоступенчатым налогам. При этом, в отличие от НДС, налоговой базой многоступенчатого налога с оборота служит валовая стоимость товаров на каждой стадии их движения от производства до конечного потребителя. Одноступенчатые налоги с оборота - это, как правило, налоги с продаж на отдельных стадиях движения товара: в обрабатывающей промышленности, оптовой торговле, розничной торговле. НДС также является многоступенчатым, но отличается тем, что его налоговой базой служит лишь часть стоимости товаров. При этом, несмотря на то, что механизм уплаты НДС предполагает обложение товаров при любом акте купли-продажи, в отличие от налога с оборота, где многоступенчатость носит «каскадный характер», из начисленной суммы «выходящего» НДС разрешается вычитать НДС, уплаченный на всех предыдущих стадиях движения товаров.
Характеристика налога на прибыль организаций как одного из бюджетообразующих налогов бюджетной системы РФ
Одно из центральных мест в налоговой системе России занимает налог на прибыль организаций (далее по тексту настоящего параграфа - «Налог» или «налог на прибыль»). Налог является одним из самых надежных источников доходов бюджетной системы РФ и наиболее всесторонне изученным налоговым платежом. Законодательное и экономическое построение системы взимание Налога разработано таким образом, что позволяет учитывать как фискальную, так и регулирующую и иные его функции274.
Налог давно является неотъемлемой частью налоговых систем зарубежных стран. Так, например, он установлен во всех государствах-членах ЕС и является одним из наиболее важных источников бюджетных доходов этих стран. В странах ЕС Налог иначе называют корпорационным налогом275.
В России Налог был включен в системы налогов и сборов государства в 1991 году с момента введения в действие Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» № 2116 -1 от 27 декабря 1991 года . В отличие от большинства других налогов современной системы налогов РФ, налогообложению прибыли, действующему на современном этапе развития российской государственности, свойственны многие элементы преемственности. Налог, фактически, заменил действовавшие до начала 90-ых годов отчисления от прибыли (распределение свободного остатка прибыли) государственных предприятий, расширенные в 1988-1990 годах платежами (налогами) с прибыли хозрасчетных и частных предприятий, учреждений и организаций.
Несмотря на то, что советская фискальная политика отрицала широкое применение налогового метода изъятия части национального дохода в государственные фонды, обложение прибыли играло весьма заметную роль в экономической системе СССР. Изъятие части прибыли государственного сектора экономики способствовало решению глобальных задач и проблем Советского государства в наиболее тяжелые периоды его развития277. Привлекая в бюджет ощутимые средства за счет обложения прибыли государственных предприятий, государство успешно осуществляло строительство новой политической системы и структуры хозяйствования, реализовывало долгосрочные и краткосрочные задачи и планы. Отчисления от прибыли, кроме огромного фискального и перераспределительного значения , играли очень важную информационную роль. Показатели хозяйственных оборотов, количества реализованной продукции и прибыли становятся главной характеристикой эффективности работы предприятий и отраслей. Поскольку в основу системы обложения прибыли предприятий, в СССР был положен принцип плановости этой прибыли, такая система создавала определенные стимулы к росту рентабельности предприятий и повышению объемов производства. Стимулирующим фактором также являлась передача части прибыли, на основании специальных установленных законом нормативов в распоряжение самих предприятий. Несмотря на то, что законодательно были закреплены все элементы отчислений от прибыли государственных предприятий, мы склонны считать спорным мнение о том, что они являлись налоговым платежом280. Данные отчисления являлись, по сути, бюджетным взносом, служащим целям административного перераспределения части государственной собственности и не изменяющим правовой статус этой собственности .
Многие основы обложения прибыли государственных предприятий Союза ССР были использованы в качестве базиса построения системы взимания Налога в 1991 году. Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» действовал 10 лет, в течение которых в него многократно вносились различные изменения и дополнения. Налог в современном виде регламентирован главной 25 НК РФ, вступившей в силу с 01 января 2002 года282.
Сегодня Налог представляет собой прямой, личный налог, основанный на принципе резиденства (то есть, для определения правового статуса юридического лица, а равно для возникновения обязанностей налогоплательщика, используется тест физического присутствия на территории РФ) . Налог взимается в процессе приобретения и накопления материальных благ с действительно полученного дохода (прибыли). В отличие от косвенных налогов (например, НДС), фактический и юридический плательщик Налога совпадают. Теоретически, окончательным плательщиком Налога выступают предприятия (юридические лица), которые получают налогооблагаемую прибыль. Другими словами, реальный плательщик Налога - получатель дохода284, то есть бремя внесения налогового платежа в бюджет не перекладывается на конечного потребителя, как при косвенном налогообложении. Налог является шедулярным, предусматривающим дифференцированные ставки в зависимости от специфики отдельных видов объекта налогообложения. Налог является нецелевым, регулярным и количественным285.
Налог широко применяется в практике налогообложения в странах с рыночной экономикой и играет важную роль в развитии государств. Он позволяет государствам активно влиять на экономические процессы посредством успешного применения налоговых рычагов. Налог имеет широкую базу обложения, фактически затрагивающую все хозяйственные процессы в обществе. Причиной тому является тот факт, что объектом обложения Налогом выступает прибыль, которая представляет собой цель функционирования коммерческой организации (ст. 50 ГК РФ ) и основной источник уплаты налогов в современном государстве с рыночной экономикой. Учитывая что, то отношения, складывающие при распределении прибыли организации являются первым уровнем отношений, обеспечивающих затем нормальное и равномерное развитие следующих уровней общественных отношений по образованию фондов денежных средств (которые составляют финансовую систему государства в целом), представляется крайне важным для государства создание такого законодательного механизма исчисления и уплаты Налога, который бы мог позволить сочетать фискальные интересы государства и интересы субъектов хозяйствования. Государство, заинтересованное в доходности организаций и снижении их издержек, должно обеспечивать производителям стимул увеличения прибыли, что соответственно должно позволить расширить налоговую базу по Налогу287. По выражению С.А. Ситаряна, прибыль является «тем инструментом... хозяйства, посредством которого можно обеспечить взаимосвязь экономических интересов», а также «источником расширенного воспроизводства и формирования доходов государственного бюджета»288.
Похожие диссертации на Налоги как источник доходов бюджетной системы РФ (На примере НДС и налога на прибыль организаций)
