Содержание к диссертации
Введение 3
ГЛАВА 1. ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ..14
Понятие финансового контроля 14
Формирование системы финансового контроля в РФ 35
Понятие и место аудита в системе финансового контроля в РФ 47
ГЛАВА 2. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ И ЮРИДИЧЕСКАЯ
СУЩНОСТЬ АУДИТОРСКОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ 72
2.1. История развития и правовое регулирование аудиторского
финансового контроля 72
Определение юридической сущности аудиторского финансового контроля 105
Проблемы организации аудиторского финансового контроля в РФ 116
ГЛАВА 3. ЮРИДИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА
АУДИТОРСКОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ В СИСТЕМЕ
ФИНАНСОВЫХ ОТНОШЕНИЙ 146
Определение и особенности аудиторского правоотношения 146
Структура аудиторского правоотношения 155
Основания возникновения, изменения и прекращения аудиторского правоотношения 190
Список использованных источников и литературы 200
Введение к работе
Актуальность темы исследования
Происходящие в России социально-экономические и политические преобразования не только кардинально изменили роль государства в процессе развития национальной экономики, сформировали на основе качественно новых принципов институт права собственности, но и практически полностью перестроили финансовую систему страны. В этих условиях все большую актуальность приобретает проблема формирования четкой, целостной, взаимосогласованной и действенной системы финансового контроля, все элементы которой подчинены реализации единой цели - обеспечения режима законности, обоснованности, целесообразности и эффективности действий в области образования, распределения и использования централизованных и децентрализованных денежных фондов.
Возрастающее значение института частной собственности, расширение сфер деятельности экономических субъектов и усложнение условий хозяйствования создали в РФ потребность в организации новых, присущих рыночным отношениям способов упорядочения финансовой деятельности, наиболее перспективным из которых является аудиторский финансовый контроль. Последний осуществляется с целью выражения в аудиторском заключении мнения компетентного специалиста - аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета аудируемых лиц законодательству РФ, на основании которого пользователь этой отчетности может делать верные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Аудиторский финансовый контроль способствует осуществлению всех хозяйственных операций при соблюдении требований законодательства и
обеспечивает рациональное использование ресурсов, предупреждая и снижая риск хозяйственной деятельности, что убедительно подтверждает зарубежный и имеющийся отечественный опыт. Следовательно, аудит, осуществляемый в качестве одного из видов предпринимательской деятельности - аудиторской деятельности, становится все более необходимым механизмом для решения насущных проблем привлечения инвестиций, укрепления финансовой дисциплины и подъема экономики страны.
В то же время потенциал аудиторской деятельности в РФ, к сожалению, остается реализованным далеко не полностью, а возможности аудита в достижении целей финансового контроля - не исчерпаны. Одна из причин тому - несовершенство законодательства. Первый нормативно-правовой акт на уровне федерального закона, регулирующий аудиторскую деятельность, был принят спустя четырнадцать лет после образования первой аудиторской организации, но он так и не смог оправдать ожидания ни аудиторов, ни пользователей аудиторских услуг, хотя и заложил серьезную основу для дальнейшего регулирования аудиторской деятельности. В этой связи важнейшее значение приобретают общетеоретические и прикладные задачи формирования концепции правового регулирования аудита, основное назначение которой - стать базой для последовательного и динамичного развития аудиторского финансового контроля в РФ.
Исследовательский интерес порождает также то обстоятельство, что аудит имеет особую правовую природу. Так, субъекты аудиторской деятельности, действуя в рамках предпринимательской деятельности, как субъекты частного права, на основании договора об оказании аудиторских услуг, по сути, выполняют публичные функции, способствуя охране прав и законных интересов неопределенного круга лиц, общества и государства. Основополагающий принцип аудита - его независимость, которая является публичной гарантией, направленной на формирование объективного мнения аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности
проверяемого лица. Правоотношение, возникающее в процессе аудиторской проверки, носит, таким образом, публично-правовой и частно-правовой характер, сочетает в себе особенности и финансовых правоотношений, и правоотношений в сфере предпринимательской деятельности, что в целом предопределяет специфику правового режима и особенности правового регулирования аудита.
Таким образом, настоятельная потребность в создании целостной теоретической концепции правового регулирования аудиторского финансового контроля, осуществляемого в рамках аудиторской деятельности, и формирование ее законодательной базы, адекватной условиям рыночной экономики, определили актуальность, своевременность, научное и прикладное значение темы настоящего диссертационного исследования.
Степень научной разработанности темы
Вопросы правового регулирования аудиторского финансового контроля в настоящее время являются предметом острой дискуссии в доктрине финансового права. Отсутствует единая терминология, нуждается в уточнении понятийный и научный аппарат, полемично само понятие аудита и аудиторской деятельности, что отчасти порождено несовершенством законодательной техники действующего Федерального закона «Об аудиторской деятельности», нет единства во мнениях по вопросу о правовой природе и о применимых методах правового регулирования. Без решения вопроса о месте аудита в системе финансового контроля, четкого определения его целей, задач и функций невозможно определить степень вмешательства государства в лице его органов в регулирование деятельности аудиторского сообщества, установить обоснованные границы распространения публичных интересов в этой важнейшей подсистеме финансового контроля, определить приоритет частно-правовых или публично-правовых методов регулирования. Правильное теоретическое разрешение названных и других поставленных в настоящем исследовании вопросов во многом предопределяет четкость и
б полноту правового регулирования аудита и в целом аудиторской деятельности, деятельность законодателя и правоприменителей, без чего немыслимо квалифицированное удовлетворение спроса на аудиторские услуги.
Объект и предмет исследования
Объектом исследования являются финансово-правовые отношения, возникающие, изменяющиеся и прекращающиеся по поводу осуществления финансового контроля; механизм функционирования системы финансового контроля; а также нормы действующего и ранее действовавшего российского и зарубежного законодательства, регулирующие финансово-контрольные отношения в процессе осуществления аудиторской деятельности.
Предметом исследования является механизм правового регулирования аудиторского правоотношения; практика применения и тенденции развития законодательства, регулирующего аудиторский финансовый контроль.
Цели и задачи исследования
Целью исследования является разработка концепции оптимального правового регулирования аудиторского финансового контроля посредством исследования механизма правового регулирования аудиторского правоотношения. Реализация этой цели предполагает решение комплекса следующих взаимосвязанных задач:
- определение финансового контроля как важнейшей категории
финансового права, его значения для теории и практики финансовых
правоотношений;
обоснование концепции совершенствования действующей системы финансового контроля в РФ, на основе которой - четкое определение подсистем финансового контроля, их задач и функций;
определение места аудита в системе финансового контроля РФ, его соотношения с иными подсистемами финансового контроля и основных направлений их взаимодействия;
определение тенденций развития аудиторского финансового контроля с учетом исторических традиций и зарубежной практики его регулирования;
комплексный анализ системы источников и выявление особенностей правового регулирования аудиторского финансового контроля в РФ;
критический анализ легального определения аудита и аудиторской деятельности, а также осмысление сложившихся в науке представлений о понятии и юридической сущности аудиторского финансового контроля;
определение и разработка предложений по разрешению проблем организации аудиторского финансового контроля в РФ;
исследование модели аудиторского правоотношения, возникающего при проведении аудиторской проверки, как одного из важнейших элементов механизма правового регулирования отношений в сфере аудиторской деятельности;
юридический анализ элементов структуры аудиторского правоотношения: выявление особенностей правового статуса субъектов через определение их прав и обязанностей, особенностей правового режима объектов аудиторского правоотношения;
- на основе анализа и обобщения судебной практики исследование
эффективности правоприменительной деятельности, выявление недостатков и
пробелов в правовом регулировании; разработка конкретных рекомендаций по
совершенствованию законодательства.
Методологические и теоретические основы исследования Проведенные исследования и разработки не могут дать требуемого уровня надежности без серьезной методологической основы. Данная исследовательская установка всегда являлась сильной стороной отечественного правоведения. С учетом поставленной цели и задач диссертации методологическую основу исследования составил комплекс следующих приемов:
1) всеобщие методы познания (диалектический метод);
2) общенаучные средства (сравнительно-исторический метод,
системный метод, метод формально-логического исследования);
3) частно-научные средства (метод сравнительного изучения), в том
числе специально-юридические (формально-юридический метод, методы
сравнительного правоведения, толкования права и обобщения судебной
практики).
Теоретическую основу настоящего исследования составили переизданные или имеющиеся в подлиннике труды выдающихся дореволюционных исследователей: Е.Ф. Канкрина, А. Потемкина, В. Миляева, Ф.В. Езерского, М. Малышева, И. В. Дагаева, А. Голополосова, С. В. Машковского, М.И. Сперанского, A.M. Вольфа, Л.И. Гомберга, В.А. Саковича, Н.Н. Широкова, В. Джитти, Ф. Белявского, А. Градовского, И.В. Дагаева, М.И. Слуцкого, Л.В. Ходского, М. Богословского и др. Уже в этот период были сделаны первые очень важные шаги в направлении разработки проблем финансового контроля. Анализ данных работ на основе сравнительного и исторического метода позволил выявить положения, прошедшие испытание временем, а также те, которые оказались неудачными. Многие рекомендации дореволюционных ученых, особенно касающиеся построения системы финансового контроля, до сих пор сохраняют свою актуальность, поскольку финансовая система России никогда не была совершенной.
В последующие годы теоретические вопросы финансового контроля разрабатывались в ряде фундаментальных монографических исследований, в диссертационных работах и учебной литературе. Несмотря на то, что часть работ в определенной степени устарели в связи с обновлением законодательства, их теоретический уровень исключительно высок, что и позволяет содержащиеся в них выводы положить в основу настоящего диссертационного исследования. Многие научные работы, изданные в советский период, и прежде всего труды Е.А. Ровинского, Э.А.
Вознесенского, Б.М. Лазарева, С.С. Алексеева, Е.В. Шохина, P.O. Халфиной, И.А. Белобжецкого, С.Д. Цыпкина, О.Н. Горбуновой, Б.Н. Иванова, Н.А. Ковалевой, Т.С. Ермаковой, М.И. Пискотина, В.В. Бесчеревных, Л.К. Вороновой, Д.А. Аллахвердяна, Т.Е. Абовой, С.Н. Братуся, М.М. Агаркова, В.Н. Карташова и др. могли бы оказать честь финансово-правовой науке любой страны.
Проведенные в конце 80-х-90-е годы и в начале нынешнего века научные исследования значительно обогатили современную юридическую науку важными положениями и выводами, которые были всесторонне изучены автором при проведении диссертационного исследования. Это работы Б.Н. Топорнина, Г.А. Тосуняна, Р.Ф. Захаровой, А.Ю. Викулина, A.M. Экмаляна, В.К. Андреева, И.Л. Бачило, Н.Ю. Хаманевой, К.С. Вельского, М.В. Карасевой, Е.Ю. Грачевой, О.Н. Горбуновой, Ю.А. Данилевского, Т.В. Каковиной, А.В. Крикунова, Я.В. Соколова, СМ. Бычковой, В.Ф. Палия, В.И. Видяпина, Е.П. Чикуновой, Н.Т. Белухи, В.В. Бурцева, А. Шеремета, А. Руфа, А.А. Ахполова, Д.В. Никольского, Ю.М. Иткина, С.Г. Пепеляева, Д.Е. Качановского, Л.Н. Овсянникова, СО. Шохина, В.А. Жукова, В.З. Шевлокова, Н.А. Ремизова, Е.М. Гутцайт, Н.Д. Погосяна, Н.И. Химичевой, А.А. Ялбулганова и др. Высоко оценивая труды российских ученых, следует признать, что в большинстве из них проблемы правового регулирования аудиторской деятельности рассматривались как составляющая других научных проблем, при этом комплексное исследование наиболее дискуссионных вопросов избранной автором проблематики на основе действующего законодательства не проводилось.
Проблемы финансового контроля, в том числе аудита, получили освещение в изданиях зарубежных авторов. Без обращения к трудам классиков теории аудита Р.Х. Монтгомери, Л.Р. Дикси, Д. Робертсона, Э.А. Пренса, Дж. Лоббека, М.Б. Хирш, Ф.Л. Дефлис, Г.Р. Дженник, В.М. Орейли, Э.А. Аренса освещение проблемы было бы неполным, учитывая, что в
современном понимании аудит появился в Великобритании и получил стремительное развитие в США.
Научная новизна исследования, положения и выводы, выносимые на защиту
Научная новизна представленного диссертационного исследования заключается в комплексной разработке проблем правового регулирования аудиторского финансового контроля, где через призму учета и отражения публичного и частного интереса анализу подвергнуты общетеоретические проблемы правового регулирования аудита как неотъемлемой составляющей системы финансового контроля в РФ. Последовательная реализация данного подхода позволила получить следующие новые научные результаты:
Разработана концепция совершенствования финансового контроля. Основным критерием формирования такой концепции предложено считать принцип разграничения понятий финансового контроля и финансового надзора как самостоятельных способов обеспечения законности и финансовой дисциплины.
Исследовано и определено место аудиторского финансового контроля в системе финансового контроля в РФ: соотношение с иными подсистемами финансового контроля, общее и различия в задачах, объектах и методике контроля; обоснован вывод о необходимости упорядочения регулирования внутрихозяйственного финансового контроля.
Обоснована необходимость разработки оригинальной концепции правового регулирования аудиторского финансового контроля на основе российских исторических традиций и учета зарубежного опыта. Проанализированы исторические тенденции и выделены этапы развития института аудита и правового регулирования аудиторской деятельности в зарубежных странах и в России.
Предложена юридическая характеристика системы источников правового регулирования аудита; выстроена их иерархия; определено
11 соотношение общих и специальных норм; показана роль и определено место специфических, характерных в настоящее время только аудиторского финансового контроля источников - стандартов, система построения которых может служить сравнительным образцом для стандартизации государственного и муниципального финансового контроля.
Определено понятие аудиторского финансового контроля на основе разграничения понятий аудиторской деятельности и аудита, отождествляемых в законе. Аудиторский финансовый контроль (аудит) - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (аудируемых лиц) с целью выражения мнения о ее достоверности, соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.
Определены основы соотношения государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности и предложена концепция организации аудиторской деятельности. Обосновывается необходимость и целесообразность создания Федеральной аудиторской палаты некоммерческой организации, представляющей собой профессиональное объединение аудиторских палат субъектов РФ. Разработаны вопросы о компетенции, структуре, порядке формирования и функционировании данного профессионального аудиторского объединения.
Впервые на доктринальном уровне применен комплексный подход к исследованию аудиторского правоотношения, возникающего в ходе проведения обязательного аудита: его понятия, особенностей, элементов структуры и юридических фактов, влекущих возникновение, изменение и прекращение аудиторского правоотношения.
8. Проанализированы особенности правового статуса субъектов
аудиторского финансового контроля и обоснован вывод о необходимости
унификации статуса субъектов аудиторского финансового контроля на
примере аудиторских организаций, осуществляющих аудиторские проверки в сфере сельскохозяйственной кооперации.
Положения, выносимые на защиту, составляют новизну диссертационного исследования.
Практическая и теоретическая значимость исследования
Проведенное диссертационное исследование направлено на дальнейшее развитие финансово-правовой доктрины, закладывает основы комплексного подхода к фундаментальным вопросам формирования системы финансового контроля и места в ней аудита. Исследование аудиторского правоотношения позволяет раскрыть механизм финансово-правового регулирования отношений, возникающих в процессе осуществления аудиторского финансового контроля, на новом уровне реализовать проектный подход к формированию концепции оптимального правового регулирования аудиторского финансового контроля в Российской Федерации.
Работа содержит конкретные предложения по совершенствованию правового регулирования аудиторской деятельности.
Результаты диссертационного исследования могут быть использованы в учебном процессе, а также при подготовке учебно-методических материалов, предназначенных для студентов высших учебных заведений.
Диссертант обозначает ряд проблемно-перспективных направлений исследования по этому вопросу, которые могут послужить предметом для самостоятельных научных исследований.
Апробация результатов исследования
Диссертация подготовлена на кафедре гражданского процессуального и предпринимательского права Самарского государственного университета, где проведено ее обсуждение и рецензирование. Сформулированные в диссертации выводы и внесенные предложения нашли отражение в публикациях автора по избранной проблематике исследования. Основные положения проводимого исследования докладывались на ежегодных отчетных
научных конференциях преподавателей и студентов юридического факультета Самарского государственного университета, на Международной научно-практической конференции "Экономическое и межкультурное пространство в период глобализации" 25-26 апреля 2002 года, на научно-практическом семинаре "Актуальные проблемы налогового права. Арбитражная и судебная практика" 20 апреля 2004 г.
Результаты диссертационного исследования использованы при разработке методики преподавания и проведения семинарских занятий по дисциплине "Финансовое право Российской Федерации", при подготовке учебно-методического пособия "Финансовое право Российской Федерации".
