Прокурорский надзор за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений Ястребов Владимир Владиславович

Содержание к диссертации

Введение

Глава 1. Административная ответственность за совершение налоговых правонарушений, состояние законности и практики надзора за исполнением законов в налоговой сфере 17

1. Понятие, основания и условия привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений 17

2. Состояние законности и практики прокурорского надзора за исполнением законов в налоговой сфере 38

3. Предмет, задачи и место прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений в деятельности органов прокуратуры 59

Глава 2. Теоретико-прикладные проблемы организационного обеспечения прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений 81

1. Понятие и общая характеристика организационных основ работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений 81

2. Проблема информационного обеспечения работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений 97

3. Взаимодействие органов прокуратуры с органами налогового контроля в работе по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений 113

Глава 3. Теоретические и практические проблемы методического обеспечения прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений 128

1. Методика прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений (общие теоретические положения) 128

2. Методика работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений (подготовительный этап) 148

3. Методика проведения проверки законности привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений (по следующие этапы). 178

Список использованных материалов 215

Приложения

• Понятие, основания и условия привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений
• Состояние законности и практики прокурорского надзора за исполнением законов в налоговой сфере
• Понятие и общая характеристика организационных основ работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений
• Методика прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений (общие теоретические положения)

Введение к работе

Актуальность темы исследования. В условиях современной конкретно-исторической ситуации, переживаемой страной, налогам, как источникам доходов, необходимых для обслуживания общественных и государственных нужд, и налоговой системе Российской Федерации, как функциональному механизму обеспечения собираемости налогов, принадлежат ведущие позиции в создании материальной базы проводимых в стране преобразований и реформ, а следовательно, и в решении широкого спектра экономических, социальных, экологических, внутриполитических и других проблем, лежащих в основе развития России как социального, демократического федеративного правового государства. Именно за счет налогов формируется основной объем доходной части бюджета страны. В утвержденном федеральном бюджете Российской Федерации на 2004 год в общей сумме доходов 2742,8 трлн. руб. налоговые доходы составляют 2071, 3 трлн. руб., или 75,5% общего объема поступлений доходов в бюджет. Эти средства, как видно из распределения расходов федерального бюджета, образуют основу финансирования государственного управления и местного самоуправления, национальной обороны, судебной и правоохранительной деятельности, фундаментальных научных исследований, поддержки топливно-энергетического комплекса, воспроизводства минерально-сырьевой базы, строительства и архитектуры, охраны окружающей среды, образования и культуры, здравоохранения, социальной политики, восполнения иных расходов, необходимых для создания полноценного комплекса условий выполнения государством возложенных на него функций.

Несмотря на принимаемые государством меры, направленные на соблюдение налоговой дисциплины, усиление контроля за исполнением налогоплательщиками своих обязанностей, собираемость налогов в настоящее время не может быть признана удовлетворительной. Причем динамика нало говых правонарушений свидетельствует о проявлении устойчивой тенденции к их увеличению.

Анализ практики указывает на существенную роль мер административной ответственности в устранении и предупреждении налоговых правонарушений. Для этого есть вполне весомые основания. Административная ответственность применяется в отношении наиболее многочисленной категории налоговых правонарушений и уже в силу этого обстоятельства не может не оказывать широкомасштабного сдерживающего воздействия на состояние правонарушаемости в налоговой сфере. Своевременное применение мер административного воздействия не позволяет административным проступкам перерастать в более опасные формы противоправного поведения. Процесс применения мер административной ответственности характеризуется более высокой степенью оперативности по сравнению с процедурами применения иных мер, и, следовательно, позволяет максимально сократить разрыв между временем совершения правонарушения и следующим ответом на него наказания, что имеет должное значение для общего оздоровления ситуации и укрепления законности в налоговой сфере. Наконец, немаловажным показателем социальной значимости института административной ответственности является выполнение им функций, хотя и частичной, но тем не менее реальной компенсации материальных потерь, которые влекут налоговые правонарушения.

При всей своей важности, вопросы привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, несмотря на принципиальную общепризнанную значимость, пока еще не получили всестороннего освещения в теории, что в свою очередь создает ощутимые трудности в практической деятельности правоохранительных и контролирующих органов. Следствием этого является отсутствие должного реагирования указанных органов на нарушения закона. Так, по данным МНС России в 2003 г. налоговыми органами были привлечены к административной ответственности (за непредставление, несвоевременное или недостоверное представление сведений) более 63 тыс. должностных лиц организаций, из которых было оштрафовано всего 12,5 тыс.1

В системе государственных органов, имеющих непосредственное отношение к практике выявления, пресечения, устранения и предупреждения нарушений законодательства о налогах и сборах, одно из центральных мест занимают органы прокуратуры Российской Федерации. Будучи органом государства, имеющим своими целями обеспечение верховенства закона, укрепления законности, защиту прав и свобод человека и гражданина, охраняемых законом интересов общества и государства, прокуратура рассматривает надзор за исполнением законодательства о налогах и сборах, создание обстановки неотвратимости ответственности за совершение налоговых правонарушений в качестве одного из основных направлений своей деятельности. Обладая особым правовым статусом, обеспечивающим ее независимость от органов государственной власти, местного самоуправления, общественных объединений, коммерческих и некоммерческих организаций, прокуратура в состоянии вести бескомпромиссную борьбу с любыми нарушениями закона, от кого бы они не исходили. Единство системы органов прокуратуры, ее строго централизованный характер позволяют им строить свою работу на основе общей стратегической платформы, обеспечивать единый подход, единую политику в области борьбы с налоговыми правонарушениями, и прежде всего, связанным с нарушениями законов о привлечении нарушителей к административной ответственности.

Оправдывая свое назначение органа, вся деятельность которого подчинена интересам укрепления законности, прокуратура ведет энергичную и целенаправленную борьбу с налоговыми правонарушениями, одновременно способствуя совершенствованию налоговой системы РФ, решает сложные задачи обеспечения неотвратимости предусмотренной законом ответственности за их совершение. Ежегодно прокурорами выявляется свыше 65 тыс. нарушений законодательства о налогах и сборах. Наряду с принятием мер по привлечению нарушителей, широко практикуется применение механизма привлечения к материальной ответственности, возбуждение уголовных дел. В частности, в 2003 г. в суды было направлено свыше 17 тыс. исков (заявлений), возбуждено 133 уголовных дела. Имеющиеся материалы свидетельствуют, что показатели работы органов прокуратуры могут быть значительно выше. Однако реализации их правозащитного потенциала, помимо факторов ресурсного обеспечения прокуратуры, мешает недостаточная теоретическая и методическая разработанность вопросов выявления и привлечения к ответственности лиц, совершивших налоговые правонарушения, имея в виду в первую очередь применение мер административной ответственности. Признавая несомненные заслуги и заметный вклад в разработку ряда важных аспектов рассматриваемой проблемы отечественных исследователей: А.Д. Берензона, В.В. Клочкова, В.П. Рябцева, И.С. Викторова и др., тем не менее следует отметить, что работ, непосредственно посвященных названному направлению деятельности российской прокуратуры, пока еще не издано.

Таким образом, необходимость укрепления законности в налоговой сфере, создания оптимального режима формирования доходной части бюджетов всех уровней, совершенствование функционирования налоговой системы страны, укрепления ее правовой базы, а также ряд других факторов, связанных с решением насущных вопросов развития важнейших направлений жизни общества и государства, с одной стороны, и настоятельная потребность в использовании в этих целях всех имеющихся и неполностью востребованных резервов, и в первую очередь мобилизации в полном объеме уникальных возможностей прокурорского надзора в целях обеспечения неотвратимости административной ответственности за совершение налоговых правонарушений с другой стороны, указывают на достаточно очевидную актуальность научных исследований, направленных на решение связанных с указанными проблемами задач. Немаловажным обстоятельством, определяющим актуальность темы, выступает также фактическое отсутствие долговременной программы научных исследований проблем прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности лиц, совершивших налоговые правонарушения.

Объект и предмет исследования. В качестве объекта исследования в работе рассматриваются общественные отношения, возникающие в процессе осуществления прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности лиц, совершивших налоговые правонарушения, и стоящие за ними закономерности, определяющие: место и роль прокуратуры в системе обеспечения законности в налоговой сфере, принципы и общий подход прокурорско-надзорной практики к оценке состояния, структуры и динамики налоговых правонарушений, содержание организационного, исторического, правового обеспечения работы прокурора, системы правовых средств прокурорского надзора за исполнением законов о привлечении совершивших налоговые правонарушения лиц к административной ответственности.

Предмет исследования составляют вопросы теории и практики прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений как самостоятельного, отличающегося свойственной ему спецификой направления деятельности органов прокуратуры. В этой связи исследование было направлено на установление исходных параметров надзорной ситуации в стране, анализ предмета прокурорского надзора, освещение методики работы прокурора по выявлению, устранению и предупреждению нарушений законов о привлечении к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, раскрытие характеристики теоретических основ и практических аспектов предупреждения налоговых правонарушений, изучение взаимоотношений прокурорского надзора и ведомственного контроля, анализ исходных положений организации работы прокурора по надзору за исполнением законов о привлечении лиц к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, включая вопросы планирования надзорной деятельности, информационного обеспечения и аналитической работы прокурора, разработки рекомендаций по совершенствованию теории и практики прокурорского надзора.

Цель и задачи исследования. Основной целью исследования являлось: осуществление системного анализа ключевых вопросов прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений как самостоятельной актуальной научной проблемы и как важнейшего направления практической деятельности прокурора, раскрытие на этой основе содержания базовых теоретических положений, определение оптимальных подходов к организации работы, осуществлению прокурорских проверок, выбору и применению актов прокурорского реагирования по выявлению нарушений законности, осуществлению мер по контролю за результативностью мер прокурорского реагирования.

Исходя из данной цели были выделены в качестве основополагающих следующие задачи:

Анализ понятия и содержания административной ответственности за совершение налоговых правонарушений;

Определение системы и видов налоговых правонарушений;

Определение задач и предмета прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений;

Изучение состояния законности в налоговой сфере;

Анализ обстоятельств, способствующих налоговым правонарушениям;

Оценка состояния прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности;

Разработка теоретических основ организационного и методического обеспечения прокурорского надзора за законностыо привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений;

Разграничение функций прокурорского надзора и ведомственного контроля;

Разработка рекомендаций, направленных на совершенствование теоретических основ и практики надзора прокурора за законностью привлечения лиц к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Методология її методика исследования. Методологической базой исследования являются диалектический метод познания, общенаучные и частно-научные методы изучения правовой действительности, связанной с деятельностью органов прокуратуры по надзору за законностыо привлечения к административной ответственности лиц, совершивших налоговые правонарушения. В числе применявшихся в ходе диссертационного исследования методов использовались статистический, сравнительно-правовой, системный анализ, конкретно-социологические методы сбора и анализа информации (анкетирование, метод экспертных оценок, наблюдение, контент-анализ).

Теоретическая, нормативная и эмпирическая база исследования. Теоретическую основу исследования составили труды известных ученых-специалистов в области теории прокурорского надзора, административного права, налогового права, конституционного права, уголовного права, криминологии, уголовного процесса: С.А. Авакьяна, А.И. Алексеева, С.С. Алексеева, В.И. Баскова, И.Л. Бачило, Д.Н. Бахраха, С.Г. Березовской, А.Д. Берен-зона, В.Г. Бессарабова, А.Д. Бойкова, В.В. Бойцовой, И.И. Веремеенко, И.С. Викторова, Ю.Е. Винокурова, АЛО. Винокурова, В.В. Власенкова, А.А. Власова, В.В. Гаврилова, В.Г. Даева, И.Ф. Демидова, Т.А. Дикановой, В.В. Долежана, М.Е. Еропкина, В.К. Звирбуля, А.Х. Казариной, В.В. Клочкова, Л.М. Колодкина, А.П. Коренева, Б.В. Коробейникова, В.Н. Кудрявцева, В.В. Лазарева, А.Н. Ларькова, СП. Ломтева, В.Н. Лопатина, М.Н. Марченко, В.Г.

Мелкумова, Л.А. Николаевой, Л.Л. Попова, В.П. Рябцева, К.Ф. Скворцова, Ю.И. Скуратова, А.Ф. Смирнова, А.Б. Соловьева, М.С. Студеникиной, А.Я. Сухарева, Ю.А Тихомирова, М.Е. Токаревой, А.А. Чувилева, СП. Щербы и ДР.

В качестве основной .базы исследования выступают Конституция Российской Федерации, общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации, федеральные конституционные и федеральные законы, законы субъектов Российской Федерации, постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, решения арбитражных судов и судов общей юрисдикции по делам о налоговых правонарушениях, материалы дел об административном производстве иных органов административной юрисдикции, приказы и указания Генерального прокурора Российской Федерации.

Эмпирические данные были получены на основе изучения материалов проверок, проведенных органами прокуратуры исполнения законов о налогах и сборах (в том числе при участии автора исследования) в 2000-2004 гг., налоговых проверок, более 150 дел об административных правонарушениях (изученных на основе специальной анкеты), аналитических материалов МНС России, докладов прокуратур субъектов РФ, представленных в Генеральную прокуратуру РФ, материалов коллегий Генеральной прокуратуры РФ, опросов прокуроров, статистических данных, информационных писем, судебной практики, результатов криминологических исследований.

Научная новизна исследования и основные положения, которые выносятся на защиту. Научная новизна диссертационного исследования определяется тем, что оно является первым монографическим исследованием, в котором на междисциплинарном уровне получил системное решение комплекс вопросов организации и методического обеспечения работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений. В работе впервые в теории прокурорского надзора определено понятие предмета надзора, дан анализ содержания и соотношения понятий налоговой ответственности и административной ответственности за совершение налоговых правонарушений. На основе изученных в ходе исследования материалов определены положения, позволяющие организовать и проверить надзорную деятельность на собственной теоретической, организационной и методической базе в отличие от сложившейся в свое время традиционной практики заимствования и адаптации применительно к надзору за законностью привлечения лиц к административной ответственности общих приемов и методов прокурорского надзора.

В работе представлен достаточно широкий набор рекомендаций, направленных на совершенствование правового регулирования организационного и методического обеспечения практики прокурорского надзора. Впервые в научный оборот вводятся новые данные, характеризующие состояние законности и прокурорского надзора в рассматриваемой сфере, типичные нарушения законов, системы информационных потоков о правонарушениях и лицах, их совершивших, о формах взаимодействия органов прокуратуры и контролирующих органов.

На защиту выносятся следующие положения:

Обоснование значения надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений как ведущего самостоятельного направления прокурорского надзора. Имея главной целью укрепление законности в налоговой сфере, прокурорский надзор одновременно выступает важнейшим инструментом реализации заложенной в законодательстве, наряду с фискальной, регулятивной функции налогов;

Обоснование административно-правовой природы налоговых правонарушений, установленных НК РФ, позволившим рассматривать их как составную часть единого комплекса административных правонарушений, в качестве другой части которого выступают правонарушения в области налогов и сборов, предусмотренные КоАП РФ;

Определение предмета прокурорского надзора за законностыо привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, под которым понимается соблюдение Конституции РФ, исполнение законов, устанавливающих основания, условия и порядок выполнения налоговых обязательств налогоплательщиками, основания и порядок привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, соблюдение прав и законных интересов участников налоговых правоотношений, предупреждение налоговых правонарушений средствами прокурорского надзора;

Вывод о прямой зависимости состояния законности в сфере налоговых отношений от совершенства правовой базы, действующей в стране системы налогообложения и системы налогового контроля.

Понятие и содержательная характеристика организационных основ прокурорского надзора за законностыо привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений как системы теоретических положений и основанных на них рекомендаций о мерах, обеспечивающих упорядоченность и оптимальный режим производства действий прокурорских работников по выявлению, устранению и предупреждению нарушений законности в указанной области прокурорско-надзорной практики;

Информационная модель планирования, включающая семь основных элементов, определяющих процесс получения, анализа и использования связанной с надзорной деятельностью прокурора в рассматриваемой области информации для разработки планов работы;

Раскрытие методических основ работы прокурора по надзору за законностыо привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений путем анализа теоретического и практического аспектов методики данного направления прокурорского надзора;

Обоснование понятия надзорной ситуации, выделения факторов, влияющих на ее формирование, их характеристика;

Результаты анализа системы информационного обеспечения работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений;

Характеристика подготовительного (первоначального), основного и заключительного этапов работы прокурора в рассматриваемой области;

Обоснование положения о том, что, учитывая специфику работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, в отличие от общего порядка, согласно которому проверки исполнения законов проводятся на основании поступившей в органы прокуратуры информации, проверки правовых актов налоговых и иных органов, обладающих полномочиями по применению мер административной ответственности, целесообразно проводить в порядке, аналогичным установленному приказом Генерального прокурора РФ от 22 мая 1996 г. №30 применительно к надзору за законностью правовых актов, изданными органами исполнительной власти, законодательной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления.

12. Предложения по совершенствованию законодательства и организации работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, представляющего собой ведущее направление деятельности органов проку- ратуры.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования. Выводы и положения, представленные в диссертации, вносят вклад в развитие теории прокурорского надзора, определяя содержание, порядок, организационное и методическое обеспечение направления деятельности органов прокуратуры, которое ранее не являлось предметом специального научного исследования. Сформулированные в работе теоретические положения могут быть восприняты в последующих научных разработках смежных про блем прокурорского надзора, явиться исходной базой для развития полученных в настоящем исследовании результатов.

Практическая значимость исследования определяется многопрофиль-ностыо возможного применения содержащихся в диссертации положений и рекомендаций в законотворческой деятельности, направленной на совершенствование режима правового регулирования вопросов деятельности органов прокуратуры по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, в практической работе органов прокуратуры, в учебном процессе юридических ВУЗов страны при изучении проблем борьбы с налоговыми правонарушениями в рамках спецкурсов по прокурорско-надзорной, криминологической и административно-правовой тематике.

Апробация результатов исследования. Содержащиеся в диссертации выводы и положения использовались для подготовки аналитических докладов о состоянии законности в Российской Федерации в 2000-2004 гг. Они составили основу восьми научных публикаций, в том опубликованных в материалах научно-практических конференций:

Проблемы соблюдения прав человека в налоговой сфере. // Актуальные проблемы борьбы с преступностыо. Сборник статей (по материалам второй научно-практической конференции молодых ученых к 40-летию НИИ Генеральной прокуратуры РФ). -М.: НИИ ГП РФ, 2003, с. 82.

Административно-юрисдикционная деятельность - важнейшее средство предупреждение правонарушений на воздушном транспорте. // Материалы международной научно-практической конференции, 5-6 февраля 2002. Сборник. Часть 2 (под. ред. В.Н. Лопатина. -М.: НИИ ГП РФ, 2002, с.196.

Результаты исследования использовались при выполнении заданий Генеральной прокуратуры РФ по подготовке рекомендаций по совершенствованию практики прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства, по производству проверок исполнения законов об ответственности за совершение налоговых правонарушений налоговыми органами.

Струїстура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, списка использованной литературы.

Понятие, основания и условия привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений

Административная ответственность за совершение налоговых правонарушений является особой самостоятельной разновидностью юридической ответственности, выражающейся в применении административных санкций к лицам, совершившим правонарушения в налоговой сфере. Данная разновидность ответственности характеризуется сочетанием общих признаков юридической ответственности (общих признаков), признаков, свойственных административной ответственности в целом (родовых признаков), признаков, определяющих специфические черты ответственности за совершение налоговых правонарушений (специальных признаков). В качестве общих признаков в данном случае выступают ее установление государством, присутствие в ней элемента принуждения, нормативная урегулированность, обусловленность ею отрицательных последствий для правонарушителя, выраженность ее в форме общественного отношения-, возникающего между правонарушителем и государством в лице его органов, правомочных применять меры принуждения2.

Родовые признаки административной ответственности за совершение налоговых правонарушений выражаются в том, что: административная ответственность устанавливается только законами; основанием для ее наступления является не любое, а только административное правонарушение, в качестве административного наказания устанавливаются меры материального и нематериального административного воздействия; меры административной ответственности применяются в соответствии с законодательством, регламентирующим производство по делам об административных правонарушениях; наложение административного взыскания не влечет судимости, и оно по истечении установленного законом срока считается погашенным . Наступление административной ответственности возможно при условии, что: Правонарушение не достигает такой общественной опасности, преодоление которой требует возложения уголовной ответственности; Правонарушение не является, как правило, дисциплинарным проступком (упущением по службе, нарушением трудовой дисциплины), а если и является таковым, то в этом случае противоправным поведением нарушается не только трудовая дисциплина, но и порядок управления и ответственность на правонарушителя возлагается органом, которому он не подчинен в служебном порядке; Целью возложения ответственности не является возмещение причиненного имущественного вреда4.

Специальные признаки административной ответственности за совершение налоговых правонарушений наиболее последовательно получают свое выражение в том, что: данная разновидность административной ответственности связана с правовым регулированием особой области общественных отношений - отношений в налоговой сфере; субъектами административной ответственности являются как физические, так и юридические лица; субъекты административной ответственности за совершение налоговых правонарушений включают в себя особые категории лиц - налогоплательщиков, налоговых агентов, банки, налоговые органы и др.; административное наказание носит исключительно материальный характер.

В свете высказанных положений административную ответственность за совершение налоговых правонарушений представляется возможным определить как разновидность юридической ответственности, установленной действующими на территории Российской Федерации законами и осуществляемой государством в лице федеральных органов государственной власти и органов власти субъектов Российской Федерации, реализуемой в виде мер административного воздействия, носящих принудительный характер, субъектами которой является особая категория лиц — участников налоговых правоотношений, и вьіраоїсающаяся в применении преимущественно штрафных санкций. Как видно из содержания предлагаемого понятия, оно включает в себя по сравнению с общими понятиями юридической ответственности и административной ответственности наибольший набор признаков. Такое положение закономерно: чем выше уровень отражаемых в понятиях явлений, тем более общими и менее конкретизированными и, следовательно, меньшими по численности выглядит охватываемые им признаки. И наоборот: чем уже и определеннее сфера применения мер юридической ответственности, тем более богатым и содержательным становится совокупность характеризующих ее признаков. Предложенное выше понятие административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, отвечая требованиям максимально возможной конкретизации его признаков, позволяет рассматривать его в качестве операционального, использовать его как базовое понятие при анализе проблем, образующих предмет исследования.

Правонарушения в налоговой сфере представлены в административном законодательстве достаточно широкой совокупностью своих видов. Ответственность за административные правонарушения в области налогов и сборов установлена ст. 15.3 - 15.9, 15.11 КоАП РФ5 в отношении должностных лиц, указанных в ст.2.4 КоАП РФ, за исключением индивидуальных предпринимателей.

В зависимости от направленности правонарушения среди них выделяются: правонарушения, посягающие на отношения, связанные с осуществлением налогового контроля — нарушение срока постановки на учет в налоговых органах (ст. 15.3 КоАП РФ), представление сведений об открытии или закрытии счета в банке или иной кредитной организации (ст. 15.4 КоАП РФ), нарушение сроков представления налоговой декларации (15.5 КоАП РФ), непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 15.6 КоАП РФ); правонарушения, посягающие на отношения, связанные с исполнением налоговых обязательств - нарушение порядка открытия счета налогоплательщику (ст. 15.7 КоАП РФ), нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса) (ст. 15.8 КоАП РФ), неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков (ст. 15.9 КоАП РФ), грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности (ст. 15.И КоАП РФ). Кроме классификации по направленности причинения вреда, объекту посягательства, налоговые правонарушения могут быть классифицированы на три неравновеликих группы по критерию субъектности правонарушений: правонарушения, субъектами которых являются налогоплательщики, отчасти налоговые агенты (ст. 15.3, 15.5 КоАП РФ); правонарушения, субъектами которых выступают банки и иные организации (ст. 15.7, 15.8, 15.9 КоАП РФ); правонарушения, субъектами которых могут быть как налогоплательщики, так и органы, осуществляющие учет и контроль деятельности налогоплательщиков, банковских операций (ст. 15.4, 15.6 КоАП РФ).

Первый вид классификации обеспечивает получение общего представления о совокупности налоговых правонарушений, как особой самостоятельной категории правонарушений, что имеет основополагающее значение для характеристики масштабов прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений и его пределов. Второй вид классификации важен с точки зрения определения специализированных направлений прокурорско-надзорной деятельности в рассматриваемой сфере.

Состояние законности и практики прокурорского надзора за исполнением законов в налоговой сфере

Наличие всестороннего представления о состоянии законности в налоговой сфере является непременным условием эффективной борьбы с налоговыми правонарушениями. Анализ практики органов прокуратуры со всей определенностью свидетельствует о том, что результаты работы всегда являются более высокими у тех прокуроров, которые опираются на системное знание состояния законности. Исходя из крупного значения знания фактического положения дел о состоянии надзора за исполнением налогового законодательства, приказом Генерального прокурора РФ «О мерах по повышению эффективности прокурорского надзора за исполнением законодательства о налогах и сборах» от 11 февраля 2003 г. №9 предусмотрена регулярность проведения прокурорами анализа состояния законности в данной области не реже одного раза в полугодие.

В российской правовой науке феномен законности рассматривается в качестве многопланового явления, охватываемого такими понятиями, как метод государственного руководства, принцип организации и деятельности органов государственной власти, органов местного самоуправления, должностных лиц и граждан, как режим государственной жизни, ориентированной на использование правовых средств в целях осуществления функций государства, как явление, отражающее фактическое отношение должностных лиц и граждан, государственных и негосударственных структур к закону и праву14. Все названные понятия взаимосвязаны между собой, поскольку раскрывают содержание различных сторон одного и того же явления, и все они в той или иной мере присутствуют в каждом из названных понятий в тех случаях, когда они используются изолированно друг от друга. Вместе с тем целевая направленность конкретного научного исследования предполагает выбор наиболее приемлемого для решения поставленных задач понятия законности. В настоящей работе изложение исходит из понятия законности как явления, отражающего фактическое положение дел, характеризующее практику исполнения законов об административной ответственности за совершение налоговых правонарушений. В этой связи состояние законности в налоговой сфере рассматривается в качестве системы показателей, отражающих распространенность, динамику и структуру налоговых правонарушений, влекущих административную ответственность.

Состояние законности в налоговой сфере представляет научный и практический интерес прежде всего с точки зрения определения ведущих направлений прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений. Вместе с тем знание состояния законности позволяет составить объективное представление о результативности прокурорского надзора в рассматриваемой области. Кроме того, показатели, характеризующие состояние законности, играют роль своего рода катализатора активности деятельности органов прокуратуры по борьбе с налоговыми правонарушениями, стимулируя повышенный уровень напряженности надзорной деятельности по тем направлениям, которые требуют к себе повышенного внимания.

Надо сказать, что анализ состояния законности - процесс сложный и трудоемкий. Нередко на практике он сводится к сопоставлению статистических данных о числе правонарушений, относящихся к определенному периоду, их изменений в течение конкретных временных периодов, о соотношении определенных видов правонарушений. Такой подход, бесспорно, правомерен и полезен. Более того, он составляет обязательный этап аналитической работы прокурора. Вместе с тем подчас именно на нем и делаются основные выводы, которые не всегда бывают достаточными для полноценного информационного обеспечения работы прокурора по надзору за исполнением законов.

В теории правовой статистики считается, что выводы и рекомендации, основанные на результатах статистического анализа, могут иметь объективный, научно доказанный характер при соблюдении следующих требований: количественный анализ статистических показателей должен базироваться на глубоком знании положений юридических наук, изучающих природу учитываемых правовой статистикой явлений, т.е. изменение закономерностей, связей и взаимозависимостей, объективно существующих между социально-правовыми явлениями, статистика может осуществлять лишь после того, как на основе научной теории проведен анализ сущности, качественных особенностей этих явлений; исследуемая статистическая совокупность должна состоять из достаточно большого числа единиц, собранных на большой территории за ряд лет; при анализе статистического материала необходимо использовать не только данные официальной государственной статистической отчетности, но и другие материалы, полученные в результате специальных обследований или, например, социально-правовых, в частности, криминологических исследований и т.д..

Понятие и общая характеристика организационных основ работы прокурора по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений

Организационные основы прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений составляют теоретические положения и опирающиеся на них рекомендации о мерах, обеспечивающих упорядоченность, системность действий прокурорских работников по выявлению, устранению и предупреждению нарушений законности в данной области прокурорско-надзорной практики. На наш взгляд, следует различать понятия организационных основ как в широком, так и в узком смыслах.

В широком смысле организационные основы охватывают систему теоретических положений и определяемых ими мер по организации прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности в целом, имея в виду деятельность различных звеньев органов прокуратуры: Генеральной прокуратуры Российской Федерации, прокуратур субъектов РФ, прокуратур городов и районов. В узком смысле организационные основы характеризуют исходную базу и совокупность действий по организации конкретных прокурорских проверок.

Организация работы по надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений в рамках горрайпрокуратур, прокуратур субъектов РФ, Генеральной прокуратуры Российской Федерации строится на основе общих принципов организации деятельности органов прокуратуры, и в первую очередь на основе принципов единства, централизации, с учетом соблюдения требований, обусловливаемых принципом гласности. Следование общим принципам организации деятельности органов прокуратуры Российской Федерации является стержнем, обеспечивающим придание надзору за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений характера консолидированного, имеющего свои собственные цели и задачи, единого самостоятельного направления деятельности органов прокуратуры. Осуществление деятельности всех звеньев прокурорской системы на единой организационной базе, позволяет максимально полно контролировать состояние надзорных ситуаций в рассматриваемой области, начиная с местного (городского, районного) уровня и включая региональный и федеральный уровни. Это же условие обеспечивает включенность всех звеньев прокурорской системы в общий единый процесс укрепления законности в области налоговых отношений, позволяет рассматривать действия всех прокуратур в качестве неотъемлемого составного элемента деятельности целостной системы органов прокуратуры, связанной с реализацией правовых возможностей использования института административной ответственности в целях выявления и устранения налоговых правонарушений, их причин и способствующих им условий.

Вполне понятно, что наряду с общими принципами, требуют к себе внимания принципы, непосредственно относящиеся к организации надзора за исполнением законов. Среди них наиболее заметную роль играют следующие принципы. Прежде всего, очевидно, следует назвать принцип, как его в свое время называли, «главного звена», требующий профессионально точного выделения и фактического сосредоточения основных усилий прокуратуры на истинно актуальных направлениях надзорной деятельности. В практике прокуратуры нет направлений привилегированных и второстепенных. Все действия прокуратуры должны быть нацелены на единый результат - укрепление законности. И тем не менее высокая распро страненность, динамичность способов, характер последствий выдвигают определенные категории правонарушений в число требующих к себе усиленного внимания. По мере изменения ситуации их место могут занять другие виды правонарушений. Однако есть категории правонарушений, актуальность работы по выявлению, устранении и предупреждению которых сохраняется на протяжении длительного периода, приобретает своего рода постоянный характер. Надзор за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений относится к числу именно таких направлений деятельности органов прокуратуры. Причем в современных условиях, со всей остротой обозначивших необходимость завершения налоговой реформы в стране, значение прокурорского надзора в рассматриваемой области еще более возрастает.

К числу других организационных принципов относятся принципы определенности, самостоятельности, стабильности. При этом принцип определенности заключается в установлении единого комплекса прав и обязанностей каждого работника и возложения на него ответственности за их невыполнение. Принцип самостоятельности характеризует наличие свойственных только данному направлению задач и способов их решения, недопустимость вмешательства в деятельность занятых на нем прокуроров других работников прокуратуры. Принцип стабильности заключается в обеспечении специализации прокурорских работников, закрепления за ними определенных участков работы на достаточно длительный срок . В деятельности органов прокуратуры применяются также предметный, зональный и (или) предметно-зональный принципы.

Методика прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений (общие теоретические положения)

Эффективность прокурорского надзора в рассматриваемой сфере во многом определяется степенью совершенства методики его осуществления. Методика работы прокурора по надзору за исполнением законов заключает в себе два взаимосвязанных аспекта - теоретический и практический. В теоретическом плане методика представляет собой составную часть науки прокурорского надзора, предметом изучения которой выступают закономерности формирования объективных и субъективных условий совершения правонарушений, теоретические основы разработки и применения методов их выявления, устранения и предупреждения. В практическом плане методика олицетворяет собой своего рода «технологию» работы прокурора, рациональную последовательность действий по выявлению, устранению правонарушений и -способствующих им обстоятельств в условиях конкретной надзорной ситуации.

Для обеспечения высоких результатов в прокурорско-надзорной практике в равной степени важна углубленная разработка обоих направлений исследования проблем методического обеспечения работы прокурора на всех направлениях прокурорского надзора и в первую очередь тех, которые отличаются повышенной сложностью и актуальностью и пока еще не обеспечены эффективными методиками выявления и устранения правонарушений. Прокурорский надзор за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, бесспорно, относится к числу таких направлений деятельности органов прокуратуры. При этом нетрудно заметить, что теория и практика методики в данной области соприкасаются особенно тесно. Теоретические представления здесь служат основой определения актуальных направлений надзора, наиболее эффективных приемов и средств выявления и раскрытия правонарушений, привлечения к административной ответственности лиц, их совершивших. В свою очередь, практика прокурорского надзора, имея в виду динамичность изменения способов совершения налоговых правонарушений, широту возможностей их маскировки под якобы правомерные схемы «оптимизации» налоговых платежей, служит необходимой исходной эмпирической базой для плодотворных теоретических обобщений и выводов.

В разработку теории методики прокурорского надзора существенный вклад внесли известные специалисты в области прокурорского надзора: А.И. Алексеев, А.Д. Берензон, В.В. Клочков, В.П. Рябцев и др. К сожалению, данное направление научных исследований в настоящее время не пользуется тем вниманием, которого оно заслуживает. Напротив, методики, непосредственно связанные с решением практических задач, разрабатываются достаточно интенсивно. Отдавая должное заслугам их авторов, вместе с тем хотелось бы, чтобы такое отношение к методике не привело к отрыву практики от теории, что всегда являлось неприемлемым, тем более в современных условиях.

Переходя к рассмотрению теоретических вопросов методики прокурорского надзора за законностью привлечения к административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, необходимо прежде всего определиться с ее понятием. В этой связи имеет прямой смысл обратиться к предлагаемым в теории общим решениям данного вопроса.

Так, несомненный интерес с позиций общесистемной характеристики представляет понятие методики прокурорского надзора, предложенное В.П. Рябцевым, считающим, что она «представляет собой систему теоретических положений, характеризующих задачи, предмет и принципы надзорной деятельности и ее организации»60. Данное понятие фиксирует ряд моментов, важных для получения общего представления о методике прокурорского надзора. В частности, следует согласиться с трактовкой методики как системы теоретических положений. Это действительно так. Можно, как кажется даже более фундаментально охарактеризовать методику как самостоятельное учение, входящее в структуру науки прокурорского надзора. Заслуживает поддержки попытка определить содержание тех теоретических положений, система которых представляет собой методику прокурорского надзора. Вместе с тем, как видится, автор чрезмерно расширил понятие методики,. включив в него положения общетеоретического (свойственного в целом теории прокурорского надзора) характера, которые хотя и влияют на формирование методики прокурорского надзора и поэтому подлежат обязательному учету при определении основных элементов, образующих систему характеризующих методику теоретических положений, тем не менее сами по себе методической природы не имеют. Задачи и предмет надзорной деятельности, о которых говорится в предложенном В.П. Рябцевым понятии, безусловно, влияют на содержание методики прокурорского надзора, однако для теории выявления и устранения правонарушений они имеют не столько методическое, сколько методологическое значение. Что касается принципов надзорной деятельности, они конечно же являются основополагающими, базовыми установлениями для осуществления надзорной деятельности, но опять-таки их значение скорее методологическое (хотя некоторые из них и довольно близко стоят к непосредственному решению методических задач), чем методическое. Вопросы организации надзорной деятельности, на чем также акцентирует внимание В.П. Рябцев, самым тесным образом связаны с ее методикой, однако при этом они не лишаются своей самостоятельности. В этой связи более целесообразно, по всей видимости, было бы сказать об организации как о средстве упорядочения, консолидации методики, а не как одном ее элементе. С аналогичных позиций подходил, на наш взгляд, к характеристике сущности методики прокурорского надзора В.В. Клочков. Именуя методику прокурорского надзора прокурорской методикой, В.В. Клочков определил ее как самостоятельный раздел науки прокурорского права, который «разрабатывает на основе познания закономерностей организации работы и управления в прокуратуре и ее деятельности, анализа и обобщения прокурорской практики и состояния законности систему научно обоснованных рекомендаций о способах, приемах и средствах достижения целей и решения задач функционирования прокуратуры»61. В этом понятии очень точно, как представляется, определена сущность методики, ее основное предназначение, заключающееся в выработке рекомендаций о методах достижения целей, стоящих перед прокуратурой. Абсолютно правильно названы исходные данные, с учетом которых формируется учение о методах прокурорского надзора: результаты познавательной деятельности, анализ передового опыта работы органов прокуратуры, состояния законности. Однако из указанного понятия довольно сложно увидеть место методики в науке прокурорского надзора («прокурорского права», по терминологии автора), собственно теоретическую характеристику методики как раздела науки,- которая по всей видимости не ограничивается исключительно разработкой рекомендаций, но также имеет своим назначением создание теоретической базы для разработки такого рода рекомендаций, эффективного их применения на практике. Поскольку рассматриваемое понятие посвящено методике прокурорского надзора, в нем уместно было бы, по нашему мнению, упоминание о методах, а не только о «способах, приемах и средствах».