Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Прокурорский надзор и правовые основы деятельности федеральных органов налоговой полиции 13
1.1. Прокурорский надзор и конституционные основы налогового права 13
1.2. Органы налоговой полиции как объект прокурорского надзора 20
Глава 2. Теоретические проблемы прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции 35
2.1. Понятие и сущность прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции
2.2. Предмет прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции 55
2.3. Задачи прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции. Полномочия прокурора 77
Глава 3. Органозационно-методические проблемы прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции 98
3.1. Прокурорский надзор за соблюдением законности учетно-регистрационной дисциплины в органах налоговой полиции 98
3.2. Прокурорский надзор за расследованием налоговых преступлений федеральными органами налоговой полиции 114
3.3. Прокурорский надзор за оперативно-розыскной деятельностью в федеральных органах налоговой полиции 127
3.4. Координационная деятельность прокуратуры по борьбе с налоговыми преступлениями 141
Заключение 153
Список использованных источников и литературы 165
Приложение № 1 177
Приложение № 2 178
Приложение № 3
- Прокурорский надзор и конституционные основы налогового права
- Органы налоговой полиции как объект прокурорского надзора
- Понятие и сущность прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции
- Прокурорский надзор за соблюдением законности учетно-регистрационной дисциплины в органах налоговой полиции
Введение к работе
Российская Федерация переживает сложнейший исторический период становления новых социально-экономических и политических отношений. Переход к новым формам государственного управления происходит в условиях постоянного дефицита и противоречивости правовой базы, регулирующей экономические отношения, в том числе в сфере налогообложения.
Безусловно, налоговое законодательство можно назвать стержневой частью экономических реформ, которое призвано урегулировать отношения субъектов хозяйствования различных организационно-правовых форм и форм собственности, создать для них равные условия и возможности развития.
В то же время, анализ налогового законодательства позволяет охарактеризовать сегодняшнюю налоговую систему, как несовершенную, нестабильную и противоречивую.
Налоговая система, которая формировалась в 1991-1992 гг., не могла предусмотреть все особенности рыночной экономики, предвидеть те сложности и трудности, с которыми придется столкнуться при становлении новых отношений хозяйствования. Поэтому в основные законы, принятые в начале реформ, вносилось множество уточнений и дополнений, часто противоречивых и нелогичных, многие правовые нормы отменялись и вводились вновь по несколько раз.
Принятый 27.12.92 г. Закон РФ "Об основах налоговой системы в РФ" определил структуру и общий механизм функционирования налоговой системы, установил перечень налогов, сборов и платежей, порядок их начисления и взимания, обозначил обязанности и ответственность налоговых органов и налогоплательщиков. Однако в процессе становления новой
налоговой системы законодателем не было сформулировано ни одного налогово-правового принципа, не был четко выработан налогово-терминологический инструментарий, не определен правоохранительный орган, способный эффективно выявлять и пресекать налоговые правонарушения и преступления.
По объему и количеству нормативных документов, изданных с 1992 г., налоговое законодательство можно назвать ведущим в отечественной правовой системе, насчитывающим в общей сложности более полутора тысяч (!) нормативных актов. Подобное стало возможный благодаря тому, что в соответствии со ст.25 Закона РФ "Об основах налоговой системы РФ", органы Госналогслужбы были фактически наделены правом ведомственного нормотворчества и полномочны издавать инструкции и методические указания по применению законодательства о налогах.
Подписанный Президентом РФ 31.07.98 г. и вступивший в действие с 01.01.99 г. Налоговый кодекс РФ (часть I) сохранил преемственность и все принципиальные положения современной налоговой системы России, впервые определенные в Законе об основах налоговой системы. В Кодекс перекочевали многие положения из инструкций, постановлений, писем, методик и т.п., которые получили закрепление на законодательном уровне. Часть законов о конкретных налогах сохранили действие до вступления в силу второй части Налогового кодекса. Кодекс ввел множество новых понятий, терминов и юридических институтов.
Таким образом, кодефицирование налогового законодательства с одной : стороны упростило практику соблюдения и применения налоговых норм, с другой, сохранило возможности для потенциальных нарушителей от их уклонения.
Создание федеральных органов налоговой полиции стало логическим завершением становления налоговой системы Российской Федерации.
Однако, хроническое запаздывание в принятии необходимых и очевидных Законов и других правовых актов, регламентирующих деятельность налоговой полиции как правоохранительного органа, привело к криминальному приоритету в области налоговых правоотношений.
Такое положение во многом объясняется несовершенством налогового законодательства, противоречивостью, нестыковкой законодательных и иных нормативных актов, что дает возможность, а иногда и вынуждает предпринимателей различными способами уклоняться от уплаты налогов, занижать получаемый доход, скрывать его источники. В ряде случаев противоречия и недоработки в законодательных актах прямо уводят нарушителей от ответственности, не дают правоохранительным органам возможности использовать все средства для борьбы с правонарушениями.
Вместе с тем, невысокая результативность борьбы с налоговыми преступлениями во многом объясняется недостаточностью опыта работы правоохранительных органов, низким профессионализмом кадров, отсутствием детально разработанных методических и тактических рекомендаций по выявлению, раскрытию и расследованию преступных проявлений в системе налогообложения, не использованием в полной мере разработанных и изданных пособий и рекомендаций, слабой взаимосвязью правоохранительных и контролирующих органов при борьбе с нарушениями налогового законодательства.
Вышеизложенное подчеркивает все возрастающую роль прокурорского надзора, как за исполнением налогового законодательства, так и за расследованием преступлений данной направленности.
Актуальность проблематики прокурорского надзора за деятельностью федеральных органов налоговой полиции обуславливается и тем, что налоговые поступления в значительной мере обеспечивают пополняемость доходной части бюджетов всех уровней. В федеральном бюджете на 1999 и
на 2000г.г. налоговые платежи составили около 85% доходной части. Уклонения от уплаты налогов, особенно совершенные в крупных и особо крупных размерах, приводят к неисполнению законов о бюджетах, к сокращению утвержденных законом расходов, что осложняет социально-экономическую ситуацию в стране. Расследование таких преступлений относится к исключительной компетенции федеральных органов налоговой полиции, которые также обязаны выявлять и пресекать иные, связанные с ними, экономические преступления. Борьба с уголовно наказуемым уклонением от уплаты налогов в крупных и особо крупных размерах призвана обеспечить стабильное развитие отношений в государстве. Однако, как показывает практика, в деятельности федеральных органов налоговой полиции имеются недостатки и прямые нарушения закона, а потому усиление прокурорского надзора на этом участке является острой необходимостью.
На состоявшемся 17 июля 1998г. заседании коллегии Генеральной прокуратуры Российской Федерации был рассмотрен вопрос о совершенствовании надзора за исполнением налогового законодательства, в том числе за следствием и дознанием федеральных органов налоговой полиции. Конкретные меры по устранению недостатков в организации прокурорского надзора, включая надзор за законностью деятельности органов налоговой полиции, определены в приказе Генерального прокурора Российской Федерации от 3 августа 1998г. № 51 "О мерах по усилению прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства", изданном по материалам заседания коллегии.
Однако, как показывает практика исполнения данного приказа, он уже сейчас нуждается в изменениях, отражающих правоохранительную направленность деятельности федеральных органов налоговой полиции, способствующих повышению эффективности прокурорского надзора за предварительным следствием, дознанием и оперативно-розыскной
деятельностью по делам о совершении налоговых и иных связанных с ними экономических преступлениях, а также координации деятельности правоохранительных и контролирующих исполнение налогового законодательства органов.
Несовершенство налогового законодательства, динамизм проведения экономических реформ не исключают адекватности принимаемых правоохранительными органами мер по защите государства от налоговых преступлений что, в свою очередь, лишний раз подчеркивает актуальность избранной темы исследования. Совершенствование эффективности на этом направлении прокурорского надзора предполагает постоянное изучение прокурорами налогового законодательства, строгое соблюдение уголовного и уголовно-процессуального законов, активизацию работы по повышению квалификации следователей, должностных лиц органов дознания и руководителей следственных подразделений ФСНП России, а также прокуроров, осуществляющих надзор за их деятельностью.
Несмотря на важность исследования названных проблем, степень научной разработанности вопросов прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции является явно недостаточной.
Так, до настоящего времени не разрешен вопрос о месте прокурорского надзора за соблюдением законности деятельности федеральных органов налоговой полиции в системе отраслей прокурорского надзора. Предлагаемая точка зрения автора по этому вопросу отлична от позиции Генеральной прокуратуры Российской Федерации, отраженной в Приказе №51.
Изучение литературы по избранной теме диссертационного исследования позволяет сделать вывод о том, что вопросы взаимозависимости законодательных основ деятельности федеральных органов налоговой полиции и осуществления прокурорского надзора,
понятия и сущности прокурорского надзора за соблюдением законности деятельности федеральных органов налоговой полиции, его предмета и задач впервые рассматриваются комплексно и взаимосвязано.
Иными словами, объектом диссертационного исследования является прокурорский надзор за исполнением налогового законодательства, предметом - прокурорский надзор за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции.
Целью исследования является формулирование и обоснование основных теоретических положений в сфере прокурорского надзора за соблюдением законности деятельности федеральных органов налоговой полиции, определение его понятия и места в системе прокурорского надзора, а также предложение организационно-методических путей совершенствования.
Реализация постановленной цели осуществлялась путем решения следующих задач:
• оценить законодательные основы деятельности федеральных органов налоговой полиции в соотношении с осуществлением прокурорского надзора;
• определить соотношение прокурорского надзора как отрасли права и прокурорского надзора за законностью деятельности федеральных органов налоговой полиции, а также место прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции в системе отраслей прокурорского надзора;
• определить понятие и сущность, предмет, задачи прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции;
• исследовать организационно-методические проблемы прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных
органов налоговой полиции и сформулировать практические
рекомендации по совершенствованию надзорных функций.
Методологическую основу исследования составили апробированные наукой современные методы и технологии научного познания. При сборе, обработке, изучении и использовании собранных материалов и эмпирических данных применялись сравнительно-правовой, исторический, логический и статистические методы, а также анализ нормативных и служебных материалов, изучение специальной литературы, обобщение полученных данных.
При выполнении диссертационного исследования для обеспечения репрезентативности полученных результатов автором изучена практика осуществления прокурорского надзора за законностью деятельности федеральных органов налоговой полиции Генеральной прокуратуры Российской Федерации, прокуратур ряда субъектов Российской Федерации (Калужской, Ульяновской, Новосибирской, Томской областей); изучено более 100 уголовных дел и около 200 материалов проверок; проведено анкетирование студентов и слушателей Санкт-Петербургского юридического института Генеральной прокуратуры РФ. Кроме того, автор использовал свой личный пятилетний опыт работы в должности прокурора следственного управления прокуратуры Томской области непосредственно осуществляющего надзор за соблюдением законности в деятельности органов налоговой полиции.
Теоретическую основу диссертации составили труды Алексеева С.С, Алексеева А.И., Баскова В.И., Бирюкова В.Д., Бойкова А.Д., Брызгалина А.В., Васильева А.Н., Гапановича Н.Н., Гуреева В.И., Даева В.Г., Добровольской Т.Н., Жогина Н.В, Казариной А.Х., Маршунова М.Н., Мухина М.С., Новика В.В., Овчинниковой Г.В., Осипкина В.Н., Пепеляева С.Г., Прозорова В.И., Рагинского М.Ю., Рохлина В.И., Сальникова А.В., Сологуба
Рагинского М.Ю., Рохлина В.И., Сальникова А.В., Сологуба Н.М., Скуратова Ю.И., Сухарева А.Я., Элькинд П.С, Ястребова В.Б. и других ученых.
Научная новизна предпринятого диссертационного исследования состоит в том, что оно является первым монографическим исследованием, посвященным проблемам и особенностям прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции. Определяя законодательные основы деятельности федеральных органов налоговой полиции, их роль и место в системе налогового законодательства, автор впервые определяет прокурорский надзор за исполнением налогового законодательства в качестве самостоятельной отрасли и выделяет прокурорский надзор за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции в системе отраслей прокурорского надзора; раскрывает понятие и сущность, рассматривает предмет и задачи надзора в этом направлении деятельности.
Кроме того, автором анализируются основные формы и методы прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции, ранее не подвергавшиеся научному исследованию.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что теоретические выводы, предложения и рекомендации, сформулированные автором, могут быть использованы в процессе дальнейшей разработки проблематики прокурорского надзора, как за исполнением налогового законодательства, так и за законностью деятельности федеральных органов налоговой полиции; при подготовке научно-практических комментариев закона "О федеральных органах налоговой полиции" и Налогового кодекса РФ; для преподавания курса прокурорского надзора в юридических вузах и специализированных учебных заведениях Генеральной прокуратуры РФ; а также в целях
совершенствования деятельности прокуроров, осуществляющих надзор за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции.
Апробация результатов диссертационного исследования
осуществлена автором в учебном пособии по прокурорскому надзору за соблюдением законности при исполнении налогового законодательства, основные положения и выводы докладывались на четырех научно-практических конференциях в Санкт-Петербургском юридическом институте Генеральной прокуратуры РФ и Томском государственном университете. Автор принимал участие в обсуждении методических рекомендаций по порядку изъятия документов, подготовленных Управлением ФСНП РФ по Санкт-Петербургу. Результаты исследования нашли свое отражение в шести работах, опубликованных в печати.
Кроме того, методологические выводы и рекомендации, сформулированные в диссертации, использовались автором в процессе практической деятельности в качестве прокурора следственного управления прокуратуры Томской области при надзоре за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции, внедрены в практику работы прокуратуры Томской области, в учебный процесс юридического факультета Томского государственного университета и Санкт-Петербургского ЮИ ГП РФ.
Основные положения, выносимые на защиту:
1. Проблемы и особенности прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции взаимосвязаны с несовершенством налогового законодательства, регулирующего налоговый контроль и привлечение к ответственности за налоговые правонарушения.
2. Прокурорский надзор за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции является составной частью самостоятельной отрасли прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства и имеет специфические признаки, обусловленные деятельностью федеральных органов налоговой полиции как правоохранительного органа государства.
3. Предметом прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции является соблюдение закрепленных Конституцией Российской Федерации прав и свобод человека и гражданина в совокупности с составляющими предмет элементами, свойственными различным отраслям прокурорского надзора.
4. Задачи прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции, хотя и взаимосвязаны с задачами прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства, однако должны отражать правоохранительную направленность, базироваться на требованиях уголовно-процессуального законодательства и других законодательных актах, регламентирующих расследование преступлений и оперативно-розыскную деятельность, и содержать властно-распорядительный характер.
5. Организационно-методические проблемы прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности органов налоговой полиции обусловлены целями, задачами и предметом надзора.
6. Деятельность прокурора при осуществлении надзора должна способствовать внутренней координации подразделений налоговой полиции и координации деятельности всех правоохранительных органов, а также органов МНС РФ, осуществляющих борьбу с налоговыми преступлениями и правонарушениями.
Прокурорский надзор и конституционные основы налогового права
В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.
Статья 71 Конституции Российской Федерации к предмету ведения Российской Федерации относит федеральный бюджет, федеральные налоги и сборы, федеральные фонды регионального развития.
Право органов местного самоуправления самостоятельно формировать, утверждать и исполнять местный бюджет, устанавливать местные налоги и сборы закреплено частью 1 статьи 132 Конституции Российской Федерации.
Согласно статье 106 Конституции Российской Федерации, обязательному рассмотрению в Совете Федерации подлежат принятые Государственной Думой федеральные законы по вопросам, в частности, федерального бюджета и федеральных налогов и сборов.
Анализируя изложенные конституционные нормы в области налоговых правоотношений и нормы, регулирующие деятельность Президента и Правительства Российской Федерации (Главы 4, 6 Конституции Российской Федерации), можно сделать вывод о наличии конституционных основ налогового права. Изложенный тезис подтверждается закреплением в Конституции Российской Федерации основополагающих норм налогового права России: предмет ведения Российской Федерации и предметы совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов в области налогообложения; компетенция в области налогов Федерального Собрания, Президента и Правительства Российской Федерации; правомочия органов местного самоуправления в области налогообложения; основы правового статуса налогоплательщика.
Исходя из конституционных основ налогового права и обязанностей каждого платить законно установленные налоги и сборы, закрепленных статьей 57 Конституции Российской Федерации, определяется предмет налогового права, каковым являются имущественные отношения, возникающие между налогоплательщиками и государством в лице налоговых органов. Сущность этих отношений проявляется в том, что в соответствии с налоговым законодательством у налогоплательщика изымается в государственный бюджет определенная часть имущества в денежной форме.
Наличие конституционных основ налогового права представляется весьма важным для настоящего исследования, в виду особой роли и места прокурорского надзора в функционировании государственного механизма и органов прокуратуры - в системе государственных органов.
Исторически известно, что своим рождением прокуратура России, как орган надзора, обязана Петру I. Конец XVII и начало XVIII веков характеризовались засильем местничества, взяточничества среди чиновников государственного управления; дьяков, подьячих, воевод, - неисполнением царских указов, поборов, бесправия человека. Чиновничий бюрократизм являлся силой, которая становилась опасной для государства и общества, серьезной помехой в достижении целей Петра I по проведению реформ.
Петр I полагал, что прокуратура должна стоять на страже интересов государя, государства, церкви и всех граждан.
Изучив опыт зарубежных стран, опыт осуществления контрольных функций различными структурами, существовавшими в России, и проанализировав их с уметом особенностей России, Петр I своим Указом от 12 января 1722 года образовал прокуратуру как надзорный орган центральной власти за исполнением издаваемых законов и повелений, причем поручил надзор не только за центральным органом государственного управления, каковым являлся в то время сенат, но и за соблюдением законов на местах. Определяя задачи и полномочия прокуратуры в Указе от 27 апреля 1722 года « О должности генерал-прокурора», Петр I поручил прокуратуре надзирать за исполнением законов, как в сенате, так и надворных и земских судах, то есть на местах, и немедленно докладывать государю о не исправлениях по закону. Определяя роль и положения генерал-прокурора, Петр I отметил в Указе, что "сей чин око наше и стряпчий о делах государственных"1
В уложении 1775г. "Учреждение о губерниях", утвержденном Екатериной II, в главе "О прокурорской и стряпчей должности", где были сформулированы задачи и полномочия прокуроров по осуществлению общего и судебного надзора, по надзору за местами лишения свободы, в ст. 404 указано: "Вообще губернские прокуроры и стряпчие смотрят и бдение имеют о сохранении везде всякого порядка, законами определенного, и в производстве и в отправлении самих дел.
Органы налоговой полиции как объект прокурорского надзора
Создание налоговой полиции стало необходимым условием формирования эффективной федеральной налоговой системы. Наряду Министерством РФ по налогам и сборам, с государственным таможенным комитетом, федеральной службой по валютному и экспортному контролю, подразделениями по борьбе с экономическими преступлениями Министерства внутренних дел, налоговая полиция является частью системы правоохранительных органов и составной частью сил, обеспечивающих экономическую безопасность Российской Федерации.
Термин (слово) «обеспечить» означает - оградить, охранить1; «безопасность» понимается как положение, при котором не угрожает опасность кому(чему)-нибудь.2 Стало быть, обеспечение экономической безопасности государства представляет собой систему государственных мер, направленных на охрану (защиту) экономических интересов субъектов права (граждан, юридических лиц, государства).
В Российской Федерации экономическая безопасность государства обеспечивается деятельностью системы правоохранительных органов, к каковым закон однозначно относит и федеральные органы налоговой полиции. В частности, в соответствии со статьей 1 Закона РФ «О федеральных органах налоговой полиции», последние являются правоохранительными органами и составной частью сил обеспечения экономической безопасности Российской Федерации.
Правовое положение налоговой полиции в системе правоохранительных органов определяется комплексом норм, предусматривающих цели, задачи и принципы деятельности подразделений налоговой полиции, ее основные и факультативные функции. Сюда же относятся правовые предписания, которые регламентируют порядок формирования органов налоговой полиции, вопросы линейной и функциональной подчиненности, а также компетенцию этих органов.
Таким образом, правовое положение налоговой полиции закрепляется всей совокупностью нормативных актов, регламентирующих отношения (выделено мной - Н.Р.), "обязательным участником которых является налоговая полиция";
Рассматривая предоставленное законом право конституционного надзора органов прокуратуры за исполнением налогового законодательства как понятие более широкое (см. предыдущий параграф), мы однозначно приходим к выводу, что прокурорским надзором должна охватываться вся деятельность органов налоговой полиции.
Нарушения законодательства в сфере экономики, предпринимательства, бизнеса не только отрицательно сказываются на развитии общества, но и существенно нарушают права и свободы человека и гражданина. Поэтому Генеральный прокурор Российской Федерации, определяя приоритетные направления прокурорского надзора, в первую очередь назвал осуществление надзора в сфере экономики и защиты прав и свобод человека и гражданина.1 Начальник управления по надзору за соблюдением законов и законностью правовых актов Генеральной прокуратуры РФ А.Т.Мельников отмечал в связи с этим, что Генеральная прокуратура РФ на протяжении последних лет неоднократно ставила вопрос перед высшими государственными органами о необходимости правового регулирования процессов в экономике страны.2
Генеральная прокуратура РФ также указывает на необходимость использования прокурорами всех средств и методов в борьбе с правонарушениями в социальной и экономической сферах, в частности общенадзорных, гражданско-правовых и иных.
Практика показывает, что большинство фактов несоблюдения законодательства в экономической и социальной сферах (а они тесно и неразрывно связаны), затрагивающих конституционные права и свободы граждан и создающих напряженность в обществе, сводятся к массовым злоупотреблениям при решении экономических вопросов, прямому игнорированию налоговой и бюджетной дисциплины. Всё это усугубляется недостаточным контролем со стороны государства за соблюдением социально-экономических и иных прав граждан, за законностью распределения и использования национального достояния.1
Вышеизложенные аргументы, думается в достаточной степени указывают на значимость исследуемого вопроса. Рассматривая деятельность федеральных органов налоговой полиции через призму прокурорского надзора следует отметить, что она включает в себя как налоговые правоотношения, так и правоотношения складывающиеся в связи с правоохранительной деятельностью органов налоговой полиции В этой связи, представляется необходимым определить пределы деятельности органов налоговой полиции в области налогового законодательства, что в последующем позволит нам разобраться в понятии и сущности, предмете, задачах прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности органов налоговой полиции, в частности, более четко определить «общенадзорные» элементы предмета прокурорского надзора (см. Главу 2 настоящего исследования).
Итак, налоговые правоотношения - это общественные отношения, регулируемые нормами налогового права. В результате такого регулирования между участниками налоговых правоотношений устанавливается правовая связь в виде закрепления за ними субъективных налоговых прав и обязанностей.
Иными словами, субъекты налоговых правоотношений наделяются определенными правами и обязанностями, возникающими в связи с взиманием налогов и сборов.
Налоговое правоотношение, как и любое другое правоотношение, состоит из следующих элементов: субъектов, объекта и содержания. В законодательстве о налогах и сборах предусмотрены основания возникновения, изменения и прекращения налоговых правоотношений.
В статье 9 Налогового кодекса РФ определены участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, в том числе и органы налоговой полиции - при решении вопросов отнесенных к их компетенции настоящим Кодексом.
Объектом налогового правоотношения является то, по поводу чего возникает налоговое правоотношение - обязательный безвозмездный взнос, налог, сбор, размер которого определяется установленными законодательством о налогах и сборах правилами.
Содержание налоговых правоотношений составляет субъективные права и субъективные обязанности их участников. Это означает, что конкретный налогоплательщик и конкретное подразделение Министерства по налогам и сборам РФ осуществляют свои права и исполняют свои обязанности в соответствии с налоговым законодательством.1
Иными словами: права и обязанности субъектов налоговых правоотношений непосредственно предусмотрены законодательством о налогах и сборах.
В предыдущем параграфе определено место федерального закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции" в системе налогового законодательства, что, по нашему мнению, уже является одним из аргументов, свидетельствующих о наличии у органов налоговой полиции субъективных налоговых прав и обязанностей, то есть признаков субъекта налоговых правоотношений.
Понятие и сущность прокурорского надзора за соблюдением законности в деятельности федеральных органов налоговой полиции
В Главе I настоящего исследования сделан вывод о конституционных основах налогового права, предопределяющих главное и основное направление деятельности органов прокуратуры - осуществление надзора за соблюдением Конституции Российской Федерации и исполнением законов. Общественные отношения, регулируемые налоговым законодательством входят в предмет прокурорского надзора. В свою очередь, общественные отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений (регулируемые Законом РФ "О федеральных органах налоговой полиции"), также входят в систему налогового законодательства. Таким образом, можно говорить о деятельности прокуратуры в области налоговых правоотношений.
Поскольку правовые отношения по различным вопросам регламентируются соответствующими законами и рассматриваются определенными отраслями права, логичным является теоретическая проблема признания за совокупностью норм регламентирующих деятельность прокурора по осуществлению надзора значения самостоятельной отрасли права.
Важность разрешения обозначенной проблемы видится в том, что она позволяет дать научную классификацию деятельности прокуратуры, определить роль органов прокуратуры в сфере экономических отношений, регулируемых налоговым законодательством, как государственного института.
Надо в полной мере отдавать себе отчет в том, что надзор за исполнением законов в сфере экономических отношений относится к числу наиболее сложных направлений деятельности прокуратуры. Помимо традиционных трудностей, связанных с разграничением контрольно-управленческих и надзорных функций, здесь постоянно сказывается воздействие дополнительных факторов, вытекающих из самой экономической реформы, перехода к рынку. Один из них - нестабильность, несовершенство, противоречивость хозяйственного законодательства. От прокуроров требуется взвешенность решений в нестандартной ситуации. Тем не менее, позиция прокуроров, осуществляющих надзор за исполнением законов в сфере экономики, должна быть активной, наступательной и результативной.1
Итак, по вопросу самостоятельности прокурорско-надзорного права в юридической литературе существуют две позиции: 1. Ряд авторов полагают, что поскольку многие нормы, регулирующие прокурорский надзор, содержатся в различных отраслях права и относятся к их институтам, то нет достаточных оснований для выделения прокурорского надзора в качестве самостоятельной отрасли права.2 2. Сторонники другой позиции придерживаются мнения, что имеются все методологические предпосылки выделения в системе права в качестве отдельной отрасли прокурорско-надзорного права (или, под более коротким наименованием "прокурорского надзора").1 Думается, что правы авторы второй точки зрения.
Так, во-первых, в соответствии с общей теорией права, правоотношения подразделяются по отраслям права.
По особенностям предмета и, следовательно, фактического содержания могут быть обособлены правоотношения, соответствующие любому подразделению правовой системы, в том числе комплексным, вторичным образованием (так могут быть выделены страховые, горные, природоохранительные и им подобные правовые отношения). Некоторые из них обладают известной юридической спецификой.
Но отраслевыми в строгом смысле этого слова могут быть названы только правоотношения, соответствующие основным отраслям права (т.е. главным подразделениям правовой системы, которым свойственны особые юридические режимы, особые методы регулирования). Более того, именно в отраслевых правоотношениях выражаются определяющие, характерные черты метода правового регулирования данной основной отрасли.
В соответствии с этим наиболее важные юридические особенности отраслевых правоотношений концентрируются в общих правовых связях, выражающих правовое положение субъектов, их исходные юридические позиции (такие общие связи складываются в рамках правосубъектности - на стыке с государственно-правовыми отношениями). Существенные юридические особенности свойственны также иным - абсолютным и относительным - отраслевым правоотношениям, хотя некоторые их элементы нередко отражают факт взаимодействия между отраслями или факт "отклонения" отдельных сторон метода от его типичных черт.
Своеобразие метода той или иной отрасли, выраженное в особенностях отраслевых правоотношений, может быть охарактеризовано особым понятием "структурный тип правоотношения". Наличие такого структурного типа является одним из надежных и ярких показателей того, что перед нами -самостоятельная основная отрасль права.1
Во-вторых, вышеизложенные положения общей теории права являются характерными для деятельности органов прокуратуры.
Прокурорский надзор как вид государственной деятельности закреплен Конституцией Российской Федерации (ст. 129), в соответствии с положениями которой Прокуратура Российской Федерации составляет единую централизованную систему с подчинением нижестоящих прокуроров вышестоящим и Генеральному прокурору Российской Федерации. И хотя, этого явно недостаточно для уяснения роли прокуратуры в государственном механизме, однако позволяет определить предмет прокурорского надзора как вида государственной деятельности, т.е. сферу общественных отношений, на регулирование которой направлена деятельность прокурора. Из самой сущности прокурорского надзора вытекает, что деятельность прокурора направлена на регулирование общественных отношений, связанных с соблюдением Конституции РФ и исполнением требований законов всеми юридическими и должностными лицами (перечень субъектов прокурорского надзора содержится в п.2 ст. 1 Федерального закона "О прокуратуре Российской Федерации").
Прокурорский надзор за соблюдением законности учетно-регистрационной дисциплины в органах налоговой полиции
Обозначенные в предыдущих главах настоящего исследования теоретические проблемы деятельности органов налоговой полиции как субъекта налоговых правоотношений, с одной стороны, элементы предмета прокурорского надзора и задачи органов прокуратуры - с другой,-предопределяет основные недостатки и сложности в практической деятельности прокуроров, в том числе по надзору за соблюдением законности учетно-регистрационной дисциплины в органах налоговой полиции.
К сожалению, не всегда прокурорами учитывается специфика деятельности налоговой полиции по выявлению пресечению и предупреждению только налоговых и иных, связанных с ними экономических и должностных преступлений и правонарушений. При осуществлении надзора за законностью регистрации и учета сообщений о налоговых преступлениях слабы познания ведомственных и межведомственных правовых актов, регулирующих взаимоотношения налоговых (контролирующих) и правоохранительных органов. Особую значимость приобретает координационная деятельность прокуратуры (данный вопрос будет рассмотрен отдельно). Не всегда эффективно используются возможности прокурорского надзора за оперативно-розыскной деятельностью, направленные на выявление и предупреждение налоговых преступлений.
Изучение практики прокурорского надзора в Управлении по надзору за исполнением налогового законодательства Генеральной прокуратуры РФ показывает, что существенные недостатки в организации и осуществлении надзора за деятельностью органов налоговой полиции при учете преступлений продолжают иметь место.
В ходе прокурорских проверок в 1999г. прокурорами ряда субъектов Российской Федерации вскрыты нарушения порядка регистрации. Факты волокиты при рассмотрении и разрешении сообщений о преступлениях, законности принимаемых при этом решений об отказах в возбуждении уголовных дел или о возбуждении уголовных дел в органах налоговой полиции г. Санкт-Петербурга; Республик Калмыкия, Бурятия, Мордовия, Оренбургской, Орловской, Челябинской областей; Усть-Ордынского Бурятского автономного округа.
В отдельных случаях прокуратуры субъектов Федерации не только не надлежаще организуют указанный надзор, но и сами способствуют нарушениям законности при возбуждении и расследовании уголовных дел о налоговых преступления.
Так, 08.10.98г. прокуратурой Республики Хакасия при наличии вступившего в законную силу решения арбитражного суда РХ, признавшего недействительным решение УФСНП РФ по РХ по результатам налоговой проверки МУ «Центральный рынок» г. Абакана, в отношении руководителей названного предприятия, незаконно было возбуждено уголовное дело по признакам преступления, предусмотренного ч.1 ст. 199 УК РФ. До февраля 1999г. с ведома и при попустительстве прокуратуры РХ по нему необоснованно проводились следственные действия, Указанное дело после его изучения, Генеральной прокуратурой РФ 09.02.99г. прекращено по п.2 ст.5 УПК РСФСР.1
О важности прокурорского надзора за соблюдением законности учетно-регистрационной дисциплины в органах налоговой полиции свидетельствуют и имеющиеся статистические данные.
Так, по материалам проверок соблюдения налогового законодательства в 1999г. прокурорами на местах было возбуждено 107 уголовных дел, что на 4 (3,8%) дела больше, чем в 1998г. Из 669 представлений по вопросам нарушения законов органами налоговой полиции (в 1998г. - 538 или на 24,3% меньше), 154 (23%) представления внесены по нарушениям учетно-регистрационной дисциплины, за которые привлечены к дисциплинарной ответственности 80 работников ФСНП,2
В целях совершенствования эффективности прокурорского надзора, Генеральной прокуратурой РФ подготовлены и 20.04.99г. за исх. № 37/3-3 направлены на места для использования в работе Методические рекомендации по организации прокурорского надзора за расследованием налоговых преступлений. В данных рекомендациях подробно изложена методика прокурорского надзора за соблюдением законности при учете, регистрации и разрешении налоговой полицией заявлений и сообщений о налоговых преступлениях.
Основываясь в целом на положениях указанных Методических рекомендаций1, думается необходимым остановиться на нижеследующих аспектах характеризующих нормативно-правовую базу учетно- регистрационной дисциплины органов налоговой полиции и надзорной деятельности прокурора в этом направлении.
Осуществляя надзор за законностью учета, регистрации и разрешения заявлений и сообщений, содержащих сведения о совершенных либо готовящихся налоговых преступлениях и правонарушениях, прокурор действует на основании требований Закона РФ «О прокуратуре РФ», УПК РСФСР, Закона РФ «О Федеральной налоговой полиции», Федерального закона «Об оперативно-розыскной деятельности». Поскольку здесь речь идет о процессуальной деятельности органов налоговой полиции и, следовательно, о надзоре за исполнением процессуальных требований, то прокурором в полной мере должны исполняться задачи и реализовываться полномочия, изложенные в Приказах Генерального прокурора № 31 от 18.0б.97г. и № 3 от 10.01.99г.
Проведение проверок законности принятых решений следователями и дознавателями УФСНП по сообщениям о совершенных преступлениях необходимо проводить систематически с учетом конкретных обстоятельств (п. 1.1. Приказа Генерального прокурора № 3 от 10.01.99г.). В этих целях предоставляется целесообразным организовать работу с поднадзорным органом налоговой полиции таким образом, чтобы каждый материал проверки после принятия процессуального решения обязательно изучался надзирающим прокурором как это делается при надзоре за органами внутренних дел. Однако в процессе изучения материала необходимо обращать внимание не только на законность процессуального решения, но и на необходимость принятия мер по возмещению материального ущерба государству, причиненного нарушением налогового законодательства. (Эти требования изложены в п.2.6. Приказа генерального прокурора РФ № 51 от 03.08.98г.).
Анализ результатов проверки учетно-регистрационной дисциплины и сверки данных о направлении материалов должен служить основой для дальнейшего осуществления прокурорского надзора по данному направлению, а также повлечь применение актов прокурорского реагирования не только по фактам нарушений в деятельности органов налоговой полиции, но и в других правоохранительных и контролирующих органах.
Сведения, содержащие информацию о преступлениях и правонарушениях, могут поступить в органы налоговой полиции, как от граждан, так и от юридических лиц, а также из других источников, указанных в ст. 108 УПК РСФСР и ст. 11 Закона РФ «Об оперативно-розыскной деятельности».
