Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Методологические подходы к исследованию системы налогообложения предприятий в условиях переходного периода .
1.1 Функции и задачи налоговой политики и их реализация на практике. Организация и структура систем налогообложения в различных странах 6
1.2 Основные факторы, влияющие на развитие предприятий в современных условиях 21
1.3 Влияние налоговой системы как фактора внешней среды на развитие предприятий 31
1.4 Методы и модели исследования воздействия налогообложения на развитие предприятий 40
Глава 2. Формирование системы налогообложения как решение задачи согласования интересов государства и предприятия с использованием в качестве инструментария имитационного моделирования .
2.1 Общая модель согласования интересов государства и предприятий применительно к налоговой политике 45
2.2 Исходные предпосылки имитационной модели предприятия и ее описание 68
Глава 3. Оиенка чувствительности налоговой нагрузки к различным внешним и внутренним по отношению к предприятию параметрам .
3.1 Выбор предприятия для проведения расчетов и верификация имитационной модели 92
3.2 Формирование сценарных расчетов и организация их проведения 102
3.3 Анализ результатов расчетов и разработка рекомендаций по совершенствованию налоговой политики 113
Заключение 122
Приложение 130
Библиография 161
- Основные факторы, влияющие на развитие предприятий в современных условиях
- Влияние налоговой системы как фактора внешней среды на развитие предприятий
- Исходные предпосылки имитационной модели предприятия и ее описание
- Формирование сценарных расчетов и организация их проведения
Введение к работе
Налоговая система относится к одному из наиболее значимых инструментов государственной политики, являясь одновременно важным составным элементом внешней экономической среды любого предприятия. Решая одни из основных макроэкономических задач - финансирование государственных расходов, стимулирование экономического роста и перераспределение доходов, она оказывает существенное воздействие на микроуровневое функционирование объектов, определяя как текущую деятельность предприятий, так и принимаемые ими стратегические решения. Таким образом, используя налоговые рычаги, государство в значительной мере влияет на экономический потенциал и воспроизводственные возможности предприятий и стимулирует их развитие.
Поскольку фискальная и стимулирующая функции налоговой системы характеризуются противоположной направленностью, поиск рационального соотношения между ними является актуальной задачей для любой экономики вне зависимости от уровня ее развития. Однако в условиях переходных процессов ее решение становится одной из первоочередных.
С начала рыночных преобразований в России ее налоговая система характеризовалась чрезмерной фискальной направленностью, выражавшейся в высоком налоговом бремени. Проводимое в настоящее время реформирование системы налогообложения имеет своей главной задачей снижение налогового прессинга на экономику. Важный актуальный вопрос, который возникает в этой связи, заключается в том, как оценивать уровень налоговой нагрузки, который обеспечивал бы необходимыми налоговыми поступлениями государственный бюджет, с одной стороны, и не оказьгеал дестимулирующего воздействия на развитие предприятий, с другой.
Основной целью диссертации является разработка концептуальных основ и экономико-математического инструментария для практического решения проблемы формирования налоговой нагрузки, согласующей интересы государства и предприятий в сфере налогообложения. Для достижения поставленной цели в работе решены следующие задачи: оценка связи величины налоговой нагрузки с инвестиционной и производственной активностью предприятий: формулировка экономико-математической модели согласования интересов государства и предприятия в области налогообложения; анализ различных путей достижения согласованного решения;
- разработка и численная реализация прикладного инструментария -имитационной модели деятельности предприятия для решения поставленной задачи согласования интересов;
- оценка чувствительности налоговой нагрузки к различным внешним и внутренним по отношению к предприятию факторам и определение наиболее значимых из них;
выявление факторов, влияющих на принятие предприятием решения об уклонении от налогов;
- формулировка рекомендаций по проведению налоговой политики государства в зависимости от этапа экономических преобразований.
Объектом исследования является предприятие, функционирующее в условиях становления рыночных отношений в России. Предметом исследования - взаимодействие государства и предприятий в сфере налогообложения.
Теоретической и методологической основой диссертации являются отечественные и зарубежные исследования, изучающие взаимосвязь экономического развития различных хозяйственных объектов с системой налогообложения, принципы построения и реформирования налоговых систем в различных странах. Использовалась литература, посвященная классической задаче согласования интересов экономических субъектов, а также работы, описывающие принципы и методы имитационного моделирования и имитационные модели предприятия.
Статистические данные для эмпирического исследования взяты из сборников Госкомстата России. Источником информационной базы для проведения расчетов по имитационной модели явилось реально функционирующее предприятие, работающее в сфере оказания автосервисных услуг.
Научная новизна исследования состоит в следующем: 1. Выявлено наличие статистически значимой отрицательной по знаку связи между объемом осуществленных предприятиями инвестиций, ростом созданной ими добавленной стоимости, с одной стороны, и величиной
налоговой нагрузки, с другой. В качестве инструмента проведения исследования был использован аппарат регрессионного и кластер анализа. Расчеты проводились на основе данных о деятельности предприятий в различных регионах РФ.
2. Предложен концептуальный подход, в рамках которого проблема установления налоговой нагрузки рассматривается как классическая задача согласования интересов рассматриваемых экономических субъектов, формализуемая с помощью экономико-математических моделей, относящихся к типу оптимизационных с наличием идеальной точки.
3. Построена модель деятельности предприятия, упрощенно описывающая его функционирование в соответствии с критерием максимизации прибыли и предназначенная для выявления факторов, инициирующих процесс уклонения его от налогов. Показано, что выбор решения между неполной и полной уплатой налоговых платежей зависит не только от параметров сложившейся налоговой системы, а определяется также эффективностью деятельности предприятия и величиной издержек, которые оно несет в связи с уходом от налогов. Введено понятие критического уровня налоговой нагрузки, при превышении которого предприятие начинает уклоняться от налогообложения.
4. Проанализированы возможные пути достижения согласованного решения, учитывающего интересы государства и предприятия, в том числе: директивно-принудительные меры, стимулирующие рычаги, нелегитимные методы снижения налоговой нагрузки. Показано, что эффективность применения государством первых двух способов воздействия, а также использования коррупционных механизмов зависит от чувствительности критического уровня налоговой нагрузки к изменению соответствующих параметров системы налогообложения и величины взяток чиновникам.
5. Разработана и численно реализована имитационная модель деятельности предприятия, предназначенная для оценки воздействия налоговой политики на динамику его развития. В отличие от разработанных ранее моделей в нее включены все основные налоги и отражен порядок их расчета, а также учтена возможность ухода от налогообложения.
6. Оценена чувствительность налоговой нагрузки к изменению параметров системы налогообложения, а также характеризующих внешнюю среду предприятия, его стратегические задачи и финансовые результаты. Наиболее значимыми из всех изученных факторов являются ставки налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (НДС), налога с продаж, единого социального налога (ЕСН), ограничение на фонд оплаты труда (ФОТ) для перехода на регрессионную схему уплаты ЕСН, цены и спрос на продукцию (услуги), сумма банковских кредитов, рентабельность деятельности, величина капитальных вложений. Установлено, что их приоритетность при ранжировании по степени влияния зависит от активности инвестиционной стратегии предприятия.
7. На основе расчетов по имитационной модели сформулированы предложения по проведению налоговой политики в зависимости от уровня активности кредитно-инвестиционных процессов. В условиях потребности в масштабных инвестициях при относительно слабом развитии банковского сектора в России система налогообложения должна быть максимально либеральной. Показано, что предоставление налоговых льгот по инвестициям может приводить к эквивалентному или даже большему сокращению налоговой нагрузки, чем уменьшение налоговых ставок.
Практическая значимость диссертации состоит в том, что предложенный концептуальный подход и инструментарий могут быть использованы при разработке налоговой политики, как на уровне страны, так и на уровне регионов или отраслей. Предложенная имитационная модель была апробирована на реально функционирующем предприятии автосервиса. Проведенные расчеты позволили определить динамику его развития в зависимости от величины налоговой нагрузки, возможностей получить банковский кредит и выявить с помощью лиц, принимающих решение (ЛПР), наиболее предпочтительные стратегии.
Основные результаты работы обсуждались на научном семинаре «Инвестиционное проектирование» кафедры ММАЭ экономического факультета МГУ (октябрь, 2001). Результаты исследования были представлены на всероссийском симпозиуме «Стратегическое планирование и развитие предприятий», проходившем в ЦЭМИ РАН (апрель, 2000). Материалы работы использовались в исследованиях по гранту РГНФ № 02-02-00170А «Разработка
системы имитационных моделей прогнозирования деятельности предприятий и отраслей сферы услуг».
Основные положения диссертации опубликованы в пяти работах общим объемом п.л. (в том числе S3 лично автором).
Цели и задачи исследования определили следующую логику работы. В первой главе описано взаимодействие государства и предприятий в рамках системы налогообложения. Проведено эконометрическое исследование связи между величиной налоговой нагрузки и принимаемыми компаниями решениями относительно объемов инвестиций и производства. Рассмотрены основные концептуальные подходы к проблеме воздействия налоговой системы на деятельность предприятий, описываемые в экономической литературе.
Во второй главе сформулированы экономико-математические модели согласования интересов государства и предприятия применительно к налоговой политике. Рассмотрены причины отсутствия согласования, введено понятие критического уровня налогообложения и приведен перечень параметров, его определяющих. Проанализированы возможные пути достижения согласованного решения. В качестве инструментария решения задачи согласования интересов предложена оригинальная имитационная модель предприятия.
В третьей главе приведены результаты верификации модели на реальной информации о деятельности предприятия. Рассчитаны коэффициенты эластичности налоговой нагрузки по различным внутренним и внешним по отношению к нему параметрам. На основании анализа полученных результатов сделаны выводы о значимости тех или иных факторов при определении величины налоговой нагрузки и даны рекомендации по проведению налоговой политики государства.
Основные факторы, влияющие на развитие предприятий в современных условиях
Факторы, оказывающие влияние на развитие предприятия, можно разделить на внутренние и внешние (см. схему 1). К внутренним факторам относятся те из них, которые определяются доступными и имеющимися в его распоряжении ресурсами, а также стратегическими установками и принимаемыми тактическими решениями (они сгруппированы на схеме 1 внутри прямоугольника «предприятие»). Внешние же представлены в блоках «рынки» и «государство».
Под стратегическими установками в работе понимается совокупность принимаемых стратегических решений. Стратегическими решениями, согласно [21], являются решения, которые имеют кардинальное значение для деятельности предприятия и влекут за собой долгосрочные и необратимые последствия.
Из приведенной схемы видно, что факторов, как внутренних, так и внешних по отношению к предприятию, достаточно много. В условиях переходных процессов в экономике роль внешних факторов значительно повышается, так как внешняя среда по отношению к предприятию начинает существенно изменяться, оказывая влияние на стратегические и оперативные решения. Однако его возможности развиваться во многом зависят не только от состояния внешней среды, но и от его способности или неспособности приспособиться к новой экономической действительности.
Применительно к целям и задачам данной работы больше всего нас будут интересовать связи, представленные на схеме 1 пунктирными линиями, которые отражают взаимодействие государства и предприятия в рамках системы налогообложения и образуют на рассматриваемой схеме «налоговый контур».
Государство, проводя ту или иную налоговую политику, оказывает влияние, как на величину ресурсов предприятия, так и на принимаемые им стратегические и тактические решения. Из всех видов ресурсов, которыми располагает предприятие, наиболее существенное влияние налоговая политика оказывает на объем финансовых средств.
Изымая часть оборотного капитала предприятия в виде налоговых платежей, государство тем самым непосредственно воздействует на объем денежных ресурсов, доступных для оплаты расходов и осуществления инвестиций. Если рассматривать область стратегических решений, то наиболее значимое влияние проводимая государством бюджетно-налоговая политика оказывает на такие виды стратегий, как товарно-рыночная, технологическая, интеграционная и инвестиционно-финансовая. В таблице 2 приведено систематизированное описание воздействия системы налогообложения на различные аспекты перечисленных стратегий предприятия.
Предприятие в свою очередь по контуру обратной связи оказывает влияние на бюджетно-налоговую политику государства через объем фактических налоговых поступлений в бюджет. При этом оно имеет возможность влиять на величину налоговых платежей, оптимизируя последние, как путем использования легальных (т.е. разрешенных законодательством) способов, так и путем ухода от налогообложения, который уже связан с нарушением законов. В данной работе рассматриваются только два вида уклонения от налогов: сокрытие части выручки и манипуляции с издержками предприятия. Классификация видов ухода от налогов приведена в [75]. О масштабах уклонения от налогообложения в России до проведения налоговой реформы говорят следующие цифры. По данным, приводимым в [4], собираемость налогов с легального бизнеса в 1998 году составила 68%, а с поправкой на нелегальную экономику, лишь в диапазоне от 35% до 50%.
Для того чтобы предприятие приняло решение об уходе от налогообложения, устанавливаемый налоговой системой уровень налоговой нагрузки, должен рассматриваться им как слишком «тяжелый». С содержательной точки зрения это означает, что существует некоторый «приемлемый» для предприятия уровень налогообложения, и если фактически устанавливаемая государством налоговая нагрузка превосходит данный порог, то компания начинает уходить от налогов. При этом к наиболее важным факторам, его определяющим, необходимо отнести не только оценку предприятием рисков, связанных с обнаружением факта уклонения от налогов, суровости последующего наказания и величину расходов, связанных с уклонением от налогообложения, но и такие как его финансовое положение и стратегические задачи. В пользу включения в перечень параметров, определяющих величину рассматриваемого порогового значения, стратегии развития свидетельствуют результаты опроса, проведенного «Российским экономическим барометром» (РЭБ) [79]. Согласно полученным данным существует группа инертных предприятий, характеризующаяся практически нулевой реакцией на гипотетические налоговые послабления, что, возможно, и объясняется их пассивной инвестиционной стратегией. Более подробно процесс принятия решения об уходе от налогообложения с формальной точки зрения описывается во второй главе.
В случае превышения устанавливаемой государством налоговой нагрузки порогового значения оно может реализовать одну из следующих стратегий: усилить принудительные меры, в том числе увеличить частоту проверок и штрафы за выявленные нарушения (для детального изучения оптимальной стратегии государства в области аудита см.[80-82]) или снизить налоговую нагрузку. Реализация первого сценария может привести к возникновению задолженности компаний по налоговым отчислениям. Вероятность такого развития событий, безусловно, зависит от финансового положения предприятия, в частности от его ликвидности [83]. При этом улучшение финансового состояния не всегда способствует сокращению задолженности, т.к. государство может рассматривать лучшее финансовое положение предприятия как стимул к увеличению налоговой нагрузки [84].
Влияние налоговой системы как фактора внешней среды на развитие предприятий
При рассмотрении проблемы согласования величины налоговой нагрузки возникает вопрос о том, насколько значимым параметром для деятельности предприятия она является. Попыткой ответить на поставленный вопрос послужило проведенное эконометрическое исследование, оценивающее связь некоторых индикаторов инвестиционной и производственной активности компаний, функционирующих в различных регионах России со значениями налогового бремени.
Рассмотрение региональных данных, а не страновых имело как определенные преимущества, так и недостатки. С одной стороны, для стран с федеративным устройством (в том числе и России) задача установления величины налогового бремени может быть рассмотрена и на уровне регионов. Кроме того, последние представляют собой более однородную совокупность, чем различные страны. С другой стороны, регион обладает гораздо меньшей свободой в установлении налоговой нагрузки, чем федеральное правительство. Тем не менее, в пределах налоговых поступлений в региональные и местные бюджеты, региональные власти могут либо уменьшать ставки налогов, либо вообще освобождать предприятия от налоговых платежей на определенный срок, тем самым, оказывая непосредственное влияние на налоговый прессинг.
Выборка, по которой проводились расчеты, составлена на основе сборников Госкомстата России [19] по данным за 1996 и 1997 гг.
Для выяснения знака связи и ее значимости между налоговой нагрузкой и производственными и инвестиционными решениями предприятий был проведен эконометрический анализ связи налогового бремени со следующими показателями:1. Ростом валового регионального продукта (ВРП) в расчете на одно предприятие. 2. Величиной инвестиций в расчете на одно предприятие.
В общем случае под налоговой нагрузкой или бременем подразумевается доля налоговьк поступлений в ВРП регионов. Однако для целей исследования механизм его расчета может несколько различаться, о чем будет отдельно сказано в каждом конкретном случае.
При проведении анализа применялись модели множественной регрессии, где в качестве объясняющей переменной использовались показатели налоговой нагрузки, а результирующей - перечисленные индикаторы производственной и инвестиционной активности. При этом значения объясняющей переменной брались с лагом в один год. Кластеризация исходной выборки
Анализ исходной выборки показал, что существует большой разброс значений ВРП на душу населения по различным регионам (при среднем значении выборки в 1997г. 11 817 стандартное отклонение составило 7 496). Кроме того, минимальное и максимальное значения по выборке очень сильно отличаются (от 2 647 до 59 875).
С целью получения более однородных групп регионов, было произведено их разбиение с использованием методики кластер анализа методом k-средних. Средние значения ВРП на душу населения в каждом кластере, количество членов и величины стандартных отклонений в каждом из них приведены в таблице 4:
Объяснение данному эффекту можно дать следующее. Основным инструментом ослабления или наоборот увеличения налогового прессинга в регионах является именно налог на прибыль (поступления от него составляют самую значительную часть от налоговых доходов регионов). Субъекты РФ, во-первых, могут устанавливать ту или иную величину ставки налога на прибыль, а, во-вторых, предусматривать дополнительные льготы вплоть до полного освобождения в части, зачисляемой в региональные бюджеты.
Однако косвенным подтверждением наличия отрицательной по знаку связи между величиной налогового бремени и ростом ВРП в целом может служить и тот факт, что, как показывают расчеты, существует положительная связь (слабая, но статистически значимая) между налоговой нагрузкой и задолженностью по налоговым платежам, деленным на соответствующее значение ВРП z1 :
Таким образом, однозначной связи между ростом ВРП, нормированным на количество предприятий, и налоговой нагрузкой выявлено не было. Статистически значимые результаты были получены лишь для регионов с относительно более высокими показателями ВРП на душу населения. Однако анализ показал, что есть основания полагать, что более высокая налоговая нагрузка влечет более низкие темпы роста предприятий. Во-первых, для всех субъектов РФ была обнаружена отрицательная по знаку связь между устанавливаемым бременем по налогу на прибыль и ростом ВРП в регионах в расчете на одно предприятие. Во-вторых, при анализе была обнаружена положительная связь между налоговой нагрузкой и задолженностью по налогам, что является косвенным признаком того, что сильный налоговый прессинг способен еще больше усугубить ситуацию с региональными финансами через два механизма: уход от налогообложения и рост задолженности по налоговым платежам.
Для регионов с наибольшими значениями ВРП на душу населения, составляющих третий кластер (табл. 4), при рассмотрении только инвестиций, осуществленных предприятиями частной формы собственности (//), и использовании в качестве показателя налогового бремени не только объемов фактических налоговых поступлений, но в совокупности с задолженностью по налогам (xt_f), налоговая составляющая будет «объяснять» до 70% объема инвестиций в рассматриваемых регионах. При этом для данных субъектов РФ
Таким образом, проведенный анализ показал, что существует значимая и отрицательная по знаку связь между налоговым бременем и интенсивностью инвестиционного процесса на предприятиях. Причем наиболее сильно данная зависимость проявляется в регионах с наиболее высокими значениями ВРП на душу населения. Такой же эффект мы видели и при рассмотрении роста ВРП в расчете на одно предприятие. Объяснение данному факту можно дать следующее. Относительно небольшая величина налогового бремени может иметь неблагоприятное влияние на экономику региона, т.к. слишком маленькие налоговые поступления не смогут обеспечить минимально необходимых расходов бюджета, что в свою очередь может отрицательно влиять, например, на инвестиционный климат. Поэтому в регионах с относительно невысокими показателями ВРП на душу населения может даже наблюдаться положительная связь между производственно-инвестиционной активностью предприятий и налоговой нагрузкой. Кроме того, в силу того, что плохая собираемость налогов - это одна из самых острых проблем в России, можно предположить, что положительная связь между налоговым бременем и рассматриваемыми показателями отражает позитивное влияние лучшей собираемости налогов на уровень развития региона. Однако при переходе некоторой критической границы слишком большие налоговые изъятия начинают деструктивно действовать на экономическое развитие предприятий, что и наблюдается на примере наиболее развитых регионов.
Исходные предпосылки имитационной модели предприятия и ее описание
В экономической литературе представлено достаточно большое количество работ, посвященных моделированию деятельности предприятия с помощью имитационных моделей, например, описанных в [33,34,39,43,90]. Однако непосредственно воспользоваться ими для решения общей задачи поиска согласованного решения, а также более частной, заключающейся в оценке чувствительности величины налоговой нагрузки к различным параметрам, не представляется возможным. Основные причины такого вывода состоят в следующем. Во-первых, многие из разработанных имитационных моделей (например, [39]) относятся к периоду плановой экономики, в связи, с чем предпосылки, заложенные в их основу, теряют свою актуальность при рассмотрении предприятия, работающего в рыночных условиях. Во-вторых, налоговая система часто представлена очень упрощенно, не отражая специфику определения налоговых баз для различных налогов [43]. В-третьих, они не предназначены для решения поставленных задач.
Модель, описанная в [33,34] достаточно близка предлагаемой в данной работе по детальности и полноте отражения параметров налоговой системы. Также она описывает функционирование предприятия в условиях рынка и включает параметры, описывающие принятие ряда стратегических решений на уровне компании и характеризирующих внешнюю среду. Однако ее прямое использование для решения поставленной задачи не представляется возможным в силу следующих причин. Первая из них заключается в том, что предлагаемая в [33,34] имитационная модель является изначально адаптированной к конкретному виду производства. Вторая состоит в том, что она была разработана для решения задачи, отличной от той, которая поставлена в данной работе. Основное предназначение построенной автором [33,34] модели состояло в сравнении величины интегральной ставки налогообложения при реализации инвестиционного проекта по созданию предприятия при различных налоговых ставках и правилах расчета облагаемого дохода. Причем под интегральной ставкой налогообложения понимался показатель, учитывающий как налогообложение самого предприятия, так и его работников и собственников. В нашем же случае рассматривается только налогообложение предприятия. Третье обстоятельство связано с тем, что со времени публикации [33,34] произошли изменения в налоговом законодательстве России, в частности, был принят новый Налоговый кодекс. Кроме того, к особенностям предлагаемой в данной работе имитационной модели можно отнести возможности учитывать такие важные аспекты, как уклонение от уплаты налогов и неплатежи. Общее описание модели
Предлагаемая имитационная модель предназначена для количественной оценки влияния проводимой государством налоговой политики на траекторию развития предприятия в зависимости от значений его внутренних характеристик и параметров внешней среды. При этом она может использоваться как для общих теоретических исследований характера влияния изменений в системе налогообложения на функционирование предприятия при различных внутренних и внешних по отношению к нему параметров, так и для практических сценарных расчетов для поиска оптимального для предприятия величины налогового бремени в зависимости от его внутренних приоритетов и финансового положения. Данная модель также может быть применена и для решения более частной задачи, заключающейся в оценке чувствительности различных показателей налоговой нагрузки к параметрам системы налогообложения, а также к другим параметрам, характеризующим внешнюю среду и стратегические приоритеты предприятия.
Отличительными особенностями предлагаемой модели, выделяющими ее среди имитационных систем, моделирующих деятельность предприятия, являются следующие: возможность настройки на конкретное предприятие путем задания начальных условий и значений параметров, характеризующих его стратегические установки (например, распределение остающихся денежных ресурсов между потреблением и накоплением), а также наиболее важные параметры, относящиеся к внешней среде его функционирования (к примеру, параметры налоговой системы); возможность использования предлагаемой модели в качестве первоначальной основы для моделирования конкретного вида производства или услуг (это возможно, т.к. она жестко не привязана к определенной отрасли или сфере деятельности); учет наиболее важных элементов системы налогообложения (основные ставки налогов и порядок их расчета и взимания) в соответствии с новым Налоговым кодексом; возможность вводить так называемые коэффициенты уклонения по выручке и заработной плате, позволяющие моделировать уход от налогообложения, заключающийся в отражении в бухгалтерских отчетах намеренно искаженных данных о деятельности предприятия для уменьшения величины налоговых платежей; наличие блока капитальных вложений, позволяющего моделировать осуществление предприятием различных видов инвестиций; наличие в модели возможности моделировать неплатежи предприятия и управлять их структурой.
При построении модели был сделан ряд допущений. Наиболее важные из них состоят в следующем. Во-первых, не учитывались такие виды стратегии предприятия, как социальная, интеграционная и стратегия управления14. Это связано с тем, что цель полностью описать функционирование предприятия со всеми элементами стратегического планирования в данной работе не ставилась.
Во-вторых, при построении базовой имитационной модели деятельность компании моделировалась на основании общих причинно-следственных связей, не отражающих специфику какой-либо отрасли или сферы деятельности. Такой подход основан на предположении о том, что базовая модель может быть настроена на конкретный род деятельности с помощью задания значений соответствующих параметров, основываясь на фактических данных за прошлые периоды и экспертных оценках.
С функциональной точки зрения базовая модель включает две подсистемы: непосредственно предприятие и внешнюю среду. К последней относятся, как государство с элементами проводимых им налоговой, амортизационной, кредитной и таможенной политик, так и рынок, на котором ункционирует предприятие. В предлагаемой модели эти части в значительной степени несимметричные. Предприятие описывается системой уравнений, отражающих причинно-следственные связи происходящих процессов при его деятельности, в то время как параметры внешней среды задаются рядом экзогенных переменных, из которых ключевыми являются характеристики системы налогообложения.
При этом предполагается, что предприятие может изменять свои стратегические установки в зависимости от параметров внешней среды, в том числе и принимать решения об уклонении от уплаты налогов. В данной работе рассматривается два вида ухода от налогообложения: сокрытие части выручки и отражение в официальной отчетности меньшей суммы выплачиваемой заработной платы работникам по сравнению с реальной. Конкретные механизмы реализации уклонения от налогов (в том числе затрагивающие и организационно-правовые аспекты) подробно рассмотрены в [91-93]. Для моделирования сокрытия части выручки и заработной платы в модели вводятся коэффициенты уклонения по выручке и оплате труда, которые изменяют (искажают) официальные отчетные данные с целью снизить величину уплачиваемых налогов. Данные коэффициенты можно получить либо на основе приводимых в официальных статистических сборниках оценок этих величин, либо как экспертные оценки руководителей предприятий. Для того чтобы легализовать сокрытую часть дохода от налогообложения предприятие вынуждено нести дополнительные издержки, связанные с необходимостью финансирования различных финансовых схем, величина которых в модели определяется как определенный процент от суммы сокрытой выручки.
Формирование сценарных расчетов и организация их проведения
На основе разработанной имитационной модели с использованием реальных данных, описывающих деятельность предприятия, был проведен факторный анализ в рамках различных сценариев с целью расчета коэффициентов эластичности, определяющих чувствительность налоговой нагрузки к изменению внешних и внутренних по отношению к компании факторов. В качестве оцениваемых коэффициентов эластичности использовалась дуговая эластичность, которая в общем случае рассчитывается по следующей формуле: где G - показатель, характеризующий величину налоговой нагрузки; щ -исходное значение параметра, по которому считается эластичность; индекс 1 обозначает начальное значение переменной; индекс 2 - конечное значение. Для получения величины налоговой нагрузки до и после изменения рассматриваемого параметра, ее значения усреднялись на временном интервале построения модели, который составил 4 квартала.
Для определения величины налоговой нагрузки использовались четыре коэффициента: S средняя доля всех налоговых платежей в выручке предприятия в случае, если оно не уклоняется от уплаты налогов или номинальная налоговая нагрузка на выручку (обозначение НН1); S средняя доля всех реально уплаченных налоговых платежей в выручке предприятия или реальная налоговая нагрузка на выручку (обозначение РН1). S средняя доля всех налоговых платежей, подлежащих уплате в бюджет, без уклонения от уплаты налогов в величине остатка оборотных средств предприятия или номинальная налоговая нагрузка на оборотный капитал (обозначение НН2). S средняя доля всех реально уплаченных налогов в оборотном капитале предприятия или реальная налоговая нагрузка на оборотный капитал (обозначение РН2 ). Причины, по которым в качестве показателей величины налогового бремени были выбраны перечисленные выше, состоят в следующем. Во-первых, разделение коэффициентов на номинальные и реальные позволяет сравнивать номинальную налоговую нагрузку (которая предусмотрена законодательством) и реальную (которую реально несет предприятие, уклоняясь от налогообложения). Кроме того, некоторые из коэффициентов эластичности имеет смысл рассчитывать только для реальной налоговой нагрузки (например, эластичность налогового бремени по показателям уклонения по выручке и заработной плате). Во-вторых, выражение налоговой нагрузки как доли от выручки или оборотных средств представляется целесообразным с той точки зрения, что предприятие при принятии решения об уклонении от уплаты налогов скорее будет пользоваться данными показателями, чем другими (например, долей налогов в добавленной стоимости, которая предлагается в качестве оценки эффективной ставки налогообложения в [34]).
В-третьих, перечисленные показатели имеют четкий экономический смысл, а именно какую часть выручки, полученной от реализации продукции или услуг, и какую часть от имеющихся денежных средств предприятие должно и реально отдает государству в виде налогов. Факторы, влияющие на работу предприятия, сгруппированы следующим образом: S ставки налогообложения и порядок расчета налогооблагаемых баз по различным налогам; S прочие параметры, характеризующие внешнюю среду предприятия; S внутренние параметры, определяющие как стратегические установки предприятия, так и характеризующие его финансовое положение. Из первой группы факторов, характеризующих непосредственно систему налогообложения, рассматривались следующие: 1. Налог на прибыль. Кроме чувствительности налоговой нагрузки к ставке налога на прибыль, исследовалась зависимость налогового бремени от ставок амортизационных отчислений по зданиям и оборудованию. Также рассматривалось изменение налоговой нагрузки в зависимости от наличия льготы по капитальным вложениям и кредитам банков, направленных на осуществление инвестиций (уменьшение налогооблагаемой базы на суммы произведенных капитальных вложений и погашаемых сумм кредитов банков, использованных на инвестиции).
2. Ставка НДС. 3. Ставка отчислений с фонда заработной платы. Кроме оценки коэффициента эластичности налоговой нагрузки по ставке данного налога, оценивалась чувствительность налогового бремени к величине ограничения на среднегодовой размер фонда оплаты труда на одного сотрудника для возможности осуществления перехода на регрессионную систему налогообложения фонда заработной платы. 4. Ставки оборотных налогов. 5. Ставка налога с продаж. 6. Налог на имущество. В данном случае рассматривалась чувствительность налоговой нагрузки не только к ставке данного налога, но и к порядку расчета налогооблагаемой базы, а именно от того, включается ли в нее нереализованная продукция (как собственного производства, так и предназначенная для перепродажи) и запас материалов на складе или нет. 7. Размер платы за аренду земли.
Аренда земли формально не относится к классическим параметрам системы налогообложения. Однако в данной работе налоговая система рассматривается в более широком смысле и включает также и платежи за аренду земли. Ко второй группе относятся проводимая государством кредитно-денежная, таможенная политика и уровень экономического развития страны, степень развития финансовых институтов (в том числе банковской системы), уровень конкуренции на рьшке, сложившаяся рыночная практика по осуществлению платежей (отсрочки, бартер, неплатежи и т.п.). Для практических расчетов интересны, прежде всего, следующие факторы: 1. Предоставление отсрочек по платежам предприятия. Предоставление отсрочек по платежам предприятия рассматривается лишь для вида деятельности, связанного с торговлей запчастями (закупка товара для осуществления торговли), для остальных видов платежей предполагается, что они оплачиваются по факту поставки материалов или оказанных услуг. В силу специфики деятельности предприятия (реализация услуг непосредственно населению) бартер и неплатежи практически не оказывают воздействия на его функционирование. 2. Таможенная политика государства. В данном случае, речь идет, прежде всего, о таможенных пошлинах и сборах. Для анализируемого предприятия может быть актуальным лишь уровень таможенных пошлин на ввозимое по импорту оборудование в случае осуществления инвестиций в ОПФ (материалы целиком приобретаются на внутреннем рьшке). 3. Кредитная политика государства и уровень развития банковской системы. При рассмотрении данного аспекта, нас, прежде всего, интересует объем доступных кредитных ресурсов для предприятия, как краткосрочных, так и долгосрочных, ставка процента по таким кредитам и сроки предоставления последних. В случае осуществления рассматриваемым предприятием инвестиций речь идет только о капитальных вложениях в оборудование, инвестиции в НИОКР не рассматриваются.
