Содержание к диссертации
Введение 4-23
Глава I. Уголовная политика Российской Федерации в сфере налогообложения и ее основные направления.
1. Общее понятие, цели и методы современной уголовной политики Российской
Федерации 24-32
2. Уголовная политика в сфере налогообложения как самостоятельное
направление в борьбе с преступностью 32-76
Особенности реализации уголовной политики в сфере налогообложения и налогово-правовые средства обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов 76-140
Проблема соотношения понятий уголовная политика и налоговая политика Российской Федерации 140-158
Глава II. История и современное состояние борьбы с преступностью в сфере налогообложения в России.
Исторический опыт борьбы с налоговой преступностью 159-182
Причины и условия, определяющие современную налоговую преступность. 182-194
3. Полномочия и направления повышения эффективности деятельности
правоохранительных органов по предупреждению, выявлению и пресечению
налоговых преступлений 194-222
4. Правовые особенности проверок налогоплательщиков, проводимых органами
внутренних дел 222-236
Глава III. Налоговая преступность в структуре экономической,
организованной, коррупционной преступности и особенности
противодействия налоговым преступлениям в отдельных отраслях
^ финансово-хозяйственной деятельности.
1. Теневая экономика как фактор, отражающий состояние криминогенной
обстановки в сфере налогообложения 237-244
Преступления, опосредованно связанные с уклонением от уплаты налогов, а также экономические и иные преступления, совершаемые в совокупности с уклонением от уплаты налогов 244-263
Мошенничество в сфере налогообложения 263-270
4. Уклонение от уплаты налогов в наиболее криминогенных отраслях
финансово-хозяйственной деятельности в России 270-294
5. Международно-правовые аспекты уклонения от уплаты налогов 294-307
Глава IV Криминологическая и уголовно-правовая характеристики налоговых преступлений.
1. Криминологический анализ налоговых преступлений и лиц, их
совершивших 308-325
2. Общественная опасность налоговых преступлений и их материальные
последствия 325-333
3. Проблемные вопросы квалификации налоговых преступлений 333-406
4. Способ совершения уклонения от уплаты налогов как основной элемент
состава налоговых преступлений 406-418
5. Вопросы реализации ответственности за совершение налоговых
преступлений 418-424
Глава V. Практика реализации системы мер борьбы с налоговыми преступлениями.
1. Налоговая преступность как объект уголовно-правового
воздействия 425-434
Совершенствование законодательства Российской Федерации в сфере налогообложения, как правовое средство борьбы с налоговыми преступлениями : 434-439
Система мер профилактического характера в сфере налогообложения. 439-450
Анализ зарубежного опыта уголовного преследования за налоговые преступления 450-477
Концептуальные положения федеральной программы борьбы с налоговой преступностью и некоторые проблемы правоприменения 477-498
Заключение 499-511
Библиография 512-521
Приложения 522-539
Приложение 1. Распределение возбужденных уголовных дел по налоговым
преступлениям по отраслям экономики 522-523
Приложение 2. Результаты экономико-правового исследования
криминологических характеристик налоговой преступности 524-537
Критерии исследования 524-527
Содержание и результаты опроса 528-532
Анализ результатов опроса 532-537
Приложение 3. Основные показатели борьбы с налоговой преступностью 1997-
2002 года 538
Приложение 4. Результаты работы подразделений по налоговым преступлениям
МВД, ГУВД, УВД субъектов Российской Федерации за второе полугодие 2003
года 539
Введение к работе
Актуальность темы исследования.
Статья 57 Конституции России устанавливает, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Таким образом, основной закон страны относит уплату налогов в бюджет к обязанностям каждого потенциального налогоплательщика. Это во многом обуславливается тем, что от своевременности и полноты сбора налогов зависит наполняемость бюджетов различных уровней, что, в свою очередь, влияет на стабильность выплат заработной платы, пенсий, дотаций, различных социальных пособий для малоимущих.
В реформирующейся экономике страны налоговая система занимает особое место, являясь одним из факторов ее стабилизации и развития. Однако огромную сумму представляют собой также сокрытые от налогообложения доходы. Согласно аналитическим данным правоохранительных органов, на протяжении последних 10 лет, примерно 50-60 процентов от общего числа налогоплательщиков (юридических и физических лиц) не осуществляли или не в полной мере осуществляли налоговые выплаты в бюджет.1
Наряду со многими объективными и субъективными факторами на многоаспектный и сложный процесс поступления налогов в бюджет государства негативное влияние оказывают уклонение от уплаты налогов физическими и юридическими лицами, неисполнение обязанностей налогового агента, сокрытие денежных средств, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, все эти факторы подрывают устойчивость бюджетной системы, нарушают принцип добросовестной конкуренции, провоцируют социальную напряженность и нестабильность в обществе. Отметим, что помимо обогащения лиц, совершивших налоговые преступления, сокрытые от налогообложения средства зачастую уходят в «теневой» оборот, начинают работать на криминальные структуры, порождают коррупционные проявления.
С 1 января 1996 года по 1 июля 2003 года предварительное следствие по делам о налоговых преступлениях осуществлялось органами налоговой полиции. За этот период представители данного правоохранительного органа
1 См., например, Аналитическая справка «Об основных итогах оперативно-служебной деятельности федеральных органов налоговой полиции в 2001 году и задачах на 2002 год», раздел «Состав и структура налоговой преступности», М., ФСНП РФ, 2002.
5 расследовали около 80 тысяч уголовных дел о налоговых преступлениях, привлекли к уголовной ответственности более 15 тысяч лиц. Только в 2001 году количество уголовных дел, находившихся в производстве органов налоговой полиции, существенно возросло и составило более 40 тысяч. В 2002 году отмечалось некоторое снижение показателей уголовно-процессуальной деятельности, произошедшее, в основном, в связи со вступлением в действие Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (в 2002 году органами налоговой полиции возбуждено 23,7 тысяч уголовных дел).2
Одной из существенных проблем в период становления уголовной политики государства в сфере налогообложения стали качественные показатели расследования уголовных дел по налоговым преступлениям. Основными недостатками в данной области были: значительное количество дел, прекращенных по реабилитирующим основаниям, а также в связи с деятельным раскаянием, низкий процент уголовных дел, направляемых в суды, слабая проработка доказательственной базы, особенно в части установления умысла субъекта, несовершенство актов проверок и экспертиз, положенных в основу обвинения в уклонении от уплаты налогов и др.3
Сегодня все еще можно говорить о том, что перелома в правовом сознании налогоплательщиков пока не произошло, уровень профилактической работы по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений является недостаточным. Бюджет страны продолжает недополучать огромные средства, что неблагоприятно отражается на жизни всего общества, угрожает экономической безопасности страны. Тревожная ситуация в данной области была затронута и в Послании Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации. В частности отмечено, что в налоговой сфере, на сегодняшний день, сделано далеко не все, и в первую очередь, налоговая система государства должна быть такой, которая не позволяла бы
2 Здесь и далее статистические данные, характеризующие работу органов налоговой полиции по выявлению,
предупреждению и пресечению налоговых преступлений приводятся на основании государственной формы
статистической отчетности 1-Е и ведомственной формы отчетности 1-НПМ за 1996-2003 г.г.
3 Постепенное повышение качества расследования уголовных дел наметилось в 2002 году, когда в суд было
направлено 10,6 тысяч уголовных дел по налоговым преступлениям, что составило практически половину от
первоначально возбужденных (ранее этот показатель держался на уровне 10-15%). Все это говорит не только об
активизации функций государства по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений, но
и о постоянно растущей криминализованное налоговых правоотношений.
уклоняться от уплаты налогов. Важно разграничить правомерную практику налоговой оптимизации от случаев криминального уклонения от налогов.4
В такой ситуации вполне оправдано то, что за наиболее общественно-опасные посягательства на общественные отношения, складывающиеся в процессе уплаты налогов и сборов в бюджет и во внебюджетные фонды физическими и юридическими лицами, законодатель помимо налоговой, согласно Налоговому кодексу России (далее НК РФ) и административной, предусмотрел и продолжает совершенствовать также и уголовную ответственность.
Следует отметить, что «налоговые» статьи дорабатывались как до, так и после вступления в силу УК РФ 1996 года. О том, что существовавшие до вступления в силу Федерального закона № 162 от 08.12.2003 года «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации»,5 составы не являются идеальными, свидетельствует как уголовно-процессуальная и судебная практика, так и периодически появлявшиеся предложения законодателей и экспертов об изменении диспозиций статей 198 и 199 УК РФ, которые, будучи бланкетными, отсылают правоприменителя к весьма динамично меняющемуся налоговому законодательству.
Отметим также, что в различных регионах России у правоприменителей сформировался различный подход к вопросам квалификации налоговых преступлений, наличия данных, достаточных для возбуждения уголовного дела, а также условий для его прекращения по основаниям, изложенным в примечании 2 к ст. 198 УК РФ. Указанные обстоятельства мешали формированию единообразной практики борьбы с налоговой преступностью. В новой редакции «налоговых» составов УК РФ специальный случай освобождения от уголовной ответственности лиц, совершивших преступления, предусмотренные статьями 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ отсутствует, в связи с чем отдельного анализа требует вопрос об обратной силе упомянутого выше федерального закона.
Изменение статей 198 и 199 УК РФ стало, в том числе и результатом неоднозначного толкования правоприменителями и специалистами отдельных положений налогового законодательства, неясностей приоритетов в налоговой
4 Послание Президента Российской Федерации В.В. Путина Федеральному Собранию Российской Федерации,
Российская газета, 27.05.2004г.
5 Собрание законодательства Российской Федерации от 15.12.2003 года, № 50, ст. 4848 с изм. в Российской
газете от 30.12.2003г.
7 политике государства. В данной ситуации необходимо было обобщить имеющиеся «узкие» места и приложить усилия по выработке единых подходов к борьбе с налоговой преступностью как в сфере налоговой, так и уголовной политики, что и было сделано законодателем по инициативе Президента Российской Федерации.6
Анализ следственной и судебной практики свидетельствует, что сегодня налоговые преступления все чаще стали совершаться в совокупности с иными преступлениями. В их числе есть преступления, совершенные в сфере экономической деятельности, против собственности, должностные и против порядка управления. Это говорит о том, что налоговые преступления подчас становятся причиной, условием совершения иных преступлений. Также некоторые иные преступления совершаются для того, чтобы облегчить совершение уклонения от уплаты налогов или скрыть его следы. Поэтому, на сегодняшний день весьма важное значение приобретает изучение проблем совокупности налоговых и иных преступлений.
Практика борьбы с налоговой преступностью выявила наиболее криминогенные, с точки зрения соблюдения налоговой законодательства, отрасли финансово-хозяйственной деятельности. Для каждой из указанных отраслей характерны специфические способы уклонения от уплаты налогов, которые обуславливаются их высокой рентабельностью, а также присущим именно им формам законодательного регулирования и особенностям ведения отраслевого учета. Поэтому при криминологическом анализе уклонения от уплаты налогов используется отраслевой подход, а также результаты криминологических опросов основных субъектов налоговых преступлений -руководителей и бухгалтеров организаций различных форм собственности и направлений деятельности.
Эффективность преодоления тенденции массового уклонения от платы налогов в нашей стране во многом зависит от устранения недостатков и пробелов в действующем законодательстве России, разработки основных направлений уголовной политики государства в сфере налогообложения, включающей в себя, в том числе и подробный анализ уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за уклонение от уплаты налогов,
6 Поручения Президента Российской Федерации от 27 июля 2001 года № Пр-1385, от 31 января 2002года № Пр-164 и от 5 мая 2002 года № П4-726.
8 направленный на более последовательное регулирование механизмов защиты налоговой системы РФ от преступных посягательств.
Высокую актуальность представляют вопросы профилактики и выработки основ уголовной политики в сфере налогообложения, осмысления и обоснования ее основных положений. К сожалению, с начала 90-х годов уголовная политика государства в сфере налогообложения так и не приобрела желаемой стройности и постоянства. Она менялась и корректировалась в зависимости от видения методов ее реализации различными руководителями, а также задач, стоящих перед бюджетом.
На начальном этапе достаточно жесткая линия исполнительной власти разбивалась о несовершенство уголовно-правовых конструкций статей 161.1, 161.2 и 161.3. УК РСФСР. Затем после вступления в силу нового УК РФ основной акцент был сделан не на неотвратимость наказания, а на финансовую составляющую - возмещение нанесенного ущерба. Однако вскоре изменилась и эта установка, на передний план стали выходить вопросы доведения дел до судов, а практика широкого применения освобождения от уголовной ответственности в связи с деятельным раскаянием признана нецелесообразной. При этом представители крупного бизнеса пытались провести поправки к «налоговым» статьям УК РФ, принятие которых свело бы правоохранительную роль государства в сфере налогообложения, практически, к наблюдательной и констатирующей.
В последнее время можно констатировать некоторое упорядочение законодательства, системы и структуры государственных органов, отвечающих за пресечение налоговых преступлений, а также правоприменительной практики. Сегодняшняя ситуация является наиболее благоприятной для выработки основных положений уголовной политики в сфере налогообложения.
Актуальность диссертационного исследования заключается также в том, что в нем затронуты проблемы оптимизации структуры субъектов уголовной политики в сфере налогообложения, реализованные в Указе Президента Российской Федерации № 306 от 11.03.2003г. «Вопросы совершенствования государственного управления в Российской Федерации». В соответствии с данным Указом в структуре центрального аппарата Министерства внутренних дел Российской Федерации создана Федеральная служба по экономическим и налоговым преступлениям Министерства внутренних дел Российской
9 Федерации в связи с упразднением с 1 июля 2003 года Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации и передачей функции ФСНП России по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений в МВД РФ. При этом показатели борьбы с налоговыми преступлениями в 2003 году свидетельствуют о значительном их снижении по сравнению с прошлыми периодами.7
В диссертационном исследовании глубокому анализу и изучению подвергается Федеральный закон № 162-ФЗ от 08.12.2003г. «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации» (в части гуманизации уголовно-правовых норм). В соответствии с данным законом, круг преступных деяний, совершаемых в сфере налогообложения расширился, изменены диспозиции статьей 198 и 199 УК РФ, а сам кодекс дополнен статьями 199.1, предусматривающей ответственность налоговых агентов за уклонение от перечисления налогов и сборов, и 199.2, предусматривающей ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов. Кроме того, закон предполагает ряд принципиальных изменений, вносимых в Уголовный кодекс, которые влияют на условия наступления ответственности за налоговые преступления, а также на размер и вид санкций за их совершение.
В исследовании анализируются отдельные положения Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 29 мая 2003 года «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 УК РФ в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, ГЛ. Новиковой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова».8
В исследовании учтены положения Указа Президента Российской Федерации от 9 марта 2004 года № 314 (в редакции Указа Президента РФ от 20 мая 2004 года № 649) «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти», скорректировавшего структуру и систему органов исполнительной власти в сфере реализации налоговой политики государства, а
Так, за 11 месяцев 2003 года подразделениями правоохранительной системы государства выявлено всего 2149 налоговых преступлений (ст. 198 и 199 УК РФ). Для сравнения, за 11 месяцев 2002 года органами налоговой полиции возбуждено более 21 тысячи уголовных дел. Все это говорит о том, что стратегия и тактика государства в сфере налогообложения, фактически, выстраивается заново. И от того, какие приоритеты и направления сегодня будут заложены в основу этой борьбы, зависит состояние и динамика налоговой преступности завтра, что напрямую влияет на состояние экономической безопасности государства в целом. 8 Собрание законодательства Российской Федерации от 16.06.2003 года, № 24, ст. 2431.
10 также положения нового УПК Российской Федерации, касающиеся уголовно-процессуальных аспектов пресечения налоговых преступлений.
Указанные обстоятельства подтверждают высокую актуальность темы диссертационного исследования.
Состояние научной разработанности темы.
В отечественной юридической науке проблемам уголовной политики с давних пор уделялось большое внимание, так как их исследование имело важное практическое значение, способствовало выработке оптимальных направлений и эффективных средств борьбы с преступностью.
К исследователям в этой области относятся: Г.А. Аванесов, Н.А. Беляев, М.М. Бабаев, СВ. Бородин, С.С. Босхолов, Л.Д. Гаухман, П.Ф. Гришанин, Н.И. Загородников, П.С. Дагель, А.И. Долгова, И.А. Исмаилов, А.Э. Жалинский, И.И. Карпец, В.Н. Кудрявцев, Н.Ф. Кузнецова, В.В. Лунеев, Ю.И. Ляпунов, СВ. Максимов, Г.М. Миньковский, А.В. Наумов, П.Н. Панченко, Э.Ф. Побегайло, В.П. Ревин, А.Б. Сахаров, Н.А. Стручков, А.Я. Сухарев, A.M. Яковлев и др.
Проблемы исследования уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений, расследования налоговых преступлений, разработки уголовной политики в сфере налогообложения, а также зарубежный опыт формирования правоохранительной практики борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями в той или иной степени затрагивались в работах таких авторов как: С.С. Белоусова, М.Ю. Ботвинкин, А.В. Брызгалин, В.П. Верин, А.А. Витвицкий, Б.В. Волженкин, Е.Ю. Грачева, А.П. Кузнецов, И.И. Кучеров, В.Д. Ларичев, Н.А. Лопашенко, Н.С Решетняк, И.М. Середа, А.В. Сальников, П.С. Яни и др.
Работы данных специалистов внесли весомый вклад в исследование проблем налоговых преступлений, заложили основы концепции борьбы с преступностью в области налогообложения, однако далеко не полностью исчерпали существовавшие и постоянно появляющиеся дискуссионные вопросы в рассматриваемой области. Необходимо отметить, что некоторые из сформулированных в них положений требуют дальнейшей разработки, как в теоретическом, так и в практическом аспектах.
Следует отметить, что отдельные аспекты борьбы с налоговыми преступлениями, а также вопросы их квалификации весьма динамично развиваются вместе с налоговым законодательством России. Многие из
изученных автором диссертационных исследований были написаны еще до вступления в силу частей первой и второй НК РФ, что и обуславливает круг рассматриваемых в них проблем. Однако это никоим образом не снижает их значения для изучения общих вопросов, а также отдельных аспектов борьбы с налоговой преступностью. В целом необходимо отметить постепенное качественное повышение уровня научной разработанности темы уголовно-правовой и криминологической характеристики налоговых преступлений, а также выработки мер по борьбе с уклонением от уплаты налогов, разработки проблем уголовной политики в сфере налогообложения.
Цели и задачи исследования.
Целью исследования являются: выработка теоретических основ уголовной политики государства в сфере налогообложения, а также конкретного комплекса мер (проекта программы борьбы с налоговой преступностью), направленного на снижение негативного влияния налоговых преступлений на экономику страны; уголовно-правовая и криминологическая характеристика налоговых преступлений в соответствии с УК РФ 1996 года и последними изменениями, внесенными законом 162-ФЗ от 08.12.2003 года; сравнительный анализ действующих и прежних уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за совершение налоговых преступлений, выявление их преимуществ и недостатков; выработка предложений по совершенствованию действующего законодательства, не только регламентирующего борьбу с налоговыми правонарушениями и преступлениями, но и влияющего на эту борьбу, т.е. создающего условия для совершения налоговых преступлений; исследование влияния налоговой политики государства и ее основных элементов на уголовную политику в сфере налогообложения.
Для достижения поставленной цели решались следующие задачи проводимого исследования:
- исторический анализ развития уголовной политики Российского
государства в сфере налогообложения;
- характеристика составов налоговых преступлений и ответственности за
их совершение с учетом последних изменений и дополнений, внесенных в
уголовное законодательство;
анализ основных базовых понятий налогового законодательства РФ в соответствии с введенными в действие частями первой и второй Налогового кодекса РФ;
исследование общественной опасности налоговых преступлений;
выявление и систематизация основных способов совершения налоговых преступлений;
анализ связи налоговых преступлений с иными экономическими преступлениями, с проявлениями организованной преступности и коррупции;
анализ судебной и правоприменительной практики по делам о налоговых преступлениях;
исследование криминологических аспектов налоговой преступности;
определение базовых правовых понятий и терминов, характеризующих преступления в сфере налогообложения;
анализ становления правоохранительной деятельности по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений как элемента уголовной политики в сфере налогообложения;
исследование основных аспектов борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями в зарубежных странах;
анализ действующего российского законодательства, влияющего на состояние налоговой преступности и выработка предложений по его усовершенствованию;
анализ основных положений налоговой политики государства и ее влияния на политику уголовную;
анализ законопроектов, предусматривавших внесение изменений и дополнений в редакции «налоговых» статей УК РФ.
Объект и предмет исследования.
Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в сфере разработки и реализации уголовной политики Российской Федерации по противодействию налоговым и экономическим преступлениям, а также в сфере практического взаимодействия налоговой и уголовной политики государства.
Предметом исследования являются состояние, динамика, структура, особенности и основные характеристики налоговой преступности; нормы действующего налогового и уголовного законодательства, устанавливающего
13 ответственность за совершение налоговых преступлений; аналитические материалы и систематизированные данные; материалы как оконченных, так и прекращенных уголовных дел; исторические материалы; нормы зарубежного законодательства, регулирующего правоотношения в данной сфере.
Методологическая основа исследования.
Методологической и теоретической основами исследования служит методология научного познания. В ходе настоящего исследования изучался комплекс криминологических и уголовно-правовых проблем налоговой преступности. Положения диссертации основываются на Конституции РФ, а также действующем уголовном, уголовно-процессуальном, налоговом и ином законодательстве Российской Федерации.
Методологическую основу исследования составили общенаучный, логический, исторический, системно-структурный и сравнительно-правовой методы. Применялись также методы сравнительного анализа.
Теоретической основой работы послужили исследования, указанные в библиографическом разделе диссертации, проведенные в области уголовного права и криминологии, теории уголовной политики, а также налогового права.
Эмпирическую базу исследования составили данные статистической отчетности правоохранительных и контролирующих государственных органов. Изучены также информационно-аналитические обзоры, справки, доклады за 1993-2003 годы, отражающие специфику уголовной политики и криминологические особенности налоговых преступлений, подготовленные в Центральном аппарате и территориальных органах налоговой полиции. В целях изучения личности налоговых преступников проанализированы данные формы № 2 учета лиц, совершивших преступления, предусмотренные статьями 198 и 199 УК РФ за период 1999-2001 годов на территории Российской Федерации.
Автором также проведено исследование способов совершения налоговых преступлений за определенный временной промежуток (2 года) применительно к конкретному региону (г. Москве).
Совместно с Экономическим факультетом МГУ им. М.В. Ломоносова (лаборатория «Экономических методов управления») проведен экономический анализ статистических данных за 2000-2001 годы о деятельности следственных подразделений ФСНП России, который позволил по-новому взглянуть на результаты и методику расследования уголовных дел по налоговым
14 преступлениям.
В целях выявления и анализа причин и условий налоговой преступности, автором диссертационного исследования изучены копии внесенных (в соответствии с действовавшей на тот момент статьей 21.1 УПК РСФСР) представлений следователей федеральных органов налоговой полиции о принятии мер по устранению причин и условий, способствовавших совершению преступлений за период 2000 - 2001 годов.
Также изучено около 250 уголовных дел о налоговых преступлениях, расследовавшихся в Главном следственном управлении ФСНП России, территориальных органах налоговой полиции, Главном управлении по налоговым преступлениям ФСЭНП МВД России, а также более 700 приговоров по делам о налоговых преступлениях.
Наряду с указанными материалами в диссертации использованы результаты опроса главных бухгалтеров предприятий различных форм собственности по вопросам уголовно-правовой квалификации налоговых преступлений и выработки основ уголовной политики России в сфере налогообложения.
Научная новизна диссертационного исследования.
Уголовная политика России в сфере налогообложения на протяжении последнего десятилетия экономических и политических преобразований отличалась крайней нестабильностью. Она не имела упорядоченного развития, а воспринималась как совокупность решений власти, направленных на увеличение налоговых поступлений в бюджет государства, то есть отличалась существенным преобладанием ее фискальной составляющей. Во многом это обуславливалось отсутствием соответствующей концепции уголовной политики государства, основанной на оценке проблемных ситуаций в налоговой сфере.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке новых подходов к комплексному изучению современного состояния уголовной политики России в сфере налогообложения, системы и структуры государственных органов, выполняющих функции по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и методов борьбы с ними. Многие предшествующие исследования в области налоговых преступлений содержат в себе анализ какого-либо одного аспекта (уголовно-правового или криминологического). В данной же работе предпринята попытка
15 проанализировать всю многоаспектную проблематику уголовной политики по борьбе с налоговой преступностью в целом и во взаимосвязи и влиянии с уголовно-правовыми и криминологическими факторами.
Следует отметить, что работа базируется на последних изменениях действующего налогового и уголовного законодательства России. Как известно, вступление в силу с 1 января 2001 года части второй НК России отменило ряд действовавших ранее налоговых законов, а также установило иной порядок взимания страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.
В работе используются статистические показатели борьбы с налоговыми преступлениями, аналитические материалы органов налоговой полиции за 2000, 2001 и 2003 годы, данные Главного информационного центра МВД России, криминологические опросы, а также приговоры судов по налоговым преступлениям.
В исследовании анализируются новые способы совершения налоговых преступлений, появившиеся в 1999-2002 годах, связанные с использованием проблемных банков, страховых схем, льгот, а также налоговые преступления, совершаемые иностранными налогоплательщиками на территории Российской Федерации.
Значительное внимание уделено выработке новых форм предупреждения налоговой преступности, криминологической характеристике уклонения от уплаты налогов, законодательным инициативам, внесенным в Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации по изменению и дополнению статей 198 и 199 УК РФ.
Высокая динамичность налогового законодательства обуславливает и некоторое изменение акцентов в борьбе с уклонением от уплаты налогов и сборов. В работе учитываются последние изменения в данной области.
В работе специально изучаются вопросы общественной опасности налоговых преступлений, ответственности бухгалтерских работников и учредителей организаций за совершение налоговых преступлений, формирования правоохранительной практики в сфере налогообложения.
Научная новизна диссертационного исследования заключается также в том, что помимо новых составов налоговых преступлений (статьи 198,199,199.1, 199.2. УК РФ) в нем анализируется состояние правоохранительной работы органов внутренних дел после упразднения органов налоговой полиции и
передачи функций по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений в МВД России.
Основные положения, выносимые на защиту.
Основные положения, выносимые на защиту можно сгруппировать по следующим основным признакам:
1. Концептуальные положения, находящиеся в сфере формирования новых подходов к уголовной политике в сфере налогообложения.
уголовная политика государства в сфере налогообложения является самостоятельным направлением в борьбе с преступностью, требует более глубокого изучения, систематизации и разработки ее основных положений;
налоговые преступления являются одним из наиболее последовательно и неуклонно растущих видов экономической преступности, где «профессионализм» преступников стремительно повышается, создавая реальные угрозы экономической безопасности государства;
формирование и динамика налоговой преступности зависит от типа государственного и общественного устройства, вида и характера социально-экономических отношений, степени экономических и политических свобод, установленных в обществе;
налоговые преступления тесно связаны с иными преступлениями в сфере экономической деятельности, а также с проявлениями организованной преступности и коррупции;
- назрела необходимость единого толкования основных понятий и
терминов, характеризующих такое явление, как налоговая преступность, в этих
целях автором диссертационного исследования предлагаются определения
следующих понятий:
Уклонение от уплаты налогов и сборов - это противоправное деяние, направленное на занижение или неуплату установленных законом налогов и (или) сборов в бюджет государства. Граждане, обязанные уплачивать налоги и сборы, а также иные лица, ответственные, в соответствии с действующим законодательством, за внесение налогов и (или) сборов в бюджет, в случае уклонения от уплаты налогов и (или) сборов привлекаются к налоговой, административной и уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Налоговыми преступлениями могут быть признаны общественно-опасные деяния, совершенные в области налогообложения физических лиц и организаций и запрещенные уголовным законом под угрозой наказания.
Налоговая преступность - это обусловленная принудительным характером взыскания налогов и (или) сборов в пользу государства, совокупность преступлений в сфере налогообложения, посягающих на общественные отношения, возникающие в связи с уплатой, исчислением, удержанием и перечислением налогов и (или) сборов, общественная опасность которых заключается в умышленных обманных действиях по уклонению или отказу от выполнения публичной конституционной обязанности по уплате законно установленных налогов и сборов, следствием чего является непоступление налогов и (или) сборов в бюджет государства.
2. Положения, находящиеся в уголовно-правовой и криминологической сферах.
- действовавшая до 08.12.2003 года редакция статей 198 и 199
Уголовного кодекса Российской Федерации предусматривала возможность
привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов
иным способом, что в условиях исключительной бланкетности «налоговых»
статей четко не очерчивало круг деяний в сфере налогообложения, которые
являлись бы противоправными и запрещенными уголовным законом под
угрозой наказания;
криминологические аспекты налоговой преступности характеризуются: высоким уровнем латентности, постоянной корректировкой, вслед за изменением налогового и иного законодательства способов совершения налоговых преступлений, необходимостью криминализации новых видов налоговых преступлений;
в существовавшем виде процедура прекращения уголовных дел по налоговым преступлениям в связи с деятельным раскаянием лиц их совершивших, фактически приобретала характер сделки между следователями и правонарушителями, создавало условия для коррупции, сводило «на нет» принцип неотвратимости наказания за совершенные преступления;
- судебная практика по «налоговым» делам отличается, зачастую,
неоправданной мягкостью приговоров, к осужденным, в основном, применяется
условное осуждение или освобождение от наказания в связи с актами амнистии
независимо от сумм уклонения.
3. Положения, находящиеся в сфере разработки и принятия
законодательных актов.
законодательство, влияющее на криминологическую ситуацию в области соблюдения налогового законодательства нуждается в значительной доработке, так как его несовершенство во многом создает причины и условия для совершения налоговых преступлений;
складывающаяся криминогенная обстановка в налоговой сфере обуславливает создание механизма мониторинга разрабатываемых законопроектов на предмет содержания в них криминальных угроз, а также возможных способов уклонения от уплаты налогов;
- законодательное закрепление основных направлений уголовно-
правовой политики России по борьбе с налоговой преступностью в России,
включающих в себя комплекс мероприятий по профилактике налоговой
преступности, повышению авторитета налоговых и правоохранительных
органов, широкому ознакомлению граждан с правоприменительной и судебной
практикой по делам о налоговых преступлениях может существенно повысить
эффективность мер по снижению криминальной составляющей в налоговой
сфере. В качестве основы может быть взят разработанный в данном
исследовании авторский вариант федеральной программы борьбы с налоговой
преступностью;
- в связи с «целесообразностью приведения действующих статей 198, 199,
199.1. и 199.2 УК РФ в соответствие со складывающейся криминогенной
обстановкой в сфере налогообложения, требуется внесение некоторых
изменений и дополнений в их редакции, в том числе в части определения
размера крупного ущерба и субъекта преступления по ст. 199.2. УК РФ и т.д.
4. Положения, находящиеся в социальной сфере.
- налоговые преступления подрывают нормальное функционирование
государственной экономики, недополучение налоговых платежей бюджетами
различных уровней приводит к задержкам в выплате заработной платы
работникам бюджетной сферы, дефициту денежных средств для выплаты
пенсий, включая такие категории граждан как ветераны и инвалиды; дотаций,
льгот и компенсаций беженцам и вынужденным переселенцам; жертвам аварий,
катастроф и стихийных бедствий, сворачиванию социальных программ,
научных исследований, затруднениям при оказании государственной
социальной помощи малоимущим семьям, малоимущим одиноко проживающим
гражданам, поддержании уровня жизни семей и одиноко проживающих граждан, доходы которых ниже прожиточного минимума;
- в целях добросовестного исполнения публично-правовой обязанности по уплате налогов налогоплательщики должны быть надлежащим образом проинформированы государством, о том, на что (на какие цели, мероприятия, льготы, социально-значимые программы) идут уплаченные ими налоги и сборы; разработка комплекса мер по поощрению добросовестных налогоплательщиков является весомым стимулом к повышению налоговой культуры предпринимателей, побуждает к своевременному и полному внесению налогов и сборов в бюджет.
Теоретическая и практическая значимость результатов исследования.
Основные положения диссертационного исследования могут быть использованы в нескольких основных аспектах:
1. Правотворческий. Результаты исследования могут использоваться для
совершенствования различных отраслей законодательства, влияющих на
динамику налоговой преступности.
Научный. Результаты исследования могут служить основой для проведения дальнейших научно-исследовательских работ по изучению правовых основ и практики применения норм, предусматривающих уголовную ответственность за совершение налоговых преступлений, выработки и корректировки основных положений уголовной политики в сфере налогообложения. Положения и выводы исследования могут использоваться в соответствующих разделах уголовного права, криминологии, уголовно-процессуального права, а также финансового права.
Учебный. Материалы работы могут быть использованы в процессе преподавания курсов уголовного права и криминологии, а также некоторых аспектов финансового права в высших учебных заведениях, иных учебных заведениях, на курсах повышения квалификации сотрудников контролирующих и правоохранительных органов, ведущих борьбу с налоговыми правонарушениями и преступлениями, а также с иными экономическими преступлениями.
Практический. Положения и выводы исследования могут найти применение в практической работе органов внутренних дел по
20 предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений, а также в следственной и судебной практике по уголовным делам данной категории, что, в частности, позволит избежать некоторых характерных ошибок в уголовно-правовой квалификации налоговых преступлений и снизит вероятность судебного обжалования решений, принимаемых контролирующими и правоохранительными органами.
5. Социальный. Реализация на практике положений диссертационного
исследования может привести к повышению налоговой дисциплины и, как
следствие, к росту налоговых поступлений в бюджет и снижению социальной
напряженности в обществе, повышению роли профилактики налоговых
преступлений и в тоже время снижению криминогенной составляющей в
отдельных отраслях финансово-хозяйственной деятельности
налогоплательщиков. Сокращение доли налоговых преступлений «ударит» по недобросовестной конкуренции, коей является уплата налогов одними фирмами и уклонение от уплаты другими.
К новым результатам исследования относятся:
авторский вариант формулировки понятий «налоговое преступление», «налоговая преступность», «уклонение от уплаты налогов», «неисполнение обязанностей налогового агента», «сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов»;
разработка предложений в действующее законодательство в целях активизации и совершенствования уголовно-правовой борьбы с налоговыми преступлениями;
результаты проведенного криминологического исследования личности налогового преступника;
разработка проекта федеральной программы борьбы с налоговыми преступлениями в рамках реализации основных положений уголовной политики в сфере налогообложения;
результаты проведенных автором опросов руководителей организаций, бухгалтерских работников;
результаты проведенного анализа уголовных дел, возбужденных по статьям 198 и 199 УК РФ, а также по совокупности с иными преступлениями.
Основными результатами работы должны стать:
- совершенствование правового регулирования борьбы с налоговыми
преступлениями;
выработка основ уголовной политики государства в сфере налогообложения;
повышение эффективности уголовно-правового воздействия на налоговую преступность;
- выход на качественно новый уровень взаимодействия налоговой и
уголовной политики государства в сфере налогообложения и снижение уровня
угрозы экономической безопасности государства.
Апробация результатов исследования
Основные положения диссертации изложены в форме книг, монографий, научных статей, докладов, лекций, аналитических исследований и методических рекомендаций.
Практические рекомендации по правоохранительной деятельности нашли свое отражение в форме:
- доклада «Общественная опасность налоговых преступлений» на 2-ой
всероссийской научно-практической конференции «Актуальные вопросы
деятельности налоговой системы России по обеспечению экономической
безопасности страны» (Российская экономическая академия им. Г.В. Плеханова,
24 мая 1997 г.);
доклада «Некоторые вопросы профилактики налоговых правонарушений и преступлений» на 3-ей всероссийской научно-практической конференции «Совершенствование форм и методов выявления, предупреждения и раскрытия налоговых правонарушений и преступлений (в связи со вступлением в действие части первой Налогового кодекса РФ)» (Российская экономическая академия им. Г.В. Плеханова, 24 мая 1999 г.);
- доклада «Влияние особенностей экономической ситуации в стране на
борьбу с налоговыми правонарушениями и преступлениями» на научной
конференции «Ломоносовские чтения 2000» (Экономический факультет МГУ
им. М.В. Ломоносова);
- выступления на заседаниях рабочей группы Совета Федерации
Федерального собрания Российской Федерации по выработке проекта
рекомендаций парламентских слушаний на тему: «Уголовный кодекс
22 Российской Федерации - пять лет спустя: проблемы и перспективы совершенствования норм уголовного законодательства»;
выступления на общероссийской конференции «Проблемы возврата из бюджета косвенных налогов» на тему: «Практика пресечения незаконного возмещения НДС из бюджета» (13 ноября 2001 года, г. Москва);
доклада на общероссийском семинаре «Новое уголовно-процессуальное законодательство и органы налоговой полиции» на тему «О проекте закона о внесении изменений в статьи 198 и 199 УК РФ» (30-31 мая 2002 года, г. Москва);
доклада на общероссийской конференции «Конституционные границы уголовной ответственности за нарушения налогового законодательства» на тему «Проблемы квалификации уклонения от уплаты налогов, совершенного иным способом, а также предложения ФСНП России по корректировке «налоговых» составов УК РФ» (4 июня 2002 года, г. Москва);
доклада на совещании-семинаре руководителей следствия территориальных органов налоговой полиции и главных управлений ФСНП России по федеральным округам «Проблемы, связанные с введением в действие УПК России» на тему «О расследовании налоговых преступлений в форме дознания» (24-25 июня 2002 года, Московская область, п. Черкизово, Академия ФСНП России);
- доклада на всероссийской конференции «Банковская безопасность:
состояние и перспективы развития» на тему «О некоторых вопросах
криминализации финансово-кредитной сферы и обеспечении информационной
безопасности банков» (9-11 октября 2002 года, г. Москва);
доклада на конференции «Правовая защита при проверках, осуществляемых органами налоговой полиции и другими правоохранительными органами» на тему «Особенности проведения проверочных мероприятий органами налоговой полиции при предупреждении, выявлении и пресечении налоговых преступлений» (27 ноября 2002 года, Москва);
докладе на международном круглом столе «Международное сотрудничество в борьбе с транснациональной организованной преступностью и коррупцией» на тему «Некоторые проблемы легализации доходов, полученных незаконным путем, и их налогообложения», Иркутск (30.06-01.07.2003 г.);
- «Методических рекомендаций о выявлении, документировании и
пресечении нарушений налогового законодательства, допускаемых
физическими лицами при проведении операций с недвижимым имуществом»
(направлены в местные органы налоговой полиции для руководства в работе);
результатов работы автора диссертационного исследования в составе рабочей группы ФСНП России по координации работы по разъяснению норм нового уголовно-процессуального законодательства России;
результатов работы автора диссертационного исследования в составе межведомственной рабочей группы при Комитете Государственной Думы Федерального Собрания Российской Федерации по законодательству по мониторингу введения в действие Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации;
- аналитических записок, методических рекомендаций и лекций по
различным аспектам налоговой преступности.
Совместно с сотрудниками Главного следственного управления ФСНП России, автор принял участие в разработке проекта закона «О внесении изменений и дополнений в статьи 198 и 199 УК РФ».
Также автор диссертационного исследования принял участие в разработке, в части «налоговых» статей, проекта Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации» № 304898 (в части гуманизации уголовно-правовых норм), подписанного Президентом Российской Федерации 8 декабря 2003 года под номером 162-ФЗ.
В диссертации также использованы предложения автора по совершенствованию норм УПК России, УК РФ, НК РФ, иных нормативных правовых актов, ряда ведомственных и межведомственных инструкций.
По теме диссертационного исследования автором подготовлено более 120 научных публикаций.
Структура работы.
Структура работы состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографии и приложений. Диссертация выполнена в соответствии с требованиями ВАК.
