Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. Современная концепция контроллинга 9
1.1. Потребность различных групп пользователей в экономической информации ... 10
1.2. Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета 26
1.3. Концепция контроллинга 33
ГЛАВА 2. Место системы контроллинга в управлении современным предприятием 59
2.1. Роль контроллинга в процессе управления 59
2.2. Контроллинг в системе стратегического и оперативного управления 84
2.3. Служба контроллинга на предприятии 99
ГЛАВА 3. Организация системы контроллинга 111
3.1. Внедрение системы контроллинга как процесс реорганизации предприятия... 111
3.2. Модель и регламент процесса создания системы контроллинга на промышленном предприятии 118
3.3. Основные проблемы и задачи при внедрении системы автоматизации контроллинговой деятельности 152
Заключение 162
Библиография 172
Приложения 180
- Потребность различных групп пользователей в экономической информации
- Концепция контроллинга
- Контроллинг в системе стратегического и оперативного управления
- Модель и регламент процесса создания системы контроллинга на промышленном предприятии
Введение к работе
Вопросы повышения эффективности управления промышленными предприятиями, и, соответственно, повышения их прибыльности и конкурентоспособности являются на сегодняшний день весьма актуальными. Многие российские предприятия до сих пор находятся в состоянии глубокого кризиса или банкротства. Кроме общеотраслевых и прочих внешних факторов, влияющих на кризисное положение предприятий, большую роль также играют внутренние причины, например, неэффективное управление финансами предприятия, недостаточно проработанные маркетинговые программы и прочие ошибки в управлении.
Кризисное состояние предприятия, как правило, характеризуется угрозой его неплатежеспособности. Проблемам вывода предприятия из кризиса и обеспечения его платежеспособности посвящено много работ российских и зарубежных авторов, с начала экономических реформ в России накоплен значительный практический опыт по выводу предприятий из кризиса и обеспечению эффективного управления их финансами. Однако зачастую усилия, направленные на оздоровление предприятий, предпринимаемые руководителями и внешними консультантами, прилагаются уже на этапе кризисного состояния, когда предприятию угрожает банкротство. Без разработки и реализации долгосрочной антикризисной программы предприятие подвержено постепенному возврату в критическое состояние.
Вместе с тем существует инструмент управления, который позволяет не только предупреждать возникновение кризисных состояний, но уже на ранних стадиях принимать решения, позволяющие эффективно препятствовать влиянию негативных тенденций экзогенного и эндогенного характера. Таким инструментом, на наш взгляд, является контроллинг система управления, сочетающая в себе элементы планирования, учета, контроля и анализа деятельности предприятия, а также системы поддержки принятия управленческих решений (СППР), или управленческой информационной системы. Сочетание контроллинга со стратегическим управлением (стратегический контроллинг) является удобным инструментом, позволяющим эффективно согласовывать стратегические и оперативные планы, учетную информацию.
Большинство трудов, изданных в России за последнее десятилетие и посвященных контроллингу, являются переводными, поскольку контроллинг появился и развился на Западе - в Германии и США. Большое значение для реализации задач диссертационного исследования имели работы российских и, большей частью, зарубежных специалистов в области систем управления, управленческого учета и бюджетирования, таких как: Р.Л. Акофф, И.Х. Ансофф, Р. Манн, Э. Майер, Д. Хан, С. Янг, Е.А. Ананькина, СВ. Данилочкин, Н.Г. Данилочкина, В.Б. Ивашкевич, Р.А. Фатхутдинов др.
Однако в отечественной экономической литературе до сих пор отсутствуют адаптированные к российским условиям разработки по внедрению системы контроллинга, а также комплексные исследования, посвященные системам поддержки принятия решений на отечественных предприятиях. При этом практически не встречаются работы, посвященные внедрению системы контроллинга на предприятии как единого организационно-экономического механизма, подсистемы управления. Предпочтение отдавалось (и продолжает отдаваться) отдельным элементам контроллинга, таким, как управленческий учет, бюджетирование. Эти элементы являются вполне самостоятельными инструментами, применяемыми в практике многих российских компаний, однакЪ наиболее эффективно их использование в комплексе, в составе единой системы управления, каковой является контроллинг.
Внедрение системы контроллинга является своего рода реорганизацией деятельности предприятия, не требующей, однако, его немедленной структурной перестройки. Внедрение системы контроллинга проводится в несколько этапов, при этом изменения в организации происходят постепенно, в отличие от кардинальных методов реорганизации, таких, как реинжиниринг. При относительно небольших затратах на внедрение системы контроллинга предприятия имеют возможность получить дополнительный доход от оптимизации движения средств и более эффективного управления издержками и прибылью. Кроме того, предприятия получают значительное стратегическое преимущество благодаря наличию системы управления, позволяющей оперативно принимать управленческие решения, эффективные не только в краткосрочном, но и в долгосрочном периоде.
Высокая значимость и недостаточная разработанность данных проблем и определяют актуальность настоящей диссертационной работы.
Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и методических аспектов внедрения системы контроллинга в целях повышения эффективности управления промышленным предприятием.
В соответствии с поставленной целью в диссертации решались следующие задачи:
• анализ существующих подходов к контроллингу, исторического развития его концепций и современная трактовка;
• определение роли и основных функций системы контроллинга в процессе принятия решений;
• выявление особенностей контроллинга при принятии стратегических и оперативных решений;
• анализ традиционных организационных структур промышленного предприятия и определение места службы контроллинга в управлении предприятием;
• исследование зарубежного опыта внедрения системы контроллинга с точки зрения возможности адаптации его к российским условиям;
• разработка методических основ и рекомендаций по осуществлению процесса внедрения системы контроллинга на предприятии;
• разработка модели и регламента процесса внедрения системы контроллинга на предприятии.
Объектом исследования являются современные российские предприятия промышленности и сферы услуг.
Предметом диссертационного исследования являются теоретические, методические и практические вопросы, связанные с внедрением системы контроллинга на предприятии.
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования являются научные труды отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области контроллинга, информационных систем, стратегического и оперативного управления предприятием.
В качестве статистической базы использовались данные, приведенные в периодической печати, а также материалы, полученные автором непосредственно на объектах исследования.
В ходе исследования использовались методы логического, сравнительного и системного анализа, экспертных оценок и прочие общенаучные методы исследования.
Научная новизна диссертационной работы заключается том, что автором проведено комплексное исследование теоретических, методических и практических проблем, связанных с внедрением системы
контроллинга на современных промышленных предприятиях России, и разработаны научно-практические рекомендации, позволяющие руководителям всех уровней принимать обоснованные решения, опираясь на информацию, получаемую при помощи инструментов системы контроллинга.
К основным результатам, определяющим научную новизну диссертационного исследования, относятся следующие:
• на основе анализа существующих подходов к контроллингу и его современных трактовок дано авторское определение понятия «система контроллинга»;
• уточнены взаимосвязь контроллинга и процесса принятия решений, особенности контроллинга при принятии стратегических и оперативных решений и сущность понятия «система поддержки принятия решений»;
• проведен анализ традиционных организационных структур промышленного предприятия с точки зрения создания на предприятии службы контроллинга и на его базе обоснованы критерии выбора различных вариантов организации этой службы;
• на основе анализа концепций контроллинга, а также его целей и задач обоснован перечень важнейших функций службы контроллинга на предприятии;
• разработан и обоснован комплекс методических рекомендаций по осуществлению процесса внедрения системы контроллинга на предприятии, основой которых является использование при реорганизации концепций организационного развития и системного проектирования (проектирования «от идеала»);
• разработана модель, наглядно иллюстрирующая методику, а также регламент процесса внедрения системы контроллинга на предприятии,
детально описывающий последовательность действий и использование ресурсов лицами, проводящими реорганизацию.
Практическая значимость проведенного исследования состоит в том, что выводы и предложения, сформулированные автором диссертации, могут быть использованы в процессе усовершенствования систем управления на предприятиях промышленности и сферы услуг с целью более эффективного управления результатами деятельности. Приведенная в диссертации модель может служить основой для разработки как самих проектов внедрения системы контроллинга, так и внутренних нормативных документов предприятий, регламентирующих деятельность рабочих групп, которые осуществляют реализацию данных проектов.
Отдельные положения диссертации были реализованы в деятельности Санкт-Петербургского отделения Октябрьской Железной Дороги, ГП «Транском», ООО «Внешобувьторг» и АО «Ленгипротранс», а также используются консультантами ЗАО «Центр Управленческого Консультирования «Решение» при реализации проектов совершенствования систем управления на российских предприятиях.
Основные положения диссертационного исследования докладывались и получили одобрение на конференциях профессорско-преподавательского состава, аспирантов и студентов СПбГУЭФ в 1996-2000 году. Ряд положений и выводов диссертационной работы использовались в учебном процессе при чтении курсов лекций в Академии Сбербанка России в 1999 -2000 гг.
По результатам диссертационного исследования опубликованы научные работы общим объемом 2,9 печатного листа.
Потребность различных групп пользователей в экономической информации
Практически все, кто связан с предпринимательством, проявляет интерес и испытывает потребность в количественной информации относительно своего бизнеса. Это касается владельцев или инвесторов, специалистов по государственному регулированию, налоговых органов, менеджеров. Все эти пользователи рассматривают систему финансового и производственного учета (контроллинга) как источник удовлетворения их потребностей в финансовой информации.
Менеджерам требуется информация, которая позволит им принимать решения и контролировать их выполнение; собственникам нужно знать, какова текущая стоимость их вложений и каков доход на эти вложения; работникам следует знать о возможностях предприятия выплачивать им заработную плату и планируемых сокращениях числа рабочих мест. Кредиторы желают получить информацию о способности фирмы отвечать по своим финансовым обязательствам; органы государственной власти интересуются информацией, необходимой для взимания налогов, и общими статистическими данными о деятельности предприятия, и т.д.
Контроллинг, как система, включающая в себя такие инструменты, как управленческий учет и бюджетирование, является несомненно их «наследником», то есть изучение и внедрение контроллинга невозможно без анализа предпосылок для его возникновения как отдельного направления управленческой деятельности. Несомненно, одной из важнейших составляющих частей контроллинга является именно управленческий учет, и большая часть основных положений контроллинга заимствована (наследована) из управленческого учета.
Поэтому нам представляется целесообразным прежде чем приступать к детальному описанию и изучению контроллинга, рассмотреть вопросы использования учетной и экономической информации в управлении.
Учет существует и в правительственных учреждениях и в бесприбыльных организациях. Принципы учета и анализа примерно одинаковы для всех организаций, и для упрощения можно ограничиться рассмотрением только предприятий, работающих в сфере бизнеса.
Есть много желающих получить ту или иную информацию. Цель же контроллинга- с наименьшими затратами обеспечить необходимой информацией различных пользователей. Для того, чтобы реализовать эту цель наилучшим образом, пользователей обычно делят на внутренних и внешних. Отсюда происходит и возникшее первоначально в англоязычных странах, а затем распространившееся по всему миру деление учета на финансовый и управленческий.
Финансовый учет обеспечивает информацией внешних пользователей, определяя происхождение, текущее состояние и изменения в капитале, вложенном в фирму. Финансовый учет практически сходен с бухгалтерским учетом в традиционном для России понимании, хотя, конечно, существуют значительные различия в методах и даже в принципах построения учетных систем. Бухгалтерская отчетность представляет интерес и для внутренних пользователей, но для принятия управленческих решений требуется, как правило, совершенно иная информация. Она должна быть и гораздо более детальной, чем та, которую может нам дать финансовый учет.
Основы системы управленческого учета, дополняющего учет финансовый, были заложены американскими инженерами и технологами в конце XIX века. В те же годы и тоже благодаря инженерам зарождаются две соседние науки—инженерная экономика (изучает правила выбора наилучшей из технически приемлемых альтернатив) и финансовое управление предприятием. В последние десятилетия происходит взаимная интеграция этих трех дисциплин.
Долгое время основное внимание уделялось распределению производственных затрат по видам продукции и между уже произведенной (или реализованной) продукцией и запасами (в том числе незавершенным производством). Значительные усилия были затрачены на попытки создания методов наиболее "точного" распределения затрат. Один из современных бухгалтеров метко назвал эту эру развития учета затрат "подходом абсолютной истины".
Начиная с 50-х годов XX века внимание переносится с учета затрат на собственно управленческий учет. Бухгалтера и экономисты уже не пытаются создать единую систему учета и анализа затрат, пригодную для всех целей. Девизом управленческого учета становятся слова американского экономиста Дж. М. Кларка, сказанные еще в 1923 году: "разные затраты для разных целей". Это уже эра "подхода условной правды" - истина зависит от того, как будет использоваться информация. Основные направления развития современного управленческого учета-его интеграция с поведенческими и экономическими науками, хотя надо признать, что существует значительный разрыв между теоретическими исследованиями и практическим применением их результатов.
Концепция контроллинга
На сегодняшний момент существует большое количество публикаций, которые освещают те или иные подходы при реализации отдельных функций и задач контроллинга. Также появилось много статей о теоретических подходах к определению контроллинга, попыток определения состава контроллинга и его места в системе общего управления предприятия. В этих публикациях контроллинг рассматривается то как концепция управления, то как функционально обособленное направление экономической работы, то как «просто» система планирования и контроля.
Реализация задачи настоящего исследования, однако, требует, чтобы мы дали четкое определение того, что в дальнейшем будет пониматься под контроллингом.
Прежде, чем мы сформулируем собственное определение контроллинга, необходимо рассмотреть существующие в научной среде мнения.
Историческое развитие концепции контроллинга
Знание исторического развития идеи, философии и форм воплощения в практику контроллинга, на наш взгляд, помогает лучше понять сегодняшнее состояние концепции контроллинга, перспективы его развития и осознать, насколько важна его роли в современной практике российских предприятий для их успешного функционирования.
Следует более подробно рассмотреть основные этапы исторического развития контроллинга как философии и концепции управления [37, с. 15-18].
XV в. - введение должности "countrollour" (Великобритания) - первая попытка решать задачи государственного управления с помощью идей контроллинга.
1778 г.- законодательно учреждено ведомство "Comptroller, Auditor, Treasurer and six Commissioners of Accounts" (США). Его задачи -34 управление государственным хозяйством и контроль за использованием средств.
1880 г.- создана система "Atchinson, Topeka& Santa Fe Railway System" (США). Впервые контроллинг использован на предприятии преимущественно для решения финансово-экономических задач, управления финансовыми вложениями и основным капиталом.
1892г.- компания "General Electric Company" (США)- первая из индустриальных предприятий вводит должность контроллера.
Первоначально контроллеры финансово-экономическими вопросами и проведением ревизий. Это объяснялось особенностями американского корпоративного законодательства, которое знает только два управляющих органа- Общее собрание акционеров и Совет директоров. Полномочия Совета директоров распространялись как на управление организацией, так и на контроль. Отсутствие специфического управляющего органа наряду с другими причинами (например, сильными позициями президента, величиной предприятия) считались важнейшим поводом для введения должности контроллера. Однако несмотря на это вплоть до начала 30-х годов XX века на американских предприятиях контроллеры почти не были известны.
Экономический кризис 1929 г. привел к пониманию роли ранее пренебрегаемого производственного учета, а также к необходимости внедрения на предприятии наряду с планированием элементов контроллинга.
В 1931 году основан институт "Controller s Institute of America" как профессиональная организация контроллеров (в 1962 году он был переименован в Financial Executives Institute). В 1934 году создан журнал "TheController" (сегодня- "The Financial Executive"). С 1944 года существует исследовательский институт "ControUership Foundation" (в настоящее время - Financial Executives Research Foundation).
В Германии в 30-40-е годы XX века не наблюдалось сколько-нибудь заметного развития концепции контроллинга.
В период 1950-1970 годов экономика страны характеризовалась высокими темпами роста и солидными прибылями, поэтому у немецких предприятий отсутствовал опыт преодоления ситуаций, связанных с угрозой их существованию. Введение и развитие контроллинга в последние десятилетия связано с изменениями в окружающем мире и с принципиальной переориентацией предпринимательского мышления и действий.
Во-первых, примерно с 1965 года в Германии прокатилась волна формирования на крупных фирмах центров прибыли, обособленных в отношении ведения учета. Для координации и управления их деятельности ранее использовавшиеся инструменты не годились. Во-вторых, в начале 1980-х годов многие предприятия столкнулись с проблемой неплатежеспособности, что привело к пониманию необходимости улучшения инструментария планирования и управления, а также привлечения специалистов, способных критически оценить действия руководителей организации.
Существующие подходы к определению контроллинга
Различные авторы предлагают различные определения понятия контроллинга. Практически каждый автор придерживается собственной точки зрения, отличающейся от других, по крайней мере, основным термином, которым определяется контроллинг (система, концепция, направление, механизм и т.п.). Ниже приведены некоторые определения, встречающиеся в русскоязычной литературе по данной теме.
1. Контроллинг- система управления процессом достижения конечных целей и результатов деятельности фирмы, т.е. в экономическом отношении, с некоторой долей условности, как систему управления прибылью предприятия. [41, с. 7].
2. Контроллинг- это управление будущим для обеспечения длительного функционирования предприятия и его структурных единиц. [41, с. 13] 3. Контроллинг- это система регулирования затрат и результатов деятельности, помогающая в достижении целей предприятия... [41, с. 20]
4. Контроллинг - это управление прибылью, система регулирования, позволяющая фирме получить максимальную для данных условий прибыль [41, с. 31].
5. Контроллинг- это функционально обособленное направление экономической работы на предприятии, связанное с реализацией финансово-экономической комментирующей функции в менеджменте для принятия оперативных и стратегических управленческих решений.
Находясь на пересечении учета, информационного обеспечения, контроля и координации, контроллинг занимает особое место в управлении предприятием: он связывает воедино все эти функции, интегрирует и координирует их, причем не подменяет собой управление предприятием, а лишь переводит его на качественно новый уровень. Контроллинг является своеобразным механизмом саморегулирования на предприятии, обеспечивающим обратную связь в контуре управления.
Контроллинг основывается на научных достижениях различных дисциплин: экономической теории, анализа хозяйственно деятельности, бухгалтерского учета, планирования, менеджмента, кибернетики, социологии [38, с. 6-7].
Как видно из приведенных примеров, превалируют два основных подхода к определению контроллинга.
Контроллинг в системе стратегического и оперативного управления
В большинстве литературных источников, посвященных вопросам стратегического и оперативного контроллинга, очень лаконично определяется сущность каждого из рассматриваемых аспектов контроллинга:
«Делать правильное дело» - стратегический контроллинг;
«Делать дело правильно» - оперативный контроллинг.
Таким образом, можно утверждать, что стратегический контроллинг должен помогать предприятию эффективно использовать имеющиеся у него преимущества и создавать новые потенциалы успешной деятельности в перспективе. Служба стратегического контроллинга выступает в качестве внутреннего консультанта менеджеров и собственников предприятия при выработке стратегий, стратегических целей и задач. Они поставляет необходимую информацию, ориентирующую руководство в процессе принятия решения.
Основная задача оперативного контроллинга - оказывать помощь менеджерам в достижении запланированных целей, которые выражаются чаще всего в виде количественных значений уровней рентабельности, ликвидности и/или прибыли. Оперативный контроллинг ориентирован на краткосрочный результат, поэтому его инструментарий принципиально отличается от методов и методик стратегического контроллинга.
Стратегический контроллинг определяет цели и задачи для оперативного контроллинга, т. е. ставит нормативные рамки. Оба рассматриваемых направления контроллинга отличаются по охватываемому временному горизонту. Так, оперативный контроллинг реализует свои функции на краткосрочном отрезке времени: до года. Стратегический контроллинг в современном менеджменте не привязан жестко к временным рамкам, хотя чаще всего речь идет о средне- и долгосрочном периоде.
Использование методологии стратегического и оперативного контроллинга в качестве инструмента поддержки деятельности менеджеров может существенно повысить эффективность функционирования системы управления организацией (предприятием).
В организациях, различающих и признающих важность как оперативного, так и стратегического менеджмента, как правило, выделяют в самостоятельные организационные единицы подразделения оперативного и стратегического контроллинга.
Основное различие между стратегическим и оперативным контроллингом заключается в том, что первый ориентирован на тенденции будущего, а последний, напротив, «смотрит» в настоящее. Ниже перечислены их характерные отличия:
стратегический контроллинг ориентирован на потенциал, а оперативный - на конкретный результат;
контроль предпосылок, успеха и результата имеет различное значение для обоих направлений контроллинга;
объекты планирования и контроля в оперативном контроллинге совпадают, а в стратегическом они не идентичны;
в оперативной области доминирует контроль со стороны (чаще всего со стороны отдела контроллинга), а в стратегическом -самоконтроль.
В реальной практике стратегический и оперативный контроллинг достаточно тесно взаимодействуют друг с другом в процессе реализации функций менеджмента. Служба контроллинга выступает в качестве координатора между правлением и подразделениями предприятия при разработке стратегических и оперативных планов, а также осуществляет контроль за их выполнением.
Стратегический контроллинг Стратегический контроллинг координирует функции стратегического планирования, контроля и системы стратегического информационного обеспечения. Цель стратегического контроллинга -обеспечение выживаемости предприятия и «отслеживание» движения предприятия к намеченной стратегической цели развития (См. Таблица 6).
Установление стратегических целей начинают с анализа информации о внешних и внутренних условиях работы предприятия. На этапе стратегического управления прогноз изменений внешних условий играет немаловажную роль, поэтому анализ внешних и внутренних факторов включает в себя направления, представленные на Рисунок 6.
Модель и регламент процесса создания системы контроллинга на промышленном предприятии
Модель процесса создания системы контроллинга на предприятии базируется на вышеописанных концепциях системного проектирования, организационного развития и деловых процессов.
По общеупотребительному определению, модель - это представление системы. Она может описать, что является сутью системы, что она делает и какими объектами работает. Под термином «моделирование» понимается процесс создания точного описания системы. Поэтому субъектом моделирования служит сама система.
Модель дает полное, точное и адекватное описание системы, имеющее конкретное назначение. Это назначение, называемое целью модели,вытекает из формального определения модели:
М моделирует А, если М отвечает на вопросы относительно А.
То есть, целью служит набор вопросов, на которые должна ответить модель. Ели модель отвечает не на все вопросы или ее ответы недостаточно точны, значит модель не достигла своей цели.
В нашем случае системой, описываемой моделью, является процесс (что не противоречит определению системы как совокупности взаимодействующих компонентов и взаимосвязей между ними) создания системы контроллинга на предприятии. Соответственно, модель должна отвечать на следующие вопросы:
- из каких частей (этапов) состоит процесс;
- какова взаимозависимость этих этапов, их очередность и приоритетность;
- что является результатом (выходящим потоком) процесса;
- какие ресурсы потребляет процесс;
- кто или что оказывает управляющее воздействие на процесс;
- кто или что является исполнителем (механизмом) процесса;
- и т.д.
Для создания модели, которая будет достаточно полно отвечать на эти вопросы, наилучшим образом, по нашему мнению, подходит стандарт моделирования IDEF0-DFD, являющийся наиболее распространенным стандартом описания деловых процессов при проектировании2 хозяйственных и информационных систем.
Стандарт моделирования IDEFO (Integrated DEFinition Method) основан на технике структурного анализа и проектирования (SADT -Structured Analysis and Design Technique), применяемой с начала 70-х годов при создании программного обеспечения и информационных систем.
Существует два основных вида моделей: статическая и динамическая. Динамическая модель, в отличие от статической, описывает систему с позиции «жизненного цикла», то есть кроме отображения структуры системы использует также фактор времени. В нашем случае в качестве
2 Или перепроектировании, в том числе при проведении проектов реинжиниринга фактора времени выступает последовательность выполнения отдельных этапов процесса, их «наследуемость».
Основным принципом стандарта IDEF0 является принцип декомпозиции, то есть разбиения основного процесса на составляющие его этапы (подпроцессы) и описания взаимодействия между ними. Уровень декомпозиции (глубина, детальность описания) определяется на начальном этапе моделирования и зависит от целей создания модели, а также от ограничений, задаваемых требованиями наглядности и достаточности.
Модель процесса внедрения системы контроллинга приведена на рисунках 12-18.
Более подробное описание методологии см. в Приложении 1. «Технология моделирования IDEF».
Цель и точка зрения при моделировании процесса создания системы контроллинга
Цель и точка зрения модели определяется на самой ранней стадии моделирования. Выбор цели осуществляется с учетом вопросов, на которые должна ответить модель, а точка зрения выбирается в соответствии с выбором позиции, с которой описывается система.
