Зарубежный опыт налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности федеративных государств и его значение для России Воробьев Владимир Вячеславович

Содержание к диссертации

Введение

Глава 1. Оценка систем налогов и сборов зарубежных федеративных государств 9

1.1. Анализ современной системы налогообложения Соединенных Штатов Америки и Федеративной Республики Германии 9

1.2. Налогообложение внешнеэкономической деятельности зарубежных государств 26

1.3. Сравнительная оценка эффективности систем налогообложения зарубежных федеративных государств и России 38

Глава 2. Анализ опыта зарубежных федеративных государств по решению проблем налогообложения 55

2.1. Анализ опыта решения проблем налогообложения в Соединенных Штатах Америки 55

2.2. Анализ опыта решения проблем налогообложения в Федеративной Республике Германии 68

2.3. Обобщение опыта решения проблем налогообложения в зарубежных федеративных государствах 79

Глава 3. Проблемы налогообложения в Российской Федерации и обоснование основных направлений их решения на основе опыта зарубежных федеративных государств 91

3 1. Идентификация проблем налогообложения в Российской Федерации с проблемами налогообложения в иностранных федеративных государствах 93

3.2. Совершенствование налогообложения Российской Федерации на основе опыта зарубежных федеративных государствах как важнейшее направление формирования экономической базы для развития внешнеэкономической деятельности 102

3.3. Основные направления решения проблем налогообложения России во внешнеэкономической сфере 115

Заключение 128

Библиографический список использованной литературы 132

• Анализ современной системы налогообложения Соединенных Штатов Америки и Федеративной Республики Германии
• Налогообложение внешнеэкономической деятельности зарубежных государств
• Анализ опыта решения проблем налогообложения в Соединенных Штатах Америки
• Идентификация проблем налогообложения в Российской Федерации с проблемами налогообложения в иностранных федеративных государствах

Введение к работе

Актуальность темы исследования и состояние изучаемой проблемы.

Социально-экономическое развитие Российской Федерации крайне не стабильно и характеризуется резкими периодическими усилениями бюджетно-экономического кризиса, очередная фаза которого началась с середины августа 1998 года. Предпринимаемые в этих условиях Правительством Российской Федерапии меры по стабилизации кризисных явлений до настоящего времени не обеспечили коренного изменения ситуации, что дает основание говорить о недостаточной эффективности этих мер или сосредоточении усилий на второстепенных направлениях.

Проведенные оценки показывают, что в условиях крайней ограниченности средств в стране, развертывание широкомасштабных научных исследований по выработке оптимальных стабилизационных мер представляется крайне проблематичным- В тоже время решение этой важнейшей проблемы может быть достаточно эффективным с привлечением минимальных затрат при использовании зарубежного многолетнего практического опыта развития налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности в изменяющихся политических и экономических условиях.

При этом, несмотря на возрастание роли внешнеэкономических факторов в экономическом развитии любого государства на современном этапе, анализ зарубежного опыта должен осуществляться комплексно, не умаляя роли внутренних факторов, которые продолжают определять экономический рост той или иной страны.

Учитывая, что до настоящего времени в разрабатываемых стабилизационных краткосрочных и долгосрочных мерах, в центре внимания в большинстве случаев находились вопросы налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, в настоящей работе предпринята попытка на основании анализа зарубежного опыта прежде всего оценить вклад решения проблем налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности в решение экономяче-

5 ских проблем страны в целом. Целесообразность такого подхода подтверждается также тем, что в научных публикациях высказывается мнение о крайне ограниченных возможностях налоговой системы России, которая ориентирована на Западные налоговые модели, и не может достаточно эффективно применяться в России в связи с ярко выраженными национальными особенностями развития отечественной экономики под которыми понимаются известные в мире проблемы экономического развития, но гипертрофически усиленные неприспособленностью функционирования оставшихся структурных элементов социалистической экономики в новых условиях,

В противовес заявленному подходу можно отметить, что мировой опыт налогообложения постоянно находился и находится в центре внимания отечественных ученых и qvo анализу посвящено много научных работ. Это, прежде всего, обеспечило разработку и внедрение в сжатые сроки отечественной системы налогов и сборов на этапе перехода России к демократическому обществу с рыночной экономикой.

Однако непрекращающийся спад показателей внешнеэкономической деятельности России и ее экономики в целом говорят о наличии нерешенных вопросов на стыке реализованных возможностей системы налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности и реально складывающихся условий налогообложения в динамично меняющихся внешних и внутренних условиях развития России.

Цель предлагаемой .работы заключается в том, чтобы на основе теоретического обобщения исторического и современного опыта решения проблем налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности в зарубежных федеративных государствах применительно к меняющимся внешним и внутренним условиям налогообложения раскрыть механизм эффективного использования указанного опыта для решения проблем развития внешнеэкономической деятельности Российской Федерации.

Постановка общей цели исследования определяет разработку следующих конкретных вопросов:

на основе анализа современных систем налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности зарубежных федеративных государств выявить определённую объективную общность в строении систем налогообложения и их функционирования;

обосновать комплекс основных показателей и критериев сравнительной оценки эффективности систем налогообложения федеративных государств;

провести сравнительную оценку эффективности систем налогообложения федеративных государств и разработать рекомендации по уровням основных показателей системы налогов и сборов Российской Федерации:

~ провести исторический анализ изменения условий налогообложения в зарубежных федеративных государствах и определить какие проблемы налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности отвечают характерным изменениям условий налогообложения;

применительно к выявленным проблемным вопросам налогообложения в зарубежных федеративных государствах выполнить анализ принятых мер по их решению;

обобщить опыт решения проблем налогообложения в зарубежных Федеративных государствах применительно к характерным изменениям условий налогообложения;

сделать анализ проблем налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности в Российской Федерации и идентифицировать их с проблемами налогообложения зарубежных федеративных государств;

применительно к идентифицированным проблемам налогообложения подготовить на основе опыта их решения в зарубежных федеративных государствах предложения по целесообразным направлениям совершенствования налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности Российской Федерации.

Научная новизна диссертации заключается в том, что на основе целевого исследования механизма решения проблем налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности в федеративных государ-

7 ствах в изменяющихся условиях налогообложения, рассматриваемого как

сбалансированное и взаимосвязанное развитие базы и системы налогообложения предложен порядок обобщения и эффективного использования зарубежного опыта для комплексного решения проблем налогообложения в Российской Федерации.

К числу конкретных положений и выводов, претендующих на новизну могут быть отнесены:

рекомендации по уровню основных показателей системы налогообложения и сборов Российской Федерации, обеспечивающие благоприятные условия для развития международных экономических отношений;

результаты комплексного анализа реализованных в федеративных государствах мер по решению проблем налогообложения;

предложения по совершенствованию налогообложения в Российской Федерации на основе обобщённого опыта решения проблем налогообложения в федеративных государствах.

Практическая значимость работы состоит в том, что полученные результаты базируются на реальном опыте решения проблем налогообложения зарубежных федеративных государств и могут быть оперативно использованы для повышения эффективности налогообложения хозяйственной и внешне-экономической деятельности Российской Федерации для адекватных изменений условий налогообложения.

Содержащиеся в диссертации аналитические оценки и выводы могут быть использованы при определении реальной координирующей роли Министерства иностранных дел Российской Федерации в проведении внешнеэкономической политики в интересах ускорения стабилизации кризисных явлений внутри страны и перехода к этапу ее экстенсивного экономического развития, а также другими министерствами и ведомствами занимающимися вопросами международной экономической деятельности и ее налогообложения.

Источники и литература по проблемам налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности государств достаточно обшир-

8 ны и по позможности были рассмотрены автором диссертации. В числе их

работы авторов заложивших основы современных налоговых систем, таких как: А* Смит, Д. Рикардо, А. Лаффера, работы современных исследователей финансовой науки и практики налогообложения в России, международного бизнеса, таких как: И.В. Горский, А.Г, Грязнова, В.А. Кашип, В.Г, Князев, ЛІТ. Павлова, И.Г. Русакова, Д.Г. Черник, Джон Д. Дани, Ли X, Радеба и другие.

Правовой и фактологической основой диссертации явились законодательные акты Российской Федерации по проблемам налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности, нормативные акты, инструкции, письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, Министерства Финансов Российской Федерации, международные соглашения по налогам, информация иностранных организаций по вопросам налогообложения, а также полученная по каналам электронной связи ИНТЕРНЕТ.

Методы исследования. В качестве основного метода исследования в настоящей работе применяется научный метод сравнения. Одновременно в настоящей работе нашли достаточно широкое применение такие методы научных исследований, как абстрагирования, анализа, синтеза и аналогии.

При изучении отдельных вопросов применялся аппарат математической статистики, а также современные технические средства.

Апробация результатов исследования осуществлена в докладах автора по исследуемой проблеме на научных симпозиумах и конференциях, а также опубликованных автором статьях по теме диссертации.

Структура диссертации. Работа состоит из введения, трёх глав, заключения и библиограбического списка использованной литературы.

9 Гласа !. Оценка систем налогов и сборов зарубежных федеративных

государств

1Л. Анализ современной системы налогообложения Соединенных Штатов Америки и Федеоативной Республики Германии

Современная налоговая система США сформировалась в период после проведенной в 80-х годах реформы налогового законодательства, В настоящее время она включает федеральные налоги, поступающие в федеральный бюджет, налоги, вводимые законами штатов, и поступающие в бюджет штатов, и местные налоги, вводимые органами местного самоуправления и поступающие в местные бюджеты.

К федеральным налогам относятся: подоходный налог с населения, налог на прибыль корпораций, взносы в фонд социального страхования, акцизы, налоги с наследства и дарения, таможенные пошлины, прочие поступления.

В последние годы доли поступлений от перечисленных налогов в общей сумме доходов стабилизировались и составляют: подоходный налог с населения на уровне - 45%, тталог на прибыль корпораций -10%, взносы в фонд социального страхования - 36%, акцизы 4,1%, налог с наследства и дарений -1Д%.таможенные пошлины -1,6%, прочие поступления - 2,2%.'

Подоходный налог с населения составляет большую часть доходов федерального бюджета (рис. 1.). Объектом налогообложения являются физические лица, а также индивидуатьные предприятия не имеюшие статус юридического лица. Если доходы физического лица включают только заработную плату, то в этом случаи подоходный налог взимается "у источ-ника^,т во время её получения. Наличие других доходов отражается в налоговой декларации. В зависимости от уровня полученного налогооблагаемого дохода применяют ставки налога от 15% до 39,6%.

¹ А-И, Дейнекин Американский бюджет: нужды государства и потребности рынка. США-ЭПИ, I99S, Хаб, С. 40.

CILIA по км дим ня.ііоіок %

Є Подоходный чалогс населения

СНалог на прибыль корпорации

Акцизы

О Г і речи р нэп оги"

С Взносы б фонд социального
а г-, л_л ^LW страхование

Поскольку федеральное налоговое законодательство США предусматривает многочисленные вычеты, скидки и льготы при уплате данного налога, фактические ставки налогообложения физических лиц могут быть ниже законодательно установленных.

Налог на прибыль с корпораций обеспечивает доход в федеральный бюджет значительно меньший, чем подоходный налог (до 23% от уровня поступлений подоходного налога), однако несмотря на значительно меньшую по фискальную роль этого налога, он представляет собой важный финансовый инструмент, который правительство использует для регулирования развития экономики страны. Минимальная ставка обложения прибыли корпораций равна 15%, а максимальная - 35%. Главным принципом налогообложения корпораций является взимание налога с чистой прибыли, т.е. валового дохода за вычетом установленных скидок и льгот. Именно такой поход кшюгообложения определяет механизм государственного целевого регулирования развитием экономики страны и позволяет любую льготу рассматривать как параметр регулирования определённой области экономики страны. Многообразие льгот создаёт государству возможность прецизионного управления развитием строго определённых составляющих экономики страны.

Взносы в фонд социального страхования обеспечивают наибольшую после подоходного налога с населения долю доходов федерального бюджета - около 36%. Особенность этого вида обложения заключается в том,

что получаемые доходы направляются строго на финансирование фондов социального обеспечения по старости, инвалидности, медицинского обслуживания, а также в случае потери кормильца и на них не предусмотрено каких - либо исключений, скидок и льгот. Взносы уплачиваются как предпринимателями, так и застрахованными физическими лицами по одинаковым ставкам: 6,2% - в виде отчислений на социальное обеспечение (более 27% поступлений в федеральный бюджет) и 1,45% на бесплатную медицинскую помощь. Кроме того с предпринимателей взимаются отчисления па пособие по безработице в размере 0,8% .

В отношении рассмотренного налога следует отметить, что в виду отсутствия каких - либо льгот по его уплате, а также наличие жёстких ставок, взносы в фонд социального страхования следует рассматривать в качестве одного из основных параметров государственного регулирования развития социальной сферы.

В то же время в отношении федеральных акцизов можно отметить, что их фискальное значение не велико так, как доля в налоговых поступлениях федерального бюджета составляет примерно 4%. Причём до настоящего времени отмечалась постоянная тенденция их снижения. Так с начала 70-х годов до начала 80-х годов доля акцизов в налоговом поступ-лении федерального бюджета сократилась почти в два раза. К концу 80-х годов уменьшилась до 3,5% а затем несколько возросла. Вместе с тем следует отметить, что несмотря на указанную тенденцию снижения доли акцизов в налоговых поступлениях федерального бюджета., их роль как регулятора развития экономики государства является исключительно высокой.²

С помощью акцизов решается одна из важнейших стратегических задач Соединенных Штатов - сохранение национальных запасов прежде всего энергетических и сырьевых ресурсов. Отменяя акцизы на товары на которое снижается спрос населения ( почтовые марки, спички и др.) государство в тоже время расширяет прежде всего круг плательщиков акцизно-

' И.Г. Русакова. В.А. Кашин Налоги и налогообложение- М.; «Финансы», ЮНИТИ, 1998, С.351

го Налога на энергоресурсы. Принят и действует федеральный акциз на

сверхприбыли американских нефтяных компаний от добычи нефти в США. Ставки налога на нефть действующих месторождений установлены в три уровня и достигают 70%.

В 1990г. из-за обострения проблемы дефицита Федерального бюджета было принято решение об увеличении акцизов на ряд товаров: пиво, вино, табак. Был также предложен 10%-й акцизный налог на дорогие автомобили, драгоценности, меха, личные самолёты. В результате доля акцизов стала несколько увеличиваться и к 1993г. она составила 4,2%.

Налоги с наследства и дарений физические лица платят по ставке от 18% до 55%. При этом если сумма наследства и дарений не превышает Ш тыс. долларов, налог не взимается.

Доля налогов с наследства и дарений в общем объёме федеральных налоговых поступлений имеет тенденцию к снижению, и в 1993 году она составила немногим более 1%. Следует отметить, что хотя этот налог и может оказывать некоторое регулирующее воздействие на социатьно-экономический климат в стране, однако его значение для федерального уровня невелико и возрастает преимущественно на местном уровне местных административных образований.

Незначительную часть доходов в федеральный бюджет дают также таможенные пошлины. На протяжении последних лет их доля практически не изменилась и оставалась на уровне 1,5 - 1,6%. Однако несмотря на столь незначительный вклад таможенные пошлины всегда оставались эффективным средством реализации экспортно-импортной политику определяя приоритеты развития отраслей национальной экономики.

В США наряду с бюджетом федерального правительства функционирует система местных финансов, включающая бюджеты штатов и других местных органов власти. Помимо 50 штатов в стране насчитывается свыше 80 тысяч местных административных единиц, в том числе более 19 тысяч муниципалитетов, три тысячи округов (графств) и другие городские самоуправления и специальные округа.

13 Органы власти штатов и местных административных образований

участвуют в проведении налогово-бюджетной политики и обладают широкими правами по введению на своей территории налогов и сборов.³

В штатах на долю собственных поступлений приходится примерно 80-85%- доходов бюджета и примерно 15-20% составляют федеральные субсидии (гранты).

Наибольшее фискальное значение на уровне штатов имеет налог с продаж, доля которого в объёме поступлений превышает 40%». Этот налог охватывает большинство потребительских товаров, включая медикаменты, и взимается в розничной торговле. Размер налога варьируется в зависимости от штата при этом средняя ставка по штатам составляет порядка 4,5%.

В США объектом обложения общим налогом с продаж являются не только валовая выручка от реализации на каждой стадии обращения товара, но и оборот по оказанию услуг населению, что значительно расширяет налоговую базу штатов и муниципалитетов в связи с ростом сферы услуг. Важнейшими объектами обложения являются бензин, табачные изделия, спиртные напитки.

Налог с продаж является важным источником доходов не только в штатах но и на местном, муниципальном уровне.

Следующим по фискальному значению для бюджетов штатов является подоходный налог с населения. Он составляет до 30% и более в общем объёме поступлений штатов. Подоходный налог с населения взимается в 44 штатах из 50. Он не взимается в штатах Флорида, Невада, Техас, Вашингтон, Южная Дакота и Вайоминг. В ряде штатов правом взимания подоходного налога с населения наделены и местные органы власти.

До настоящего времени объекты налогообложения подоходным налогом в различных штатах были различны и утверждались законодательными собраниями каждого штата в отдельности. Поэтому в одних штатах к объектам налогообложения относились доходы проживающих в этих шта-

¹ ВТ. Князев, ДХ. Черник Налоговые системы зарубежных стран - М: «Закон н право», ЮНИТИ, 1997 _ц С. 20.

14 тах граждан, полученные в пределах штата, в других штатах - только те

доходы которые возникали за пределами данного штата и др,

В месте с тем следует отметить, очень важную тенденцию: в последние годы многие штаты уже прибегают к прямому использованию облагаемой базы федерального подоходного налога и к взиманию подоходного налога в штате в определённой пропорции к федеральному. При этом суммы подоходного налога, уплаченного налогоплательщиком в бюджеты штатов, вычитаются при определении его обязательств по федеративному подоходному налогу. Аналогичная тенденция прослеживается и на местном уровне.

Следующим источником доходов бюджета штата является местный налог на прибыль корпораций. Он взимается в 45 штатах. Его фискальное значение сравнительно не велико и составляет приблизительно 6-7% в общем объёме поступлений. Однако этот налог эффективно используется как инструмент экономического воздействия для управления развитием экономики штата, обеспечивая развитие наиболее выгодных для данной производств товаров и услуг. В качестве дополнительного средства обеспечения управляющего экономического воздействия применяется система скидок (льгот) по данному налогу. Так, для повышения инвестиций предусматриваются скидки компаниям инвестирующим свои средства на данной территории. При этом в некоторых штатах освобождение от местного налога на собственность предоставляется только тем фирмам, которые зарегистрированы в данном штате впервые. В интересах развития современных высокотехнологических отраслей корпорации ориентирующиеся на старые традиционные отрасли и технологии лишаются льгот после определённого периода действия предоставленных привилегий. С этой целью, например, в ряде штатов гарантируется стабильная ставка этого налога в течении 10 лет только для вновь созданных производственных и торговых предприятий. Кроме того, помимо налоговых скидок применяются выборочное освобождение от налогов определённых отраслей производств, необходимых для данного региона.

15 В штатах взимаются также специальные налоги - акцизы на моторное

топливо, алкогольные напитки, табачные изделия, индивидуальную собст^ венность и др. Характерно то₅ что ставка на моторное топливо и на отдельные виды алкогольной продукции вводится в виде определённой суммы с 1 галлона. В тоже время налоги на алкогольные напитки в ряде штатов взимаются в процентах от суммы оптовой или розничной продажи и варьируются в широких пределах. Разновидностью акцизных налогов на уровне штатоп являются налоги с добычи минеральных ресурсов и взимаются в форме компенсации за разработку полезных ископаемых на их территории.

Характерным для штатов является также налог с наследства. Этот налог взимается в 36 штатах. Взимание этого налога как по установленным ставкам, так и по порядку обложения имеет много существенных отличий и в среднем составляет порядка 1% поступлений в бюджет штата.

На уровне штатов взимаются также налоги на владение и управление транспортными средствами; налоги на выдачу лицензий корпорациям на учреждение своих филиалов в штатах; налог с выручки предприятий и объектов коммунальных услуг; налог с лиц участвующих в играх на бегах И др.

Основным источником доходов местных административных единиц являются местные поимущественные налоги, в взимаемые с недвижимой собственности - земли, домов, промышленных и коммунальных предприятий, торговых организаций и др. В последние годы он обеспечивал порядка 30% поступлений в местные бюджеты, тогда как в бюджеты штатов поступления налога составляло лишь 2%. Данный налог не играет существенной роли и в обеспечении доходов федерального бюджета, в тоже время этот налог является главным источником финансовой независимости и автономности местных органов власти в рамках их законодательных полномочий.

Объекты обложения имущественным налогом, как правило определяются законодательством штата, но в некоторых штатах ограниченные пра-

ва по установлению объекта обложения предоставлены и местным административным органом.

Основным объектом обложения к компонентом налоговой базы является недвижимое имущество, но некоторые его виды освобождаются от налога: чаще всего это относится к имуществу неприбыльных организаций в сфере образования, благотворительных и религиозных учреждений.

Однако, при этом следует отметить чёткую тенденцию ограничения базы обложения поимущественным налогом, включающей прежде всего, недвижимое имущество, производственное оборудование, запасы товарно-материальных ценностей, различные объекты и установки так, как значительные ставки этого налога будут снижать инвестиционную активность предпринимателей.

В 26 штатах местные органы власти взимают налог с продаж. В большинстве штатов местным налогом с продаж облагается та же база, что и налогом с продаж, взимаемым на уровне штата и является фактически дополнением к налогу штата. Такая процедура взимания налога позволяет снизить административные расходы.

Местные органы могут вводить собственные налоги с продаж только в том случае, если это разрешено законодательством штата в котором расположен местный орган. Как правило, ставки местных налогов с продаж ниже, чем ставки аналогичных налогов взимаемых в штатах, и составляют от 0,5 до 2%. Доля местных налогов с продаж сравнительно не велика и составляет около 7% налоговых поступлении в местные бюджеты.

Несколько большие поступления в местные бюджеты обеспечивает местный подоходный налог с населения - около 10%. Ставки этого налога в среднем составляют от 1 до 2%, При чём в целях экономии средств на налоговую администрацию, этот налог взимается одновременно с налогами штатов, а затем сумма местного подоходного налога вычитается при уплате федерального подоходного налога.

Важно отметить, что уровень местного налогообложения в США достаточно высок. Доля местных налогов штатов и местных органов власти

17 (подоходного и поимущественного) в бюджете средней американской семьи с доходом порядка 50тыс. долларов в год достигать 9% в среднем по стране.

Применительно к налоговой системе США в целом следует отметить, что наличие широкого спектра прямых и косвенных налогов на фоне значительного количества льгот, позволяет государству целенаправленно воздействовать на развитие не только экономики, но и социально-культурных сфер.

В отличие от США в Германии конституционно закреплено существование двух уровней власти: федерация и члены федерации (земли). При этом наряду с федеральным государством и землями носителями определенных общественно-социальных функций выступают общины, обладающие местными бюджетами. В связи с этим для обеспечения финансирования трех уровней управления налоговая система построена также по трехуровневой схеме.⁴

Однако из-за того, что по конституции общины официально не образуют третьего уровня законодательной власти, налоговая система также имеет не четкий (размытый) третий уровень. Нечеткость проявляется прежде всего в том, что общины фактически не имеют законодательной власти на введение или отмену налогов.

В целом налоговая система Германии включает около 50 вдов налогов, которые значительно различаются по социальному составу налогоплательщиков, базе налогообложения и ставкам налога. При этом применительно к уровням государственной власти налоги подразделяются на общие, федеральные, земельные и налоги общин.

Наибольшую группу составляют общие налоги, которые включают: подоходный налог на заработную плату; подоходный налог уплачиваемый по декларации; корпорационный налог; налог на добавленную стоимость; налог с оборота импорта; часть промыслового налога передаваемая феде-

^д ДГ. Черник Налоги Германия - Финансы, 1996, №4, С, 33.

18 радии и землям. К основным федеральїїьш налогам относятся: акцизы на

нефтепродукты, табак, спиртоводочные изделия; страховой налог. В свою очередь к основным налогам общин относятся: промысловый налог и поземельный налог.

Приведённый анализ показал, что наличие указанного количества налогов со множеством различных льгот значительно повышает "адресность" налогов, делает налоговую систему более гибкой и, как следствие, усиливает регулирующую роль налогов.

Наличие значительного количества льгот в определённой степени смягчает существующее положение за счёт рационального распределения налогового бремени между различными категориями налогоплательщиков. То есть, государство уже в ходе сбора налога обеспечивает достаточно глубокое регулирования развитием экономики фактически воздействуя не только на предприятия различных отраслей промышленности, но на социальную и культурные сферы общества.

В этой связи следует отметить, что Германия является одним из немногих индустриально развитых государств с высоким уровнем налогового бремени, которое к 2000 году по оценкам экспертов может составить 46%

Одним из основных налогов обеспечивающих наибольшие поступления в бюджет является подоходный налог (рис. 2.).

Его удельный вес в доходах бюджета достигает 36% и более. В тоже время этот налог имеет наиболее сложную схему начисления посредством которой достигается высокая социальная защищенность слоев населения с низкими доходами, что является одним из примеров высокой адресности налогообложения. Примером полноты охвата физических лиц натогооб-ложением служит то, что подоходный налог с физических лиц взимается независимо от гражданства. Решающим фактором является проживание, в зависимости от которого проводится различие между неограниченной (проживание в стране более 183 дней) и ограниченной налоговой ответственностью-

ФРГ ПО к идам НАЛОГОВ ft %

Необходимо подчеркнуть, что обязанность уплаты налогов распространяется на все доходы независимо от их происхождения, если иное не предусмотрено специальными законами. Базой обложения является совокупный доход физического лица. Он представляет собой сумму семи видов доходов, уменьшенную на необлагаемые суммы (скидки) и прочие вычеты.

В Законе о подоходном налоге выделены следующие виды доходов:
от работы в сельском и лесном хозяйстве, от промысловой деятельности,
самостоятельной деятельности, наемного труда, капитала, сдачи
имущества в аренду (внаем) и прочие. Общая величина доходов
получается путем суммирования положительных результатов и потерь по
отдельным видам доходов. Из оставшейся суммы вычитаются особые и
непредвиденные расходы- К особым расходам относятся затраты,
имеющие характер будущего обеспечения (страховые взносы), взносы в
целевые накопления средств на жилищное строительство), а также затраты
на повышение квалификации, профессиональное обучение

налогоплательщика, на работников в собственном хозяйстве и др. В качестве "особых" могут быть признаны расходы на поддержку благотворительных, церковных, религиозных, научных и других учреждений, признанных особенно нуждающимися в помощи. Общий обьем таких пожертвований не может превышать 5% общей суммы доходов налогоплательщика (в ряде случаев 10%).

Непредвиденными расходами признаются вынужденные затраты налогоплательщика, если они выходят за рамки так называемого допустимого бремени, например расходы в связи с пребыванием в больнице, инвалидностью, уходом за членом семьи и т.п.

Далее из подлежащего обложению дохода вычитается необлагаемый минимум на домашнее хозяйство, предоставляемый одинокому налогоплательщику, имеющему хотя бы одного ребенка, необлагаемая сумма на ребенка и некоторые другие. После всех вычетов остается облагаемый доход.

Заработная плата и доходы от самостоятельной деятельности, т.е. требующие заполнения декларации, облагаются по одинаковой (пропорционально-прогрессивной) шкале, которая базируется на точной математической формуле. Основной необлагаемый минимум с 1996 г. составляет 12 095 марок (в год). Доходы, превышающие необлагаемый минимум, облагаются по прогрессивным ставкам, равномерно увеличивающимся от 19 до 53%. Максимальная ставка 53% применяется к доходам свыше 120 тыс. марок (все суммы даны в расчете на одинокого налогоплательщика; для женатых они удваиваются).

Налог на заработную плату как форма подоходного налога отличается определенными особенностями. Налогоплательщики делятся на шесть групп і* зависимости от семейного положения, наличия детей, числа работающих в семье. Например, к налоговой группе 1 относятся одинокие плательщики, не имеющие детей, к группе II — женатые работающие супруги. Для каждой из групп установлены свои вычеты и льготы.

В целях упрощения взимания подоходного налога на заработную плату используются специальные таблицы, по которым можно определить сумму налога в зависимости от величины облагаемого дохода по всем налоговым группам.

Налог удерживается работодателем по каждому виду выплат заработной платы на основании налоговой карточки, где содержатся все необходимые для его расчета данные. Перечисление налогов финансовому ведом-ctbv может осуществляться один раз в месяц, квартал или год. По истече-

21 ний года производится соответствующая корректировка выплаченных

сумм. В некоторых случаях занятые по найму обязаны представлять налоговую декларацию (главным образом когда они получают доходы из нескольких источников).

Из налогов на юридических лиц наибольший доход государству приносит налог на добавленную стоимость. Его удельный вес равен примерно 26%. Общая ставка налога составляет 15%, но основные продовольственные товары, а также книжно-журнальная продукция облагаются по уменьшенной ставке - 7%,

Наибольшую ставку имеет налог на доходы корпораций - 45%. Как одно из важнейших средств направления инвестиций на обновление производственного парка, используется ускоренная амортизация. Кроме того, в целях развития инвестиционного процесса в целом, не облагаются также проценты по ссудам. Наличие указанных и ряда других льгот по данному налогу приводит к тому, что реальная ставка налога в среднем составляет порядка 42%.

Значительные доходы в бюджет обеспечивают также акцизы. Наибольшие поступления обеспечивает акциз на минеральное топливо 8,5% общих поступлений налога, затем табличный акциз до 3,6%. Сравнительно низкий доход даёт акциз на спиртоводочные изделия менее 1%.

Одним из основных местных налогов является промысловый налог. Им, облагаются предприятия, товарищества, физические лица, занимающиеся промысловой, торговой и другими видами деятельности. Базой для исчисления налога служат прибыль от занятия промыслом и капитал компании, соответственно ставка 5% от прибыли и 0,2% от стоимости основных фондов.

Более мелкие налоги, особенно местные носят не столько фискальный характер, сколько регулирующий деловую активность в регионах. При этом с помощью налогов решаются не только экономические, но и соци-

^s И.В, Караваева. ВТ. Ионин Промысловый налог в Германии: механизмы прченения и назначение. Финансы. 199,№б

22 атьные задачи. Так после резкого увеличения акциза на табак некурящих

стало значительно больше, чем в ходе длительной пропагандисткой компании о вреде курения. Через налоги решаются проблемы экологии и др.

Однако Германия не достигла бы никогда такого жизненного уровня, если бы управление развитием экономики и социально культурной сферами осуществляла только в процессе взимания налогов.

В этой стране реализован важнейший принцип: величина налогов соответствует размеру государственных услуг, включая защиту человека и всё, что гражданин может получить от государства. При этом федерация и земли раздельно несут расходы, возникающие при аьшолнении ими своих функций и самостоятельны в вопросах своего бюджетного устройства.⁶

В тоже время принципы независимого ведения бюджетного хозяйства действуют с учётом необходимости обеспечения взаимоувязки общегосударственных и земных интересов при решении конкретных задач. Указанное положение соответственно накладывает жёсткое требование на сбалансированность бюджетов всех уровней. При этом наряду с федеральным государством и землями носителями определённых общественно-социальных функций выступают общины, обладающие местными бюджетами,

В связи с этим для обеспечения сбалансированного финансирования всех трёх уровней управления налоговая система построена таким образом, что наиболее крупные источники формируют сразу три или два бюджета. Например, подоходный налог с физических лиц распределяется по бюджетам трёх уровней: 42,5% - в федеральный бюджет; ^2,5% - в бюджет земель и 15% - в местные бюджеты. Налог на корпорации делится в пропорции 50% на 50% между федеральными и местными бюджетами. Соотношения распределений остальных налогов также различные и могут меняться со временем. Однако, несмотря на это государством достигается главная цель но обеспечению равномерного экономического развития от-

^ЬИ.Г. Русакова, В.А. Кашин Налоги м налогообложение- М: «Финансы», ЮНИТИ, 199S, С. 396.

23 дельных земель и общин. Другими словами, перераспределение налоговых

поступлений ставит своей целью выравнивание общеэкономического

уровня по всей стране, подтягивание более отсталых районов.

С этой целью налоговые поступления распределяются по двум направлениям: вертикально, т,е. между федерацией, землями и частично общинами, и горизонтально, т.е. между отдельными землями а также внутри земель, между входящими в их состав общинами.

Вертикальное распределение в 1995г. характеризовалось следующим поступлением налогов в бюджеты: федерация - 48%, земли - 35,4%, бюджеты - 11,6%, ЕС-4,9%.⁷

Учитывая, что процессы "вертикального" и "горизонтального" финансового выравнивания являются важнейшей функцией и средством государственного управления развитием экономики страны, реализация данного механизма представляет особый интерес.

Как было показано выше, применительно к различным налогам установлен свой вполне определенный порядок вертикального перераспределения.

В рамках горизонтального финансового выравнивания предусмотрено перераспределение НДС между отдельными землями: "сильные" в финансовом отношении земли передают часть своих поступлений налога "слабым" в количествах отвечающих обеспечению средних по стране показателей.

Для определения среднего показателя по стране сумму всех крупных налогов, поступающих в земельные бюджеты и бюджеты общин делят на число жителей Германии, а затем количество жителей каждой земли умножают на данный коэффициент и таким образом получают норму отчисления налоговых сборов для каждой земли. Если фактически собранные н&тоги превышают данную норму, то излишек изымается и перераспределяется в земли, где отмечен более низкий уровень поступления налогов.

International Так. World wide Corporate Tax guide l^Q9S.Germany

Таким образом государство обеспечивает равные социальные условии для всех жителей страны. Для того, чтобы данный механизм развития экономики устойчиво функционировал, во всех землях введены одинаковые налоги.

Законодательно установлено, что финансовый потенциал слабых земель не должен быть ниже 92% относительно среднего. Выравнивание может считаться состоявшимся, если финансовый потенциал станет выше 95%. В решении этой задачи может быть задействован федеральный бюджет в форме предоставления дополнительных субсидий из доли федерации в НДС, для поддержки экономически слабых земель.

Фактически по аналогичной схеме идёт перераспределение подоходного налога между общинами. Сначала определяется сумма всего подоходного налога собранного по стране, затем 15% этой суммы выделяется общинам. После этого определяется "ключевое число", т.е. коэффициент (доля) характеризующее какое количество средств община может получить из общей доли. Определение указанного коэффициента также осуществляется пропорционально численности жителей общин,

В настоящее время в Германии осуществляется очередная налоговая реформа, которую печать уже окрестила "реформой века¹'. Радикальные изменения в налоговой системе будут проводиться в два этапа - в 1998 и 1999 гг.

Проект реформы предусматривает, в частности, очередное снижение ставок корпорационного налога: на нераспределяемую прибыль - с 45 до 35 %, а на прибыль, распределяемую по дивидендам - с 30 до 25%- Начальная ставка подоходного налога будет снижена с 19 до 16 %, а максимальная с 53 до 19 %* Снижение ставок должно способствовать повышению конкурентоспособности немецких предприятий, росту инвестиций, улучшению ситуации в сфере занятости-Наряду со снижением ставок намечается значительное ужесточение

предписание касающихся расчета облагаемой прибыли. Так, ограничиваются возможности амортизационных списаний- Ставка дигрессивной амортизации движимого имущества будет снижена на 5 пунктов (с 30 до 25 %). линейные амортизационные ставки для производственных зданий устанавливаются в размере 3 %, для жилых зданий - 2 %.

Предполагается отменить отчисления в резервные фонды для учета грозящих убытков по текущим сделкам. В настоящее время предприятие может отдельно оценивать убытки по каждой сделке, если, например, выяснится, что сумма выплат партнеру к моменту осуществления сделки уже не будет соответствовать зафиксированной в договоре цене. В соответствии с намечаемыми изменениями грозящие убытки должны сальдироваться с ожидаемыми прибылями. Эта мера должна принести казне около 5 млрд. марок дополнительных доходов. В то же время, по мнению ряда экономистов, ограничение возможностей формирования резервных фондов может привести тс негативному воздействию на здоровье предприятия в долгосрочном плане.

Следует отметить, что проблема отчислений в оценочные резервы связана с формированием приоритетов в финансовой политике предприятия: ориентацией либо на акционеров, либо кредиторов. Акционеры стремятся к получению высоких дивидендов, и поэтому ограничение рассматриваемых отчислений соответствует их намерениям, но идет вразрез с интересами кредиторов.

Считается, что в целом намеченные изменения в налоговой системе Германии должны способствовать упрощению и упорядочению налогообложения» большей справедливости в распределении налогового бремени.

26 1.2, Налогообложение внешнеэкономической деятельности зарубежных

федеративных государств

Налоги являются одним из наиболее эффективных средств не только для обеспечения хозяйственной деятельности государства, но в сфере международных экономических отношений. Этому способствует рост влияния транснациональных корпораций (ТНК) на мировую экономику, углубление и интенсификация специализации и кооперации производства в международном масштабе, всеобщий процесс интернационализации экономической жизни в развитых странах.

Развитие международной торговли сопровождается введением различного рода ограничений и барьеров, применяемых разными государствами для защиты своих интересов.⁵ Накопленный международный опыт показывает, что каждая страна стремится зарезервировать для себя максимально широкие права с тем, чтобы защитить свои финансовые интересы и обеспечить прочную исходную базу при регулировании спорных ситуаций с налоговыми властями других стран. В Соединенных Штатах Америки и эти права закреплены в Налоговом кодексе, а в Германии в специальных законах.

Теоретически объектом обложения могут служить сделка, торговая операция, ссудное соглашение, импорт или экспорт товара (когда налог определяется с валовой суммы), доход, полученный от сделки (причем налог обычно устанавливается как доля чистого дохода (прибыли) от данной сделки), или имущество (капитал), используемое в торговом обороте. Кроме того, ввоз и вывоз товаров подлежат обложению специфическим видом косвенного налога —- импортными и экспортными таможенными пошлинами. Таким образом, все торговые сделки, осуществляемые на территории данного государства, имущество (капитал), используемое в этих сделках, и доходы от них облагаются налогами в данной стране.

^а Г. Шзгалов, В, Пресняков, И Фаминский Регулирование внешнеэкономических связей - М.: ИНФРЛ -М, 1997, С. 15.

27 Наибольшее распространение получили следующие два подхода налогообложения:

первый, основан на концепции так называемой территориальной привязки. Согласно этому подходу каждая страна облагает налогами только те доходы (объекты обложения), которые связаны с деятельностью, осуществляемой на ее территории. Доходы, извлекаемые гражданами и фирмами этой страны за пределами ее территории, к налогообложению в этой стране не привлекаются и в состав облагаемых доходов граждан и фирм не включаются;

второй, подход берет за основу резидентство ("национальность") налогоплательщика. Исходя из этого подхода всякий налогоплательщик, признаваемый резидентом (постоянным жителем) данной страны, подлежит обложению в ней по всем своим доходам из всех источников^ в том числе и зарубежных. Статус резидента устанавливается законодательством определенной страны по нормам, различающимся в отношении граждан (физических лиц) и корпораций (юридических лиц). Если первые обычно получают статус резидента в той или иной стране в соответствии со своим гражданством (по паспорту), по месту своего постоянного проживания или по другим подобным критериям, то для юридических лиц их "национальность", как правило, определяется исходя из места их регистрации, места осуществления основной деятельности, местонахождения руководящего органа или других подобных критериев.

На практике большинство стран в своей налоговой политике сочетают оба подхода: облагают "своих" (национальных) физических и юридических лиц по всей совокупности их доходов (на основе неограниченной налоговой ответственности) и облагают любые доходы и деятельность иностранных бизических и юридических лиц, если эти доходы и деятельность, реализуются на их территории (на основе ограниченной налоговой ответственности).

С учетом изложенного можно отметить, что налогообложение иностранных юридических и физических лиц является важнейшей составной

28 частью налогообложения "международной экономической деятельности",

под которой понимаются все процессы, связанные с международным движением товаров, услуг и капиталов. В последнее время механизм налогообложения такой деятельности ускоренно охватывается применением все более унифицированных норм и правил. В европейских странах этому способствует практика принятия взаимосогласованных налоговых "директив", разрабатываемых административными органами Общего рынка и обязательных для применения всеми странами-членами этой организации. В мире в целом унификация налоговых режимов в отношениях между странами реализуется, в основном, через заключение двусторонних налоговых соглашений, большинство которых ориентируется на единые типовые модели налоговых комитетов ОЭСР и ООН (для отношений с развивающимися странами)⁹.

Источниками налогового права, регулирующего обложение "международной экономической деятельности", являются:

национальное законодательство (в части норм и правил, определяющих налогообложение "внешних" операций - для местных фирм и "местной" деятельности - для иностранных фирм);

двусторонние и многосторонние налоговые соглашения;

международное право - в части норм, вытекающих из присоединения страны к соответствующим международно-правовым актам, или в порядке применения норм и режимов, непосредственно устанавливаемых органами наднационального регулирования. Основным принципом налогообложения предприятий, занятых в "международной экономической деятельности", является обложение по общей сумме их доходов, полученных как в своей стране, так и за ее пределами.

Если иностранное юридическое лицо не признается "налоговым рези-

⁴ Г. Шагалов, В. Пресняков, И Фаминский Регулирование внешнеэкономических связен - М.; ИНФРЛ -

М, 1997. С. 3S.

дентом" в данной стране в соответствии с ее законами, то оно все равно

может подлежать налогообложению в этой стране, но уже в качестве нерезидента.

Деятельность считается осуществляемой на территории данной страны, если иностранное юридическое лицо имеет в ней свое "место деятельности⁴ (отделение, офис, агентство, производственную площадку и т.д.) или зависимого агента (физическое или юридическое лицо), который действует по его поручениям, или заключает контракты от его имени, или принимает другие обязательства, создающие ответственность для уполномочившего его лица.

В отношении деятельности иностранных юридических лиц через отделения нужно отметить, что в большинстве стран происходит постепенное сближение налоговых режимов - правил постановки на налоговый учет, норм отчетности, ставок налогов и т.д.

В целях налогообложения налоговые службы предпочитают рассматривать отделения как самостоятельные предприятия (наравне с местными фирмами) и требуют* чтобы их взаимоотношения с головной компанией строились как между двумя независимыми фирмами. К сожалению, в Российской Федерации нет четкой грани отличающей деятельность постоянного представительства иностранного юридического лица и его головного офиса. В этой связи целесообразно установить порядок, при котором учет финансово-хозяйственной деятельности, отчетности и ответственность по исполнению налоговых Законов были бы установлены для иностранных представительств, как для самостоятельных хозяйствующих субъектов.

Следует также учитывать, что в случае наличия отделения налоговые службы вправе требовать любую необходимую им информацию непосредственно о деятельности головной компании (в частности, для проверки "справедливости" расчетов с ее местным отделением), В Германии, напри-мео, налоговые власти, крайне неохотно идут на признание вычетов из облагаемого дохода в части средств, переводимых головной компании в ком-

пенсацию ее общеуправленческих и иных подобных расходов.

Чаще всего отделения иностранных юридических лиц, действующие за пределами страны их регистрации, не могут также пользоваться инвестиционными и иными льготами, установленными для местных компаний.

По многим важным вопросам налогообложения иностранных юридических лиц нормы "внутреннего" налогового права уступили место положениям международных договоров, которыми развитые страны охвачены почти полиостью. Более того, многие страны при корректировке своего налогового законодательства все более ориентируются на установившиеся нормы международных соглашений (закрепленные в типовой модели, разработанной под эгидой ОЭСР) и часто прямо включают некоторые из этих норм в свои новые налоговые законы,¹⁰

В первую очередь, это касается норм, относящихся к налогообложению коммерческой деятельности иностранных юридических лиц. Практически всеми странами воспринята концепция "постоянного представительства", с помощью которой решается вопрос, должно ли иностранное лицо платить налоги в данной стране или нет. Налоговыми соглашениями закреплено, что иностранное лицо может привлекаться к налогообложению в данной стране только если оно имеет в этой стране свое постоянное деловое учреждение.

Большинство стран включило эту норму и в свое национальное налоговое законодательство, однако остались расхождения в определении понятия постоянного представительства- Некоторые страны считают, что оно должно иметь фиксированное местонахождение, существовать достаточно долго и через него должна вестись регулярная коммерческая или производственная деятельность. Другие придерживаются более жесткой позиции (в частности, к ним относятся США) и не связывают себя подобными жесткими рамками. Различия в их позициях сглаживают, как уже отмечалось, налоговые соглашения, заключаемые между этими странами.

^,0 В.Б Буглай, Н,Н. Ливенцев Международные экономические отношения М.: «Финансы и статистика», 1997, с/бЗ,

Налоговые соглашения определяют режим налогообложения на основе концепции постоянного представительства следующими тремя критериями: отделение иностранного юридического лица должно иметь постоянный характер, в нем должна регулярно осуществляться определенная деятельность; к налогообложению должны привлекаться только прибыли, полученные иностранным юридическим лицом через это отделение. Первые два момента получили, можно сказать, всеобщую поддержку.

В отношении третьего момента остается значительное число стран, которые выступают за концепцию "притяжения¹' доходов, согласно кото-рой все доходы иностранного юридического лица должны включаться в прибыли постоянного представительства - если таковое будет признано для данного иностранного лица по деятельности на территории другого государства. Другая позиция состоит в том, что налоговые власти должны определить постоянное представительство по каждому из видов доходов, получаемых иностранным лицом в данной стране и решить вопрос о привлечении его к налогообложению по каждому виду дохода в отдельности.¹¹

Существует также общее согласие о том, что постоянное представительство не обязательно должно представлять собой коммерческое или производственное предприятие с полным циклом деятельности и получением своей прибыли "па выходе". Общепризнанно, что любое сколь угодно малое подразделение предприятий вносит свой вклад в получение общей прибыли, и часть этой прибыли закономерно может быть отнесена на его счет. Однако в тех случаях, когда постоянное представительство непосредственно не отражает прибыли на своих счетах, возникает практическая трудность в "наделении" его соответствующей долей прибыли. Обычным приемом является идентификация налоговыми властями на рынке самостоятельного предприятия, аналогичного "деловому учреждению" размера и выполняющего те же функции. Норма прибыли, обычно получаемая таким самостоятельным предприятием, служит образцом для расчета прибьь

¹¹ Р.Л. Дерн^ерг Me я^ народ иге налогообложение. Пер, с англ. -М.:ЮНИТИ, 1997, С, 27.

32 ли, начисляемой соответствующему постоянному представительству.

Исследование показало, что на практике определение прибыли, относимой на долю постоянного представительства, чаще всего не решается так просто, а требует длительных переговоров между сторонами, в которых у каждой из сторон есть свои весомые аргументы.

Во-первых, налоговые органы других стран не игнорируют действительность и чаще всего отталкиваются от реальной ситуации, в которой находится налогоплательщик - иначе последний может подать в суд, имея все шансы опровергнуть искусственные расчеты и оценки. В частности, многие международные компании строят свой бухгалтерский учет на основе концепции распределения расходов по "центрам издержек". В соответствии с этой концепцией в общей структуре компании выделяется ряд функциональных центров (производство, маркетинг, финансы, управление и другие), каждый из которых группирует все затраты, связанные с его деятельностью. Затем общая прибыль компании в учетных целях распределяется между этими центрами в соответствии с их долями в расходах или по другим аналогичным критериям. Другим методом является выделение "узловых", приносящих прибыль подразделений компании, на которые относятся, в соответствии с определенными правилами, затраты других "'вспомогательных" подразделений. Естественно, что результаты прибыльности таких подразделений компании, полученные с применением этой методики, не всегда совпадают с ожиданиями налоговых властей. В этой ситуации налоговым органам бывает весьма непросто доказать, что применяемый компанией метод недостаточно адекватно отражает прибыль, которая должна причитаться на долю данного постоянного представительства. Иначе говоря, опровергая результат, полученный в отношении определенного отдельного постоянного представительства, они должны опровергать всю систему учета и распределения прибылей, принятую в данной компании (речь идет о широко применяемых в мировой практике методах, и к тому же признанных и одобренных налоговыми властями страны, где находится штаб-квартира компании).

33 Чтобы избежать этих сложностей, налоговые власти в ряде стран

прибегают к более простым методам, которые позволяют им избежать риска вовлечения в дискуссию о целях и методах коммерческой деятельности налогоплательщика,¹² Одним из таких методов является так называемый "унитарный метод", широко применяемый, например, налоговыми властями США. Согласно этому методу доля конкретного отдельного постоянного представительства в общей прибыли компании рассчитывается пропорционально его доле или в общих продажах компании, или в общей численности работников, или в общих активах (или по средней из всех этих величин). Однако при применении этого метода трудно избежать трений с налоговыми властями других стран, которые могут использовать - и действительно используют -другие методы распределения прибылей и не собираются корректировать свои действия в ущерб себе и своим налогоплательщикам.

В международные налоговые соглашения стороны обычно включают целый ряд исключений, которыми определяются действия, не создающие в налоговом смысле постоянное представительство для выполняющих их платежи, как оплата "управленческих услуг¹' и выплата процентов или других аналогичных сумм за предоставляемые головной конторой финансовые ресурсы и имущественные права. В первом случае типовая модель налогового соглашения ОЭСР рекомендует разрешать вычеты из дохода на "общеуправленческие и административные расходы", переводимые "деловым учреждением" в пользу головной конторы^ но при условии, что такая система распределения общих расходов действует в отношении всех аналогичных подразделений компании и что распределяемая доля этих расходов соответствующим образом обоснована и документирована.

Однако в отношении процентов и платежей за предоставляемые права налоговые органы занимают крайне отрицательную позицию. По их мнению, платежей такого рода быть вообще не должно, поскольку все эти

'" Дэниеле Джон Д., РадебаЛйХ., Международный бизнес: внешняя среда и деловые операции. Пер. с англ.. 6-е изд. - М.: «Дело Лтд», 1994. С. 654,

34 передачи имеют место в рамках одного юридического лица и не имеют

возмездного и платного характера. Поэтому, если такие суммы и выплачиваются, то налоговые органы эти выплаты игнорируют и требуют включения всех выплаченных сумм в состав облагаемого дохода "делового учреждения".

Другой ситуацией, пристально рассматриваемой натоговыми органами Германии является оказание услуг в пользу головной конторы - например, сбор маркетинговой информации, размещение рекламы в отношении товаров, выпускаемых компанией, и т.д. Основное требование, которое предъявляют налоговые органы - чтобы эти услуги оплачивались как если бы они оказывались со стороны независимого предприятия. К сожалению, в Российской Федерации такие услуги не рассматриваются как налогооблагаемые по причине отсутствия строгого разграничения деятельности головного офиса фирмы и ее постоянного представительства.

При этом за рубежом в случае сомнений налоговый орган имеет право проверить цены на эти услуги и внести в них соответствующие поправки, если они отличаются от рыночных. А в случае полной неоплаты этих услуг налоговые ортаны рассчитывают их стоимость самостоятельно и добавляют соответствующие суммы в состав облагаемого дохода "делового учреждения". Поскольку в России этого не делается, имеются значительные недоборы в бюджет.

Основным методом контроля, который используют налоговые органы в странах Запада, является контроль за банковскими счетами предприятий. Банки при открытии счетов обязаны требовать от юридических лиц предоставления соответствующих документов: регистрационных документов и кодового номера по системе налогового учета. Если клиент не имеет соответствующих национальных налоговых кодовых номеров (т.е. не поставлен на учет в налоговой службе), то ни один банк счета ему не откроет, что Фактически накладывает запрет на его коммерческую деятельность в данной стране.

Если клиент предоставляет для открытия счета соответствующие до-

35 кументы и кодовые номера иностранного государства, то он может иметь

счет в режиме нерезидента - т.е. на условии, что все денежные перечисления на этот счет со счетов резидентов данной страны будут облагаться специальными налогами "у источника" -по ставкам в 15-30% от всей переводимой суммы. Избежать удержания этих налогов можно только получив кодовый номер по национальной (местной) системе налогового учета (или представив налоговым властям убедительные обоснования своего права не платить налоги в этой стране - по льготам, вытекающим из условий международных налоговых соглашений и т.д.)- Метод удержания налога "у источника" при поступлении денег на счет нерезидента настолько очевиден, что не требует глубоких проработок и апробировании. Однако в России до настоящего времени до конца не урегулирована методика обложения налогами подобных поступлений.

В отношении нелегально осуществляемой деятельности (т.е. без регистрации в налоговых органах) власти стран часто располагают особыми службами расследований, которые используют такие методы, как контроль за переводами средств со счетов резидентов на счета нерезидентов, за договорами по аренде недвижимости (регистрируемыми в целях уплаты налогов на имущество), за движением товарно-материальных ценностей (через контроль за уплатой и взаимозачетами по системе налога на добавленную стоимость). В случае выявления укрывающихся налогоплательщиков последние рискуют быть двояко наказанными - за неуплату налогов и за уклонение от постановки на налоговый учет. Кроме того, в случае уплаты просроченных налогов налогоплательщики могут неожиданно для себя столкнуться с ситуацией двойного налогообложения - в своей стране и н зарубежной стране - по доходам, для которых в обычных условиях двойное налогообложение устраняется в порядке зачета иностранных налогов, предусмотренного либо внутренним правом, либо условиями международного налогового соглашения.

Общепринятым порядком налоговой отчетности в большинстве стран является составление и предоставление налоговым органам налоговых

36 деклараций в установленные налоговым законодательством сроки. В Германии, например, налоговая декларация должна быть представлена до 31 мая года, следующего за отчетным. В случае подготовки налоговой декларации профессиональным налоговым консультантом крайний срок подачи декларации может быть отодвинут до 30 сентября или еще более поздней даты. В течение отчетного года ежеквартально (10 марта, 10 июля, 10 сентября и 10 декабря) производятся авансовые платежи в счет уплаты годового налога на прибыль. Эти платежи рассчитываются налогоплательщиком самостоятельно, но они не должны быть ниже уровня прошлого года. На суммы недоплаченных и переплаченных налогов начисляются проценты - в размере 6% годовых, налогоплательщик может требовать либо возврата переплаченного налога, либо его зачисления в счет следующих налоговых платежей.

При задержке уплаты налога налогоплательщик должен платить штрафные санкции в размере 1% в месяц, при этом задержка считается после истечения одного месяца с момента получения предписания об уплате налога налоговым органом. За просрочку даты подачи налоговой декларации взимается штраф в размере 10% от суммы причитающегося к уплате налога. В.А.Кашин, аначизируя проблемы, изложенные выше, выделяет пять ее основных пунктов: определение "национальности" налогоплательщиков; определение "национальности" коммерческой деятельности: определение "национальности" дохода (источника дохода): "признания приоритетности права любого государства облагать налогами на своей территории любую деятельность и любые доходы": осуществление регулирования в налоговых целях "трансфертных цен". По всем этим пяти пунктам российское налоговое законодательство и российская налоговая практика является несовершенной, что приводит к большим налоговым потерям страны, снижением интереса западных инвесторов к экономическому пространству России, а также - к отсутствию четкости в работе налоговых служб, занимающихся иностранными юридическими лицами.

Имеются некоторые "отклонения" российской системы налогообло-

37 жения внешнеэкономической деятельности от принятых в западных странах норм и правил. Многие иностранные юридические налоговые нормы и правила в России определяются не налоговым (или другими) законами, а ведомственными инструкциями, разъяснениями, письмами, а иногда -устными разъяснениями чиновников налоговых служб. Это ведет к многочисленным нарушениям со стороны субъектов налогообложения, к бесконтрольности коммерческой деятельности, уклонению от выплаты налогов, в особенности компаниями из СНГ, Вьетнама, Китая и оффшорных зон. При этом налоговые органы не успевают "отследить" всех нарушителей.

Терминология, определяющая налоговый статус, применяемая в налоговом законодательстве, отличается от принятой в западных странах. "Постоянное представительство" иностранного юридического лица в отличие от применяемого на Западе аналогичного понятия дает возможность для возникновения налоговых конфликтов и пробелов в идентификации субъектов налогообложения. Ситуация усугубляется тем, что в налоговом, банковском, таможенном, гражданском законодательстве, а также в положениях об аккредитации и государственной регистрации даются вольные трактовки понятий "представительство"; "филиал"; "постоянное представительство", что приводит к отсутствию взаимного понимания указанных ведомств и позволяет налогоплательщикам уклоняться от постановки на учет в налоговых органах и платить налоги. По объему прав установленные законодательством России налоговые режимы недостаточны для защиты налоговых интересов России, не исчерпывают даже стандартного набора налоговых прав западных стран.

Международные налоговые соглашения с развитыми странами и "оффшорными зонами" в настоящее время, как правило, ие отвечают налоговым интересам России, поскольку наша страна не ведет коммерческой работы в них или ведет ее в меньших объемах (положение о строительно-

¹³ Д-Г, Черпик Налоги - М.: «Финансы и статистика^ 1994

38 монтажных работах, взаимное снижение налоговых ставок при обложении

"у источника¹¹). Проведенный анализ зарубежного опыта определения налогового статуса и обложения прибыли (дохода) иностранных юридических лиц показывает как тенденцию сближения налогового законодательства России с западными налоговыми моделями, так и значительные резервы его совершенствования за счет использования принятых в этих странах налоговых норм.

1,3. Сравнительная оценка эффективности систем налогообложения зарубежных федеративных государств и России

Формирование облика налоговой системы России, отвечающей требованиям рыночной экономики, было в основном завершено с выходом Закона Российской Федерации от 27.12.91г. № 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации". Вновь созданная налоговая система включала три уровня: федеральные, региональные (субъекты Российской Федерации) и местные. По состоянию на 1 января 1999 г. к федеральным налогам относятся следующие основные налоги и сборы: налог на добавленную стоимость; акцизы на отдельные группы и виды товаров; налог на доходы банков; налог на доходы от страховой деятельности; налог от биржевой деятельности; налог на операции с ценными бумагами; таможенная пошлина; отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, зачисляемые в специальный внебюджетный фонд Российской Федерации; платежи за пользование природными ресурсами; подоходный налог на прибыль с предприятий; подоходный налог с физических лиц и другие. Всего в законе объявлено 19 налогов и сборов.

К основным налогам и сборам субъектов Российской Федерации относятся: налог на имущество предприятий; лесной доход; плата за воду, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем; сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемых с юридических лиц; налог с продаж; единый налог на вмененный доход.

К основным местным налогам и сборам относятся: налог на имущество физических лиц; земельный налог; регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью; сбор за право торговли и другие. Всего Законом "Об основах налоговой системе в Российской Федерации'' устаноалено 23 местных налогов и сборов.

Доходы от основной массы федеральных налогов зачисляются непосредственно в федеральный бюджет. Часть собираемых налогов и сборов перераспределяется между бюджетами различного уровня. Соответственно имеются налоги, доходы от которых зачисляются только в бюджеты субъектов РФ, местные бюджеты или перераспределяются между указанными бюджетами.

Анализ показывает, что по состоянию 1 января 1999г. Законом нведено 48 налогов и сборов . Однако, если представительными органами власти субъекта Российской Федерации вводится налог с продаж, то на территории данного субъекта перестают взиматься сразу 11 налогов. Таким образом общее количество взимаемых налогов и сборов сокращается до 38. При этом, соотношение количества налогов и сборов, поступающих в фе-деральбный бюджет и бюджеты территорий за январь -сентябрь 1998 г. составило: в федеральный бюджет 36% и бюджеты территорий - 6^%. Неоднозначна и роль налогов в налоговой системе РФ (рис. 3.).

?йс. 3. Струкпрй пос-дупленйя НйЛОГОВ И СиОриь В тсонсолидиронлттътй бюджет Российской Федерации.%

40 Фактически основная доля поступлений в консолидированный бюджет (порядка 70% в январе - сентябре 1998 г.) обеспечивается четырьмя налогами: налогом на добавленную стоимость (26%); налогом на прибыль (20%); подоходным налогом (14%) и акцизами (12%).

Под действием обострившихся в августе 1998 г кризисных явлений роль перечисленных налогов несколько снизилась по сравнению с соответствующим периодом прошлого года по налогу на добавленную стоимость -на 27%, налогу на прибыль - на 13%, подоходному налогу - на 5%, акцизам - на 4%. Одновременно в этот период имел место значительный рост поступлений по налогу на доходы в виде процентов, полученных владельцами государственных ценных бумаг (в 6,7 раза), налогу иг покупку иностранных денежных знаков ( в 4 раза), доходам от продажи государственных производственных и не производственных фондов, транспортных средств (в 7,8 раза). Однако, несмотря на значительный рост, доля поступлений от этих видов налогов и платежей составила в общем поступлении в консолидированный бюджет всего 1,7%. Это говорит о некоторых возможностях налоговой системы Российской Федерации адаптироваться к изменяющейся экономической ситуации в стране, однако при общем спаде налоговых поступлений па 16% прирост в 1,7% не позволяет говорить о достаточной эффективности указанного свойства.

В целом необходимо отметить, что созданная в декабре 1991 г. налоговая система Российской Федерации претерпела значительные изменения в направлении ее совершенствования. Однако несмотря иа это экономическая ситуация в России так и не стабилизировалась. Более того продолжает сохраняться тенденция снижения уровня поступлений налоговых платежей в консолидированный бюджет к ВВП (с 21,6% в январе - сентябре 1997 г. до 18,0% в январе - сентябре 1998 г.).

В указанных условиях возникает актуальная необходимость оперативного принятия комплекса научно обоснованных мер по повышению роли системы налогообложения в стабилизации отмеченной ситуации. В

,*&Z-~-f Г- - ' "'

41 ""%*, ^

сложившейся обстановке наиболее перспективным направлением представляется использование накопленного опыта решения проблем налогообложения зарубежными федеративными государствами.

Методически решение данной задачи представляется целесообразным выполнять в два этапа. На первом этане (условно можно назвать этап предварительной настройки системы) путем сравнения основных показателей систем налогообложения Российской Федерации и зарубежных федеративных государств определить группы показателей налоговой системы, значения которых существенно отличаются от реализованных в действующих зарубежных аналогах и разработать предварительные рекомендации по их уточнению.

В дальнейшем (второй этап - "точная" настройка показателей системы) произвести анализ условий в которых функционировали системы налогообложения зарубежных федеративных государств, выявить какие проблемы в налогообложении имели место, какие меры (значения показателей) для их разрешения были приняты и насколько эффективными они оказались. Затем применительно к существующим условиям налогообложения в России оценивается возможность применения тех эффективных способов решения проблем налогообложения, которые были реализованы в зарубежных федеративных государствах и разрабатываются предложения по основным направления совершенствования системы налогообложения Российской Федерации.

Выбор показателей и критериев сравнительной оценки эффективности систем налогообложения федеративных государств для решения вышеуказанной задачи осуществлялся в соответствии с принятыми в налогообложении следующими основополагающими понятиями и определениями.

Налог - обязательные и безэквивалентные платежи, уплачиваемые налогоплательщиками в бюджеты соответствующего уровня (федеральный, региональный, местный) и в государственные внебюджетные фонды на основании федеральных законов о налогах и актов законодательных (представительных) представительных опганов субъектов федерации, а также по

42 решению местных органов самоуправления в соответствии с их компетенцией.

В каждом из рассматриваемых федеративных государств Конституцией и соответствующими законами установлен определенный прядок введения налогов, как на федеральном, так и на уровнях субъектов федерации, существующих в каждом из государств. Различают следующие основные элементы налога:

объект налога - это имущество или доход, подлежащие обложению; субъект налога - это налогоплательщик, то есть физическое или юридическое лицо;

налоговая база - стоимостная,, физическая или иная характеристика объекта налогообложения, являющаяся основной характеристикой для исчисления или обязательного платежа.

Налоговая система любого государства, включая Российскую Федерацию, выполняет вполне определенные функции. Основными из них являются: фискальная регулирующая и стимулирующая.

Фискальная функция налогов обеспечивает изъятие части доходов юридических и физических лиц в бюджеты соответствующего уровня (федеральный, региональный, местный) и в государственные внебюджетные фонды на основании федеральных законов о налогах и актов законодательных (представительных) представительных органов субъектов федерации, а также по решению местных органов самоуправления в соответствии с их компетенцией.

Регулирующая функция налогов обеспечивает использование государством возможностей налоговой системы для воздействия на развитие экономики в необходимом обществу направлении. Это воздействие достигается маневрированием налоговыми ставками, льготами и штрафами* изменением условий налогообложения.¹⁵ Кроме того, вводя одни и отменяя

^!4Т.Ф. Юткика Налоги и налогообложение - М.: ИНФРА-М, 1993, С, 84,

¹⁴ Закон Российской Федерации от 13.10,1995 г. «О государственном регулировании внешнеторговой

деятельности»

43 другие налоги, государство создает условия для ускоренного развития определенных отраслей и производств, способствует решению актуальных для общества проблем и отражают социальную сущность налогов, направленность налоговой политики государства.

Стимулирующая функция налогов обеспечивается на этапах изъятия доходов - с помощью льгот и на этапе перераспределения сумм взысканных налогов в консолидированном бюджете между федеральным уровнем, уровнем субъектов федерации и местным. Затем государство средствами бюджетов соответствующих уровней целенаправленно стимулирует развитие экономики и социально-культурной сферы.

Показатели фискальной функции налогов и системы налогообложения в целом могут быть представлены численными значениями ставок налогов, величинами льгот, а также результатами мобилизации налогов или определены на основании результатов их мобилизации. Для каждого рассматриваемого уровня системы налогообложения характерна своя группа показателей¹⁶. В настоящей диссертационной работе для характеристики системы налогообложения на федеральном уровне используются следующие основные показатели:

общая сумма поступлений налоговых платежей и сборов в бюджетную систему Российской Федерации и в государственные специализированные фонды (млрд. рублей);

налоговая нагрузка (налоговое бремя - Кнн), численно равная отношению общей суммы поступлений налоговых платежей и сборов в бюджетную систему Российской Федерации и в государственные специализированные фонды к ВВП, (%);

изменение уровня поступлений налоговых и сборов в бюджетную систему Российской Федерации и в государственные специализированные фонды - отношение значение данного показателя в рас-

Ю.А. Юрков Методологические положения по статистике. Вып. 1. М.: Госкомстат России, 1996.

44 сматриваемом периоде по отношению к значениям показателя

аналогичного периода предыдущего года, (%);

бюджетные назначения налогов и сборов в бюджетную систему страны и в государственные специализированные фонды (млрд. рублей);

уровень выполнения по мобилизации налоговых платежей в федеральный бюджет (млрд. рублей);

показатели поступления налоговых платежей в консолидированный бюджет по видам следующих основных налогов: налог на добавленную стоимость, налог на прибыль (доход), прирост капита-ла* подоходный и имущественный налоги с населения, акцизы, платежи за природные ресурсы, платежи в государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды и доходы от приватизации (млрд. рублей);

показатели поступления налоговых платежей в федеральный бюджет по видам налогов.

Для характеристики налоговой системы на региональном уровне используются следующие основные показатели:

- общая сумма поступлений налоговых платежей и сборов в бюдже
ты территорий (млрд. рублей);

- показатели поступления налоговых платежей в бюджеты террито
рий по видам следующих основных налогов: налог на добавленную
стоимость, налог на прибыль (доход), прирост капитала, подоход
ный и имущественный налоги с населения, акцизы, платежи за
природные ресурсы, платежи в государственные целевые бюджет
ные и внебюджетные фонды и доходы от приватизации (млрд. руб
лей);

Для характеристики системы налогообложения местного уровня используется такой показатель, как величина поступления местных налогов и сборов. И на уровне налогоплательщика - ставка налога (установленный размер начислений) и налоговая льгота (полное или частичное освобожде-

45 ниє налогоплательщика от налогообложения в соответствии с действующим законодательством.}.

Для характеристики масштабов задействования регулирующей и стимулирующей функций налогов используются два показателя. Первый -соотношение налоговых поступлений в федеральный бюджет и бюджеты территорий. Второй - расходы государства в виде возвращаемых средств на целевое финансирование развития приоритетных отраслей промышленности и социально-культурной сферы (R).

Отношение расходов государства в виде возвращаемых средств (Rj-_K) к суммарным налоговыми поступлениям в консолидированный бюджет (D_H) будет важнейшим показателем характеризующим на сколько активно государство участвует в решении проблем развития экономики и социально-культурной сферы (Квн - показатель возврата средств). В свою очередь соотношение налоговых поступлений в федеральный бюджет и бюджеты территорий можно рассматривать как показатель индикаторного типа отражающего, в первую очередь, две основные тенденции в развитии экономики государством: сосредоточение усилий на развитии малых и средних предприятий, если основные средства направляются в бюджеты территорий, и на государственных целевых программах, обеспечивающих, прежде всего, развитие крупных высокотехнологичных и наукоемких производств на основе последних достижений науки и техники, производящих продукцию способную конкурировать на мировых рынках.

В качестве интегрирующих показателей характеризующих, в том числе, эффективность налоговой системы используются уровень и качество жизни на душу населения (доля ВВП / на человека), темпы прироста ВВП в год (%) и уровень "теневой" экономики.¹'

Уровень теневой экономики определяется как доля в ВВП совокупного объема производства товаров, услуг и доходов от незарегистрированной и запрещенной деятельности, (%).

¹⁷ Е.А. Олейников Основы экономической безопасности страны {государстнл, регион, предприятие, личность)- М.: ЗАО «Виз нес-школа «Инї&і-снт-с-ї», 1997.

Кроме того при формировании общих характеристик налоговой системы будут применяться такие показатели, как стабильность налоговой системы и сложность налоговой системы. В настоящей работе принято, что систему налогообложения можно считать стабильной и, соответственно, благоприятной для предпринимательской деятельности, если в течение рассматриваемого промежутка времени остаются неизменными основные принципы налогообложения, состав налоговой системы, наиболее значимые льготы.

Сложность налоговой системы - характеризуется количеством налогов и льгот, порядком их начисления и уплаты. Предполагается, что чем проще налоговая система, тем проще выполнять экономические расчеты, меньше временные и материальные затраты составлении отчетных документов. Проще расчеты и контроль за правильностью уплаты налогов.

Сравнительный анализ наиболее общих характеристик систем налогообложения России, США и Германии показал, что все налоговые системы выполнены по трех уровневой схеме. Во всех налоговых системах предусмотрено, как одно из средств управления развитием экономики, перераспределение доходов между уровнями бюджета.

То есть, во всех налоговых системах реализован основной принцип федерализма в отношениях между центральными органами власти и органами власти субъектов Федерации по поводу полномочий и функций, разграниченных между ними исходя из задачи сочетания принципов централизма и децентрализации с учетом в наибольшей степени обеспечения единства государственных интересов. Это обусловлено тем, что для решения бюджетных проблем рассматриваемых государств большое значение имеет четкое оформление системы бюджетно-налогового федерализма: распределение бюджетной ответственности и налоговых полномочий между центром и территориями, выработка гибкой формулы перераспределения централизованных финансовых ресурсов в виде дотаций и субси-

^|Я А,И. Романенков Реализация принципов бюджетного федерализма органами федерального казначейства. -Финансы, 1993,№1<ХС 16.

47 дий регионам по единым для всех субъектов федерации правилам, но с

обязательным учетом экономических, этнографических и климатических особенностей, включение местных самоуправлений в качестве полноправных бюджетных субъектов.¹⁹

Результаты анализа показывают, что наибольшие возможности такого регулирования (вертикальное и горизонтальное) заложены в налоговой системе Германии,²⁰ а б налоговых системах России и США реализованы практически на одном уровне. Налоговая система каждого государства включает прямые и косвенные налоги. По сравнению с российской налоговые системы США и Германии более стабильны, хотя тоже повергаются \ периодическим реформам. В процессе принятия Части первой Налогового кодекса российская налоговая система была существенно упрощена, прежде всего за счет сокращения целого ряда налогов.

Вместе с тем, в рассматриваемых системах .много общего, при более глубокой детализации составляющих налоговых систем выявляются определенные различия, которые требуют дополнительного анализа.

Так, опубликованные Госкомстатом материалы характеризующие социально - экономическое положение России за 1998 год показали, что, по предварительной оценке, за прошедший год темп производства реального объема ВВП относительно 1997 г, составил 95,4%, то есть снизился на 4,6%. При этом реальная налоговая нагрузка составила 18,5%. Еще недавно она обеспечивалась на уровне 27% (26,5%- 1994г.,27,9%- 1996г.).

В тоже время для зарубежных федеративных государств при положительных значениях прироста ВВП характерны более высокие уровни налоговых нагрузок , которые в США составляют порядка 31,8%, а в Германии 42,9%. То есть, сравнительный анализ показывает,-что хотя и в более благоприятные годы налоговая нагрузка в Российской Федерации не превышала уровней налоговых нагрузок зарубежных федеративных государств

Е,В. Бушмин Совершенствовать систему бюджетно-налогового федерализма. Финансы_>1998,№] 1, С.З. И. Бусыгина Асимметричность федерации: Россия и опыт Германии. «МЭ и МО», 1998, №12. С 350.

48 (рис. d.)_? тем не менее продолжается устойчивый спад экономического

развития страны.

государствах

*V г^п .

1996 г. 1998г.

В этих условиях, если руководствоваться известным положением учения А.Смита_? что от снижения налогового бремени государство выигрывает больше, нежели от наложения непосильных податей: на освобожденные средства может быть получен дополнительный доход, с которого в казну поступит налог, можно сформулировать следующую рабочую гипотезу: причину, дестабилизирующую финансово-экономическую ситуацию в России, следует искать на том уровне где происходит высвобождение средств для развития предпринимательства - на уровне налогов.²¹

В Российской Федерации определяющую роль в формировании консолидированного бюджета играют четыре налога: налог на добавленную стоимость (26%); налог на прибыль (20%); подоходный налог (14%) и акцизы (12%) (табл. L). А количество налогов, определяющих формирование Федерального бюджета еще меньше. Так в январе - сентябре 1998 г. 91% всех поступлений в федеральный бюджет приходится на три налога: НДС (4б%)_? акцизы (24%) и налог на прибыль (21%).

В свою очередь в США основными начетами , обеспечивающими поступление доходов в бюджет, являются: подоходный налог с населения, налог на прибыль корпораций, акцизы.

В Германии основными налогами, обеспечивающими поступление

^:1 А. Смит Исследования о природе и причинах богатства народов. Пер. с англ. - М.: 1962.

Таблица L

Структура поступления налоговых платежей

в федеративных государствах

доходов в бюджет, являются: подоходный налог с населения, налог на добавленную стоимость, налог на прибыль корпораций.

Проведенный комплексный анализ показателей функционирования трех налоговых систем прежде всего показал, что во всех налоговых системах определяющими в формировании консолидированного бюджета являются практически одни и те же налоги. Однако при этом имеется существенное отличие по уровню поступления доходов по различным налогам межу налоговой системой Российской Федерации и налоговыми системами зарубежных федеративных государств. Основное различие заключается в том, что в России наибольший объем поступлений обеспечивает налог на добавленную стоимость, тогда как в зарубежных федеративных странах наибольшее поступление обеспечивает подоходный налог.

Сравнительный анализ принятых В России и зарубежных федеративных государствах показателей налогообложения подоходными налогом показал, что они не имеют существенных отличий- Более того, имеющиеся различия по своему влиянию на уровень собираемости налогов в определенной мере компенсируют друг друга. Так , в России по рассматриваемому налогу принят более низкий налогооблагаемый минимум,²² что приводит к расширению налогооблагаемой базы, но зато введена более низкая

²² Закон РФ от 27.12.91. №2 И 6-1 «О подоходном налоге на физических лиц» (с уточнениями и изменениями)

50 минимальная ставка налога ( 12% в России, 15% в США, 19% в Германии),

что приводит к снижению взимаемых доходов. То есть, к оплате налога в России привлекается более широкий круг семей с малым и средним достатком, но при этом ставка налога ниже, что определяется финансово-экономической и социальной обстановкой в стране.

Анализ показывает, что ряд негативных факторов, характеризующих финансово-экономическую и социальную обстановку в стране, начали оказывать обратное влияние на формирование налоговой системы.

К числу таких факторов в первую очередь следует отнести исключительно низкий уровень официальных доходов основной массы населения (денежные доходы на душу населения в 1998г. составили 970 рублей) и многомесячные задержки выплаты заработной платы с наметившейся тенденцией ее снижения; реальная среднемесячная заработная плата составила в 1998г. 86,2% к уровню 1997г. Сюда же следует добавить резкий рост безработицы обусловленной усилением кризисных явлений и теневой сектор экономики. Перечисленные факторы приводят к значительному снижению поступления сборов от подоходного налога.

Однако ряд этих же факторов создает предпосылки для повышения собираемости косвенных налогов. Основным из них является все тот же теневой сектор экономики который по различным оценка составляет в России от 40% до 50% . Так, как для большей части населения вовлеченной в теневой сектор экономики основным способом реализовать полученные доходы является покупка товаровчерез действующую торговую сеть, то на этом этапе и происходит изъятие части указанных доходов в пользу государства посредством налога на добавленную стоимость.

Не предпринимая радикальных мер для борьбы с теневым сектором экономики государство стало использовать налоговую систему для изъятия доходов из данного сектора посредством расширения сферы косвенного налогообложения. В качестве примера может служить налог с продаж-Сохраняя основные недостатки косвенного налогообложения по отношению к основной массе населения, он тем не менее эффективно реализ\'ет

51 бискальную функцию налогов. Те регионы, которые уже ввели налог с

продаж с ! августа 1998 г., отмечает Министр финансов РФ М.М. Задорнов, получили на самом деле колоссальный результат, поскольку они смогли снять в свою пользу часть того дохода, который получила торговля в момент потребительского бума в конце августа - начале сентября (Орел, Мордовия, Хабаровский край и др.)-³³ Это позволило им половину зарплаты бюджетникам профинансировать в октябре - ноябре 1998 п От себя хочу подчеркнуть, что М.М. Задорнов привел в пример, в том числе, такие регионы, которые отличались хронической не выплатой зарплаты. Следует полагать, что и в данном случае были изъяты в пользу государства в основном доходы теневого сектора экономики.

В отношении налога на прибыль предприятий и организаций на основании анализа проведенного в настоящей диссертационной работы, следует отметить, что как в России, так и в США на протяжении ряда лет действуют схожие схемы налогообложения.²⁴ В Германии на уровне компании действует система налогообложения при которой распределяемая прибыль облагается по более низкой ставке корпоративного налога. С учетом изложенного, а также принимая в о внимание, что в России в рамках данного налога установлены сравнительно высокие налоговые ставки на прибыль предприятий, которые могут составлять 35%, в определенной мере можно согласиться с мнением тех авторов, которые считают налоговую систему Российской Федерации достаточно жесткой в отношении налогоплательщика. Можно также согласиться еще с целым рядом недостатков, снижающих эффективность функционирования отечественной системы и требующих продолжения дальнейшего ее совершенствования. Но было бы не правильным налоговую систему, которая по своим показателям существенно не отличается от налоговых систем ведущих зарубежных федеративных государств, увязывая только с состоянием экономики страны, объ-

^:* ММ. Задорнов Финансовая политика государства и возможности ее реализации. Финансы, 1999, Xsl,

С. 3.

52 являть неработоспособной. Как это, например, сформулировано СЮ.

Глазьевым : "Ключевая проблема заключается в том, что мы пытаемся внедрить налоговую систему, соответствующую скорее состоянию экономического равновесия, чем реальному неравновесному состоянию экономики, которое характеризуется огромными структурными диспропорциями, колоссальными перепадами в рентабельности отдельных отраслей экономики, достигающей 40% хозяйственного оборота, и кризисом неплатежей. Если налоговая система не учитывает такое состояние экономики, она неизбежно оказывается неэффективной⁴/⁵ Если исходить из представленной посылки, то нельзя было бы объяснить уже свершившиеся многие факты, например, как Германия смогла восстановить после 1945 года разрушенную войной экономику и многое другое-Принципиальная ошибка С-Ю, Глазьева и ряда других авторов состоит в том, что они изолированно (как бы вырезав) от общего процесса управления развитием экономики и внешнеэкономической деятельности, основным управляющим элементом в котором является государство, оценивают систему налогообложения ссылаясь в тоже время на конечные показатели всей системы, например, состояние ее экономического развития.

С точки зрения науки об управлении, государство как объект управления ничем не отличается в этом качестве от частной корпорации. Если правильно выбраны цели, известны имеющиеся средства и ресурсы, то остается научиться их эффективно применять.

Соответственно, если действующая в нашей стране налоговая система по своим показателям в основном не хуже налоговых систем федеративных государств, значит можно утверждать, что основной причиной того кризисного состояния состоя в котором находится экономика, является не налоговая система (хотя и она еще далека от совершенства), а другие эле-

-⁴ НИ. Сидорова Сравнительный анализ налога на прибыль в Российской Федерации и в индустриально развиты* странах. Финансы, 1998, №10.

53 менты государственной структуры, управляющие развитием экономики и

имеющие показатели настолько низкие, что их уровень не позволяет состыковать все элементы в единый государственный контур управления экономикой.

Известно, что одно из основных направлений управления государства развитием экономики обеспечивается за счет за счет изъятия части прибыли и целенаправленного вложения этих средств в те отрасли, которые могут обеспечить наибольший прирост прибыли, выход на международный рынок, высокую конкурентоспособность отечественных товаров. То есть, процесс управления может идти в том случае, когда государство не только берет средства у налогоплательщиков, но и возвращает им в виде услуг, которые по качеству должны быть выше, чем мог бы приобрести налогоплательщик сам на эти средства.²⁵ Да, при этом часть средств государство безвозмездно может изымать для своих нужд, но эта норма строго определена и превышение ее будет приводить к подрыву доверия, прежде всего, к налоговой системе. Например, при налоговой нагрузке на уровне 30% в США процент ассигнования центрального правительства за период 1990-1997пг. составлял в среднем: на здравоохранение - 20%, на образование - 2%, то есть всего 22% при уровне жизни населения 28020 долл. США (ВНП на душу населения}. В России за указанный период всего на здравоохранение и образование выделялось 4% при уровне жизни населения 2400 долл. США. Иначе говоря, государственная администрация занята совершенствованием преимущественно одной функций - фискальной. Отсюда не соответствие налоговой нагрузки интересам налогоплательщиков^v со всеми вытекающими последствиями: теневой сектор экономики на уровне 40% - 50%, низкий уровень собираемости налогов и, как следствие, деградирующая экономика

"⁵ СЮ. Глазьев Некоторые проблемы применения универсальной налоговой системы в текушеЙ экономической ситуации в России. Налоговый кодекс:сегодна и завтра - М<: ФБК-Ї1РЕСС. 1997, С, 120. ^:Л Т.Ф. Юткина Налоги и налогообложение - М.; ИНФА-М, 3998. С. 105.

54 Таким образом, изложенный материал подтверждает необходимость

анализа решения проблем налогообложения зарубежными федеративными государствами, причем не только с точки зрения обоснования рациональных показателей системы налогообложения, но и формирования требований к государственной системе управления экономикой в целом для обеспечения сбалансированного функционирования всех ее структур.

Анализ современной системы налогообложения Соединенных Штатов Америки и Федеративной Республики Германии

Современная налоговая система США сформировалась в период после проведенной в 80-х годах реформы налогового законодательства, В настоящее время она включает федеральные налоги, поступающие в федеральный бюджет, налоги, вводимые законами штатов, и поступающие в бюджет штатов, и местные налоги, вводимые органами местного самоуправления и поступающие в местные бюджеты.

К федеральным налогам относятся: подоходный налог с населения, налог на прибыль корпораций, взносы в фонд социального страхования, акцизы, налоги с наследства и дарения, таможенные пошлины, прочие поступления.

В последние годы доли поступлений от перечисленных налогов в общей сумме доходов стабилизировались и составляют: подоходный налог с населения на уровне - 45%, тталог на прибыль корпораций -10%, взносы в фонд социального страхования - 36%, акцизы 4,1%, налог с наследства и дарений -1Д%.таможенные пошлины -1,6%, прочие поступления - 2,2%. Подоходный налог с населения составляет большую часть доходов федерального бюджета (рис. 1.). Объектом налогообложения являются физические лица, а также индивидуатьные предприятия не имеюшие статус юридического лица. Если доходы физического лица включают только заработную плату, то в этом случаи подоходный налог взимается "у источ-ника,т во время её получения. Наличие других доходов отражается в налоговой декларации. В зависимости от уровня полученного налогооблагаемого дохода применяют ставки налога от 15% до 39,6%.

Налог на прибыль с корпораций обеспечивает доход в федеральный бюджет значительно меньший, чем подоходный налог (до 23% от уровня поступлений подоходного налога), однако несмотря на значительно меньшую по фискальную роль этого налога, он представляет собой важный финансовый инструмент, который правительство использует для регулирования развития экономики страны. Минимальная ставка обложения прибыли корпораций равна 15%, а максимальная - 35%. Главным принципом налогообложения корпораций является взимание налога с чистой прибыли, т.е. валового дохода за вычетом установленных скидок и льгот. Именно такой поход кшюгообложения определяет механизм государственного целевого регулирования развитием экономики страны и позволяет любую льготу рассматривать как параметр регулирования определённой области экономики страны. Многообразие льгот создаёт государству возможность прецизионного управления развитием строго определённых составляющих экономики страны.

Взносы в фонд социального страхования обеспечивают наибольшую после подоходного налога с населения долю доходов федерального бюджета - около 36%. Особенность этого вида обложения заключается в том, что получаемые доходы направляются строго на финансирование фондов социального обеспечения по старости, инвалидности, медицинского обслуживания, а также в случае потери кормильца и на них не предусмотрено каких - либо исключений, скидок и льгот. Взносы уплачиваются как предпринимателями, так и застрахованными физическими лицами по одинаковым ставкам: 6,2% - в виде отчислений на социальное обеспечение (более 27% поступлений в федеральный бюджет) и 1,45% на бесплатную медицинскую помощь. Кроме того с предпринимателей взимаются отчисления па пособие по безработице в размере 0,8% .

В отношении рассмотренного налога следует отметить, что в виду отсутствия каких - либо льгот по его уплате, а также наличие жёстких ставок, взносы в фонд социального страхования следует рассматривать в качестве одного из основных параметров государственного регулирования развития социальной сферы.

В то же время в отношении федеральных акцизов можно отметить, что их фискальное значение не велико так, как доля в налоговых поступлениях федерального бюджета составляет примерно 4%. Причём до настоящего времени отмечалась постоянная тенденция их снижения. Так с начала 70-х годов до начала 80-х годов доля акцизов в налоговом поступ-лении федерального бюджета сократилась почти в два раза. К концу 80-х годов уменьшилась до 3,5% а затем несколько возросла. Вместе с тем следует отметить, что несмотря на указанную тенденцию снижения доли акцизов в налоговых поступлениях федерального бюджета., их роль как регулятора развития экономики государства является исключительно высокой.2

Налогообложение внешнеэкономической деятельности зарубежных государств

Налоги являются одним из наиболее эффективных средств не только для обеспечения хозяйственной деятельности государства, но в сфере международных экономических отношений. Этому способствует рост влияния транснациональных корпораций (ТНК) на мировую экономику, углубление и интенсификация специализации и кооперации производства в международном масштабе, всеобщий процесс интернационализации экономической жизни в развитых странах.

Развитие международной торговли сопровождается введением различного рода ограничений и барьеров, применяемых разными государствами для защиты своих интересов.5 Накопленный международный опыт показывает, что каждая страна стремится зарезервировать для себя максимально широкие права с тем, чтобы защитить свои финансовые интересы и обеспечить прочную исходную базу при регулировании спорных ситуаций с налоговыми властями других стран. В Соединенных Штатах Америки и эти права закреплены в Налоговом кодексе, а в Германии в специальных законах.

Теоретически объектом обложения могут служить сделка, торговая операция, ссудное соглашение, импорт или экспорт товара (когда налог определяется с валовой суммы), доход, полученный от сделки (причем налог обычно устанавливается как доля чистого дохода (прибыли) от данной сделки), или имущество (капитал), используемое в торговом обороте. Кроме того, ввоз и вывоз товаров подлежат обложению специфическим видом косвенного налога —- импортными и экспортными таможенными пошлинами. Таким образом, все торговые сделки, осуществляемые на территории данного государства, имущество (капитал), используемое в этих сделках, и доходы от них облагаются налогами в данной стране.

Наибольшее распространение получили следующие два подхода налогообложения: - первый, основан на концепции так называемой территориальной привязки. Согласно этому подходу каждая страна облагает налогами только те доходы (объекты обложения), которые связаны с деятельностью, осуществляемой на ее территории. Доходы, извлекаемые гражданами и фирмами этой страны за пределами ее территории, к налогообложению в этой стране не привлекаются и в состав облагаемых доходов граждан и фирм не включаются; - второй, подход берет за основу резидентство ("национальность") налогоплательщика. Исходя из этого подхода всякий налогоплательщик, признаваемый резидентом (постоянным жителем) данной страны, подлежит обложению в ней по всем своим доходам из всех источников в том числе и зарубежных. Статус резидента устанавливается законодательством определенной страны по нормам, различающимся в отношении граждан (физических лиц) и корпораций (юридических лиц). Если первые обычно получают статус резидента в той или иной стране в соответствии со своим гражданством (по паспорту), по месту своего постоянного проживания или по другим подобным критериям, то для юридических лиц их "национальность", как правило, определяется исходя из места их регистрации, места осуществления основной деятельности, местонахождения руководящего органа или других подобных критериев.

На практике большинство стран в своей налоговой политике сочетают оба подхода: облагают "своих" (национальных) физических и юридических лиц по всей совокупности их доходов (на основе неограниченной налоговой ответственности) и облагают любые доходы и деятельность иностранных бизических и юридических лиц, если эти доходы и деятельность, реализуются на их территории (на основе ограниченной налоговой ответственности).

С учетом изложенного можно отметить, что налогообложение иностранных юридических и физических лиц является важнейшей составной частью налогообложения "международной экономической деятельности", под которой понимаются все процессы, связанные с международным движением товаров, услуг и капиталов. В последнее время механизм налогообложения такой деятельности ускоренно охватывается применением все более унифицированных норм и правил. В европейских странах этому способствует практика принятия взаимосогласованных налоговых "директив", разрабатываемых административными органами Общего рынка и обязательных для применения всеми странами-членами этой организации. В мире в целом унификация налоговых режимов в отношениях между странами реализуется, в основном, через заключение двусторонних налоговых соглашений, большинство которых ориентируется на единые типовые модели налоговых комитетов ОЭСР и ООН (для отношений с развивающимися странами)9.

Источниками налогового права, регулирующего обложение "международной экономической деятельности", являются: - национальное законодательство (в части норм и правил, определяющих налогообложение "внешних" операций - для местных фирм и "местной" деятельности - для иностранных фирм); - двусторонние и многосторонние налоговые соглашения; международное право - в части норм, вытекающих из присоединения страны к соответствующим международно-правовым актам, или в порядке применения норм и режимов, непосредственно устанавливаемых органами наднационального регулирования. Основным принципом налогообложения предприятий, занятых в "международной экономической деятельности", является обложение по общей сумме их доходов, полученных как в своей стране, так и за ее пределами.

Анализ опыта решения проблем налогообложения в Соединенных Штатах Америки

Исторически известно, что иа характер складывающейся в стране бюджетно-налоговой системы в значительной степени влияют исторические традиции, политические и иные подобные соображения, часто далекие от обстоятельств и правил диктуемых той или иной экономической теорией- В этой связи анализ изменения социально-экономических условий следует рассматривать как необходимый этап определения причин низкой эффективности налоговой системы, а также выработки научно обоснованных направлений развюгия налоговой системы.

Теоретически такой анализ должен охватывать все факторы способные в какой то мере оказывать влияние на эффективность налоговой системы. Однако опыт показывает, что из всего возможного многообразия действующих факторов, только незначительная часть может оказывать определяющее воздействие. К одному из таких важнейших факторов следует отнести качество правительственного администрирования - то есть умение распоряжаться полученными бюджетными средствами, а также успешно выполнять поставленные налоговые задачи ,

Как показал проведенный анализ правительственная администрация Соединенных Штатов, используя имеющиеся в ее распоряжении рычаги государственного управления, осуществляет перераспределение материальных, финансовых и иных ресурсов страны, принимает меры по укреплению международных экономических позиций США и по расширению экспансии американских монополий. Имевшие место кризисные я&чения и последовавшие обострения противоречий в экономике страны способствовали усилению экономической роли государства, что выразилось в разви тии системы государственно-монополистического регулирования экономики. При этом важно отмстить, что одно из центральных мест в решении рассматриваемой задачи занимает бюджетно-налоговое регулирование экономики. Бюджетно-налоговое регулирование применяется правительством для сглаживания остроты кризисных явлений в экономике или для создания искусственных стимулов по поддержанию снижающихся темпов экономического роста,

В соответствии с принятым методическим подходом следует отметить, что в США схожие негативными моменты, присущие современному развитию экономики России, также имели место в послевоенный период и достигли максимального обострения в период расцвета "холодной" войны с бывшим Советским Союзом. Ядерное противостояние двух держав требовало от США чрезмерных расходов. Поэтому в рассматриваемый период было характерно расширение государственного вмешательства в экономику страны, следствием которого явилось повышение налогообложения, рост государственных расходов, увеличение бюрократического аппарата, что отрицательно сказалось на важнейших показателях экономического развития, особенно в 70 - 80 годы. Вырос и продолжал стремительно возрастать дефицит федерального бюджета. Так в 1980г. он увеличился почти в 2 раза по сравнению с 1979 годом. Государственные расходы в это время достигли —22 %. Увеличился долг федерального правительства, который к 1980 году достиг 36,2 % ВВП.

С целью устранения сложившихся негативных явлений в экономике страны в условиях растущего давления международной и внутренней конкуренции, относительного ослабления технологического лидерства США в мире конгресс принял особый блок законов о научно-технической политике и научно-техническом прогрессе (НТП). Они составляют экономико-правовую основу, на которой осуществляется новая стратегическая доктрина развития американской науки и техники и стимулирование НТП.27

Суть этой доктрины о превосходстве американской технологии сводится к тому, что в новых геополитических условиях 90-х годов — обострения глобальной научно-технической и экономической конкуренции, наступления иностранного капитала на жизненные интересы США внутри страны и за рубежом — конгресс, деловые и общественно-политические круги США пересматривают традиционные постулаты о роли частного сектора в рыночной экономике как движущей силы НТП и возлагают от-ныне на федеральное правительство новые функции в сфере науки и техники. В их число входит широкомасштабное финансирование НИОКР не только военных, ко и сугубо гражданских отраслей промышленности с обязательным условием создания опытных образцов, технологии, доведения их до промышленного использования и коммерческого освоения на рынке.

Это законодательство — развернутая программа приоритетов государственного стимулирования развития НТП на многие годы вперед. Речь идет о явлении, которого пока еще не знает мировая хозяйственная практика, поскольку аналогичные европейские программы в области науки и техники не могут идти даже в отдаленное сравнение с американскими.

Движимая потребностью нации в экономическом подъеме, администрация Клинтона активно встала на позицию твердой государственной поддержки науки и техники как части широкой программы оживления экономики и обновления роли правительства в развитии страны. Она сформулировала и реализует новую научно-техническую политику, в которой учитываются условия глобальной конкуренции, технологические вызовы будущего, образовательное и демографическое состояние трудовых ресурсов. Впервые наука и техника в США провозглашены важнейшим направлением деятельности администрации и федерального правительства.

Политика администрации Клинтона направлена на определение оптимальных направлений и форм государственной пояаержки науки и техники, улучшение координации научно-технических программ федеральных ведомств. Главные принципы этой политики — сохранение за промышленным сектором главной роли в выборе приоритетов; правительство через федеральные контракты на НИОКР должно стимулировать рынок гражданских технологий и распространение информации о промышленных технологиях: направления деятельности федеральных лабораторий смещаются от военных НИОКР к партнерству с промышленным сектором.

Идентификация проблем налогообложения в Российской Федерации с проблемами налогообложения в иностранных федеративных государствах

Результаты проведенного анализа показати, что условия налогообложения в Российской Федерации в настоящее время главным образом определяются последствиями системного кризиса, обострившегося в августе 1998 года. Предпосылки системного кризиса и обусловившие его явные и скрытые противоречия в развитии российской экономики, были предопределены политическим противостоянием законодательной и исполнительной власти и допущенными ошибками в ходе реализации экономических реформ, которые накапливались в течение достаточно длительного времени,

К концу 1994 - началу 1995 года в России завершился начальный этап создания основных рыночных институтов: сформировались система коммерческих банков, валютная биржа, фондовый рынок; завершился первый этап приватизации. Существенно повысился в этот период уровень мировых цен на сырьевые ресурсы (нефть и нефтепродукты, черные и цветные металлы и т.п.), составляющие основу российского экспорта. Возрос приток в страну валютных ресурсов и иностранных инвестиций. Однако серьезным препятствием для дальнейшего развития рыночных реформ оставались высокие темпы инфляции и значительный дефицит консолидированного бюджета,43 составлявший в течение 1994 года около 10% от валового внутреннего продукта, глубокий спад производства в реальном сек- торе экономики.

Принятая в 1995 году правительственная программа стабилизации и экономического роста была нацелена в первую очередь на ограничение темпов инфляции. Достижение этой цели осуществлялось за счет отказа от использования эмиссионных источников покрытия бюджетного дефицита (кредитов Банка России Минфину России), являвшихся главным генератором развития инфляционных процессов, и перехода к покрытию дефицита за счет внутренних и внешних заимствований (через рынок ГКО-ОФЗ и привлечение иностранных займов). Соответственно проводилась жесткая денежно-кредитная политика, направленная на сдерживание роста денежной массы, обеспечение низко инфляционного регулирования налично-денежного оборота, укрепление курса рубля по отношению к доллару США и создание условий для привлечения в российскую экономику иностранных инвесторов.

Однако реализация этих мер не была подкреплена достаточно жесткой государственной структурной политикой. Проводившаяся ускоренными темпами приватизация не привела к образованию критической массы эффективных собственников, способных обеспечить нормальное функционирование хозяйствующих субъектов в условиях рыночных отношений и соответствующую модернизацию производственного аппарата. Не созрели необходимые условия для становления рынков капитала и труда. Значительно запаздывало формирование законодательной и нормативно-правовой базы, обеспечивающей поступательное развитие рыночных отношений. Крайне неэффективным оставался механизм обеспечения со-блюдения "правил игры" даже в рамках недостаточной законодательной и нормативно-правовой базы. Большинство хозяйственных руководителей, менталитет которых сложился еще в советский период, в явной или скрытой форме сопротивлялись рыночным макроэкономическим преобразованиям либо оказались неспособными к работе в условиях рыночных преобпазований.

Со стороны государственных органов управления был в существенной мере утрачен контроль за надежным функционированием предприятий, полностью принадлежащих государству, а также предприятии с контрольным пакетом акций в руках государства. Не удалось создать действенного механизма государственной поддержки эффективно работающих производств и оперативной санации предприятий с неудовлетворительным менеджментом.

Таким образом, отсутствие должной синхронизации намеченных мер в области макроэкономической политики с необходимыми структурными преобразованиями микроэкономической среды создавало для достижения поставленных целей серьезные препятствия, которые постепенно стали проявляться в течение 1995 - первой половины 1998 годов.

Большинство хозяйствующих субъектов не сумели своевременно адаптироваться к достаточно резкому снижению темпов инфляции в течение 1995 года. Это имело своим следствием отставание темпов замедления роста номинальных издержек производства от темпов замедления роста стоимости продукции и услуг в текущих ценах. В результате в 1996 году номинальная прибыль всех отраслей экономики сократилась в 2 раза по сравнению с 1995 годом (табл. 2.), уменьшились поступления налога на прибыль в федеральный бюджет и в бюджеты территорий. При этом расходы консолидированного бюджета выросли в достаточно существенной степени, соответственно увеличился бюджетный дефицит, что потребовало дополнительного увеличения внутренних и внешних заимствований.

Рост рынка ГКО-ОФЗ предопределил высокую цену внутренних государственных заимствований, что повлекло за собой перераспределение денежных потоков в экономике в пользу финансового сектора, "обезденежи-вание" реального сектора, бартеризацию экономики. В свою очередь бартеризация привела к существенному сокращению налогооблагаемой базы, искажению системы учета результатов хозяйственной деятельности, широкому распространению денежных суррогатов, способствовала значительному расширению во взаимоотношениях между хозяйствующими субъектами незаконных операций с использованием наличной валюты, укрываемых от налогообложения.

В условиях несоответствия условий налогообложения действующей налоговой системе, отсутствия Налогового кодекса как документа прямого действия, стремления государственной администрации увеличить поступления в доходную часть бюджетов не экономическими, а фискальными мерами вело к чрезмерной налоговой нагрузке на хозяйствующие субъекты с "прозрачной" отчетностью, в то время как значительные секторы экономики вообще не платили налогов. Сложившаяся ситуация провоцировала рост "теневого" сектора экономики, искажение отчетности с целью ухода от налогов.

В первой половине 1997 года обозначились некоторые признаки улучшения ситуации в финансово-экономической сфере» Однако затем отмеченные выше противоречия стали последовательно нарастать: усиливалась несбалансированность доходов и расходов бюджета, стремительно росла пирамида долга по ГКО и ОФЗ, быстрыми темпами увеличивались просроченная кредиторская задолженность предприятий и организаций поставщикам, бюджету и внебюджетным фондам, задолженность по выплате

заработной платы и пенсий. К концу 1997 года источники финансирования дефицита федерального бюджета посредством наращивания пирамиды ГКО-ОФЗ за счет средств резидентов были практически исчерпаны. Рост внутренних государственных заимствований мог обеспечиваться только за счет притока в Россию иностранного спекулятивного капитала, привлекаемого возможностью получения сверхвысоких валютных доходов на рынке внутренних государственных заимствований.

Похожие диссертации на Зарубежный опыт налогообложения хозяйственной и внешнеэкономической деятельности федеративных государств и его значение для России

Научно-техническая стратегия транснациональных нефтяных компаний (Зарубежный опыт, значение для России) Юхнов Петр Михайлович

Международный опыт формирования инвестиционного климата и его значение для РоссииДубовик Наталья Анатольевна

Международный опыт развития гостиничного бизнеса и его значение для РоссииТалдыкин Алексей Сергеевич

Мировой опыт регулирования налогообложения в страховой деятельностиЧудинов, Сергей Алексеевич

Глобализация экономики и ее значение для России Долгов Сергей Иванович

Лизинг: мировая практика, значение для России Белоус Алексей Петрович

Создание и функционирование оффшорных зон в Европе и их значение для РоссииКочкина Анастасия Вячеславовна

Единая европейская валюта и ее значение для экономики РоссииОлейнов Антон Геннадьевич

Роль и значение нефти во внешнеэкономических связях РоссииЯценко Марина Анатольевна

Значение Каспийского региона в мировом энергетическом балансе и национальные интересы России Букин Дмитрий Васильевич