Совершенствование налогообложения прибыли промышленных предприятий в период рыночной трансформации Российской экономики Мартынов Александр Васильевич

Содержание к диссертации

Введение

ГЛАВА 1. Актуальные направления развития содержания категории налога на прибыль 10

1.1. Единство эволюционного и формационного в налоге на прибыль 10

1.2. Организационно-функциональный потенциал налога на прибыль 31

ГЛАВА 2. Эволюция налогообложения (распределения) прибыли промышленных предприятий в России 59

2.1. Формы и методы распределения прибыли предприятий в период становления и развития государственно - монополистического социализма 59

2.2. Дифференциация подходов к налогообложению прибыли в период формирования в России рыночных отношений 82

Глава 3. Необходимость и возможность конструктивной рационализации налога на прибыль промышленных предприятий 104

3.1. Опыт и проблемы современного налогообложения прибыли на федеральном и региональном уровнях 104

3.2. Основные направления конструктивной рационализации налога на прибыль. 130

Заключение 153

Библиография 161

Приложения

• Единство эволюционного и формационного в налоге на прибыль
• Формы и методы распределения прибыли предприятий в период становления и развития государственно - монополистического социализма
• Дифференциация подходов к налогообложению прибыли в период формирования в России рыночных отношений
• Опыт и проблемы современного налогообложения прибыли на федеральном и региональном уровнях

Введение к работе

Рыночная модель хозяйствования объективно требует, наряду с изменением базисных экономических отношений и институтов общества, создания соответствующих механизмов регулирования экономики на микро - и макроуровнях, важной составляющей которых является налоговая система. Регулирующее воздействие налогов на хозяйственную деятельность традиционно находится в центре внимания экономической науки.

Несмотря на чрезмерную множественность налогов, характерную для действующей в России системы обложения, лишь некоторые из них являются основными источниками поступлений в бюджет, играя решающую роль при перераспределении валового внутреннего продукта и национального дохода, активно влияя на процесс воспроизводства, создавая предпосылки экономического роста. К таким налогам относится налог на прибыль предприятий, который в различных превращенных формах (централизованные отчисления и платежи из прибыли, взносы свободного остатка прибыли, нормативное распределение прибыли) существовал в распределительных отношениях отечественной хозяйственной системы в условиях государственного монополизма.

Расширение налогового метода в мобилизации национального дохода для удовлетворения общественных потребностей предполагает постоянное взаимодействие государства с участниками производства, что обеспечивает ему реальные возможности влияния на все стадии воспроизводственного процесса. Налогообложение прибыли предприятий, при условии достаточно полного использования его организационного и функционального потенциала, следует рассматривать в качестве важного элемента механизма оздоровления промышленного производства, активизации экономического поведения предприятий, перехода от тактики выживания к стратегии роста и развития на базе расширенного воспроизводства. Эффектом обратной связи становится расширение налоговой базы и рост доходов государственного бюджета.

Как показывает отечественный исторический и современный зарубежный опыт, налог на прибыль является важным инструментом налогового регулирования, поскольку конечной целью любой предпринимательской деятельности является получение чистой прибыли. Налог на прибыль занимает особое место в структуре системы обложения еще и потому, что он устанавливает последовательность и определяет взаимосвязь с налоговыми нормами на разных уровнях. Однако действующий в нашей стране механизм налогообложения прибыли далек от совершенства, что подтверждается продолжающимися среди ученых и практиков дискуссиями по поводу изменений во всех элементах его конструкции.

В УСЛОВИЯХ переходной экономики, когда стабилизационные процессы в экономической системе имеют крайне неустойчивый характер, необходимо существенно изменить налоговую политику, с тем чтобы налогообложение производителя не являлось главным фактором увеличения его производственных затрат, не оставляя резервов для саморазвития и провоцируя "бегство" промышленного капитала.

Конструктивная рационализация налога на прибыль, охватывая все элементы его формирования и реализации, позволяет значительно повысить его организационный и функциональный потенциал, мобилизуя новые резервы стабилизации и перехода к росту промышленных предприятий, расширяя возможности их индивидуального воспроизводства.

Таким образом, теоретическое исследование эволюции содержания категории "налог на прибыль", уточнение его основных принципов и характеристик, структуры и функций, анализ потенциала и причинно -следственных связей механизма распределения прибыли промышленных предприятий и определение условий возрождения регулирующей роли данного налога на основе конструктивной рационализации представляется актуальной задачей политической экономии.

В рамках селективно - системного анализа потенциала налога на прибыль предприятий существенную роль для концептуального уточнения

политэкономического содержания данной категории сыграли идеи классиков экономической мысли: Р. Майера, К. Маркса, К. Менгера, Дж. Милля, Ф. Нитти, Д. Рикардо, Э. Селигмэна, А. Смита, Ж.- Б. Сэя, М. Фридмана, К. Эеберга, Дж. М. Кейнса, П. Самуэльсона и других.

В процессе исследования основных экономических характеристик налога на прибыль, систематизации основных принципов его конструирования и взимания в условиях приоритетности тех или иных функций особое внимание уделялось изучению трудов по проблемам налогообложения представителей русской экономической школы конца 18 - начала 20 веков: М.М. Алексеенко, Ф.А. Менькова, И.Х. Озерова, М.Н. Соболева, В.Н. Твердохлебова, А.А. Тривуса, Н.И. Тургенева, Л.В. Ходского, И.И. Янжула и других.

Более объективному исследованию особенностей трансформационных процессов во взаимоотношениях между государством и промышленным предприятием по поводу обложения (распределения) прибыли последнего в процессе рыночного реформирования хозяйственного механизма, а также разработке возможных направлений совершенствования конструкции налога на прибыль способствовало изучение работ современных отечественных исследователей: С.А. Агапцова, А.А. Аникеевой, СП. Аукуционека, А.В. Брызгалина, Л.Н. Лыковой, Н.И. Осетровой, В.А. Павлова, Г.В. Петровой, В.М. Пушкаревой, С.Н. Рагимова, К.В. Седова, О.Ф. Тимофеевой, Л.Ф. Черкасовой, Д.Г. Черника, Л.И. Якобсона и других.

Автором также были использованы работы зарубежных исследователей по проблемам корпоративного обложения: Э.Б. Аткинсона, С. Л. Брю, Дж.Э. Дью, Дж. О Коннора, К.Р. Макконнелла, Р.Э. Мюсгрейва, Дж.Э. Стиглица, А.Ф. Фридлендера и некоторых других.

При достаточно широком спектре исследований вопросов эволюции налогов, совершенствования системы обложения, продолжает доминировать представление, что выборочный анализ отдельно взятого налога нецелесообразен и бесперспективен как в научно - теоретическом, так и в практическом аспектах. Такой подход представляется не вполне правомерным в отношении налогов.

являющихся основными и устойчиво присутствующими в различных налоговых системах рыночного хозяйства.

Актуальность темы диссертационной работы, степень ее научной разработанности и возможная практическая значимость некоторых авторских предложений по совершенствованию процессов налогообложения прибыли промышленных предприятий определили выбор темы, постановку цели и задач исследования.

Предметом исследования являются отношения и механизм совершенствования напогообложения прибыли промышленных предприятий с учетом тенденций их трансформации на разных этапах развития отечественной хозяйственной системы.

Объектом исследования является конструкция налога на прибыль промышленных предприятий, определяющая его организационно функциональный потенциал обеспечения их стабилизации и экономического роста.

Цель работы - обоснование необходимости, возможности и способа совершенствования налогообложения прибыли промышленных предприятий, направленного на стабилизацию и активизацию их экономического поведения в условиях трансформационного спада.

Поставленная цель исследования достигается решением следующих задач:

- осуществить анализ эволюции налоговых теорий с целью концептуального уточнения категории "налог на прибыль , а также систематизировать аргументы в пользу обложения чистого, а не валового дохода предприятий;

- обосновать наличие у налога на прибыль емкого организационно -функционального потенциала, раскрыть его основные экономические характеристики;

- сформулировать приоритетные принципы конструирования и взимания налога на прибыль предприятий в условиях доминирования различных функций: фискальной, регулирующей, стимулирующей;

- выявить цели, методы и следствия реализации различных подходов к

обложению (распределению) прибыли промышленных предприятий на разных этапах реформирования хозяйственного механизма в России;

- методом сравнительного анализа общего и особенного в отечественном и зарубежном опыте обложения чистого дохода предприятий определить направления конструктивной рационализации налога на прибыль;

- разработать организационно - технические условия взимания налога на прибыль в аспекте максимального соответствия социально - экономическим интересам государства и предприятий в переходной экономике.

Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили фундаментальные концепции и гипотезы, подходы, представленные в классической и современной отечественной и зарубежной экономической литературе.

При реализации цели и задач исследования автор с диалектико-материалистических позиций в рамках системного подхода применил: субъектно-объектный, структурно-функциональный, историко-логический, ретроспективно-генетический, селективный, компаративный, экономико-математический и статистический методы, а также приемы имитационно-графического моделирования.

Эмпирическая и нормативно - правовая база исследования сформировалась из законодательных и нормативных актов Президента и Правительства РФ, субъектов Федерации, Волгоградской областной Думы, официальных данных Госкомстата РФ, Министерства экономики РФ, Института экономического анализа РФ, Волгоградского областного комитета государственной статистики, материалов специальных конъюнктурных обследований в рамках проекта "Российский экономический барометр", ежегодных отчетов и аналитических записок Волгоградской областной налоговой инспекции, документов первичной отчетности промышленных предприятий, собственных эмпирических исследований (по репрезентативной выборке) и расчетов автора, а также фактов, опубликованных в научной литературе и периодической печати.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в

следующем:

конкретизированы специфические черты политико-экономического

содержания категории "налог на прибыль" в условиях рыночной трансформации

российской экономики, а также дополнена аргументация целесообразности

обложения чистого, а не валового дохода промышленных предприятий;

- доказано наличие у налога на прибыль емкого организационно- функционального потенциала, раскрыто его мотивирующее и регулирующее воздействие на стабилизацию и рост хозяйственной деятельности, а также дана систематизация основных принципов обложения прибыли предприятий, доминирующих при приоритетности тех или иных базовых налоговых функций;

предложено рассматривать степень рациональности налогового отчуждения чистого дохода хозяйствующих субъектов через призму вызываемого им эффектов: "дохода", "финансового" и "замещения"; показана связь между активностью экономического поведения хозяйствующего субъекта и искажающим действием "эффекта замещения", спровоцированного чрезмерным, превышающим уровень "налоговой ловушки", отчуждением прибыли; раскрыта взаимообусловленность поведения в переходной экономике промышленных предприятий как хозяйствующих субъектов и как налогоплательщиков;

- выявлены причинно - следственные связи, проблемы и противоречия подходов к обложению (распределению) прибыли промышленных предприятий на разных этапах реформирования хозяйственного механизма в России (от промыслового налога до анализа основных изменений по налогу на прибыль, предусмотренных проектом Налогового Кодекса РФ);

- разработаны теоретические принципы и практические направления возможной рационализации конструкции налога на прибыль предприятий, а также предложены конкретные рекомендации по их реализации в целях: облегчения налогового бремени предприятий реального сектора; усиления регулирующей и стимулирующей функций налога на прибыль; сближения экономических интересов государства и товаропроизводителей.

Теоретические положения и практические рекомендации, содержащиеся в

диссертационном исследовании, могут быть использованы при совершенствовании налогового законодательства, в частности, учтены при доработке проекта Налогового Кодекса РФ, а также применены в практической деятельности органов государственной налоговой службы разных уровней. Отдельные положения диссертации целесообразно использовать в процессе преподавания курсов "Основы экономической теории и хозяйственной практики". "Налоговая система", при разработке спецкурсов для студентов, углубленно изучающих историю экономических и налоговых учений, а также при подготовке специалистов налоговой службы.

Основные выводы и положения диссертации докладывались на заседаниях кафедр истории и теории экономических систем Волгоградского государственного университета, экономики и менеджмента Волгоградской академии государственной службы, прошли апробацию на научно - практических конференциях, проводившихся Администраций Волгоградской области, на региональных межвузовских научно - практических конференциях в городах Камышине и Волгограде в 1996-1998 гг., а также на семинарах и совещаниях специалистов налоговых служб разных уровней. Автор является также составителем сборников " Налоговая система Волгоградской области " в 1997 и 1998 гг.

По теме диссертации опубликовано 1 1 печатных работ общим объемом 3,1 п. л., в том числе методическое пособие объемом 0,9 П. л.

Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии и приложений, что отражает цель и задачи исследования.

Единство эволюционного и формационного в налоге на прибыль

Характеристика экономической системы как целостной предполагает единство взаимосвязанных элементов, которые действуют в соответствии с определенными регуляторами. К таковым элементам относятся: основные и второстепенные элементы, их мотивация; факторы, на них воздействующие; алгоритм принятия экономических решений; характер, структура и содержание информации, циркулирующей между хозяйственными субъектами; подсистемы регуляции данной системы; иерархия ее элементов и их вертикальная (горизонтальная) регуляция; виды адаптации субъектов к изменению системы; особенности отбора элементов в ней. На данном этапе трансформации экономической системы России важным условием ее целостности, а, следовательно, и устойчивости, является эффективное функционирование подсистем регуляции, среди которых важное место, по нашему мнению, занимает налоговая система.

Между тем и сама налоговая система представляет собой сложную совокупность различающихся по субъектам, объектам и источникам форм обложения, важное место среди которых занимает налогообложение чистого дохода хозяйствующих субъектов, которое и является предметом данного исследования.

Решение основной и частных задач исследования (см. введение) должно опираться на общеметодологические подходы, политэкономические приемы, что, в свою очередь, требует уточнения экономического содержания сложной категории "налог на прибыль".

Исследования показывают, что, начиная с 15 века, финансовая наука развивалась именно в рамках политической экономии, выделение же ее в самостоятельную науку хотя и означало формирование ее как науки о финансах государства, однако ее генетическая связь с политической экономией очевидна.

Некоторые указания о финансах встречаются в трудах Ксенофонта, Аристотеля, Фомы Аквинского. В 16 - 17 веках , благодаря трудам меркантилистов, в частности, Д. Карафа, Ж. Бодена и других, в рамках политической экономии укрепляется связь между финансовой теорией и практикой, предпринимается первая попытка определения финансового хозяйства, как хозяйства, состоящего из государственных доходов и расходов. В 17 - 18 веках в трудах Т. Гоббса, Д. Докка, Л. фон Секендорфа, Ф. Юсти, И. Зонненфельса впервые были высказаны идеи о связи народного хозяйства, благосостояния и податной силы экономических субъектов, построена общая система финансовой науки (103).

Представитель школы физиократов Ф. Кэнэ указывал на необходимость связывать вопросы финансового хозяйства с теориями политической экономии, отмечая тесную связь между сокращением воспроизводства и обложением, актуализировав таким образом вопрос об органическом единстве видов, принципов и функций налогообложения и качественно - количественных динамичных характеристик народнохозяйственного процесса.

Следует отметить особую заслугу английской классической политэкономии, в частности, А. Смита и Д. Рикардо, в трудах которых была доказательно определена политэкономическая основа функционирования финансового хозяйства. А. Смит научил оценивать финансовую практику как путь, средство для выработки и проверки общих политэкономических и законодательных принципов.

Развитие политической экономии в 18 веке создало предпосылки для выделения из нее финансовой науки в самостоятельную отрасль общественных знаний во второй четверти 19 века. Со второй половины 19 века на развитие как финансовой науки, так и политической экономии в целом большое влияние оказало социально - демократическое рабочее движение. Идеи К. Родбертуса, К. Маркса, Ф. Энгельса. Ф. Лассаля, А. Вагнера отличались радикальностью в области налоговой политики, которая должна, по их мнению, более активно способствовать перераспределению национального дохода. В дальнейшем часть теории народного хозяйства о финансах, налогах превратилась в обширную отрасль экономического знания. По мнению русского экономиста Л. В. Ходского, "современная теория финансов есть гораздо более результат работы одного 19 века, чем всех предшествующих" (142, с. 14).

В конце 19 - начале 20 века Э. Сакс, Э. Селигман, Ф. Нитти, Л. Косса, К. Т. Эеберг пришли к выводу, что финансовая наука должна стать такой же точной наукой, как и политическая экономия, справедливо полагая, что у них один и тот же метод, считая науку о финансах ветвью политэкономии, имеющей своей задачей изучение способов добывания и употребления материальных средств, необходимых для жизни государства, а также местных самоуправлений, расширяя тем самым предмет финансовой науки, включая в него не только государственные финансы, чем ограничивалась большая часть исследователей до них, но также и местные. В то же время подчеркивалось, что финансовая наука -это не дополнение к политэкономии, в том смысле, что она не ограничивается исследованием причин и экономических следствий фискальных мер, и , наравне с принципами политэкономии, источниками для науки о финансах служат общие принципы права и политики. По замечанию Л. Косса, "хотя наука о финансах исследует причины и следствия финансовых явлений (например, налогов и займов), но главная ее цель состоит в том, чтобы указать управляющие принципы хорошего государственного хозяйства" (103, с. 17).

Предпринятый ретроспективно - генетический анализ возникновения финансовой науки, составной частью которой является учение о налогах, свидетельствует о единстве общеметодологических подходов, методов и приемов политической экономии и финансовой науки, поэтому важным моментом данного исследования является выявление политэкономического содержания сложной категории "налог на прибыль" на основе политэкономического синтеза известных и малоизвестных подходов к определению категорий " налог " и " прибыль". Происхождение налоговой системы в финансовой науке, в политической экономии в целом можно рассматривать, используя современную терминологию, в рамках двух подходов - цивилизационного и формационного. Согласно цивилизационному подходу, эволюция "системы податей есть результат экономической эволюции, что нашло свое отражение в определении налоговой системы, которое было предложено русским экономистом М. Н. Соболевым: Взаимно связанная совокупность налогов, сложившаяся в данном государстве под влиянием всех социально - политических, экономических и финансовых влияний, носит название налоговой системы. Каждая страна, каждая эпоха имеют свою налоговую систему" (121 ,с.82). В рамках цивилизационного подхода экономическая и финансовая науки сделали прогноз относительно будущего налоговой системы, содержание которого было раскрыто Ф. Нитти: "Государственные услуги, обращенные на пользу граждан, будут иметь место всегда, при всяком фазисе культуры и цивилизации, поэтому никакое общество никогда не в состоянии обходиться без налогов " (103, с.158).

В свою очередь, сторонники формационного подхода считали финансовое хозяйство элементом надстройки, характер которой полностью определяется базисом, экономическим строем общества, его классовой структурой. Соответственно, смена налоговой системы зависит от исторической смены экономической формации. Согласно прогнозным оценкам в рамках данного подхода, налоговая система как инструмент эксплуатации должна быть ликвидирована в ходе социалистического переустройства капиталистического общества, а весь доход предприятий в условиях общенародной собственности на средства производства должен быть обращен в пользу государства. Налогообложение, таким образом, осуществляется в превращенной форме.

Формы и методы распределения прибыли предприятий в период становления и развития государственно - монополистического социализма

Трудно не согласиться с мнением представителей исторической школы в политической экономии - А. Вагнера, В. Рошера, К. Книса, Г. Шмоллера, К. Бюхера и других , справедливо полагавших, что народное хозяйство каждой страны имеет свои особенности, свои нормы и формы отношений, поэтому "задача политической экономии - изучать народное хозяйство в его конкретной реальности, историческом развитии; смысл исторического подхода - не просто в описании, а в объяснении и раскрытии экономических связей и зависимостей" (27, с. 37 - 38). В соответствии с целью и частными задачами предпринятого исследования попытаемся путем приемов ретроспективного анализа на основе исторического подхода рассмотреть изменение целей, методов и принципов функционирования системы распределительных (налогово-нормативных) отношений между государством и промышленными предприятиями.

Надо сказать, что система распределения прибыли как составная часть хозяйственного механизма прошла несколько периодов и этапов в своем развитии, которые определялись общей стратегией и тактическими целями экономической политики на конкретной фазе развития макроэкономической системы, степенью "допущения" в нее товарно-денежных отношений.

Изменения в системе распределения (обложения) прибыли российских предприятий связаны с исторической сменой типов экономических систем (рыночная - административно - командная - переходная, с ориентацией на социально- рыночную модель). Соответственно принципиальные изменения в механизме перераспределительных отношений между государством и предприятием по поводу чистого дохода последнего в период с середины 19 века и по настоящее время определялись доминированием сначала цивилизационного подхода, затем формационного и, наконец, единством этих двух подходов во взглядах на роль налогов.

В рамках первого периода (середина 19 века - 1917 г.) действовал реальный прямой промысловый налог, являющийся историческим прообразом современного прямого личного налога на прибыль.

В Московском государстве лица, занимавшиеся промышленностью и торговлей, облагались, по аналогии с крестьянством, посошной податью. В период правления Петра I вводится разделение купцов и промышленников на три гильдии, а ремесленников - на цехи, соответственно каждый торговец и промышленник обязан был быть записанным в ту или иную гильдию или цех, облагавшихся определенными налогами.

Реорганизация промыслового налога началась на базе законов Екатерины II о купеческих гильдиях, претерпев последующие изменения в 1863, 1865, 1885 и 1898 годах. Объектом прямого налога являлся промысел, за исключением сельскохозяйственного, облагавшегося поземельным налогом. Промысловый налог - это налог на всякую хозяйственную деятельность в виде промысла (в области промышленной переработки сырья, торговли, транспорта, а также осуществления предпринимательской деятельности людьми свободных профессий - врачами, адвокатами и пр.), которая имела целью получение дохода, соответственно лица, занимающиеся подобными промыслами, являлись субъектами данного налога. Субъект промыслового налога далеко не всегда совпадал с его носителем вследствие существования реальных возможностей его переложения вперед (на потребителей). Лицо, ведущее промысел, вполне могло связать данный налог со своими меновыми операциями и переложить налог на потребителя, как правило, путем увеличения цены.

В основу промыслового налога был положен промысловый кадастр, то есть финансовая операция, имеющая целью определить объект обложения и средние нормы доходности, по которым определялся размер обложения. Кадастр не имел в виду определение действительного дохода каждого предприятия, в основу его конструкции были положены избранные внешние признаки, соответствующие известной доходности предприятия. По выбранным признакам предприятия располагались по группам, каждой из которых назначался определенный оклад налога. Промысловый кадастр собственно и должен был установить эти внешние признаки, по которым следовало назначить разряды обложения и затем разнести все предприятия по разрядам. При таком подходе финансовое ведомство, соответственно, не определяло по бухгалтерским книгам, каковы в действительности валовый доход и реальные расходы конкретного предприятия, а только устанавливало, к какой группе это предприятие относится по принятым внешним признакам, соответственно установленной группе и назначался промысловый налог (90, с. 10 - 12).

Во второй половине 19 века промысловый налог в России получил свое дальнейшее развитие, приблизившись к западно - европейскому типу обложения промышленности и торговли. В 1885 году, согласно "Правилам об обложении торговых и промышленных предприятий дополнительным сбором (процентным и раскладным)", процентный сбор составлял 3%, а с 1892 года - 5% от чистого дохода акционерных обществ, товариществ на паях и других предприятий, обязанных представлять ежегодные отчеты о своей финансово - хозяйственной деятельности, с остальных же предприятий взымался раскладочный сбор.

В 1898 году Николаем II было утверждено "Положение о Государственном промысловом налоге", действовавшем до 1917 года. Согласно данному положению, промысловые свидетельства должны были выдаваться на каждое промышленное предприятие. Соответственно изменилась и конструкция промыслового налога, включающая в себя в конце 19 века две части: патентный (основной) и дополнительный налоги. Патентный налог взымался в твердых ставках по разрядам, на которые были разделены торговые и промышленные предприятия; дополнительный налог, в свою очередь, также делился на две части: налог, взимаемый с предприятий, обязанных публиковать в официальной печати годовой баланс, и налог с прочих предприятий. К предприятиям первой группы относились акционерные общества и паевые товарищества, с которых взымался дополнительный налог в виде известного процента с основного капитала и в виде прогрессивного налога с чистой прибыли.

Дополнительный промысловый налог по размеру превосходил основной и зависел от размера основного капитала и прибыли предприятия, а также от его характера (гильдейское или АО). Гильдейские предприятия вносили дополнительный налог в виде раскладочного сбора, сумма которого определялась один раз в три года законодательно и ежегодно раскладывалась в губерниях по предприятиям, а также процентного сбора с прибыли, который составлял 3,33% той части прибыли, которая в 30 раз превышала размер основного промыслового налога. АО платили дополнительный промысловый налог в форме налога с капитала, превышающего 100 рублей, по ставке 0,15%, и процентного сбора с прибыли, устанавливавшемся пропорционально чистой прибыли, рассчитываемой в % к основному капиталу (147, с. 46 -48; 103, с. 163 - 165). Как видно из табл. 2.1. (см. Прилож. 2), ставки налога были построены таким образом, чтобы в достаточной степени стимулировать промышленников России к максимизации прибыли, соответственно это подтверждается и динамикой поступлений в бюджетную систему от основного и дополнительного промыслового налогов в конце 19 - начале 20 в.в. (см. табл. 2. 2., Прилож. 2). Такая конструкция промыслового налога действовала вплоть до 1917 года (65, с. 34 -35).

Дифференциация подходов к налогообложению прибыли в период формирования в России рыночных отношений

Как было показано в предыдущем параграфе, нарастание кризисных тенденций в российской экономике - явление не случайное, а концентрированное выражение накапливаемых в экономике страны негативных процессов, связанных в том числе и с несовершенством механизмов распределения прибыли предприятий, что и обусловило историческую необходимость и неизбежность перехода к рыночным отношениям. Рыночный механизм - не самоцель, он необходим для создания гибкой, восприимчивой к достижениям НТП, к переменам в общественном производстве, высокоэффективой экономики. В таких условиях деятельность промышленных предприятий переориентируется со стоимостных валовых оценок на полноту и степень удовлетворения общественных потребностей. Можно уверенно сказать, что региональный уровень оказался решающим на самом первом этапе перехода к рыночным отношениям, ведущей оказалась и роль местных бюджетов, поскольку их формирование и использование непосредственно связаны с решением основных задач социально экономических преобразований, а интенсификация структурных сдвигов требует значительных затрат именно местных бюджетов. Опуская глобальное описание специфики рыночных преобразований в России в 90-х годах, остановимся на моментах, связанных с эволюцией отношений между государством и предприятиями по поводу распределения прибыли в этот период. Среди факторов, обеспечивающих эффективное действие рыночного механизма, важное место занимает налоговая система, исключающая какое - либо директивное изъятие прибыли или иных средств у предприятий, на основе которой и строятся финансовые отношения между хозяйствующими субъектами -суверенными товаропроизводителями и государством. Как было рассмотрено выше, к началу 90-х годов в России сложилась доминантность нормативных методы распределения прибыли предприятий. Преимущество данного подхода состояло в том, что он заинтересовывал предприятия не в выполнении заданий на 100% и более, а в увеличении общей массы прибыли. Предполагалось, что нормативный метод должен был исключить необоснованное административное вмешательство отраслевых министерств и финансовых органов в ходе календарного периода в пересмотр финансовых нормативов распределения прибыли предприятий. Надо сказать, что при всех своих недостатках, нормативный метод, по мнению многих экономистов, создал объективные предпосылки для перехода к экономическим (налоговым) методам обложения прибыли предприятий. Однако между налогом на прибыль и нормативным ее распределением существуют весьма существенные, принципиальные различия. Во-первых, нормативный механизм распределения прибыли, в отличие от налогового, включает модель распределения собственной прибыли предприятия на нужды потребления и накопления в соответствии с централизованно устанавливаемыми нормативами, отличительной особенностью которых являлось доминирование индивидуальности ставок, возможность изменить их в любой момент отраслевыми министерствами и финансовыми органами без всякого участия законодательных ветвей власти. Налог же (на прибыль) устанавливается законодательно по единой ставке для всех предприятий, за исключением отдельных отраслей или категорий плательщиков, для которых вводятся определенные временные коррективы в законном порядке. При налоговом подходе предприятие после уплаты налогов, сборов, других обязательных платежей, включая налога на прибыль, распоряжается чистой прибылью по собственному усмотрению. Во - вторых, как показывает зарубежный опыт, ставка налога на прибыль, даже в тех странах, где она весьма высока, редко превышает 50% и обычно находится в пределах 27 - 43%. Нормативное же изъятия прибыли достигало для отдельных предприятий 90% и более. Кроме того, при нормативном методе существовал еще и норматив отчислений в централизованные отраслевые фонды, то есть в распоряжение министерств. В-третьих, в отличие от суверенных предприятий - товаропроизводителей, в условиях административно - командной системы предприятия подчинялись министерствам, что создавало возможность для негативной практики негласного внутриотраслевого перераспределения средств. В-четвертых, налоговый подход позволяет полностью уйти от вопроса оценки потребности в собственных ресурсах со всеми вытекающими отсюда последствиями, включая модель планирования, ликвидацию распределительных функций министерств, субъективизацию процедуры оценки результатов хозяйственной деятельности. Преимущество налогового метода по сравнению с нормативным заключается еще и в том, что он не привязывает предприятие непосредственно к какому-либо фиксированному уровню затрат независимо от того, каков именно этот уровень. По существу, налоговый подход позволяет не задавать его экзогенно, экономика самостоятельно формирует динамику определенной направленности качественно - количественных характеристик, исходя из внутренних параметров самой экономической системы, то есть процесс формирования как реального, так и действительного уровня общественно необходимых затрат труда полностью объективизируется. Деятельность государства и его органов по косвенному регулированию рыночных отношений в этой системе выступает как один из объективных факторов, действие которого не поддается влиянию со стороны хозяйствующих субъектов. В-пятых, налоговые методы распределения прибыли обеспечивают единый подход к оценке результатов хозяйственной деятельности всех без исключения предприятий - товаропроизводителей. При этом оценка такого результата осуществляется, минуя субъективную деятельность государственных организаций. Важно отметить, что единый подход к предприятиям через призму налоговых методов отнюдь не противопоставляет их индивидуальных особенностей. Напротив, отсутствие строгого пофакторного контроля за эффективностью, широкая возможность выбора альтернативных вариантов , не ограниченная действующими жесткими структурными соотношениями, потенциально предрасполагает к наиболее полному и эффективному раскрытию индивидуальных возможностей и особенностей каждого предприятия на базе собственной хозяйственной модели в рамках единой рыночной структуры.

И, наконец, в-шестых, существуют определенные особенности в модели формирования бюджета на базе нормативного и налогового механизмов распределения прибыли. В случае использования нормативного механизма в нижней фазе воспроизводственного цикла или в фазе спада экономической конъюнктуры, когда прибыль предприятия в своей массе сокращается, отчисления из нее будут производиться по стабильному усредненному нормативу. При этот произойдет как минимум параллельное сокращение средств у предприятия и средств, поступающих в бюджет, а в случае, если значительная доля поступлений базируется на поресурсном распределении, сокращение доли прибыли у предприятия будет более существенным. При действии же налогового механизма сокращение поступлений от прибыли в бюджет будет далеко не параллельным (вспомним свойство эластичности и действие искажающих эффектов) и более значительным. Тем самым, с одной стороны, у предприятия останется больше собственных средств для стабилизации своего финансового положения и в перспективе - его улучшения, а с другой - ощутимость подобного рода колебаний доходов для бюджета несопоставима с таковой для предприятия.

Опыт и проблемы современного налогообложения прибыли на федеральном и региональном уровнях

По мнению современного английского экономиста А. Ноува. "любая теория абстрактна, и никто не может принимать решения или давать советы, не изучив детально экономическую ситуацию в стране или в каком-либо конкретном случае. Теория должна помочь выделить ключевые проблемы и уж во всяком случае не ослеплять и не уводить в сторону" (81, с. 16).

Думается, что важным позитивным следствием экономической реформы в России за 1992-1997 гг. явилось то, что полностью была ликвидирована централизованная система хозяйства и на ее месте сформировались ключевые звенья многоукладной рыночной экономики с важнейшими элементами инфраструктуры, прежде всего банковской, налоговой, торговой, страховой. В промышленности, в строительстве, как и в сфере обращения и услуг, на транспорте сформировался значительный частный, смешанные частно-государственный и частно-муниципальный секторы. Сама деятельность предприятий, независимо от типа собственности, претерпевает серьезную переориентацию, вместо плановых заданий и программ активную роль в выборе стратегии и тактики развития стали играть экономические критерии: цены, налоги, уровень рентабельности, возможности спроса, процентные ставки, валютный курс и прочее. Отношения между предприятиями и государством стали основываться на системе налогов, сборов и обязательных платежей (как правило, в основном из прибыли), после внесения которых предприятие полностью самостоятельно в направлениях расходования своих финансовых ресурсов.

Объективность анализа требует реальной оценки современного состояния российской экономики, отечественного промышленного производства. Из гр. 3-1-3-3 (см. Прилож. 3). составленных по данным Госкомстата РФ и отражающих динамику основных макроэкономических показателей, видно, что темпы падения ВВП, достигшие критических величин в 1992-1994 гг., заметно снизились, а в 1997 г. наблюдался незначительный его прирост на 0,4% (116, с. 3). В то же время доля товаров в структуре ВВП продолжала уменьшаться: если в 1991 г. она составляла 61,8%, в 1994 г. - 46,8%, то в 1997 г. - только 39,8% (152, с. 136). Объем инвестиций продолжает сокращаться, составив 95% против уровня 1996 г., в том числе производственного назначения - 98,5 %, что отчетливо видно из гр. 3-1. Однако темпы снижения объемов инвестиций были существенно меньше, чем в 1996 г.. В целом же доля инвестиций в использованном ВВП снизилась почти на 1/3 - с 37,1% в 1991 г. до 21,7% в 1997 г. (152, с.136,139). Спад инвестиционной активности наиболее опасен своими социально-экономическими последствиями, поскольку затрудняет стабилизацию. Капитальные вложения в объекты производственного назначения предприятий не покрывают выбытие и износ основных фондов, что ведет к качественной деградации производственного аппарата, технологий, влечет к увеличению сроков осуществления строительных программ, остановке ряда строек. Между тем в 1997 г. продолжал нарастать процесс износа и старения основных фондов, в промышленности их средний возраст составил около 16 лет при заметном ухудшении возрастной структуры. Рост доли устаревшего оборудования свидетельствует об увеличении износа основного капитала, при этом наиболее высок износ машин, оборудования, транспортных средств, то есть той части фондов, которая определяет научно-технический уровень производства (82, с. 56). Таким образом, при продолжающемся сокращении реальных инвестиций в основной капитал в структуре производственного аппарата происходит увеличение доли как морально, так и физически устаревшей техники. В свою очередь, свертывание инвестиций сужает возможности маневра предприятий для адаптации к рыночным отношениям, смены тактики выживания на стратегию развития. Заметно, что в последние годы кривая падения инвестиций (см. гр. 3-1, Прилож. 3) становится менее крутой, однако это еще не показатель инвестиционной активности предприятий. 106 Динамика совокупного предложения определялась в основном незначительным ростом промышленного производства - на 1,9% (см. гр. 3-3, Прилож. 3) при лидировании отраслей с высокой добавленной стоимостью. Косвенным свидетельством более высокого качества произведенной продукции стало увеличение доли машин и оборудования в общем объеме российского экспорта - с 9,6 до 10,1 % (152,с. 138). Однако в целом в структуре российского экспорта существенных изменений не произошло, почти 2/3 в нем составляют топливно-энергетические ресурсы, черные и цветные металлы (112, с. 35). Некоторые позитивные изменения наметились в структуре промышленного производства; так, доля топливно-сырьевых отраслей в общем объеме производства промышленной продукции снизилась в 1997 г. с 46,4% в до 45,3% и, соответственно, возрос удельный вес обрабатывающих отраслей. Вместе с тем, структурная трансформация в промышленности запаздывает, что обусловлено прежде всего продолжающимся инвестиционным спадом (112, с. 29). По данным таблицы 3.1. (см. Прилож. 3) можно сделать вывод, что по отдельным отраслям промышленности (легкой, пищевой, электроэнергетике и др.) наблюдалось падение объемов производства (в физическом измерении) по сравнению с 1996 г. (122, с. 136). Основное воздействие на формирование совокупного предложения со стороны реального сектора по-прежнему оказывали финансовое положение предприятий и состояние платежной дисциплины, ухудшение которых оставалось одной из основных проблем экономики 1997 года. Низкий коэффициент использования производственных мощностей, падение эффективности основных фондов и неэффективное использование трудовых ресурсов вызвали дополнительный рост производственных издержек. Следствие -низкий уровень рентабельности продукции, составивший в среднем по отраслям промышленности в 1997 г. 5,8 % (82, с. 57). Практически по всем отраслям выросло количество убыточных предприятий (см. табл. З.1., Прилож. 3). Если в целом по промышленности в 1996 г. число убыточных предприятий (крупных и средних) составляло 42,1% к их общему количеству, то в 1997 г. - уже 47,6%, между тем число убыточных малых промышленных предприятий - только 21,6% (122, с. 135 - 138). Увеличение в себестоимости удельного веса сырьевых, топливных и энергетических компонентов приводит к снижению добавленной стоимости, относительной величины прибыли, и этот процесс пока не подавляется, поскольку доля предприятий - монополистов в настоящее время наиболее высока в добывающих отраслях, что не предполагает снижение цен. Среди основных причин снижения производства многих видов продукции - высокая стоимость сырья, материалов, комплектующих изделий, трудности со сбытом готовой продукции из-за ее неконкурентоспособности, кризис неплатежей. В условиях финансового кризиса предприятия утрачивают перспективные цели развития и ставят перед собой лишь задачи текущего выживания. В промышленности образовались целые отрасли, испытывающие кризис постоянно: легкая промышленность, электроника, точное, сельскохозяйственное машиностроение и другие, в наибольшей степени потерявшие внутренний рынок и ресурсную базу, при отсутствии сколь-нибудь значительного внешнего рынка. Появился существенный слой так называемых "лежащих предприятий", пока функционирующих, производящих продукцию, с задержками, но выплачивающих заработную плату, но при этом находящихся в критическом финансовом положении, неплатежеспособных, потенциальных должников по налогам (по оценкам, доля таких предприятий составляет 30 - 35% (147, с. 200)).