Содержание к диссертации
Введение
1. УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ КАЧЕСТВА ПРОДУКЦИИ ПРЕДПРИЯТИЙ МЯСНОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ 9
1.1 Учет качества продукции: управленческий и исторический аспекты 9
1.2 Формализация информации учета затрат на обеспечение качества продукции 19
1.3 Учетное регулирование показателей, влияющих на систему качества продукции 34
2. УЧЕТ ЗАТРАТ НА КАЧЕСТВО ПРОДУКЦИИ В СИСТЕМЕ ПРОИЗВОДСТВЕННОГО УЧЕТА 46
2.1. Особенности организации учета мясного и перерабатывающих производств и их продукции 46
2.2. Учет затрат по факторам производства и центрам ответственности за качество 58
3. АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНИЯ КАЧЕСТВОМ ПРОДУКЦИИ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ МЯСНОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ 70
3.1 Анализ влияния учета затрат на качество на формирование себестоимости продукции 70
3.2. Группировка показателей, отражающих систему качества продукции85
3.3. Анализ влияния показателей качества продукции на финансовые результаты 97
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 109
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 114
ПРИЛОЖЕНИЯ 125
- Учет качества продукции: управленческий и исторический аспекты
- Особенности организации учета мясного и перерабатывающих производств и их продукции
- Анализ влияния учета затрат на качество на формирование себестоимости продукции
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Весомым критерием продовольственной безопасности является качество продукции, рассматриваемое через экономические, социальные и учетные аспекты. Достижение качества продуктов питания, в том числе и мясной продукции, является важным результатом осуществления агропродовольственнои деятельности и характеризует профессионализм хозяйственного управления: общего руководства в области производства, переработки и реализации мясной продукции.
Поскольку на всех вышеперечисленных этапах используется информация, являющаяся объектом учета, механизм по ее совершенствованию должен быть сосредоточен на углублении аналитического и синтетического учета, использовании новых форм отчетности для принятия управленческих решений.
Необходимость практического применения элементов учета затрат для принятия управленческих решений по качеству продукции, отражающихся на изменении качественных и количественных характеристик процесса производства и переработки мясной продукции, обуславливает применение современных учетных методик, соответствующих международным стандартам.
Значение бухгалтерского учета качества достаточно многообразно. Решение этой проблемы на микроуровне важно и для экономики в целом, так как позволит установить новые и прогрессивные пропорции между ее отраслями и внутри отраслей. Выделение и ведение бухгалтерского учета затрат на качество продукции напрямую связано с принятием управленческих решений по повышению качества продукции.
Наличие вышеизложенных проблем вызвало потребность в поиске и разработке принципиально новых методов учета затрат на качество продукции в системе управленческого учета, направленных на совершенствование учета и выделение бухгалтерского учета затрат на качество.
Степень разработанности проблемы. Разработка концепции учетного обеспечения качества продукции требует комплексного применения отечественной и зарубежной теории в практике учета качества. Учетным аспектам качества продукции посвящены работы Безруких П.С., Бортника Н.А., Глушкова И.Е., Голованова А.А., Рїльенковой С.Д., Ильенковой Н.Д., Карлика Е.М., Керимова В.Э., Кунявского М.Е., Палия В.Ф., Перекрестовой Л.В., Розовой Н.К., Фейгенбаума А. и др., которые сформировали современную концепцию учета качества.
Вопросам организации управленческого учета, взаимодействия управления, информации и учета также посвящены работы Алексерова Ф.Н., Азгальдова Г.Г., Белоусова Р.А., Гличева А.В., Деминга Э., Друри К., Дрючкова Ю.Б., Джурана Дж., Исикавы К., Кросби Ф., Новицкого Н.И., Панова В.П., Риса Дж., Семенова С.Н., Сиськова В.И., Тагути Т., Тарасова А.В., Харрингтона Г. Дж., Фридмана П., Швандара В.А., Энтони Р. и др. Обоснованные ими положения являются методологической основой совершенствования экономических рычагов управления качеством. Однако аспекты управленческого учета затрат на качество продукции мясной промышленности требуют более тщательной проработки: значительного расширения границ исследований по учету и комплексному, системному, глубокому анализу хозяйственных процессов производства и переработки мясной продукции.
Таким образом, концептуальные границы, функции, отраслевая специфика управленческого учета затрат на качество продукции мясной промышленности остаются дискуссионными проблемами. Необходимы уточнения и дополнения теоретических положений, связанных с объектами, функциями учета затрат на качество продукции мясной промышленности, управленческого и производственного учета качества исследуемой продукции.
Целью диссертационного исследования является разработка на основе научного анализа теории, сложившейся отечественной практики и международного опыта методических положений и практических рекомендаций по организации управленческого учета затрат на качество продукции предприятий мясной промышленности.
В рамках намеченной цели поставлены следующие задачи:
- изучить современные тенденции и сущность управленческого учета качества продукции и провести анализ его эволюции;
- исследовать и обосновать понятие "качество продукции мясной промышленности" и выявить на этой основе специфические объекты управленческого учета;
- выявить и рассмотреть показатели качества продукции для анализа и учета;
- классифицировать затраты на обеспечение качества и провести анализ основных методов их оценки для определения оптимального инструмента учета затрат на качество на предприятиях мясной промышленности;
- обеспечить насыщение полей центров принятия управленческих решений о качестве учетно-аналитической информацией на основе первичного документирования и регистров синтетического, аналитического учета для построения форм управленческой отчетности по качеству;
- построить схему движения учетно-аналитической информации о затратах на качество на предприятиях мясной промышленности;
- разработать модель комплексной системы учетно-аналитического обеспечения управления качеством на предприятиях мясной промышленности.
Объектом исследования являются предприятия по производству и переработке мясной продукции Волгоградской области.
Эмпирической основой исследования явились материалы статистической отчетности Госкомстата России, Волгоградского областного комитета государственной статистики, экспертные разработки и оценки российских и зарубежных экономистов, а также собственные расчеты автора.
Методологической и теоретической основами диссертационного исследования послужили фундаментальные концепции и гипотезы, представленные в классических и современных трудах теоретиков управления и учета; программные и прогнозные разработки государственных органов власти и управления АПК, директивные и нормативные документы Президента
Правительства РФ.
В работе применены абстрактно-логический, экономико-статистический, монографический методы исследования, а также методы системного, сравнительного и функционально-стоимостного анализа, математического моделирования, научной классификации, выбора вариантов.
Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и практических рекомендациях по организации управленческого учета затрат на качество продукции предприятий мясной промышленности для повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности. Наиболее важные научные результаты диссертационного исследования состоят в следующем:
- выделены этапы развития теории управленческого учета качества продукции, затрат на его обеспечение и их эволюции, отражающие динамику механизмов, целей и периодичности учета; отношения с потребителями, функционирования систем мотивации и обучения;
- определены и уточнены объекты учета затрат на качество продукции предприятий мясной промышленности, учитывающие специфику технологических процессов, а также функционирующие на основе центров ответственности: во-первых, по стадиям процесса производства и переработки мясной продукции: "заготовка", "переработка", "производство", а также, по включающимся в них этапам; во-вторых, по технологическим группам и видам убойных животных; в-третьих, по готовой продукции (результатам процесса производства и переработки мясной продукции), в-четвертых, по качеству продукции (по классам качества);
- проработана классификация затрат на качество в системе управленческого учета по местам возникновения с учетом особенностей производства и тесноты связи с технологическим процессом (с выделением соответствующих синтетических и аналитических счетов), а также предложены методы их оценки по прямому счету (по конечному прямому результату (экономическому)) и параметрический (по комплексу, параметрам и соответствующим методам оценки);
-разработаны рекомендации по совершенствованию первичного, ,ш аналитического и синтетического учета затрат на качество мясной продукции с введением дополнительных учетных регистров, а также рабочего плана счетов в системе управленческого учета по видам животных, ассортименту готовой продукции и типам производственных полуфабрикатов мясоперерабатывающих предприятий, для возможности учета затрат на качество продукции через все стадии и этапы процесса производства и переработки мясной продукции;
- обоснована схема движения учетно-аналитической информации и виды управленческой отчетности учета качества, включающие первичные документы (отражение хозяйственных процессов), регистрационные журналы (хронометраж операций этапов); сводные ведомости (характеристика стадий), разработочные таблицы (виды продукции с учетом качества) и сводные отчеты по качеству по предприятию;
- разработана модель комплексного учетно-аналитического обеспечения управления качеством на предприятиях мясной промышленности, основанная на учете внутренних (технических, человеческих) и внешних (экономических, политических, социальных, экологических и др.) факторов, оказывающих влияние на формирование затрат на качество и поддержание уровня качества продукции.
Практическая значимость исследования состоит в том, что разработанные методики и практические рекомендации по внедрению учетно-аналитического обеспечения управления производством могут быть использованы предприятиями мясной промышленности.
Научные результаты по организации системы управленческого учета затрат на качество продукции используются в учебном процессе Волгоградской
• государственной сельскохозяйственной академии по дисциплинам
"Бухгалтерский управленческий учет", "Бухгалтерский финансовый учет",
"Аудит", "Учет затрат по калькулированию и бюджетированию в отраслях производственной сферы АПК", "Учет на предприятиях малого бизнеса и КФХ", "Модели бухгалтерского учета".
Апробация работы. Результаты исследования апробированы на предприятиях перерабатывающей промышленности Волгоградской области.
Основные положения и результаты исследования представлялись в научных докладах и получили положительную оценку на Международной научно-практической конференции "Оптовые продовольственные рынки" (Волгоград, 2003 г.), Всероссийской научно-практической конференции "Стабилизация и экономический рост аграрного сектора экономики" (Ульяновск, 2004 г.), Конкурсе научно-исследовательских работ студентов и молодых ученых в области экономии и управления (Волгоград, 2004 г.), Межвузовской научно-практической конференции "Проблемы теории и практики финансово-кредитной системы" (Волгоград, 2004 г.) и др.
Полученные результаты обсуждались с учеными Волгоградской государственной сельскохозяйственной академии, со специалистами и руководителями предприятий агропромышленного комплекса, где апробировались результаты исследования.
Разработанные в диссертации методы и практические рекомендации по организации управленческого учета затрат на качество, его документальному оформлению, учетно-аналитическому обеспечению приняты к внедрению на агропромышленных предприятиях Волгоградской области.
Учет качества продукции: управленческий и исторический аспекты
В рыночной экономике проблема качества является важнейшим фактором повышения уровня жизни, экономической, социальной, экологической и продовольственной безопасности. Качество - комплексное понятие, характеризующее эффективность всех сторон деятельности. Важнейшей составляющей всей системы качества является качество продукции и его учет.
Российская Академия проблем качества сформулировала концептуальное определение качества, в соответствии с которым качество является одной из основополагающих категорий, определяющих образ жизни, социальную и экономическую основу для успешного развития человека и общества. Такая формулировка четко определяет значимость деятельности по совершенствованию учета качества, но является слишком емкой и не дает представления о сути самого понятия «качество».
Существует большое число определений этой категории - еще в 1968г. их насчитывалось более ЮО что свидетельствует о многоаспектности категории качества. Например, качество в философском смысле представляет собой «непосредственную характеристику непосредственного бытия», в политэкономическом - «результат взаимодействия потребительной стоимости и стоимости».
В целом, мнения экспертов, касающихся смысла термина «качество», можно разделить на две группы [256]:
Первый уровень качества - производство такой продукции (услуг), чьи измеряемые характеристики удовлетворяют конкретным техническим требованиям, имеющим численное значение (Ф. Кросби, Дж. Джуран);
Второй уровень качества продукции (услуг) не зависит от каких-либо измеряемых характеристик и определяется тем, насколько удовлетворены ожидания потребителя в отношении применения или использования этой продукции или услуги (Э. Деминг, А. Фейгенбаум, К. Исикава, В. Шухарт). Следовательно, цель и объекты учета качества каждого уровня будут существенно отличаться друг от друга.
Большинство трактовок понятия «качество» было обобщено Международной организацией по стандартизации в стандарте ИСО-8402 «Управление качеством и обеспечение качества», определяющем качество как «совокупность характеристик объекта, относящихся к его способности удовлетворять обусловленные и предполагаемые потребности» [213].
Под объектом в этом определении понимается все, что может быть индивидуально описано и рассмотрено (товар, услуга, процесс, система, организация, отдельное лицо и любая их комбинация). В практической деятельности термин «объект» обычно заменяется термином «продукция».
Управленческий учет качества формировался под воздействием историко-производственных обстоятельств. Это обусловлено тем, что каждое общественное производство имело свои объективные требования к качеству продукции, и, соответственно, к его учету. Изначально учет качества предполагал определение точности и прочности [249].
Впервые понятие «управленческий учет» начали использовать в англоязычных странах (США, Канаде, Англии). В Германии термин «управленческий учет» заменяют понятием «исчисление затрат и результатов», где выручка от продаж и затраты текущего года определяют область планирования, учета, контроля и анализа издержек, тогда как в англоамериканских странах в сферу управленческого учета входят финансовые и производственные инвестиции и результаты их использования. Во Франции используют понятие «маржинальный учет», а выработку управленческих решений осуществляют на основе использования показателей маржинальной прибыли [99]. Дискуссионными являются мнения по поводу этапов развития подсистемы учета качества в системе управленческого учета [65, 82, 258, 274].
Т. Джонсон и Р. Каплан, связывая появление управленческого учета и внутрифирменных, правовых и экономических отношений, выделяют следующие этапы его развития:
1. Середина XIX века - расширение границ коммерческой деятельности, требующее составление перспективных планов и исчисления себестоимости.
2. 60-75 гг. XIX века - возникновение двух параллельных и взаимодополняющих систем финансового и управленческого учета.
3. Последняя четверть XIX века - Тейлором создана система производственного нормирования, широкое распространение получили оценочные величины, возникла необходимость учета и управления качеством продукции.
Таким образом, учет и управление качеством начинались с выходного контроля готовой продукции. Введенная система Тейлора от 1905г. [2 Постанавливала требования к качеству в виде шаблонов (интервалов, допусков), называемых проходными и непроходными калибрами. Эта система ввела деление продукции на качественную и дефектную (брак) и строилась по следующему принципу: обнаружение дефекта и изъятие бракованного изделия из процесса производства должны происходить как можно раньше. Таким образом, система Тейлора находит место и в современном бухгалтерском учете, однако сейчас она является лишь одним из звеньев в цепи процессов, составляющих учет качества.
В 1962 году американские ученые Г.Р. Гравиншильд и Г.Л. Беттиста объявили появление управленческого счетоводства «учетной революцией».
Анализ взглядов на проблемы учета качества, затрат и калькуляции также дает представление о развитии идей управленческого учета.
Особенности организации учета мясного и перерабатывающих производств и их продукции
Учет производства, потребления и качества продуктов питания (в том числе и мясной промышленности), составляющих одну из основ жизнедеятельности человека, является реализацией агропродовольственной политики страны и характеризует профессионализм государственного и хозяйственного управления.
В среднем, на продовольствие в семье тратится 50% и более получаемого дохода, поэтому в условиях роста важности продовольственной безопасности, стоимости продуктов питания основное внимание уделяется качеству.
Получение своевременной и точной информации для оперативных управленческих решений возможно благодаря совершенствованию системы производственного учета. Приближение такого учета к месту потребления производственных ресурсов, а также высокая оперативность и аналитичность учета, будет способствовать получению информации для учета качества продукции на каждой технологической стадии.
Значение бухгалтерского учета качества достаточно многообразно. Решение этой проблемы на микроуровне важно и для экономики в целом, так как позволит установить новые и прогрессивные пропорции между ее отраслями и внутри отраслей, например, между животноводством и перерабатывающей промышленностью. Эти пропорции могут быть достигнуты путем совершенствования технологий перерабатывающей промышленности, а, следовательно, повышения экономичности животноводства. Учет качества животноводства имеет значение и в других областях.
Агропромышленный комплекс России является крупнейшим народнохозяйственным комплексом, включающим в себя подотрасли: обеспечивающие ресурсами процесс производства; занимающиеся непосредственно производством сельскохозяйственной продукции обеспечивающие заготовку, переработку сельскохозяйственной продукции и доведение ее до потребителей. Мясная промышленность включает в себя деятельность по заготовке, переработке и производству мясной продукции (с последующей ее реализацией)3 и сосредоточена в двух последних подотраслях агропромышленного комплекса.
Мясо - один из традиционных продуктов питания, важнейшая составляющая рациона населения. Кроме того, это один из самых значительных по объему сегментов продовольственного рынка, поэтому развитие мясного рынка часто оказывает решающее влияние на развитие всего продовольственного рынка страны.
Волгоградская область является одним из основных районов животноводства России. В этой зоне сосредоточено около 515,3 тыс. голов крупного рогатого скота, 493,4 тыс. голов - свиней, 619,8 тыс. голов — коз и овец.
В рассматриваемом регионе насчитывается около 150-ти предприятий мясной промышленности (приложение 3), крупнейшие из которых образуют объединения, такие как "Мясной союз Волгоградской области" и "Гильдию нижневолжских мясопромышленников".
Предложение мясных продуктов на региональном рынке обеспечивается тремя группами субъектов рынка, объединенными по отраслевой принадлежности и технологическому признаку:
- сельского хозяйства, формирующие предложение на рынке мяса (предприятия по производству мясных продуктов сельскохозяйственные предприятия, крестьянские (фермерские) хозяйства и хозяйства населения);
- перерабатывающей мясной промышленности, формирующие предложение мясных продуктов;
- инфраструктуры мясного рынка, обеспечивающие транспортировку, хранение и реализацию мясных продуктов.
По данным Госкомстата России производство скота и птицы на убой в Волгоградской области в 1995г. уменьшилось на 37,7%), а в 2000г. — на 55,2%) по сравнению с 1990г. На 1 января 2005 года производство скота и птицы на убой составило 95% к этой же дате предыдущего года. Такое резкое снижение производства характерно для каждого региона и Российской Федерации в целом.
Сложившиеся условия хозяйствования в регионе обусловили смещение производства мяса в сторону индивидуального сектора. Структура поголовья скота по категориям хозяйств приведена в приложении 4.
Особое влияние на формирование регионального рынка мяса и мясопродуктов оказывают перерабатывающие предприятия и субъекты рыночной инфраструктуры. Это обусловлено спецификой самого продукта. В основном значительные потери мясной продукции, а также ухудшение ее качества происходят в процессе движения продукции к потребителю. Такая ситуация в регионе, как и в стране в целом, объясняется состоянием дорог, нехваткой специализированного транспорта, холодильных установок и ветеринарно-санитарным сопровождением каждого этапа движения продукции.
В сфере переработки убойных животных имеет место дефицит средств на развитие производства. Это влечет за собой спрос потребителей в сторону продукции производителей из других регионов.
Анализ влияния учета затрат на качество на формирование себестоимости продукции
На предприятиях с традиционной системой управления, оставшейся от плановой экономики, какими являются практически все наши предприятия, не используется слово "управление" в сочетании с "учетом затрат на качество", что соответствует реальному положению дел: термин "управление" предполагает наличие механизма, обеспечивающего возможность правильного определения плановых значений, точного определения текущих фактических значений, возможность оперативного влияния на процесс формирования фактических значений управляемых показателей.
Возможности целенаправленно и вовремя влиять на процесс формирования фактических затрат на качество, при существующей организации работ на предприятиях мясной отрасли, нет [103]. Данные о фактических затратах формируются в рамках бухгалтерского учёта по принятой схеме документооборота. Необходимую информацию о фактических затратах (без выделения затрат на качество) получают только по результатам работы за месяц, и, даже по ним, с запаздыванием на 15 - 20 дней, используя распределительно-котловой метод определения затрат. Этот метод использовался в условиях почти 100%-го отсутствия замены компонентов сырья и отсутствия инфляции, с основной целью распределить все накопленные затраты на продукцию. Цель определения фактических затрат и затрат на качество на конкретное изделие при этом и не ставится.
Используемые в настоящее время методики планирования и учёта затрат сформированы в условиях плановой экономики, когда цели составления плановых затрат, требования к качеству, степени детализации затрат в процессе их планирования были другие. Например, нормы расхода сырья для колбасного производства при подсчёте затрат сырья на выпуск колбас составлялись с запасом для обоснования заявок на сырье (такими они и остались). Сотрудники, обслуживающие технологические линии, по-прежнему, не учитывают формирование уровня затрат на предприятии, хотя в процессе формирования затрат участвуют все без исключения работники предприятия (от уборщицы до директора). При существующей организации работ величина формирующихся затрат на качество интересует только руководителей и работников экономических служб, которые, естественно, не в состоянии обеспечить повсюду принятие экономически выгодных для предприятия действий и решений.
В условиях динамичной агрессивной внешней среды, жизненно важной необходимости сохранения и укрепления позиций на рынке при наличии конкурентов, прежняя схема по учету затрат неприемлема. В этой ситуации на предприятиях мясной отрасли необходимо создание системы управления и учета затрат на качество, основанной на данных управленческого учёта качества, внедрение хозрасчётных отношений между подразделениями на каждом предприятии [31].
Для создания на перерабатывающих предприятиях системы управления и учета затрат на качество требуются изменения его функциональной структуры, изменение документооборота, переход на новые учетно-информационные технологии.
Цель создания системы управленческого учёта качества на предприятии -обеспечить процессы принятия решений информацией, отражающей в реальном масштабе времени (с минимально возможным временным запаздыванием) состояние заданных параметров, динамику и причины их изменения. Информация управленческого учёта качества предназначена для использования только внутри предприятия, является сугубо конфиденциальной и не должна использоваться за пределами предприятия.
Система управленческого учёта качества базируется на данных первичного учёта. Предлагаем разработанную нами структуру системы управленческого учета качества предприятий мясной промышленности (Рис. 3.1).
Создание управленческого учёта качества, системы управления затратами на качество невозможно без автоматизации процессов обработки информации, в связи с этим в процессе работы с предприятиями были разработаны необходимые программные комплексы («1С», «БЭСТ», «Парус» «Инфобухгалтер» и др.). В большинстве случаев, имеющиеся готовые программные продукты не позволяют эффективно реализовать функции управленческого учёта качества (либо вообще ориентированы на получение узкоспециализированной информации, например, для бухгалтерских структур).
Похожие диссертации на Управленческий учет затрат на обеспечение качества продукции предприятий мясной промышленности
