Содержание к диссертации
Введение
1 Теоретические и методические основы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
1.1 Обоснование экономического содержания категорий «затраты», «издержки», «расходы», «себестоимость».
1.2 Систематизация классификации затрат и анализ их поведения.
1.3 Анализ применяемых методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции и способов распределения косвенных расходов на предприятиях химической промышленности.
2 Методические рекомендации по организации управленческого учета на предприятиях химической промышленности.
2.1 Особенности управленческого и финансового учета. Информационное обеспечение в управленческом учете.
2.2 Бюджетное (сметное) планирование, система бюджетов предприятия и структурных подразделений, организация их контроля.
2.3 Системы учета затрат в управленческом учете.
3 Совершенствование и практическое применение управленческого анализа для различных аспектов взаимосвязи «затраты - объем — прибыль» на предприятиях химической промышленности.
3.1 Определение показателей управленческого анализа различными методами в разнообразных условиях производства.
3.2 Исследование влияния взаимосвязи «затраты - объем - прибыль» на финансовые результаты и его практическое применение.
3.3 Модель системной зависимости «цена - объем - прибыль» и ее практическое применение на предприятиях химической промышленности.
Заключение
Приложение
Список использованной литературы
- Обоснование экономического содержания категорий «затраты», «издержки», «расходы», «себестоимость».
- Особенности управленческого и финансового учета. Информационное обеспечение в управленческом учете.
- Определение показателей управленческого анализа различными методами в разнообразных условиях производства.
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Экономическая наука приходит к необходимости формирования эффективной системы учета затрат в связи со значительными изменениями, происходящими в технологии производства. Целью такой системы в XXI веке является повышение эффективности использования всех видов ресурсов, вовлекаемых в производство: материальных, трудовых, финансовых. Это возможно через управление экономическим субъектом путем планирования, контроля, регулирования управленческой деятельности и процесса принятия решений. Управленческой деятельности необходим такой учет затрат, который способен формировать и передавать информацию о хозяйственных процессах необходимую для эффективного управления затратами предприятия. Управлять затратами — значит управлять предприятием с целью повышения эффективности производственной деятельности, извлекая максимум возможностей из имеющихся ресурсов.
Результаты работы предприятия зависят от непрерывной последовательности принимаемых решений, которые оказывают воздействие на финансово-экономическое состояние предприятия. В процессе принятия управленческих решений важна информация о затратах, которая приводит к выбору вариантов действия для максимальной возможности получения прибыли. Эти проблемы решает управленческий учет, цель которого состоит в обеспечении своевременной, достоверной, необходимой информацией руководителей всех уровней для принятия эффективных решений. Управленческий учет является основным источником информации о деятельности отдельных структурных подразделений и функциональных служб и оценки их вклада результаты деятельности предприятий.
Порядок ведения и организации управленческого учета с целью совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости по предприятию в целом и по отдельным подразделениям в отечественной экономической литературе и российской практике на предприятиях химической промышленно сти не достаточно разработан. Эти вопросы не находят отражения и в нормативных документах, что и определило направление исследования.
Теории и практике управленческого учета и анализа посвятили свои работы зарубежные и отечественные ученые: А.Апчерч, X. Блек, А.Дайле, К.Друри, В. Кильгер, И. Клок, X. Плаут, Ж. Ришар, П. Хорват, Дж. Эрнот, Т.Н. Бабченко, А.П. Бархатов, П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, И.Е. Глушков, В.Г. Гетьман, В.Б. Ивашкевич Т.П. Карпова, И.А. Ламыкин, М.В. Мельник, С.Н. Николаева, В.Д. Новодворский, Л.В. Попова, Р.С. Сайфулин, В.Я. Соколов, В.И. Ткач, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова, и др.
Управленческий учет и анализ затрат получили признание на государственном уровне, и постепенно внедряются на предприятиях химической промышленности России, которые применяют отдельные элементы нетрадиционных подходов к учету затрат и калькулированию себестоимости продукции, призванные в будущем занять достойное место в формировании системы управления затратами.
В связи с нерешенностью многих проблем по совершенствованию учета затрат и внедрению управленческого учета и анализа на химических предприятиях выбор темы является актуальным.
Цели и задачи исследования. Целью исследования является разработка теоретических, методических и практических рекомендаций по совершенствованию учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, внедрению управленческого учета и анализа на предприятиях химической промышленности. Для осуществления поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
теоретически обосновать экономическое содержание категорий «затраты», «издержки», «расходы», «себестоимость»;
систематизировать классификацию затрат, проанализировав их поведение;
исследовать существующие методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на химических предприятиях;
предложить сравнительную оценку способов распределения косвенных расходов между объектами калькулирования на химических предприятиях;
разработать методические рекомендации по организации управленческого учета на химических предприятиях;
предложить структуру бюджета для предприятия в целом;
разработать бюджеты для структурных подразделений и функциональных служб химических предприятий по центрам ответственности;
обосновать для практического применения на химических предприятиях взаимосвязь «затраты-объем-прибыль» по системе «директ-костинг»;
предложить модель системной зависимости «цена-объем-прибыль» для практического применения на химических предприятиях.
Область исследования соответствует п. 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции», паспорту специальной ВАК (экономические науки).
Предметом исследования являются теоретические, методологические и практические положения и закономерности, связанные с учетом затрат и калькулированием себестоимости продукции, с управленческим учетом и анализом.
Объектом исследования являются данные финансово-хозяйственной деятельности предприятий химической промышленности центрального региона России.
Теоретической и методологической основой исследования послужили экономические концепции как отечественных, так и зарубежных ученых. В основу работы положены результаты исследований в области учета и калькулирования затрат, формирования систем учета затрат, управленческого учета, управленческого анализа; законодательные и нормативные акты по предмету исследования, периодические издания; методические разработки; рекомендации научно-практических конференций. Информационной базой послужили практические данные финансово-хозяйственной деятельности предприятий химической промышленности, в том числе: калькуляции себе стоимости продукции по цехам и продуктам, учетная политика для целей бухгалтерского и налогового учета, внутренние нормативные документы предприятий химической промышленности.
Положения, выносимые на защиту. Как совокупный результат на защиту выносятся:
1. Теоретическое обоснование необходимости совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на предприятиях химической промышленности в условиях современного развития экономики России.
2. Методические рекомендации по организации управленческого учета на предприятиях химической промышленности с внедрением бюджетов для предприятия в целом, его структурных подразделений и функциональных служб по центрам ответственности.
3. Совершенствование управленческого анализа показателей взаимосвязи «затраты - объем - прибыль» по системе «директ-костинг» на предприятиях химической промышленности.
4. Модель системной зависимости «цена-объем-прибыль» и ее практическое применение.
Научная новизна состоит в совершенствовании теоретико-методических рекомендаций по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях химической промышленности и их реализации, основанной на организации управленческого учета и управленческого анализа
Научная новизна подтверждена следующими научными результатами:
систематизирована классификация затрат, осуществлен анализ их поведения;
проанализированы существующие методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;
дана сравнительная оценка способам распределения косвенных расходов, между объектами калькулирования пропорционально различным базам распределения на химических предприятиях;
определено место управленческого учета в общем информационном учетном пространстве;
разработана система бюджетирования для предприятия в целом и для структурных подразделений с организацией контроля по центрам ответственности;
исследованы системы учета затрат в управленческом учете и обосновано применение системы «директ-костинг» на предприятиях химической промышленности;
рекомендованы для практического применения показатели управленческого анализа для различных аспектов взаимосвязи «затраты — объем - прибыль»;
разработана и предложена к внедрению модель системной зависимости «цена - объем - прибыль» на химических предприятиях.
Теоретическое значение диссертационного исследования заключается в совершенствовании принципов организации системы управленческого учета и управленческого анализа на предприятий химической промышленности.
Практическая значимость исследований заключается в том, что применение на практике управленческого учета и анализа с целью совершенствования учета затрат позволит обеспечить внутренних пользователей достоверной информацией, необходимой для принятия управленческих решений и для более эффективного управления затратами.
Предложенная в работе модель зависимости «цена-объем-прибыль» позволяет определять, имея данные о норме маржинальной прибыли, изменения объема продаж без снижения прибыли и неизменности постоянных затрат при любом изменении цены
Основные положения исследования могут быть использованы для практического внедрения на предприятиях химической промышленности и в учебном процессе при проведении занятий в группах повышения квалификации по дисциплинам «Бухгалтерский (управленческий) учет», «Управленческий учет», «Управленческий анализ».
Реализация и апробация результатов исследования. Основные результаты исследования апробированы в установленном порядке и доложены на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава: Международной научно-практической конференции «Экономико-правовые проблемы повышения эффективности функционирования организаций и предприятий» (Орел, 2000г.), Международной конференции «Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий» (Орел, 2001г.), Международной научно-практической конференции «Реформирование системы бухгалтерского учета и финансового контроля при переходе на международные стандарты» (Орел, 2001г.), научно-практической конференции МАСИ «Информатика, экология, экономика» (Москва, 2002г.), научно-практической конференции «Экономика, менеджмент, социология» (РХТУ им. Д.И. Менделеева, Новомосковский институт, 2003г.).
Основные положения, рекомендации и выводы исследования доведены до сведения слушателей на лекциях, практических занятиях, в виде раздаточного материала и методических указаний в группах повышения квалификации, которые проводились автором в течение многих лет для специалистов экономических, финансовых и сбытовых служб, для начальников и зам. начальников на следующих предприятиях: ОАО «Пигмент» г. Тамбов, ОАО «Череповецкий «Азот»», ОАО «Пластик» г. Узловая, НАК «Азот» г. Новомосковск, АО «До-рогобуж», ООО «Санаторий (курорт) «Краинка»» г. Суворов и других.
Публикации. По результатам исследования опубликованы 5 печатных работ, общим объемом 2,6 п.л., из них авторских 2,1 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 127 наименований. Содержание работы изложено на 177 страницах машинописного текста, включает 42 таблицы, 18 рисунков и 6 приложений.
Обоснование экономического содержания категорий «затраты», «издержки», «расходы», «себестоимость».
В экономической теории и практике из-за несовершенства действующей системы нормативных актов отсутствует единый понятийный терминологический аппарат. В разных источниках и документах в один и тот же термин вкладывается разный смысл. Для того, чтобы не было разночтений, необходимо унифицировать применяемую терминологию и определиться с понятиями и категориями «затраты», «издержки», «себестоимость», «расходы».
Под затратами обычно понимаются потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить предприятию за работы, товары, услуги [119].
С этим определением, по нашему мнению, можно согласиться. Однако автор [39 С.53] понятие «затрат» определяет следующим образом: «Затратами в управленческом учете являются выраженные в денежной форме совокупные издержки живого и овеществленного труда в процессе предпринимательской деятельности в течение определенного периода времени». Этот же автор к основным понятиям для характеристики и измерения затрат относит понятие «платежи». Но это понятие, на наш взгляд, не является одним из основных, а тем более экономической категорией, о которых идет речь.
Наряду с понятием «затрат», широко используется понятие «издержек». Существует несколько различных трактовок понятий «затраты» и «издержки».
Согласно одной из них - понятие «издержки» следует употреблять для обозначения суммы затрат на осуществление производственной деятельности. Согласно другой - «издержки» — более широкое понятие, чем затраты, так как оно включает в себя потери, расходы на социальные нужды. Первый вариант определения соотношений этих терминов представляется, на наш взгляд, более предпочтительным, поэтому в ходе дальнейшего изложения используется понятие «затрат», как более широкое, чем понятие «издержки». Предметом исследования в данной работе являются затраты на производство, включаемые в себестоимость продукции.
Под издержками следует понимать стоимостную оценку затрат на сырьё, материалы, энергию, трудовые ресурсы, работы и услуги, израсходованные в процессе производства. Издержки - затраты производственных факторов, затраты живого и овеществленного труда, затраты на производство продукции (работ, услуг).
Себестоимость продукции как экономическая категория заслуживает отдельного внимания, и отношение в нашей стране к ней менялось. Было у нее и признание, когда она оценивалась как качественный синтетический показатель работы целых отраслей промышленности, и падения, когда считалось, что себестоимость вообще не может служить показателем хозяйственной деятельности. Основой для понимания сущности себестоимости является «закон стоимости», заключающийся в том, что стоимость товара определяется не только производственными возможностями, но и потребностями общества. Творческое применение «закона стоимости», а также теории предельной полезности имеют важное методологическое значение при выяснении сущности себестоимости в условиях становления рыночных отношений. Место себестоимости в хозяйственной деятельности отражено в ее определении:
«Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию», т.е. это совокупность затрат на производство и реализацию продукции в денежной форме.
Понятие себестоимости фигурирует во многих нормативных актах Российской Федерации. При этом следует различать, по меньшей мере, два аспекта термина — экономический и налоговый. При рассмотрении экономического аспекта себестоимости необходимо руководствоваться содержанием актов, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета. Налоговый аспект себестоимости в Налоговом кодексе части I и II отсутствует, ранее он регулировался отмененным «Положением ... № 552». Регламентация состава затрат, включаемых в себестоимость, во многом определяется налоговой политикой государства на конкретном этапе развития экономики страны.
В главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации в определении объекта налогообложения понятие «себестоимости» и прямая ссылка на необходимость исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) отсутствует.
Но в письме Минфина России от 29.04.2002 №16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции» указано, ...что в целях бухгалтерского учета организациям надлежит руководствоваться действующими в настоящее время отраслевыми инструкциями. В настоящее время на химических предприятиях используются «Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях химического комплекса», разработанные ОАО «НИИТЭХИМ», 1998г. под руководством П. П. Лабзунова.
Категория «расходы» имеет несколько смысловых значений. В экономической литературе некоторые авторы не разграничивают понятия «затраты» и «расходы», а отождествляют их [19 С. 45]. С этим автором можно согласиться, но однако при рассмотрении показателей взаимосвязи «затраты-объем-прибыль» автор в понятие «расходы» вкладывает понятие «затраты», которые включаются в себестоимость [19 ].
Особенности управленческого и финансового учета. Информационное обеспечение в управленческом учете
Развитие рыночных условий хозяйствования требует существенной реорганизации и совершенствования всей системы учета затрат на предприятии. Рыночная экономика предполагает эффективное использование всех видов ресурсов: материальных, трудовых и финансовых, которое должно обеспечить желаемый результат (доходность предприятия), а потому необходим более качественный уровень и системный подход к учету и контролю за затратами.
В процессе хозяйственной деятельности предприятие в условиях рыночных отношений самостоятельно разрабатывает планы, производственные программы, определяет стратегию в области производства и сбыта продукции, ценовую политику. Для реализации намеченных целей руководство служб и организаций нуждается в информации. Эта информация включат производственные, финансовые, юридические вопросы, а также вопросы, связанные с маркетингом, проблемами охраны окружающей среды. Следовательно, чем больше предприятие, тем больше информации требуется специалистам.
Цели организаций весьма разнообразны. Чаще, всего они связаны с увеличением прибыли, ростом объема производства, минимизацией затрат, обретением финансовой самостоятельности, достижением лидирующего положения в производстве продукции или оказания услуг, реструктуризацией и диверсификацией деятельности, повышением качества выпускаемой продукции.
Какими бы ни были цели предприятий, задача специалистов состоит в том, чтобы они были достигнуты. Добиваясь этого, руководители подразделений выполняют основные функции: принятие решений, планирование, оперативное управление, контроль за выполнением намеченных мероприятий.
Для всех перечисленных функций управления нужна информация. Она поступает из разных источников, включая экономистов, финансовых аналитиков, персонал службы маркетинга, бухгалтеров и специалистов по управленческому учету.
Следовательно, с одной стороны, управленческий учет — это часть информационной системы предприятия, с другой — деятельность, целями которой являются обеспечение информацией руководства для принятия решений и планирования деятельности, помощь в оперативном управлении и контроле, стимулирование работников предприятия в выполнении намеченной программы, оценка деятельности подразделений, аппарата управления и отдельных сотрудников внутри организации.
Для решения указанных и других задач, а также для принятия обоснованных управленческих решений, нужна достоверная оперативная информация, это приводит к настоятельной необходимости развития и широкого внедрения управленческого учета во всех сферах деятельности предприятия.
В различных литературных источниках предлагается довольно большое количество различных вариантов определения управленческого учета. Однако при соответствующем анализе можно заметить, что все они сводятся к следующему утверждению:
Управленческий учет представляет собой систему учета, планирования, контроля, анализа данных о затратах и результатах деятельности в разрезе необходимых для управления объектов, оперативного принятия на этой основе различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности предприятия.
Управленческий учет в развитых западных странах представляет собой относительно обособленную подсистему бухгалтерского учета, который включает также и финансовый учет, у каждого из них свои цели и задачи. В течение долгих лет в России накоплен большой опыт планирования, бухгалтерского учета и экономического анализа. Но этот опыт формировался в условиях командной системы и централизованно планируемой экономики, теоретическая система которой существенно отличалась от принципов рыночной экономики. Предприятия в настоящее время экономически и юридически обособились и полностью отвечают за результаты хозяйствования. Возросла ответственность всех звеньев управления организацией за эффективность производственно-финансовой деятельности, все проблемы приходится решать самим на основе соответствующей информации и коренной перестройки деятельности экономических служб. Организационные формы остаются в основном прежними; усиливается на внутризаводском уровне значение планирования, подвергается изменениям бухгалтерский учет, по-прежнему необходим всесторонний экономический анализ производственно-финансовой деятельности. Коренные изменения происходят, главным образом, в методологии планирования, учета, контроля и анализа, в системе формирования и использования экономической информации для управления затратами и предприятия в целом.
Нетрадиционные системы формирования информации о затратах производства и финансовых результатах, применение новых подходов к управлению ими, повышение ценности получаемой информации для анализа являются в настоящее время одними из наиболее актуальных проблем учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности.
Определение показателей управленческого анализа различными методами в разнообразных условиях производства
Взаимосвязь «затраты-объем-прибыль» часто называют операционным анализом или анализом безубыточности, или CVP-анализ, поскольку он позволяет вычислить такую сумму или количество продаж, при которой приход равен расходу. Предприятие не несет убытков, но не имеет и прибыли. Продажи ниже точки безубыточности влекут за собой убытки; продажи выше точки безубыточности приносят прибыль. Точка безубыточности - это тот рубеж, который предприятию необходимо перешагнуть, чтобы выжить, поэтому точку безубыточности многие экономисты склонны называть порогом рентабельности. Чем выше порог рентабельности, тем труднее его перешагнуть. С низким порогом рентабельности легче пережить падение спроса на продукцию или услуги, отказаться от неоправданно высокой цены реализации. Снижения порога рентабельности можно добиться увеличением маржинальной прибыли (повышая цену и/или объем реализации, снижая переменные затраты), либо сокращением постоянных затрат.
Идеальные условия для предприятия - сочетание низких постоянных затрат с высокой маржинальной прибылью. Экономический анализ ищет наиболее выгодную комбинацию переменных и постоянных затрат, цены и физического объема реализации. Иногда решение заключается в наращивании маржинальной прибыли за счет снижения цены и роста количества продаваемой продукции, иногда - в увеличении постоянных затрат (на рекламу, например) и опять же в увеличении количества продаж. Возможны и другие пути, но все они сводятся к поиску компромисса между переменными и постоянными затратами.
Поведение затрат является основой совершенствования управленческого анализа. Исследование и понимание поведения затрат при изменении деловой активности предприятия (изменение объемов выпуска продукции) — ключ к принятию различных управленческих решений. Результаты анализа необходимы для объективной оценки центров работы ответственности, для контроля затрат, в отсутствии такого анализа был бы невозможен процесс бюджетирования.
В общем виде все затраты можно представить известной формулой: п- показатель характеризующий уровень деловой активности предприятия (количество произведенной продукции, объем производства, объем продаж) в натуральных единицах. Если в данной формуле Пост=0, то это переменные затраты.
В теории и практике управленческого учета существует ряд методов, позволяющих разделить затраты на переменные и постоянные. В частности, можно воспользоваться записями бухгалтерских регистрах по главной книге, на этот метод трудоёмкий, применяется редко. Можно пользоваться визуальным методом, когда у специалиста есть ясность по детальной калькуляции о поведении затрат и об отнесении их к постоянным, либо к переменным. Наиболее приемлемым на практике является метод высшей и низшей точек, он основан на наблюдении величины затрат при максимальном и минимальном объемах производства. Переменные затраты на единицу продукции определяются как частное отделение разности затрат в высшей и низшей точках на разность затрат в объемах производства в тех же точках. [36]
Метод заключается в выборе данных максимального и минимального значения объема и затрат.
Рассмотрим это на примере ОАО «Пластик», выпускающего товары народного потребления (пластмассовые изделия) и определим уравнение.
