Содержание к диссертации
Введение
1. Теоретические аспекты сегментарного учета в организациях внутреннего водного транспорта 10
1.1. Сущность сегментарного учета и отчетности и их роль в учетной системе организации 10
1.2. Предпосылки построения сегментарного учета в организациях внутреннего водного 25
2. Методические положения построения сегментарного учета доходов и расходов организаций речного транспорта 46
2.1. Разработка элементов учетной политики для целей сегментарного учета 46
2.2. Отражение информации о затратах, доходах и расходах сегментов на счетах бухгалтерского учета 67
2.3. Формирование внутренней сегментарной отчетности организаций внутреннего водного транспорта 81
3. Развитие сегментарного анализа в организациях внутреннего водного транспорта 101
3.1. Теоретико-методические положения сегментарного экономического анализа 101
3.2. Методика факторного анализа ключевых показателей деятельности сегментов 114
3.3. Экономико-математическое моделирование результатов деятельности сегментов организации 131
Заключение 146
Список использованных источников 152
Список приложений 165
- Предпосылки построения сегментарного учета в организациях внутреннего водного
- Отражение информации о затратах, доходах и расходах сегментов на счетах бухгалтерского учета
- Теоретико-методические положения сегментарного экономического анализа
- Экономико-математическое моделирование результатов деятельности сегментов организации
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Внутренний водный транспорт является одним из важнейших инфраструктурных подразделений общехозяйственного комплекса. Он обслуживает все сферы хозяйственной деятельности страны: промышленность, строительство, сельское хозяйство, торговлю. В сферу деятельности внутреннего водного транспорта входят обеспечение доступа материального производства к необходимым ресурсам путем их перемещения, добыча нерудных полезных ископаемых, перевозка пассажиров по различным направлениям, в т.ч. туристическим и экскурсионно-прогулочным.
Экономический кризис, начавшийся в 2008г. и отразившийся, прежде всего, на строительных организациях, привел к резкому сокращению объемов деятельности организаций водного транспорта. В результате объем грузовых перевозок в 2009г. сократился на 36% по сравнению с 2008г. В настоящее время наблюдаются некоторые тенденции подъема речной отрасли, что во многом связано с ростом строительства в Российской Федерации в целом и в Республике Татарстан в частности.
Дальнейшее развитие организаций водного транспорта требует доработки существующей традиционной системы бухгалтерского учета, не в полной мере отвечающей возросшим требованиям к обеспечению релевантной информацией руководителей различных уровней управления, что существенно снижает эффективность принятия управленческих решений. В современных условиях для эффективного управления организацией необходимо знать, где именно возникают и поглощаются затраты, какие направления деятельности приносят наибольший доход и прибыль.
Одним из наиболее перспективных направлений совершенствования учетной системы в организациях речного транспорта выступает развитие сегментарного учета и анализа, позволяющее формировать информацию для управления деятельностью отдельных подразделений предприятия, сопоставлять полученные доходы с понесенными расходами при осуществлении деятельности, повышать точность калькулирования себестоимости, осуществлять комплексный контроль за формированием финансового результата предприятия по различным направлениям деятельности.
Проведенные в работе исследования показали, что в настоящее время в организациях внутреннего водного транспорта имеются предпосылки формирования системы сегментарного учета и применяются его отдельные элементы, однако отсутствует комплексная система, ориентированная на специфику деятельности речных компаний.
Высокая роль сегментарного учета и анализа доходов и расходов по сегментам деятельности в информационном обеспечении процесса управления организацией и необходимость переосмысления их теоретико-методических положений в условиях непрерывного развития бухгалтерского учета делают актуальными новые исследования, направленные на совершенствование учетно-аналитической системы управления сегментами деятельности организаций внутреннего водного транспорта.
Степень разработанности проблемы. Проблемам методики и организации учета, отчетности и анализа по сегментам деятельности посвящены труды многих отечественных и зарубежных авторов. Значительный вклад в разработку концепции сегментарного учета и отчетности внесли Н.Ю. Базалей, Л.П. Белоглазова, М.А. Вахрушина, С.В. Волошина, Н.А. Ермакова, В.Б. Ивашкевич, Н.А. Игошина,
В.Э. Керимов, Н.Ф. Колесник, А.С. Кутепов, М.В. Мельник, Т.В. Мирошниченко, Л.С. Монакова, И.А. Слободняк, А.А. Соколов,
А.Ю. Соколов, Я.В. Соколов, И.Н. Черных, А.Н. Чикишева, А.Д. Шеремет, В.Е. Шумилина, М.Р. Эдгулов и др.
Элементы сегментарного учета и отчетности в организациях внутреннего водного транспорта можно встретить в работах М.Е. Гольдмана, С.П. Давыдова, В.В. Крайновой, А.В. Синицына, Я.В. Фоминцевой.
Методологические аспекты формирования системы сегментарного учета и отчетности освещены в работах зарубежных авторов А. Апчерча, Р. Гаррисона, К. Друри, Ч. Хорнгрена, Д. Фостера, Е.Шварца и др.
Большинство научных трудов названных авторов посвящены общим вопросам постановки сегментарного учета и отчетности безотносительно конкретных условий хозяйствования, либо с привязкой к таким видам экономической деятельности, как торговля, сельское хозяйство.
Несмотря на многообразие исследований, посвященных сегментарному учету и отчетности, остаются недостаточно изученными и дискуссионными вопросы системного учета доходов и расходов сегментов, формирования внутренней сегментарной отчетности, перспективного анализа результатов деятельности сегментов; обновление отечественных стандартов по сегментарному учету требует модернизации учетной системы хозяйствующих субъектов; практически неизученной остается область построения системы сегментарного учета и анализа в организациях внутреннего водного транспорта.
Актуальность, теоретическая и практическая значимость формирования системы учета и анализа доходов и расходов по сегментам деятельности организаций внутреннего водного транспорта, недостаточность научных разработок в данной области обусловили выбор темы настоящего исследования и определили его цель и задачи.
Цель и задачи диссертационного исследования заключаются в теоретическом обосновании и выработке практических рекомендаций по дальнейшем совершенствовании учетно-аналитического обеспечения доходов и расходов по сегментам деятельности организаций внутреннего водного транспорта.
Достижение поставленной цели обусловило необходимость решения следующих задач:
- определить экономическую сущность сегментарного учета и отчетности в целях совершенствования учетно-аналитического обеспечения организаций внутреннего водного транспорта;
- исследовать развитие нормативно-правового обеспечения учета по сегментам деятельности с точки зрения удовлетворения соответствующих управленческих информационных потребностей;
- выявить проблемы и обосновать направления совершенствования учетно-аналитического обеспечения доходов и расходов организаций внутреннего водного транспорта, связанные с развитием его сегментации;
- сформировать элементы сегментарной учетной политики;
- разработать методику отражения операций на счетах бухгалтерского учета, позволяющую формировать информацию по сегментам деятельности;
- предложить формы сегментарной отчетности, отвечающие потребностям заинтересованных пользователей организаций внутреннего водного транспорта;
- определить ключевые показатели эффективности работы речных компаний в целом и отдельных ее сегментов;
- совершенствовать методику анализа ключевых показателей деятельности сегментов с позиции развития компании в целом.
Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках пп. 1.7. Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей; пп. 1.8. Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности; пп. 2.3. Развитие методологии комплекса методов оценки, анализа, прогнозирования экономической деятельности; пп. 2.8. Экономический анализ и оценка эффективности предпринимательской деятельности паспорта специальности ВАК (экономические науки) 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретико-методические и организационные вопросы построения системы управленческого учета, отчетности и анализа доходов и расходов по сегментам деятельности. Объектом исследования выступает деятельность организаций внутреннего водного транспорта Республики Татарстан.
Информационной базой исследования послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации, стандарты бухгалтерского учета и отчетности США, международные стандарты финансовой отчетности, труды отечественных и зарубежных авторов по теме исследования, материалы научно-практических конференций, интернет-ресурсы. Источниками практического материала послужили данные бухгалтерского учета и отчетности, сметной документации организаций речного транспорта.
Методология исследования. Методологический аппарат исследования основывается на общенаучных методах - анализа и синтеза, диалектического подхода, индукции и дедукции, исторического и логического анализа, наблюдения, группировки. Применены элементы прикладного экономического анализа: экспертных оценок, оптимизации, экономико-математического моделирования, прогнозирования.
При обработке аналитических материалов применялись пакеты прикладных программ Microsoft Excel и @Risk компании Palisade.
Научная новизна результатов исследования заключается в разработке теоретических и практических положений по совершенствованию учетно-аналитического обеспечения доходов и расходов сегментов организаций внутреннего водного транспорта. Наиболее существенные результаты исследования, обладающие научной новизной, заключаются в следующем:
- уточнено определение "сегмента" как выделенной по определенным критериям относительно самостоятельной, способной приносить доходы и нести расходы части деятельности организации, отчетность по которой формируется для внутренних и внешних пользователей, как предпосылки дальнейшего совершенствования учетно-аналитического обеспечения доходов и расходов сегментов организаций внутреннего водного транспорта;
- сформулированы предложения по совершенствованию учетной политики, включающие в себя организационно-технический и методический разделы, раскрывающие методику ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности для организаций водного транспорта;
- разработана методика отражения затрат, доходов и расходов на счетах бухгалтерского учета, позволяющая аккумулировать информацию по сегментам деятельности; предложен рабочий план счетов управленческого учета, предполагающий формирование информации о плановых (бюджетных) затратах и отклонениях фактических затрат от плановых. Предложенная система счетов способствует более действенному контролю за полученными доходами и понесенными расходами отдельных направлений деятельности речных компаний;
- разработаны формы внутренней сегментарной отчетности, основанные на применении метода "директ-кост" кулькулирования себестоимости выполненных работ, оказанных услуг отдельных сегментов, отвечающие потребностям заинтересованных пользователей организаций внутреннего водного транспорта;
- уточнен перечень ключевых показателей, характеризующих эффективность деятельности сегментов организаций внутреннего водного транспорта; разработаны факторные модели анализа рентабельности затрат сегмента и рентабельности плавсредств, позволяющие оценить влияние факторов на эффективность функционирования отдельных сегментов и определить вклад каждого сегмента в общий результат деятельности организации;
- разработана имитационная модель максимизации прибыли организации водного транспорта посредством оптимального распределения времени работы судов по различным сегментам в условиях ограниченности спроса на отдельные направления деятельности и ресурсов, основными из которых выступают время навигации и наличие в распоряжении организации судов; предложена методика составления имитационной модели прибыли сегмента по методу Монте-Карло, в которой предусматривается наличие различных законов распределения (треугольное, нормальное) для разных параметров модели (цены, объема деятельности, затрат).
Теоретическая и практическая значимость результатов исследования
Теоретическая значимость результатов заключается в разработке методических и теоретических основ сегментарного учета и анализа. Практическая значимость определена прикладным характером выводов и рекомендаций по проблемам постановки системы сегментарного учета и анализа в организациях внутреннего водного транспорта.
Апробация и практическая реализация результатов исследования. Ряд организационно-методических разработок учета и анализа по сегментам деятельности приняты к внедрению в практической деятельности ООО "Алтын-Яр", ООО "Аудиторский и консультационный центр". Отдельные элементы исследования используются в качестве учебных материалов при проведении лекционных, семинарских и практических занятий по дисциплине "Экономический анализ в отраслях народного хозяйства" в ФГАОУ ВПО "Казанский (Приволжский) федеральный университет".
Публикация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 13 научных работах авторским объемом 3,64 печ. л., в т.ч. 4 статьи - в изданиях, определенных ВАК.
Объем и структура диссертации. Диссертационная работа включает в себя введение, три главы, заключение, библиографический список и приложения, иллюстрирована таблицами и рисунками.
Предпосылки построения сегментарного учета в организациях внутреннего водного
Развитие водного транспорта для России имеет важное стратегическое значение. Морской и речной транспорт, наряду с другими инфраструктурными видами экономической деятельности, обеспечивает базовые условия жизнедеятельности общества, являясь важным инструментом достижения социальных, экономических, внешнеполитических целей. В условиях реформирования экономики усиливается взаимосвязь развития транспорта с развитием других видов экономической деятельности и социальной сферы. Система водного транспорта является важнейшей составной частью Транспортной стратегии России, а ее развитие - одной из приоритетных задач государственной деятельности.
Внутренний водный транспорт (речной) относится к одному из древнейших видов транспорта. Россия обладает большой и разветвленной сетью речных путей и озер. Однако существенную роль он играет либо в тех регионах, где направления основных транспортно-экономических связей и речных путей совпадают (Волжско-Камский речной бассейн в Европейской части России), либо в слабо освоенных регионах с практически полным отсутствием альтернативных видов транспорта (север и северо-восток страны).
Протяженность эксплуатируемых внутренних водных путей в России в настоящее время составляет 101,5 тыс. км., в том числе гарантированных габаритами путей 48,3 тыс. км. Они активно используются для транспортного обслуживания 68 субъектов Российской Федерации для перевозки грузов, в т. ч. крупногабаритных, пассажиров, туристических перевозок, а также для экспортных и импортных перевозок. Ежегодно перевозится более 150 млн. тонн грузов и 20 млн. пассажиров [95].
Перевозками пассажиров и грузов на внутренних водных путях занято более 31 тысячи судов (1500 организаций и частных предпринимателей, имеющих на данный вид деятельности соответствующие лицензии), при этом в настоящее время доминирующее положение на ВВТ занимает частный сектор, им выполняется более 90% пассажиро- и грузоперевозок. С 90-х годов XX в. государство практически ушло из этого сектора экономики и осуществляет лишь регулирующие функции и поддержание водных путей в надлежащем состоянии.
Внутренние судоходные водные пути относятся к разным речным бассейнам. Подавляющую часть грузовых перевозок и грузооборота выполняют пароходства трех воднотранспортных бассейнов: Волжско-Камского, Западно Сибирского и Северо-Западного. Главный из них - Волжско-Камский бассейн, который обслуживает экономически наиболее развитые и плотно заселенные районы европейской части России. На него приходится свыше половины грузооборота всего речного транспорта страны. Преобладающая часть перевозок в этом бассейне осуществляется по Волге, Каме и каналу имени Москвы. Наиболее крупными портами бассейна являются три московских (Южный, Западный и Северный), Нижегородский, Казанский, Самарский, Волгоградский и Астраханский.
Роль речного транспорта в экономике России определяется не столько масштабностью транспортной работы (на долю внутреннего водного транспорта приходится не более 2% транспортируемого груза), сколько особой значимостью выполняемых им функций.
Кроме транспортного обслуживания районов Дальнего Востока, включая Арктику, и Сибири, речной транспорт также выполняет дорогостоящие сложные перевозки по малым рекам в труднодоступных районах, а также высокорентабельные перевозки внешнеторговых грузов судами смешанного (река-море) плавания.
Речной транспорт становится специфическим видом технологического транспорта. В структуре перевозок грузов внутренним водным транспортом более 80% составляют сухие грузы (в первую очередь строительные материалы) и до 20% - наливные. Минеральные строительные материалы перевозить на дальние расстояния экономически невыгодно, так как коэффициент транспортной слагающей для минеральных строительных материалов максимален для всех видов перевозимых грузов. Поэтому средняя дальность перевозки 1 т груза на речном транспорте постоянно сокращается и в настоящее время с учетом всех видов речных сообщений составляет менее 200 км. Себестоимость перевозки круглого леса на речном транспорте в несколько раз меньше, чем на железнодорожном. При возможности речные пути максимально используют для транспортировки лесных грузов в плотах. Относительно велики перевозки нефти, нефтепродуктов и каменного угля. Структура перевозки грузов внутренним водным транспортом представлена на рисунке 2.
Внутренний водный транспорт (ВВТ) развивается в основном в регионах, где водные пути являются единственными коммуникациями, поэтому объем перевозок пассажиров невелик. В виду значительной доли грузоперевозок в общем объеме деятельности судоходной отрасли в нашей работе основное внимание будет уделено именно данному направлению функционирования внутреннего водного транспорта и рассмотрены примеры деятельности компаний, занимающихся добычей нерудных строительных материалов и грузоперевозками.
Общий спад экономики в связи с международным экономическим кризисом, сокращение промышленного производства, а в особенности размеров строительства, привели к резкому снижению объема перевозок внутренним водным транспортом. Динамика показателей, характеризующих объем деятельности ВВТ, представлена в таблице 3 [96]
Одним из необходимых условий подъема национальной экономики является создание устойчиво функционирующей, динамично развивающейся, сбалансированной водно-транспортной системы, наращивание мощностей для обеспечения экспорта транспортных услуг, диверсификация портовой индустрии. В настоящее время потребности в транспортных услугах растут, но существующая инфраструктура внутреннего водного транспорта не в состоянии их обеспечить. Большая часть ее объектов стала морально устаревшей и непригодной к эксплуатации. За последние 20 лет корпуса существующего флота во многом выработали свой износный и усталостный ресурс. В целом, можно сделать вывод, что износ основных фондов стал критическим и достиг на речном транспорте порядка 70%. Изношенность основных средств и отсутствие финансирования для их возобновления привели к сокращению числа транспортных единиц в судоходных компаниях - основных генераторов дохода.
Основные проблемы организаций внутреннего водного транспорта носят объективный макроэкономический характер, тем не менее, для выживания при сложившемся положении, предприятиям необходимо вести эффективную управленческую политику, что позволит повысить их конкурентоспособность. Развитию конкурентных преимуществ организаций внутреннего водного транспорта способствует диверсификация их бизнеса. Необходимо отметить, что у крупных и средних речных компаниий деятельность достаточно диверсифицирована, то есть компании могут одновременно заниматься пассажироперевозками, грузоперевозками, добычей НСМ, погрузо-разгрузочными работами и др. Однако существующая система учета и анализа деятельности отдельных сегментов не позволяет управлять компанией на должном уровне, выявлять приоритетные направления бизнеса, контролировать деятельность сегментов.
Отражение информации о затратах, доходах и расходах сегментов на счетах бухгалтерского учета
Формирование новых систем получения информации о затратах производства и финансовых результатах по сегментам деятельности, применение эффективных подходов к управлению ими, повышение ценности информации для управленческих целей являются одними из наиболее актуальных проблем учета, контроля и анализа для всех видов деятельности нашей экономики в целом и для внутреннего водного транспорта в частности.
Одним из направлений решения этих задач выступает разработка оптимальной учетной системы - основного источника информации как для внутренних пользователей, так и внешних. Важной методологической задачей бухгалтерского учета выступает проблема постановки адекватных реалиям деятельности предприятия учетных процедур, а именно: порядок регистрации, сопоставления и аналитического преобразования плановых (бюджетных) и фактических данных на счетах бухгалтерского учета.
В настоящее время в учетной науке представлено два варианта организации управленческого учета - это однокруговая (монистическая) и двухкруговая (дуалистическая) системы учета затрат.
Вопросы по формированию и применению систем учета затрат рассматривались учеными-экономистами М.А. Бахрушиной, В.Б. Ивашкевичем, В.Ф. Палием, Е.Р. Баханьковой и др.
Практически всеми авторами высказывается мысль о необходимости информационной связи между показателями управленческого и финансового учета.
Применение однокруговой системы учета затрат возможно без использования специальных счетов управленческого учета. Для управленческих целей данная система собирает информацию финансового учета в накопительных регистрах и дополняет ее необходимыми расчетными показателями.
Несмотря на определенные преимущества монистической системы, наличие определенных ограничений, таких как суженные возможности контроля затрат, невозможность применения разных оценок в управленческом и финансовом учетах, ее применение приемлемо только на небольших судоходных компаниях. На средних и крупных предприятиях водного транспорта, характеризующихся большим количеством территориально удаленных центров ответственности, возникает необходимость построения двухкруговой системы учета затрат.
Для дуалистической системы затрат характерно наличие самостоятельного плана счетов управленческого учета либо выделение обособленных счетов управленческого учета в общем плане счетов. Итоговые данные, полученные в результате раздельного учета - финансового и управленческого - могут разительно отличаться. Это объясняется различными целями и назначением финансового и управленческого учетов. Финансовый учет регламентируется различными нормативными актами по его ведению - бухгалтерскими и налоговыми, управленческий учет руководствуется задачами управления. Областью деятельности финансового учета выступает синтетический учет затрат, в нем отражается общая сумма понесенных расходов без учета мест их возникновения и центров ответственности. В управленческом учете данные о доходах и расходах детализируются в необходимых для управления разрезах: по элементам затрат, по местам формирования затрат, центрам ответственности, сегментам деятельности. Для согласования двух блоков учета используются переходные и зеркальные счета. Переходные счета применяют для переноса данных из финансового учета в управленческий и наоборот. Зеркальные счета обеспечивают согласование данных двух видов учета и выявление полученных расхождений.
Двухкруговая система с применением переходных счетов и системы зеркального отражения в большей мере, по сравнению с однокруговой, приспособлена для управления предприятием, особенно, когда речь идет о необходимости постановки производственного учета затрат на территориально обособленных центрах ответственности.
Внедрение двухкруговой системы учета с ее достаточно сложными взаимосвязями между блоками управленческого и финансового учета становится возможным с применением автоматизированного способа обработки информации. Использование компьютерных бухгалтерских программ расширяет возможности интеграции финансового и управленческого учета, повышает аналитичность учетных данных, что способствует более эффективному управлению.
Еще одной недостаточно изученной проблемой бухгалтерского учета выступает постановка учетно-аналитического обеспечения бюджетирования с применением счетов учета или техника отражения отклонения фактических данных от бюджетных в разрезе центров ответственности и сегментов деятельности.
В экономической литературе выделяют два основных направления учета отклонений:
1. Отражение отклонений в первичной документации и регистрах учета без использования специальных счетов.
2. Отражение отклонений с использованием специальных счетов синтетического и аналитического учета с последующим списанием на счета учета продаж и результатов. Отклонения при данном варианте учитываются по различным направлениям затрат и результатов, сегментам деятельности и центрам ответственности.
В свою очередь второй вариант отражения выявленных отклонений имеет несколько разновидностей:
- при выявлении отклонений до определения себестоимости продукции (работ, услуг), она учитывается в нормативной оценке согласно плановым данным, а отклонения отражаются на специальном счете по соответствующим субсчетам. Фактические затраты собираются в разрезе элементов по дебету центров ответственности и кредиту отражающего счета. Отражение бюджетных затрат проводят по дебету счета затрат и кредиту счета центра ответственности (сегмента) в нормативной оценке. По нормативной стоимости производственную себестоимость списывают в дебет счета готовой продукции. Отклонения между фактическими и плановыми показателями учитывают по дебету или кредиту счета отклонений и соответственно кредиту или дебету счета центра ответственности (сегмента).
- выявление отклонений производится после определения фактической себестоимости выпущенной продукции, оказанной услуги. Готовая продукция в течение производственного процесса учитывается по нормативной себестоимости, а отклонения выявляются и учитываются на отдельном счете после завершения процесса производства.
- по дебету отдельного счета центра ответственности учитываются плановые (нормативные) показатели в корреспонденции со счетами элементов затрат, а фактические затраты отражаются по кредиту этого счета. Отклонения выявляют сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов счета затрат центра ответственности. При такой системе учет выявленных отклонений может быть организован как в режиме реального времени, так и после завершения производственного процесса.
Анализ зарубежной [24], [47], [120], [140] и отечественной литературы [34], [35], [60], [67], [68], [73], [87], [116], посвященной постановке управленческого учета с применением элементов бюджетирования, позволяет считать наиболее оптимальной для предприятий речного транспорта двухкруговую систему учета с выделением отдельного счета учета плановых затрат по элементам в разрезе центров ответственности и счета учета выявленных отклонений фактических затрат от бюджетных.
В основу предложенной автором методики учета затрат на интегрированных счетах положена теория, разработанная Е. Шварцем, базирующаяся на формировании внутреннего (управленческого) плана счетов, направленного на учет внутренних объектов: элементов затрат, затрат центров ответственности, видов деятельности и себестоимости продукции (услуг).
Выделение внутренних объектов учета для организаций речного транспорта отражено на рис. 7.
Теоретико-методические положения сегментарного экономического анализа
Важной составляющей эффективного управления организацией выступает анализ ее деятельности. Инструментом оценки вклада отдельных направлений деятельности в общий результат компании, эффективности работы отдельных подразделений, выработки стратегических направлений развития организации выступает сегментарный анализ.
Изучение экономической литературы, посвященной сегментарному учету и анализу, позволяет сделать вывод, что большинство авторов [36, 51, 86, 103, 107] не дают определения термину «сегментарный анализ». Н.В. Войтоловский определил сегментарный анализ как «сочетание классического экономического анализа, основным принципом которого является последовательное разложение, расчленение исследуемого объекта и влияющих на него факторов, и маржинального подхода, предполагающего разделение затрат на переменные и постоянные и выведение маржинального дохода» [70].
Данный подход представляется достаточно общим и может характеризовать анализ любого объекта, а не только деятельность сегментов.
В диссертации сегментарный анализ представляет собой систематизированную совокупность аналитических методов и приемов, используемых для получения информации с целью принятия управленческих решений в отношении отдельных сегментов бизнеса организации.
Оценка деятельности сегментов и перспектив их дальнейшего развития может рассматриваться с различных сторон. Как правило, выбор подхода зависит от субъекта, проводящего анализ.
Среди основных групп внешних пользователей сегментарной отчетности можно выделить такие как акционеры, кредиторы, аудиторы. В общем случае анализ для них заключается в общей оценке результатов деятельности организации как единого целого с учетом деятельности сегментов с целью получения необходимых выводов, которые будут способствовать принятию обоснованных решений и составлению прогнозов.
Более глубокий и детальный анализ проводят внутренние пользователи сегментарной отчетности - руководство компании и менеджеры различных уровней. Кроме непосредственной сегментарной отчетности ими привлекаются данные управленческого учета, первичные документы. Такой анализ можно назвать внутренним сегментарным анализом. Еще до становления рыночной экономики в нашей стране в научной литературе существовала точка зрения, что «внутрихозяйственный анализ - это анализ деятельности отдельных подразделений производственного объединения» [114, с. 204].
В диссертационном исследовании рассмотрены направления анализа сегментарной отчетности с точки зрения управления организацией внутреннего водного транспорта.
Основной целью внутреннего сегментарного анализа выступает определение резервов повышения эффективности отдельных направлений деятельности и всей организации в целом как результата синергетического эффекта от взаимодействия сегментов.
В качестве задач сегментарного анализа для организаций речного транспорта выступают:
1. Определение и расчет ключевых показателей деятельности сегментов организаций водного транспорта;
2. Изучение динамики и структуры основных показателей сегментарной отчетности;
3. Выявление отклонений фактических показателей сегментарной отчетности от плановых (бюджетных);
4. Определение и количественная оценка влияния факторов на показатели эффективности деятельности отдельных сегментов и организации в целом;
5. Выявление возможных резервов повышения эффективности деятельности сегментов организации, разработка мероприятий по результатам проведенного анализа;
6. Определение оптимального распределения ресурсов между подразделениями и направлениями деятельности организации с целью максимизации прибыли;
7. Прогнозирование прибыли как отдельных сегментов, так и организации в целом.
Источником информации для анализа, прежде всего, выступают отчеты сегментов различных уровней, также привлекается дополнительная внеучетная информация.
Для оценки эффективности функционирования сегментов выделены ключевые показатели, наиболее полно характеризующие направления деятельности хозяйствующих субъектов внутреннего водного транспорта. Для целей управления нужно определить необходимое и достаточное количество показателей, позволяющих принять обоснованные управленческие решения. При этом не следует перегружать аналитический отчет излишним объемом данных, так как это может снизить оперативность и своевременность принятия решений. Как показывает практика, достаточно выделения 8-12 индикаторов эффективности деятельности организации и отдельных ее сегментов.
Совокупность показателей, необходимых для оценки эффективности работы сегментов организаций внутреннего водного транспорта, предлагается разделить на группы (рис. 13).
Произведем обоснование выбора анализируемых показателей.
Знание величины выручки сегмента позволяет принимать обоснованные управленческие решения о заключении договоров по видам деятельности, основываясь на изучении спроса, а также прогнозировать величину прибыли, учитывая результаты анализа расходов. Доходы от основных видов деятельности организаций внутреннего водного транспорта рассмотрены в пункте 1.2.
Сумма и структура затрат и расходов сегмента выступают основными контролируемыми параметрами их деятельности, так как если выручка речных компаний во многом определяется внешними факторами и складывается под воздействием объективных причин, как социально-экономических, так и природно-климатических, то экономное и рациональное расходование ресурсов является результатом эффективного менеджмента.
С помощью маржинальной прибыли сегмента можно более точно ранжировать отдельные направления деятельности предприятия по уровню рентабельности, определять приоритетные направления развития, что является актуальным для предприятий речного транспорта, хозяйствующих в достаточно рискованных и нестабильных предпринимательских условиях. Кроме того маржинальная прибыль служит основой для определения безубыточного объема продаж по каждому направлению деятельности и по предприятию в целом, выступает обоснованием оптимального варианта управленческих решений, а также является эффективным инструментом при принятии решения о введении в производственную программу новых направлений деятельности.
Прибыль от продаж: сегмента является конечной целью предпринимательской деятельности и выступает важнейшим фактором ее стимулирования.
Условно относительные показатели, характеризующие эффективность функционирования сегментов речных компаний, можно разделить на две группы. Показатели первой группы - коэффициенты эффективности продаж сегмента -характеризуют эффективность текущей деятельности, способность минимизировать затраты и максимизировать прибыль. К таким показателям можно отнести уровень маржинальной прибыли, рентабельность продаж, рентабельность затрат сегмента.
Экономико-математическое моделирование результатов деятельности сегментов организации
В процессе управления различными экономическими явлениями постоянно возникает необходимость прогнозирования результатов в тех или иных условиях. Для ускорения принятия решения о выборе наиболее оптимального варианта управления и экономии средств на эксперимент используется моделирование реальных процессов, происходящих в хозяйственной деятельности.
В силу достаточно короткого периода получения дохода (5-8 месяцев в году) при круглогодичном несении расходов, ограниченности имеющихся ресурсов, судоходным организациям необходимо определить приоритетные направления, на осуществление деятельности которых в первоочередном порядке будут направлены основные средства, материальные и финансовые ресурсы.
Так, в кризисный 2009 г. ООО «Камская речная компания» оказалась на грани банкротства в результате нерационального распределения материальных и финансовых ресурсов. Весь потенциал был направлен на добычу и транспортировку нерудных строительных материалов, обеспечивающих строительную отрасль, находящуюся в тот момент в кризисном состоянии. Таким образом, большие объемы добытого НСМ остались не востребованы. Последующий анализ ситуации, произведенный руководством компании, показал, что на тот момент существовали альтернативные варианты использования грузовых судов, которые могли принести прибыль организации, например, перевозка прочих грузов, сдача судов в аренду.
Для выбора оптимального распределения ресурсов с целью получения максимальной маржинальной прибыли в условиях неопределенности мы предлагаем речным компаниям использование оптимизационных моделей принятия управленческих решений.
Экономическая суть методов оптимизации заключается в том, что исходя из наличия определенных ограниченных ресурсов выбирается такой способ их распределения, при котором обеспечивается максимум или минимум интересующего целевого показателя. Модели нахождения значений параметров, обеспечивающих экстремум функции при наличии ограничений, наложенных на аргументы, носят название задач математического программирования. Такие задачи широко используются при решении проблем, связанных с распределением ресурсов, планированием производства, организацией работы транспорта и т.д.
Решение оптимизационных задач состоит из последовательности следующих этапов:
1. Формулировка математической модели, включающей в себя целевую функцию и систему ограничений;
2. «Прогон» задачи с помощью специализированных компьютерных программ, результатом которого выступает нахождение параметров распределения ресурсов и максимального (минимального) значения целевого показателя.
3. Интерпретация полученного результата.
Одним из наиболее значимых для целей управления результативных показателей деятельности сегментов выступает маржинальная прибыль, поэтому ее максимизация является одной из первоочередных задач повышения эффективности деятельности как отдельного сегмента, так и всей организации.
Несмотря на фактическую возможность дробления аргумента, выраженного в машино-сутках, нам представляется целесообразным ввести ограничение целочисленности аргумента, поскольку на практике сложно соблюсти внутрисменные «переброски» судов с одного вида деятельности на другой.
Необходимо отметить, что применение данной модели целесообразно в тех случаях, когда одни и те же ресурсы (в нашем случае речные грузовые суда) могут использоваться в нескольких сегментах деятельности речной компании.
Проиллюстрируем построение модели максимизации маржинальной прибыли судоходной компании путем оптимального распределения времени работы судов по различным сегментами на примере ООО «Камская речная компания».
В составе основных средств Общества имеются в наличии четыре буксира-толкача различной мощности и четыре баржи разной грузоподъемности. Характеристики плавсредств ООО «Камская речная компания» (ООО «КРК») представлены в таблице 19. Перед менеджментом организации стоит задача наиболее оптимального распределения времени работы судов по каждому из следующих сегментов деятельности:
- перевозка НСМ, добытого собственными силами;
- перевозка прочих грузов (пиломатериалов);
- сдача судов в аренду.
Ограничение объемов деятельности ООО «Камская речная компания» вызвано дефицитом следующих параметров:
- ограничение периода навигации, составляющего в среднем 200 дней;
- ограничение плавсредств (судов) в наличии - четыре буксира с баржами. Таким образом, в распоряжении организации в навигационный период имеется 800 машино-суток (200-4).
Кроме того, проведение исследования спроса и анализ заключенных договоров выявили нижние и верхние пределы объемов деятельности сегментов.
1. К началу навигации Обществом заключены договоры на поставку НСМ в объеме 115 тыс. тн. Добыча производится в с. Саконы, расположенном в 172 км. от Казани. Планируемый максимальный объем добычи НСМ в навигационный период составит 312 тыс. тн.
2. Исследования рынка грузоперевозок пиломатериалов выявило, что максимально возможный объем перевозок составит 70 тыс. тн.
Решение данной оптимизационной задачи произведем с помощью пакета «Поиск решения» (Solver), входящего в состав программного продукта MS Excel.
Построенные матрицы и результаты оптимизации представлены в Приложении 18.
Помимо результатов проведенного анализа в выделенном диапазоне листа MS Excel, пакет «Поиск решения» выдает более подробный отчет по проведенной оптимизации (Приложение 19).
Согласно полученным результатам анализа, при наиболее оптимальном распределении времени работы судов по сегментам деятельности максимальная маржинальная прибыль составит 22 304 тыс. руб. При этом на перевозке добытого НСМ будут заняты все буксиры-толкачи. Буксир-толкач «Волгарь» будет занят на этом сегменте весь период навигации, также наибольшее время навигации будет уделено этому сегменту буксирами «Дунайский-43» (138 дней) и ОТ-816 (194 дня). Буксир «Механик Графский» большую часть навигации (195 суток) будет занят на перевозке прочих грузов, а 5 суток - на перевозке НСМ. Наиболее мощное судно «Дунайский 43» целесообразно на 62 суток предоставить в аренду. Объем перевезенного НСМ составит 311 724 тн., при наличии запланированного уровня спроса объем прочих грузоперевозок составит 64294 тн.
