Введение к работе
Актуальность. Современный отечественный железнодорожный транспорт - это уникальное сочетание государственной собственности и системы самостоятельного хозяйственного управления отдельными его субъектами. В этом случае государство делегирует правомочия по управлению собственностью, а хозяйствующие субъекты принимают на себя обязанности по эффективному управлению ею. В настоящее время происходит структурная перестройка в сфере железнодорожного транспорта. В результате проводимой реформы были сформированы законодательные основы и проведены мероприятия, необходимые для разделения функций государственного регулирования и хозяйственного управления на железнодорожном транспорте. Действующая сегодня структура управления железнодорожным транспортом выделяет пассажирские перевозки в отдельный вид деятельности с самостоятельным балансом. Организация эффективного бизнеса в сфере управления пассажирскими перевозками необходима для улучшения качества транспортных услуг, повышения экономической эффективности и оптимизации объемов государственного субсидирования, формирования источников инвестиций для обновления и развития основных фондов.
Логическим продолжением этой структурной реформы является создание системы внутреннего контроля и аудита, учитывающей как специфику представляемых услуг, так и особенности управления отечественным железнодорожным транспортом.
Важнейшей задачей реформирования железнодорожного пассажирского комплекса является создание условий безубыточной работы пассажирской компании. Решению этой задачи должно способствовать формирование эффективного хозяйственного механизма управления, обеспечивающего баланс интересов всех участников перевозочного процесса: государства (обеспечение свободы передвижения, за счет бюджетного субсидирования), пассажиров (удовлетворение спроса и повышение качества услуги при условии контроля за ростом цен), субъектов хозяйствования (повышение рентабельности и инвестиционной привлекательности).
До недавнего времени железнодорожными перевозками пассажиров занималась единственная в России компания ОАО "РЖД", но в настоящий момент в Концепции стратегического развития железнодорожного транспорта государств-участников СНГ до 2020 года предусмотрено обеспечение равного доступа к инфраструктуре железнодорожного транспорта любых участников перевозочного процесса. Таким образом, принят курс на создание конкурентных условий при оказании транспортных услуг. Следовательно, еще более возрастет необходимость во внутреннем аудите, обеспечивающий контроль за эффективным использованием имеющихся ресурсов.
Необходимость наличия системы внутреннего контроля и аудита в России нашла свое законодательное подтверждение. Новый федеральный закон "О бухгалтерском учете" в ст. 19. обязывает организации, подлежащие обязательному аудиту, организовать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. В данных условиях развитие системы внутреннего контроля, осуществляемого, в том числе, в форме внутреннего аудита должно привести к созданию более адекватной и достоверной информации о деятельности хозяйствующего субъекта, на которой будут основаны не только принимаемые управленческие решения, но и ожидания внешних пользователей. Однако в отечественных нормативных документах, на которых основано формирование аудиторской деятельности в нашей стране, отсутствуют как само понятие внутреннего аудита, так и единые подходы к созданию и организации деятельности служб внутреннего аудита.
Внутренний аудит в специфической сфере пассажирских перевозок находится в стадии становления и объективно требует научного обоснования соответствующих организационных принципов и методических процедур, что обуславливает актуальность выбранной темы диссертационного исследования.
Степень разработанности проблемы. Тема диссертационного исследования является малоразработанной в научном плане, хотя связанные с ней проблемы довольно активно обсуждаются в специальной литературе.
Внутренний аудит возник в рамках западной системы внутреннего контроля, поэтому значительный вклад в разработку теории и практики внутреннего аудита внесли зарубежные ученые: Х.Андерсон, Э.А.Аренс, Р.Маутц, Дж. Лоббек, Ж. Ришар, Дж. Робертсон, Г. Мюллер, П.Фридман, X. Шараф и др.
В российской научной литературе за последние годы было опубликовано немало работ, посвященных теоретическим проблемам контроля и аудита. Значительный вклад в отечественную науку внесли такие видные ученые как Р.А. Алборов, М.А. Азарская, Н.П. Барышников, И.А, Белобжецкий, В.В. Бурцев, Н.Т. Белуха, Б.И. Валуев, Ю.А. Данилевский, Т.В. Зырянова, В.Б. Ивашкевич, Ю.Н. Иткин, Е.А. Кочерин, А.В. Крикунов, О.А. Миронова, М.Ф. Овсийчук, Л.Н. Овсянников, С.В. Панкова, В.И. Подольский, A.M. Пронина, А.Н. Пыткин, В.В. Скобара, В.П Суйц, А.Д. Шеремет, С.О. Шохин, основное внимание эти ученые уделяли внешнему контролю и аудиту.
Отдельные проблемы внутреннего контроля и аудита рассматриваются в трудах таких ученых как: Андреева В.Д., М.В. Мельник, В.В. Пугачева, Т.М. Садыковой, А.М. Сонина, А.Н. Кизилова, но отраслевые особенности внутреннего контроля и аудита ими практически не исследовались.
Вопросы экономики железнодорожного транспорта и развития рынка пассажирских железнодорожных услуг исследовали такие экономисты и ученые как А.П. Абрамов, С.В. Барулин, М.Н. Беленький, И.В. Белов, Е.В. Белкина, Ю.В. Елизарьев, Ф.П. Кочнев, А.В. Крейнин, А.И. Купоров, О.Ф. Мирошниченко, М.Е. Мандриков, А.В. Орлов, В.А. Персианов, В.И. Самаруха, Н.Г. Смехова, Н.П. Терешина, А.С. Чудов и др.
Однако многие проблемы внутреннего контроля и аудита остались за рамками их научных исследований. Ощущается явный дефицит теоретических и методических разработок в области внутреннего аудита в целом, и тем более в реформируемом железнодорожном транспорте. Актуальность темы и недостаточная разработанность проблемы определили цель, задачи и структуру диссертационной работы.
Целью диссертационной работы является разработка эффективного методического обеспечения внутреннего аудита в организациях, предоставляющих услуги по пассажирским железнодорожным перевозкам дальнего следования, направленного на формирование достоверной информационной базы, являющейся основой принятия управленческих решений.
В соответствии с целью исследования в работе поставлены следующие задачи теоретического и прикладного характера:
- определить понятие, цель, задачи и базовые принципы внутреннего аудита;
- дать комплексную характеристику внутреннего аудита как важнейшего средства поддержания необходимой контрольной среды;
- раскрыть необходимость создания служб внутреннего аудита в вертикально интегрированной структуре железнодорожного пассажирского транспорта;
- определить методические подходы к проведению внутреннего аудита, в рамках стандартизации всех этапов, процессов и результатов его проведения;
- предложить методику внутреннего аудита на этапах внутренней регламентации и планирования;
- стандартизировать методические подходы к применению аудиторских процедур, формированию рабочих документов аудитора на этапах подготовки и осуществления внутреннего аудита;
- разработать порядок оформления и предоставления результатов внутреннего аудита;
- предложить методический подход к применению аналитических процедур при проведении внутреннего аудита при осуществлении железнодорожных пассажирских перевозок;
- разработать методические рекомендации по оценке эффективности внутреннего аудита.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования были выбрана совокупность хозяйственных отношений, возникающих в процессе деятельности организаций с вертикально-интегрированной структурой, осуществляющих железнодорожные пассажирские перевозки.
Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность организаций с вертикально-интегрированной структурой, осуществляющих железнодорожные пассажирские перевозки.
Теоретической и методологической основой исследования послужили фундаментальные труды отечественных и зарубежных ученых, в которых рассматриваются отдельные вопросы теории и практики внутреннего контроля и аудита в компаниях и крупных корпорациях. При подготовке работы были использованы отечественные и международные нормативные документы по вопросам бухгалтерского учета, аудита, внутреннего контроля, государственной статистики.
В процессе исследования применялись общенаучные методы познания социально-экономических явлений и процессов: логический, аналитический методы, классификация, системный и комплексный подходы, методы дедукции и индукции.
Информационной базой исследования стали статистические и аналитические материалы ОАО "РЖД", документы и отчетность структурных подразделений ОАО "Федеральная пассажирская компания", факты, опубликованные в научной литературе и периодической печати, собственные расчеты автора, ресурсы сети Интернет.
Работа написана с учетом действующего законодательства РФ, регулирующего организацию и ведение аудиторской деятельности.
Наиболее существенные научные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:
- предложена многоаспектная трактовка внутреннего аудита как функциональной формы внутреннего контроля (функционально представляет собой проверочную работу по предоставлению независимых гарантий достоверности финансовой информации), как системы активного воздействия на происходящие хозяйственные процессы (преследует цели поддержания необходимой контрольной среды и минимизации рисков искажения финансовой информации и утраты имущества) и как самостоятельной формы деятельности (независимая деятельность специалистов предприятия по осуществлению проверок, консультированию и постановке учета);
- дано определение внутреннего аудита как особой формы контрольной функции управления, учитывающей структурные особенности проверяемого хозяйствующего субъекта и предполагающей плановое, непрерывное и комплексное проведение внутренних проверок, осуществляемых в рамках утвержденных внутренних регламентов и заданий высшего руководства с целью гарантирования достоверности информации об уровне планирования, состоянии финансового и управленческого учета и отчетности, точности выполнения указаний руководства по хозяйственной деятельности структурных подразделений;
- раскрыты особенности реализации во внутреннем аудите общих принципов аудита (оставаясь независимым в выражении мнения, внутренний аудитор не свободен в выборе способов его подтверждения; в силу принципа конфиденциальности внутренний аудитор не должен раскрывать информацию, полученную в ходе аудита никаким третьим лицам без разрешения собственников) и сформулированы специфические принципы внутреннего аудита (внутренняя регламентация аудита, непрерывность проведения, ориентация на поиск возможностей повышения эффективности деятельности организации и ее подразделений);
- дана комплексная характеристика системы внутреннего аудита (объекты, субъекты, контрольные области и механизмы реализации) и, в частности: уточнен состав объектов внутреннего аудита, среди которых помимо традиционных объектов финансового учета выделены объекты управленческого учета и бюджетирования; раскрыты особенности реализации интересов субъектов внутреннего аудита и иных причастных лиц; определены основные контрольные области, к числу которых отнесены достоверность финансовой информации, состояние системы внутреннего контроля и эффективность работы структурных подразделений;
- предложен подход к решению вопроса о необходимости создания служб внутреннего аудита, исходя из оценки степени эффективности других форм внутреннего контроля; раскрыты факторы, определяющие необходимость создания службы внутреннего аудита на железнодорожном транспорте (вертикально интегрированная структура организации, наличие территориально обособленных подразделений, потребности в дополнительном контроле общественно значимых видов деятельности); дана характеристика дополнительных возможностей, получаемых в результате создания служб внутреннего аудита в пассажирском железнодорожном транспорте;
- выявлены особенности организации внутреннего аудита в вертикально интегрированных и территориально обособленных структурах пассажирского транспорта в условиях делегирования правомочий управления собственностью выделяемых хозяйствующих субъектов, проявляющиеся в отделении контрольных прав от прав управления собственностью через иерархическую систему подчиненности вышестоящему звену управления;
- обоснован подход, предусматривающий осуществление процедур контроля качества внутреннего аудита в организациях пассажирского железнодорожного транспорта на каждой из стадий проведения аудиторской проверки, и разработаны необходимые в целях реализации предложенного подхода алгоритмы и регламенты осуществления аудиторских процедур;
- даны методические рекомендации по определению, расчету и использованию во внутреннем аудите пассажирского железнодорожного транспорта уровней существенности в разрезе статей отчетности и основных хозяйственных операций структурных подразделений;
- предложена система отчетности о результатах внутреннего аудита и обоснованы состав, формы и порядок предоставления соответствующей, включая конфиденциальные отчеты службы внутреннего аудита, направляемых комитету по аудиту и исполнительному руководству (детализированный отчет о результатах проведенной проверки и отчет руководству проверяемого субъекта), и виды публичных заключений комитета по аудиту (заключение об эффективности системы внутреннего контроля, заключение о достоверности информации, заключение об эффективности деятельности структурных подразделений), предназначенных совету директоров и иным причастным лицам;
- разработан адаптированный к вертикально интегрированной структуре управления подход к осуществлению в ходе аудита аналитических процедур, позволяющий обеспечивать возможность выявления проблемных областей на основе сравнительной характеристики территориально обособленных подразделений с неравномерно распределенной инфраструктурой и плотностью населения;
- даны рекомендации по оценке эффективности внутреннего аудита на основе сопоставления расходов на осуществление внутреннего аудита с его результатами; предложена необходимая в этих целях система аналитических показателей оценки эффективности внутреннего аудита, даны рекомендации по ее адаптации к специфике организации внутреннего аудита в ОАО "ФПК" и по ее использованию в системе стимулирования работников аудиторских служб.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Теоретическая значимость научных результатов заключается в обобщении и развитии теории аудита посредством разработки и включения в нее методического обеспечения внутреннего аудита, построенного на современных методах и подходах к изучению фактов хозяйственной жизни организаций с вертикально-интегрированной структурой, осуществляющие железнодорожные пассажирские перевозки. Теоретические исследование проводилось в соответствии с основами политики государственного регулирования пассажирского железнодорожного транспорта и направлениями реформирования отрасли.
Практическая значимость научных результатов состоит в авторских подходах, алгоритмах и методиках организации внутреннего аудита в системе управления пассажирским железнодорожным транспортом России. Предложенные в диссертации практические разработки могут быть использованы в ОАО "РЖД" и его дочерними компаниями (ОАО "Федеральная пассажирская компания") и другими независимыми организациями (перевозчиками), органами исполнительной государственной власти при формировании эффективной хозяйственной политики в области развития пассажирского железнодорожного транспорта в России.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертации прошли апробацию на научных конференциях, проходивших в городах Саратове, Тюмени, Балаково в 2010-2011 гг.
Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в девяти публикациях автора общим объемом 3,65 п.л., в том числе в трех статьях, опубликованных в изданиях, рекомендованных ВАК.
Отдельные методические разработки и рекомендации автора, касающиеся развития внутреннего аудита как формы внутреннего контроля за хозяйственной деятельностью внедрены в практику экономической работы Приволжского регионального отделения Центра внутреннего контроля и аудита - структурного подразделения ОАО "ФПК" и Юго-восточного регионального отделения Центра внутреннего контроля и аудита - структурного подразделения ОАО "ФПК". Выполненные научные разработки также используются в учебном процессе кафедрой анализа хозяйственной деятельности и аудита при преподавании учебных курсов "Аудит", "Основы аудита", "Контроль и ревизия", "Комплексный экономический анализ" для студентов, обучающихся по специальности 080109.65 "Бухгалтерский учет, анализ и аудит". Практическое использование результатов исследования подтверждено справками о внедрении.
Объем и структура работы. Работа имеет следующую структуру, определенную логикой исследования, его целью и совокупностью решаемых задач:
