Содержание к диссертации
Введение
1. Теоретические основы организации управленческого учета на предприятии 7
1.1. Экономическая сущность управленческого учета и предпосылки его возникновения как самостоятельного направления подсистемы бухгалтерского учета 7
1.2. Затраты и доходы организации как важнейшие объекты управленческого учета 30
1.3. Системы управленческого учета. Бюджетирование, контроль и стимулирование как стадии управленческого учета 58
2. Состояние и оценка учетно-аналитического обеспечения производственного менеджмента в молокоперерабатывающих предприятиях АПК Брянской области 78
2.1. Современное состояние молокоперерабатывающего подкомплекса Брянской области 78
2.2. Организация и методология управленческого учета в молокоперерабатывающих предприятиях 88
2.3. Бюджетирование как инструмент оперативного контроля процессов производства продукции молокоперерабатывающих предприятий 113
3. Основные направления совершенствования учетно-аналитического обеспечения производственного менеджмента в перерабатывающих предприятиях АПК Брянской области 133
3.1. Совершенствование формирования и раскрытия учетной информации для принятия управленческих решений 133
3.2. Оптимизация построения системы управленческого учета в молокоперерабатывающих предприятиях 142
Заключение 164
Список литературы 170
Приложения 181
- Экономическая сущность управленческого учета и предпосылки его возникновения как самостоятельного направления подсистемы бухгалтерского учета
- Современное состояние молокоперерабатывающего подкомплекса Брянской области
- Совершенствование формирования и раскрытия учетной информации для принятия управленческих решений
Введение к работе
Проводимые в России процессы по формированию рыночных отношений требуют коренного изменения системы организации планирования, контроля и регулирования производственной деятельности всех экономических субъектов. Особое значение в системе управления хозяйственными процессами имеет достоверность, оперативность и своевременность получения данных о затратах и финансовых результатах структурных подразделений с целью повышения эффективности
^ их работы.
Как свидетельствует отечественная и зарубежная практика, получение необходимой управленческой информации может быть обеспечено в ходе становления внутреннего (управленческого) учета. Методика управленческого учета, уже давно и широко применяемая западными фирмами, стала изучаться у нас в стране относительно недавно.
В настоящее время интерес к проблематике управленческого учета в Российской Федерации значительно возрос. Это видно и по деятельности аудитор-
(щ ских и консалтинговых фирм, в перечне услуг которых существенную роль иг-
рает консультирование и налаживание системы управленческого учета экономических субъектов.
С переходом к условиям рыночной экономки совершенно новые задачи ставятся в системе внутрифирменного управления. Становятся важными экономические, рыночные критерии эффективности, гибкая система управления и соответствующая ей информационная система. Организация производства и
Щ продаж в современных компаниях все больше усложняется и требует системно-
го подхода к управлению.
Для обеспечения управляемости таких сложных систем необходимы методы, соответствующие требованиям внешней и внутренней среды компании. Новым словом в управлении стало появление управленческого учета как функционально обособленного направления экономической работы на предприятии,
'щ связанного с обеспечением принятия оперативных и стратегических управлен-
ческих решений.
Управленческий учет включает в себя установление цели компании, текущий сбор и обработку информации для принятия управленческих решений, осуществление функций контроля отклонений фактических показателей деятельности предприятия от плановых, подготовку рекомендаций для принятия управленческих решений. Координируя, интегрируя и направляя деятельность всей системы управления предприятием на достижение поставленных целей, управленческий учет является синтезом планирования, учета, контроля, экономического анализа, организации информационных потоков.
Он осуществляет информационное обеспечение принятия решений в целях рационального использования имеющихся возможностей, объективной оценки сильных и слабых сторон компании.
Однако организация системы управленческого учета в молокоперераба-тывающих предприятиях находится на крайне низком уровне. Ощущается необходимость в разработке конкретных рекомендаций по постановке управленческого учета, отражающего специфику отрасли с максимальным сближением систем финансового и управленческого учета на основе их автоматизации.
Исходя из вышесказанного, тема диссертационного исследования является актуальной.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию системы управленческого учета в молокоперерабатывающих предприятиях на основе его автоматизации.
В соответствии с поставленной целью определены и решены следующие задачи исследования:
раскрыта экономическая сущность и предпосылки построения управленческого учета;
изучены затраты и доходы организации как объекты управленческого учета;
исследованы существующие системы управленческого учета;
выявлены проблемы и определены подходы к созданию системы управленческого учета в молокоперерабатывающей промышленности;
разработаны рекомендации по автоматизации системы управленческого учета
на основе программы «1С: Бухгалтерия» для молокоперерабатывающих предприятий.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования послужила организация и методы управленческого учета в молокоперерабатывающих предприятиях АПК.
Объектом исследования явились конкретные учитываемые процессы в отдельных молокоперерабатывающих предприятиях агропромышленного комплекса Брянской области. Углубленные исследования проведены на примере ОАО "Брянский молочный комбинат", ОАО "Суражмолпром", СПК "Почеп-молоко", ОАО "Красногорский сырзавод" и ОАО "Русские сыры".
Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой проведенного исследования послужили научные работы ведущих ученых - экономистов в области управленческого и бухгалтерского учета, внутреннего контроля, экономического анализа, финансов, нормативные, методические и справочные материалы. Были исследованы научные работы отечественных специалистов в данной области, среди которых Аксененко А.Ф., Безруких П.С, Белобородова В.А., Блатов Н.А., Бахрушина М.А., Ивашкевич В.Б., Карпова Т.П., Кирьянова З.В., Николаева С.А., Николаева О.Е., Новиченко П.П., Новодворский В.Д., Палий В.Ф., Пизенгольц М.З., Сатубалдин С.С, Соколов Я.В., Стоцкий В.И.,Стуков С.А., Шеремет А.Д., Шишкова Т.В., Чумаченко Н.Г. и др. В диссертационном исследовании также использовались труды зарубежных ученых: Андерсона X., Антони Р., Гаррисона Ч., Друри К., Нидлза Б., Колдуэлла Д., Харриса Д., Хиггинсома Д. и
В работе были применены нормативно - правовые акты Российской Федерации и Директивы Европейского Совета, регламентирующие порядок учета затрат и их классификацию для определения себестоимости продукции (работ, услуг), порядок признания доходов и расходов. При обосновании выдвигаемых положений и разработок использовались принципы исторического, логического и системного анализа и синтеза, метод группировок и сравнений, экономико-математические методы.
Научная новизна исследования. В результате исследования в диссерта-
6 ционной работе научный интерес и практическую значимость представляют следующие новые положения, раскрывающие вопросы организации и методов управленческого учета в молокоперерабатывающей промышленности, которым присуща научная новизна:
определена основная концепция и принципы организации управленческого учета на предприятии;
выявлены основные проблемы и подходы к созданию системы управленческо-
го учета в молокоперерабатывающей промышленности;
- разработана и предложена модель учетной политики, совмещающая основные
положения бухгалтерского, налогового и управленческого учета;
- разработана и предложена система автоматизированного получения информа-
ции для целей управленческого и финансового учета с использованием стандартного плана счетов финансового учета.
Практическая ценность диссертационного исследования. На основе изучения практических материалов, обобщения научных трудов российских и зарубежных ученых-экономистов, автором разработаны конкретные предложения по совершенствованию методических основ управленческого учета в целом и применительно к молокоперерабатывающей промышленности.
Реализация методологических основ управленческого учета в практику работы молокоперерабатывающей промышленности будет способствовать:
повышению эффективности и действенности учета и контроля в рамках внутрифирменного управления;
более точному и обоснованному учету и контролю затрат по центрам ответственности;
повышению обоснованности оценки результатов деятельности подразделений;
эффективному обеспечению менеджеров информацией для принятия управленческих решений внутри компании;
детализации и представлению информации в необходимых разрезах и разных аспектах;
управлению, основанному на знании экономики в реальном масштабе времени.
Экономическая сущность управленческого учета и предпосылки его возникновения как самостоятельного направления подсистемы бухгалтерского учета
Современный бухгалтерский учет занимает одно из главных мест в системе управления организацией. Он должен отвечать требованиям международных стандартов, удовлетворять потребности внутренних и внешних пользователей информации, выявлять резервы повышения эффективности производства и быть «языком бизнеса». Очевидно, что для перечисленных выше требований необходимо использовать различные методы сбора, обработки и отражения информации. В экономически развитых странах эта проблема решена благодаря делению всей системы бухгалтерского учета на две подсистемы: финансовую и управленческую, интегрировав с последней такие функции управления, как контроль, анализ, планирование и прогнозирование.
Финансовый учет охватывает информацию, которая используется не только для внутреннего управления, но и сообщается сторонним пользователям. Эта информация должна удовлетворять потребностям как фискальных государственных органов, так и акционеров компаний, держателей акций, облигаций и других ценных бумаг, потенциальных и других партнерских групп организации [58, с. 7 - 8]. Именно на потребности внешних пользователей учетной информации и определение правил финансового учета направлены национальные законодательные и нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет, а также национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности, разработанные на основе международных стандартов.
По нашему мнению, наиболее удачно понятие управленческого учета дает профессор Кранфилдской (Великобритания) школы менеджмента Дэвид Миддлтон [78, с. 12-13]. Основная задача управленческого учета в том, чтобы помочь управляющим и директорам в принятии правильных решений. Учетная информация является неотъемлемой частью управления современным производством, но ее для управления производством мало. Управленцам необходима информация о технологии, используемой в производстве, сырье, ситуации на рынке, потребностях покупателей и так далее.
Две дисциплины, значительно отличающиеся друг от друга, лежат в основе управленческого учета: экономика, связанная с использованием ограниченных ресурсов, и наука, изучающая поведение людей. Управленческий учет дает возможность решить четыре проблемы, охватывающие различные периоды времени: 1) учет задолженности - прошлое; 2) анализ и принятие решений -настоящее; 3) контроль - настоящее; 4) анализ, прогнозирование и планирование - будущее.
Управленческий учет базируется примерно на тех же принципах, что и финансовый. Это способствует наиболее полному использованию всех возможностей учета, т.е. бухгалтерского баланса, оценки и калькуляции, счетов прибылей и убытков, отчетности о движении средств, классификационных признаков расходов в анализе маржи. Все это определяется для отделов фирмы как за короткий период (меньше чем 12 месяцев), так и за календарный год. В управленческом учете используются два основных направления сравнений: с прошлым периодом и внутренним бюджетом.
По мнению В. Э. Керимова [58, с. 21], которое мы полностью разделяем, управленческий учет на большинстве отечественных предприятий не ведется или развит очень слабо. Многие его элементы входят в наш традиционный бухгалтерский и оперативный учет, экономический анализ. Вместе с тем отечественная учетная практика еще не использует все возможности маркетинга, и в ней не определяются отклонения фактических затрат от прогнозных, а также не используется такая категория, как будущая оценка денег и т. д.
Проведенные обследования ряда организаций показывают, что во многих случаях в значительной мере при решении управленческих задач испытывается недостаток именно аналитических и оперативных данных, характеризующих реальные финансовые и производственно-экономические процессы на момент принятия решений на различных уровнях управления.
В западной практике управления особая роль отводится управленческому учету. При этом большое внимание уделяется расширению и усилению функций бухгалтерского учета, использованию его аналитического потенциала в качестве основного и достоверного источника управленческой информации, методам ее анализа с целью формирования эффективных управленческих решений.
Появление мощных программных продуктов для персональных компьютеров, способных моделировать варианты действий с оценкой возможных финансовых и производственно-экономических результатов, позволяет создать полный управленческий цикл и использовать информативность управленческого учета во внутрифирменном управлении на более высоком уровне. При этом в основу моделей заложены показатели форм внутренней и внешней отчетности, которые в данном контексте являются инструментами планирования и управления [97].
По оценкам специалистов в экономически развитых странах фирмы и компании 90% рабочего времени и ресурсов в области бухгалтерского учета тратят на постановку и ведение управленческого учета, в то время как на традиционный финансовый учет уходит только оставшаяся часть. В отечественных предприятиях это соотношение выглядит с точностью наоборот [58, с. 21].
Современное состояние молокоперерабатывающего подкомплекса Брянской области
Надежное обеспечение населения Российской Федерации продовольствием является одной из главных задач рыночных преобразований. Молоко и молочные продукты относятся к продовольственным товарам первой необходимости, особенно для детского и диетического питания. Однако к 1995 году потребление молока и молочной продукции в год на душу населения составило в Брянской области 315,1 кг, что примерно на 20% меньше годовой нормы потребления, рассчитанной Институтом питания АМН России. Причем данный показатель за анализируемый период неуклонно снижается, что хорошо прослеживается на рисунке 3.
Норма потребления молочных продуктов по оценке АМН России По нашему мнению одним из главных факторов снижения потребления молочных продуктов наряду с сокращением объема производства молока является уменьшение реальных доходов населения Брянской области, что иллюстрирует рисунок 4. В связи с привязкой экономики России к доллару США после перехода на рыночные условия хозяйствования мы считаем наиболее корректным оценить реальные доходы населения в долларовом эквиваленте по курсу ЦБ РФ на 31 декабря каждого анализируемого года. В графике не учтена инфляция доллара, что наряду с сокращением разницы отечественных розничных цен на молочную продукцию с розничными ценами стран с рыночной экономикой существенно уменьшает покупательную способность населения. Уровень доходов населения рассчитывался в соответствии с данными статистических сборников управления статистики по Брянской области [20].
Уменьшение доходов населения не могло не сказаться на потреблении молочных продуктов, которые остаются важным элементом питания в рационе населения Брянской области и соответственно на производительности Брянских молокоперерабатывающих предприятий.
Которые при значительном расширении ассортимента выпускаемой продукции тем не менее вынуждены снизить объемы ее производства. Значительную конкуренцию в сложившихся условиях молокоперерабатывающим предприятиям оказывает частный сектор. При снижении доходов население меньше внимания уделяет гарантии качества продуктов, чем их цене. Низкую цену продуктов может предложить частный сектор, который не обременен уплатой налогов и кустарные условия производства не требуют дополнительных затрат на содержание управленческого персонала.
Ускоренный переход к рыночным отношениям не позволил сельхозтоваропроизводителям Брянской области быстро адаптироваться к новым условиям, которые, наряду со спадом производства, характеризовались проникновением на рынок молочной продукции Брянской области внутренних и внешних импортеров, что усугублялось значительным падением платежеспособного спроса населения. Однако положительным моментом можно считать значительное расширение рынка сбыта продукции молокоперерабатывающих предприятий Брянской области, который не ограничивается Московским регионом, как это было до 1992 года, а распространяется на близлежащие области, ближнее зарубежье и делается попытка проникновения на зарубежные рынки. Которые в настоящее время ограничиваются странами восточной Европы (Болгария, Польша) и незначительным ассортиментом продукции. Основой импорта в восточную Европу является сухое молоко, которое реализуют ОАО «Брянский молочный комбинат» и СПК «Почеп-молоко», а так же казеин, реализацией которого занимается ОАО «Русские сыры».
Доля импортируемых в область молочных продуктов составляет 5-10% от потребления населением, что в 1,5-2 раза меньше экспортируемой в другие регионы России и за рубеж молочной продукции.
Совершенствование формирования и раскрытия учетной информации для принятия управленческих решений
Целью коммерческого предприятия в рыночной экономике является получение прибыли. Информация о финансовых результатах генерируется в регистрах бухгалтерского учета и обобщается в финансовой отчетности предприятия. Однако прибыль, которая отражается в бухгалтерской отчетности, представляет собой достаточно субъективный показатель. Сумма прибыли во многом определяется не суммой поступивших денежных средств и не величиной торговой надбавки, а моментом отражения в учете хозяйственных операций, приносящих прибыль или убыток. При этом могут быть приняты различные варианты оценки расходов предприятия. Если доходы в бухгалтерском учете всегда очевидны - это сумма полученной выручки, то расходы всегда сомнительны, так как они определяются в соответствии выбранной методикой бухгалтерского учета.
При этом методы бухгалтерского учета разнообразны. Существуют случаи, когда отражение в учете тех или иных фактов финансово-хозяйственной деятельности предприятия носит многовариантный характер. То есть нормативные документы содержат несколько вариантов отражения в учете тех или иных хозяйственных операций. Например, ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» предусматривает 4 варианта оценки материально-производственных запасов при их отпуске в производство или ином выбытии, ПБУ 6/01 «Учет основных средств» предусматривает 4 способа начисления амортизации объектов основных средств, а ПБУ 12/2000 - 3 способа начисления амортизации объектов нематериальных активов и т. д.
Каждый из предусмотренных нормативными актами вариантов изменяет суммы, списываемые на издержки производства, и, следовательно, бухгалтерскую прибыль предприятия.
Иногда нормативные документы вообще не содержат конкретных предписаний относительно правил учета каких-либо фактов хозяйственной жизни. В этом случае предприятие самостоятельно разрабатывает соответствующий способ исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету, что предусмотрено пунктом 8 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» [5].
Также возможны варианты, когда предприятие может не применять установленные правила бухгалтерского учета. Законом "О бухгалтерском учете" [2] установлено, что в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. Однако если такие факты не отражены в пояснительной записке, то неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.
Поэтому процесс формирования информации о хозяйственной деятельности и финансовых результатах предприятия достаточно сложен и трудоемок. Но именно от него зависит качество финансовой отчетности предприятия и принимаемые менеджментом решения, так как финансовый и управленческий учет достаточно взаимосвязаны и составляют единую информационную систему предприятия.
Выбор одного из предлагаемых нормативными документами вариантов методики учета хозяйственных операций, самостоятельная разработка способов ведения учета и обоснование отступлений от предписаний нормативных документов составляют учетную политику предприятия, которая по нашему мнению, является сводом принятых на предприятии правил, позволяющих формировать адекватную информацию о его хозяйственной деятельности и полученных финансовых результатах. При этом предприятие, руководствуясь нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формирует свою учетную политику исходя из сложившейся структуры, специфики отрасли и других особенностей своей деятельности.
На практике процесс формирования учетной политики предприятия является, как было отмечено ранее, очень трудоемким и, кроме того, требует серьезных знаний текущего законодательства. Составление учетной политики предприятия должно быть возложено на работников, обладающих знаниями экономического, правового, бухгалтерского и налогового характера.
При этом в процессе формирования учетной политики предприятия мы выделяем несколько этапов.
1. Отбор и оценка нормативных документов по действующему бухгалтерскому и налоговому законодательству.
2. Изучение публикаций по бухгалтерскому учету и налогообложению с целью рассмотрения практических вариантов разрешения спорных и неясных вопросов.
3. Планирование разделов приказа об учетной политике для обеспечения от ражения всех элементов учетной политики, как закрепленных нормативными документами, так и необходимых для полного и достоверного учета информации о финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
4. Разработка рабочего Плана счетов и субсчетов предприятия с учетом спе цифики его деятельности.
5. Формирование проекта приказа об учетной политике с последующим обсуждением всех его разделов.
6. Внесение корректировок в приказ об учетной политике.
7. Утверждение приказа об учетной политике руководителем предприятия.
