Содержание к диссертации
Введение
1. Значение и задачи учета и анализа реорганизации федеральных государственных
предприятии 11
1.1. Экономико-правовые основы деятельности государственных предприятий и их реорганизации 11
1.2. Государственное предприятие как специфический объект бухгалтерского учета и экономического апализа 43
1.3. Задачи учетно-аналитического обеспечения процессов реорганизации государственных предприятий 62
2. Учетное отражение структурно-организационных преобразований федеральных
государственных унитарных предприятий 80
2.1. Учет реорганизации дочерних предприятий в структурные подразделения государственного предприятия 80
2.2. Учет реорганизации дочерних предприятий в филиалы государственных предприятий 89
2.3. Сводный учет затрат на производство и формирование отчетности реорганизуемых государственных предприятий 102
3. Анализ процессов и результатов реорганизации федеральных государственных
предприятий 116
3.1. Анализ влияния процессов реорганизации на показатели финансовой отчетности государственных предприятий 116
3.2. Сравнительный анализ деятельности государственных предприятий до и после их реорганизации 123
3.3 Методика оценки финансового состояния и финансовых результатов деятельности государственных предприятий 126
Заключение 137
Литература 151
Приложения 167
- Экономико-правовые основы деятельности государственных предприятий и их реорганизации
- Учет реорганизации дочерних предприятий в структурные подразделения государственного предприятия
- Анализ влияния процессов реорганизации на показатели финансовой отчетности государственных предприятий
Введение к работе
Актуальность темы. Рыночные преобразования в нашей стране объективно требуют адекватной перестройки всех форм и видов экономической работы. В особой степени это относится к структурам, определяющим экономический и оборонный потенциал России. К числу подобных структур относятся государственные научно-производственные объединения, сформировавшиеся в эпоху плановой экономики и реструктуризирующиеся в ходе процессов экономической перестройки. При этом на первый план выходят проблемы аналитического обоснования вариантов реорганизации таких хозяйственных образований и соответствующего учетного отражения процессов реорганизации, отвечающего потребностям действующего законодательства и всех категорий потребителей учетной и отчетной информации.
Однако прежде, чем' рассматривать специфические учетно-аналитические проблемы реструктуризации и других преобразований государственных промышленных и научно-производственных предприятий, необходимо определить основные организационно-экономические закономерности их реорганизации, соответствующие сложившейся в народном хозяйстве страны ситуации.
Научно-производственные объединения как объект бухгалтерского учета отечественной науке и практике известны достаточно давно. Погоня за масштабами производства в советское время привела к образованию гигантских научно-производственных, производственных комплексов и объединений. Однако эти системы, даже в условиях полной государственной централизации процессов снабжения и реализации, начали давать сбои из-за сложности управления ими.
Ситуация резко ухудшилась в связи с развалом административной системы и переходом к рыночной экономике. Отсутствие централизованной системы снабжения, резкое сокращение госзаказов фактически сводят на нет
4 эффективность работы гигантских научно-производственных промышленных
образований и иногда приводят к их полному развалу.
В ходе рыночных преобразований на базе научно-производственных объединений создаются десятки и даже сотни предприятий различных организационно-правовых форм. Причем этот процесс идет в двух направлениях: перехода государственных предприятий в частную форму собственности путем их приватизации и создания федеральных унитарных предприятий.
Наше исследование ориентировано на второе направление - создание и функционирование федеральных государственных унитарных предприятий (далее по тексту ФГУП) со 100 процентным участием государства в формировании уставного фонда последних, имущество которых принадлежит им на праве хозяйственного ведения.
Государство, оставаясь формально собственником ФГУП, потеряло хозяйственный контроль над ними.
Далее новые хозяйственные формирования выделяют различные дочерние компании различных организационных форм, где уже не всегда головная организация имеет 100 процентов в уставном капитале первых.
Необходимость адаптации к изменяющимся условиям внешней экономической среды, а также наличие широкого круга противоречий требуют скорейшего проведения реструктуризации отечественных государственных промышленных предприятий. Влияние факторов научно-технического прогресса, переосмысление роли предприятия в обществе и экономике - важнейшие составляющие реструктуризации предприятий в промышленно развитых странах. Сложившиеся условия требуют, чтобы и в нашей стране были обоснованы и предложены основные направления и этапы проведения структурной трансформации отечественных промышленных предприятий в перспективе.
За период осуществления рыночных реформ отечественные предприятия претерпели ряд существенных изменений, итогом которых стало кардиналь-
5 но новое состояние производственных объектов. Несмотря на то, что в этот
период не менее серьезные изменения коснулись и внешней социально-экономической среды предприятий и экономического сознания людей, именно трансформация состояния и в значительной мере сущности предприятия является важнейшим итогом рассматриваемого периода.
В то же время, основная масса отечественных предприятий по-прежнему представляет собой комплекс противоречий организационно-структурного, технологического, управленческого, маркетингового, кадрового характера. Необходимость адаптации к изменяющимся условиям внешней экономической среды, а также наличие широкого круга противоречий требуют скорейшего проведения реструктуризации промышленных предприятий.
Одним из современных способов реструктуризации, который характеризуется существенными преобразованиями организационной структуры, является реорганизация предприятия на следующих принципах:
формирование единого корпоративного центра и комплекса бизнес-единиц различной степени подчиненности и специализации. Иерархическая структура компании должна быть ориентирована на оптимальное осуществление управленческих и координирующих воздействий и связей, должна исключить дублирование функций и излишние управленческие надстройки, позволить одновременно самостоятельность организаций, входящих в объединение, и их системную взаимоувязанность и защищенность в условиях антикризисного управления в государственных предприятиях;
сегментация стратегических зон хозяйствования (СЗХ) в нынешней и перспективной деятельности компании и формирование комплекса соответствующих стратегических центров хозяйствования (СЦХ) в виде базовых, опорных бизнес-единиц, отвечающих за эффективное ведение дел в своей СЗХ;
формирование иерархической организационной структуры с единой технологией выполнения бизнес-процессов по основным комплексным видам
деятельности (например, при реализации проекта), с четко проработанной системой разграничения полномочий и ответственности отдельных подразделений государственного предприятия при координирующей роли центрального аппарата управления ФГУП.
Очевидно, что подобные широкомасштабные преобразования должны осуществляться на основе информационной базы, адекватной потребностям управления. Однако до настоящего времени отечественные наука и практика не выработали столь необходимых ныне принципов и конкретных методик учетно-аналитического обеспечения процессов реорганизации государственных предприятий. Этим и объясняется актуальность темы настоящего исследования.
Степень разработанности проблемы. Проблемы совершенствования методики и организации учета и анализа процессов реорганизации федеральных государственных предприятий появились относительно недавно в нашей стране при переходе от централизованной экономики к рыночным отношениям предприятий. Во многих же зарубежных странах этим вопросам уделяется достаточно большое внимание, так как для них это уже давно является объективной необходимостью. В то же время следует отметить, что в той или иной мере отдельные вопросы, связанные с преобразованием государственных предприятий, решались и отечественными учеными.
Общие теоретические и ряд практических вопросов методики и организации учета и анализа процессов реорганизации государственных предприятий нашли свое отражение в работах М.И. Баканова, В.Б. Ивашкевича, З.В. Кирьяновой, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, B.C. Плотникова, Я.В. Санчева, А.Д. Шеремета и других, а также зарубежных авторов: X. Андерссона, И. Ансоффа, Д. Друри, Т. Кадзума, Г. Мюллера, Я. Мондела, Б. Нидлза, Ч. Хорнгрена и других, которые в своих работах рассматривали отдельные аспекты совершенствования бухгалтерского учета и экономического анализа указанных процессов.
7 Своеобразие этого исследования заключается в попытке расширения
сферы учета и анализа финансово-хозяйственной деятельности, в частности, создание на основе данных бухгалтерского учета и анализа системы показателей, характеризующих финансовое состояние предприятия в пред- и постреорганизационный периоды; установления взаимосвязи показателей оценки эффективности процессов и различных вариантов реорганизации государственных предприятий; использовании международного опыта аналитической и прогнозно-поисковой работы в сфере выявления и использования внутренних резервов, возникающих при реорганизации предприятий; рассмотрении разных концептуальных направлений отражения в синтетическом и аналитическом учете рассматриваемых процессов.
Указанные обстоятельства обусловили выбор темы данной диссертационной работы, определили ее актуальность и основные направления исследования.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационной работы является решение организационных и методических проблем учета и анализа процессов реорганизации государственных предприятий.
Для достижения намеченной цели предлагается решение следующих конкретных задач:
определить экономико-правовую сущность процессов реорганизации государственных предприятий, а также задачи и принципы учета и анализа данных процессов и их последствий;
разработать методику учета реорганизации федеральных государственных предприятий;
дать предложения по организации и методике учета деятельности дочерних предприятий, выступающих в качестве структурных подразделений и филиалов государственного предприятия;
определить способы ведения сводного учета и формирования отчетности реорганизуемых государственных предприятий;
разработать методику анализа влияния процессов реорганизации на показатели финансовой отчетности государственных предприятий;
предложить систему показателей и методику их оценки при проведении сравнительного анализа деятельности государственных предприятий до и после их реорганизации;
разработать методику оценки финансового состояния и финансовых результатов деятельности государственных предприятий.
Предмет и объекты исследования. Предметом исследования в диссертационной работе являются теоретические и практические проблемы учета и анализа процессов реорганизации федеральных государственных предприятий.
В качестве объектов исследования избраны крупные государственные промышленные предприятия и научно-исследовательские институты Саратовской области и других регионов России.
Теоретической и методологической основой исследования послужили международные стандарты финансовой отчетности, нормативные акты, регулирующие хозяйственную деятельность в Российской Федерации, труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам экономики и управления процессами реорганизации федеральных государственных предприятий, бухгалтерского учета, контроля и экономического анализа.
При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов исследования использовались системный подход к изучению рассматриваемых проблем, анализ и синтез, наблюдение, абсолютные и относительные величины, группировки, методы сравнительного и факторного анализа.
Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке методических рекомендаций по организации учета и анализа для управления, выявления и использования внутренних резервов, поиска
9 путей его оптимизации. В процессе исследования получены следующие результаты:
дано определение федерального государственного научно-производственного предприятия (объединения) как специфического объекта бухгалтерского учета и анализа, отражающего экономические отношения центральной организации с филиалами и обособленными структурными подразделениями;
предложена методика учета процессов преобразования дочерних предприятий государственного предприятия в филиалы и специализированные структурные подразделения, максимально учитывающая их относительно самостоятельные функции в системе управления ФГУП с обособленной организацией учета и формирования внутренней отчетности;
даны рекомендации по ведению сводного учета и формированию отчетности реорганизуемых государственных предприятий с исключением внутрихозяйственных оборотов из итоговых показателей деятельности ФГУП в целом;
разработана методика анализа влияния процессов реорганизации на показатели финансовой отчетности государственных предприятий;
предложены показатели и методы сравнительного анализа деятельности государственных предприятий до и после их реорганизации;
даны рекомендации по методике оценки финансового состояния и финансовых результатов деятельности государственных предприятий.
Теоретическая и практическая значимость работы. Теоретические положения, разработанные в диссертации, могут быть использованы для исследования проблем учета и анализа в крупных государственных предприятиях и других различных сложных хозяйственных образованиях, для преподавания учебных дисциплин учетно-аналитического цикла.
Практическая значимость проведенного исследования состоит в том, что выводы и предложения, выдвинутые в диссертации, направлены на совершенствование учета, повышение его аналитичности, выявление и использо-
10 вание внутренних резервов для определения целесообразности и эффективности реорганизации государственных предприятий. Внедрение разработанных предложений поможет становлению системы учета и формирования финансовой отчетности, ориентированной на требования международных стандартов, позволит улучшить информационное обеспечение и экономическую обоснованность решений по управлению процессами реорганизации государственных предприятий, будет способствовать повышению эффективности их работы.
Апробация работы. Основные положения и результаты исследования докладывались на ежегодных научных конференциях по итогам НИР Саратовского государственного социально-экономического университета в 2003-2004 годах, на Международной конференции "Бухгалтерский учет в XXI веке" (Саратов, 2003 г.).
Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в 4 публикациях автора общим объемом 4,1 п.л.
Предлагаемые автором практические рекомендации по учетно-аналитическому обеспечению управления процессами реорганизации государственных предприятий нашли применение в практике экономической работы ряда предприятий и научно-исследовательских учреждений Саратовской области.
Объем и структура работы. Цель и задачи исследования определили структуру диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.
Список использованной литературы содержит 128 источников. Объем диссертации составляет 150 страниц.
class1 Значение и задачи учета и анализа реорганизации федеральных государственных
предприятии class1
Экономико-правовые основы деятельности государственных предприятий и их реорганизации
Экономическая теория фирмы является базисом обоснования экономических основ существования организаций. Наиболее распространенное обоснование организации базируется на предположении, что ее владельцы стремятся получать максимальные экономические выгоды, т.е. на максимизации прибыли. Хотя данный постулат возможно и приемлем для частной компании, но его применение для государственных предприятий весьма проблематично.
Во-первых, из концепции максимальной прибыли следует, что собственник государственного предприятия заинтересован в ней только как владелец. Но такая ситуация бывает довольно редко. Вернее она возможна только тогда, когда продукты государственного предприятия реализуются на свободном рынке. Однако особенность продуктовой программы государственного предприятия заключается в том, что, как правило, именно государство определяет и утверждает ее, при этом выступает и как собственник и как заказчик (покупатель) в соответствии с п.З ст.20 Федерального закона «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» №161-ФЗ: «...Собственник имущества унитарного предприятия в отношении указанного предприятия: определяет порядок составления, утверждения и установления планов (программы) финансово-хозяйственной деятельности унитарного предприятия».
Во-вторых, имеется еще более серьезная проблема. Даже если владелец — государство ставит целью организации достижение максимальной прибыли, оно не всегда может заставить руководство государственного предприятия действовать только в его интересах. Менеджеры придерживаются собственной линии поведения, включающей цели максимальное увеличение собственного благосостояния при минимальном риске.
Традиционно руководители государственных предприятий рассматриваются как представители государства, которые получают от него в соответствии с законом юридические права на управление собственностью организации. Собственник имущества унитарного предприятия в отношении указанного предприятия: «...7) назначает на должность руководителя унитарного предприятия, заключает с ним, изменяет и прекращает трудовой договор в соответствии с трудовым законодательством и иными содержащими нормы трудового права нормативными правовыми актами» (п. 7 ст. 20 Закона №161-ФЗ).
Права и обязанности руководителя унитарного предприятия определены ст. 21 Закона №161-ФЗ: «Руководитель унитарного предприятия (директор, генеральный директор) является единоличным исполнительным органом унитарного предприятия. Руководитель унитарного предприятия назначается собственником имущества унитарного предприятия. Руководитель унитарного предприятия подотчетен собственнику имущества унитарного предприятия.
Руководитель унитарного предприятия от имени унитарного предприятия без доверенности, в том числе представляет его интересы, совершает в установленном порядке сделки от имени государства, утверждает структуру и штаты унитарного предприятия, осуществляет прием на работу работников такого предприятия, заключает с ними, изменяет и прекращает трудовые договоры, издает приказы, выдает доверенности в порядке, установленном законодательством» .
Таким образом, в рамках государственного предприятия нет смысла рассматривать государство как главное действующее лицо (доверителя) вместе с менеджерами, которые действуют как его агенты. В любом государственном предприятии роль доверителя (принципала) в договорных отношениях играет руководитель унитарного предприятия (генеральный директор, директор), который использует других менеджеров как своих агентов. При такой точке зрения на государственное предприятие управленческий персонал действует в рамках договорной системы, где он представляет свои услуги за основное жалование и дополнительную оплату. Эта схема (доверитель -агент) вытекает из общей экономической теории агентских отношений. Такой подход позволяет создать ряд уникальных представлений о распределении риска внутри предприятия и проблеме «моральной опасности» (когда агент использует информацию о предприятии доверителя в своих интересах без раскрытия этого факта).
Однако, мы считаем, что даже в условиях, когда директора и менеджеры ставят целью максимальное увеличение собственного благосостояния, это не означает, что каждый работающий способствует максимизации прибыли предприятия. Реальная деятельность государственного предприятия определяется природой договоров о найме всех лиц организации, а также распределения риска между ними. Такие агентские отношения базируются на следующих предложениях:
Все стороны в договорных отношениях стремятся к максимальной личной пользе при заключении контрактов и знают, что они делают, и согласовывают свои действия.
Договор заключается в том случае, когда польза для доверителя от этого договора становится равной пользе агента.
class2 Учетное отражение структурно-организационных преобразований федеральных
государственных унитарных предприятий class2
Учет реорганизации дочерних предприятий в структурные подразделения государственного предприятия
Гораздо сложнее является проблема организации управления новыми структурными подразделениями. Не следует забывать, что это бывшие юридические отдельные организации со сложившейся системой управления, т.е. организации субъектов управления привыкших к самостоятельности.
Тем не менее, в нашем случае следует оговориться, речь идет не о ликвидации, как таковой, организации, а о лишении статуса юридического лица. Другими словами, говоря языком бухгалтера, лишения дочернего предприятия «собственного капитала». Еще раз оговоримся, мы рассматриваем бухгалтерский аспект проблемы, поэтому допускаем некоторую вольность в юридической интерпретации. Тем более, что с лишением организацией, юридического лица, филиал переходит в сферу управления организацией, т.е. в область интересов ее менеджмента. Поэтому мы имеем право на свою точку зрения в этом вопросе.
Для государственного федерального хозяйственного подразделения, каковым является ФГУП НЛП «Алмаз», при стопроцентном участии в дочерних предприятиях бухгалтерская процедура слияния заключается в агрегировании активов и обязательств основной организации и дочернего предприятия. Однако при этом возникает весьма существенная проблема: Что делать с долгосрочными финансовыми вложениями головной организации и собственным капиталом дочернего предприятия?
На первый взгляд, кажется - что же проще - элиминировать из балансов головной организации долгосрочные финансовые вложения с суммой статей баланса собственного капитала дочернего предприятия и на этом процесс слияния считать завершенным.
Вот здесь и подстерегает бухгалтера самая сложная проблема - равновесия между этими показателями уже нет. На момент организации дочерней компании ее уставный капитал соответствовал долгосрочным финансовым вложениям головной организации.
Механизм управления структурными подразделениями может быть как жестко централизованным, так и децентрализованным, ориентированным на развитие средних и низших уровней управления структурными подразделениями (бизнес - единиц). Инструментом «мягкой» централизации управления госпредприятия служит внутрихозяйственный контракт. В отличие от традиционных договоров поставки и подряда, обязательным условием которых является юридическая обособленность агентов сделки, контракт, заключаемый между субъектами управления, предполагает согласование механизма хозрасчетного ценообразования и регулирование издержек.
Хозрасчетная конкретная система основывается на двух базовых моделях контрактах: модели контракта «фиксированных цен» и модели контракта «издержки плюс вознаграждение». Первая модель предпочтительнее для производства массовых и технически освоенных промышленных изделий. Модель «издержки плюс вознаграждение» применяется при производстве сложной продукции и научно-исследовательских подрядов.
Промежуточную группу составляют контракты с так называемым «встроенным механизмом материального поощрения». В российских условиях вполне возможно применение трансфертного ценообразования. Контракты указанных типов представляют собой гибкий механизм управления, позволяющий деловую возможность менеджера с соблюдением требований общефирменной политики издержек. Контрактный механизм часто предпочтительней командного метода управления издержками и хозяйственными связями. Он приемлем не только между соподчиненными, но и горизонтально ассоциированными производителями. Основной действия контрактного механизма может стать система бюджетирования.
Введение на постоянной основе процесса сквозного бюджетирования невозможно без наличия адекватной организационной структуры предприятия, т.е. наличия бизнес-единиц с соответствующими функциями и полномочиями.
В организационной структуре процесса бюджетирования бизнес-единиц следует различать субъекты бюджетирования - центры ответственности (аппарат управления бизнес-единицами) и объекта учета: ресурсы затрат, доходы, прибыль и т.д.
Следует отметить в чистом виде субъектов бюджетирования не бывает, так как любое подразделение предприятия имеет кроме смет затрат еще и функциональные службы, которые задействованы в работе как по составлению предварительных бюджетных заданий, так и в текущей работе структурных подразделений. Очевидно, что для реализации бюджетного задания необходимо установить ответственность руководителей структурных подразделений за выполнение тех или иных бюджетных показателей.
class3 Анализ процессов и результатов реорганизации федеральных государственных
предприятий class3
Анализ влияния процессов реорганизации на показатели финансовой отчетности государственных предприятий
Решения о реорганизации предприятий и о конкретных параметрах их преобразований должны быть детально обоснованы при помощи предварительного анализа влияния процессов и результатов предполагаемых к реализации реорганизационных мероприятий на оценочные количественные и качественные показатели деятельности государственных предприятий. Не менее важны текущий анализ самого хода фактической реализации намеченных мероприятий, а также последующий итоговый анализ их реальной эффективности.
Аналитическое обоснование реорганизации государственного предприятия логичнее всего осуществлять на базе сравнительного вариантного анализа показателей его деятельности в сложившихся стартовых условиях, отражаемых в системном учете и в официальных формах отчетности, с расчетными показателями будущих результатов работы организации после завершения намеченных преобразований. Такой анализ возможен лишь на основе специально разработанной системы оценочных показателей, которые могут быть сформированы на основе данных бюджетирования и реально осуществляемого бухгалтерского учета. При этом избранные показатели должны быть способны характеризовать не только параметры финансового состояния и финансовых результатов деятельности предприятия, но и эффективность использования всех видов производственных ресурсов, во много определяющую рыночную конкурентоспособность предприятия и его продукции. В соответствии с этим в диссертации предлагается блочная система показателей, включающая в себя:
1. Показатели, характеризующие финансовую устойчивость предприятия и его платежеспособность:
1.1. Уровень обеспеченности запасов собственными оборотными средствами;
1.2. Доля чистых активов в валюте баланса;
1.3. Соотношение заемных и собственных средств;
1.4. Коэффициент текущей ликвидности;
1.5. Коэффициент риска банкротства.
2. Показатели, характеризующие финансовую результативность функционирования предприятия:
2.1. Общая рентабельность активов предприятия;
2.2. Чистая рентабельность активов предприятия;
2.3. Рентабельность продаж;
2.4. Рентабельность собственного капитала предприятия.
3. Показатели, характеризующие деловую активность предприятия:
3.1. Оборачиваемость активов предприятия;
3.2. Оборачиваемость оборотных средств;
3.3. Оборачиваемость дебиторской задолженности;
3.4. Оборачиваемость запасов;
3.5. Экономическая добавленная стоимость.
4. Показатели, характеризующие эффективность использования ресурсов:
4.1. Производительность труда работающих;
4.2. Фондоотдача основных средств;
4.3. Материалоотдача.
Разумеется, в качестве рыночных ограничителей при предварительном расчете каждого из указанных выше показателей должны учитываться результаты маркетинговых исследований в каждом из секторов рынка, где предполагается функционирование анализируемого предприятия.
