Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 - Теоретические основы учета затрат по видам деятельности 10
1.1 Предпосылки использования учета затрат по видам деятельности 10
1.2 Характеристики принципов учета затрат по видам деятельности 27
1.3 Учет затрат как базис процесса принятия управленческих решений . 46
Глава 2 - Особенности применения учета затрат по видам деятельности на предприятиях торговли и транспорта 68
2.1 Общие вопросы применения учета затрат по видам деятельности 68
2.2 Практика учета затрат по видам деятельности на предприятии группы «лукойл» 81
2.3 Практика учета затрат по видам деятельности на предприятии «трансрусь» 100
Глава 3 - Основные направления совершенствования учета затрат по видам деятельности 111
3.1 Определение затрат, приходящихся на вид деятельности 111
3.2 Совершенствование метода расчета стоимости вида деятельности за счет учета взаимных услуг подразделений 118
3.3 Построение системы управления на основе учета затрат по видам деятельности 127
Заключение 143
Список литературы ; 154
Списоктаблиц 159
Список рисунков...
- Характеристики принципов учета затрат по видам деятельности
- Учет затрат как базис процесса принятия управленческих решений
- Практика учета затрат по видам деятельности на предприятии группы «лукойл»
- Совершенствование метода расчета стоимости вида деятельности за счет учета взаимных услуг подразделений
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Управление экономикой современных предприятий постоянно усложняется под воздействием технического прогресса и конкуренции. В борьбе за потребителей хозяйствующие субъекты расширяют номенклатуру производимой продукции и спектр оказываемых услуг. С другой стороны, растет количество специализированных компаний, предоставляющих услуги и комплектующие на различных этапах производства. Современные концепции управления предприятием отходят от функциональных и структурных подходов и ориентируются на бизнес-процессы. Изменение парадигмы управления диктует новые требования к информации, необходимой для принятия управленческих решений. Информационные технологии, основанные на базах данных, позволяют значительно снизить затраты на сбор и обработку информации. Все это открывает возможности для использования более эффективных и адекватных современным экономическим условиям методов в управленческом учете.
Один из наиболее остро стоящих вопросов - это организация учета затрат на предприятиях в условиях существенного изменения структуры затрат. За счет автоматизации производства снижаются прямые трудовые затраты, а в затратах предприятий на создание добавленной стоимости, начинают преобладать косвенные затраты, связанные с организацией логистики, контролем качества, маркетингом и разработкой продукции. Используя традиционные методы учета затрат, менеджмент предприятий получает информацию, зачастую не пригодную для принятия управленческих решений в новых условиях. Это относится как к информации о себестоимости продукции, так и к информации о финансовой эффективности бизнес-процессов на предприятии. Действующие механизмы учета затрат ориентированы большей частью на производственную стадию деятельности предприятия, в то время как учет необходим на всех этапах цепочки создания добавленной стоимости. Слабость традиционных методов учета косвенных затрат заключается в использовании условных баз распределения, с помощью которых невозможно описать закономерности поведения косвенных затрат.
Для того, чтобы устранить недостатки традиционных методов, предлагается использовать распространенный за рубежом метод учета затрат по видам деятельности (Activity Based Costing). Для его эффективного применения на российских предприятиях требуется уточнение понятийного аппарата, анализ способов распределения затрат и калькулирования себестоимости. Кроме того, перед российскими предприятиями встает значительное количество нерешенных вопросов в области практики учета косвенных затрат: определение состава косвенных затрат, выбор технологий, которые наилучшим образом подходят для учета и распределения косвенных затрат, организация и методология построения системы управленческого учета косвенных затрат на предприятии.
Разработанность проблемы. Исследование проблем учета затрат и калькулирования себестоимости интенсивно велось с конца 50-х до 90-х годов 20-го века. Значительный вклад в их разработку внесли А.Ф. Аксененко, А.С. Бородкин, В.М. Бородкин, MX Жебрака, Н.М. Заварихин, В.Б. Ивашкевич, М.И. Купер, АШ. Маргулис, И.В. Мухина, И.И. Поклад, С.С. Сатубаддин, Н.Г. Чумаченко, АД. Шеремет.
Вопросы учета косвенных затрат изучены достаточно хорошо и систематизированы в работах как зарубежных ученых - К. Друри, Д. Хана, М. Портера, Р. Шерера, Т. Махера, Дж. Сигела, Дж. Шима, так и отечественных -М.З. Бахрушиной, В.Э. Керимова, СА Котлярова, К.Б. Лейкиной, СА Николаевой, АН. Соколова, АД. Шеремета, Т.В. Шишковой, Н.Н. Филипповой и др.
Значительный вклад в развитие теории учета косвенных затрат внесли зарубежные ученые Дж. Миллер, Т. Вольман, обозначив причинно-следственную связь между косвенными затратами и выполняемыми операциями. Теория учета затрат по видам деятельности изложена в работах зарубежных ученых Р. Каплана, Р. Купера, Р. Ки, Г. Кокинза, П. Терни, Дж. Шанка, В. Говиндараджана и др. Среди отечественных ученых учет затрат по видам деятельности исследовали О.В. Алексеева, Д.Ю. Атаманов, ВА Ивлев, О.Д. Каверина, О.Е. Николаева, Т.В. Попова, А.Н. Соколов и другие.
При наличии в российской научной литературе общепринятой позиции в отношении основных принципов метода Activity Based Costing, все еще остаются дискуссионными вопросы его названия, понятийного аппарата, сферы применения и расчетных механизмов. Исследования по методике внедрения учета затрат по видам деятельности практически отсутствуют в российской литературе и являются закрытой интеллектуальной собственностью консалтинговых компаний, как российских - «ВИП-Анатех», «NaviCon», «Бизнес-инжениринговые технологии», «PRADO Group», так и зарубежных - например, PriceWaterhouseCoopers, KPMG, CostTechnologies.
На данном этапе требуется комплексная разработка вопроса как в научном аспекте, так и с позиций практики - то есть необходимо создание общедоступной методики его применения. Цели и задачи исследования
Цель исследования - совершенствование и развитие методологии учета затрат по видам деятельности, определение сферы его использования и разработка методических рекомендаций по его практическому применению.
Реализация данной цели в свою очередь обусловила постановку и решение целого ряда задач. Основными из них явились:
1. Исследование сущности метода Activity Based Costing, обоснование его названия на русском языке, уточнение понятийного аппарата.
2. Анализ используемых в рамках учета затрат по видам деятельности способов распределения затрат и калькулирования себестоимости и оценка их применимости в управлении российскими предприятиями.
3. Определение сферы применения метода, систематизация базирующихся на нем инструментов анализа при подготовке различных управленческих решений.
4. Совершенствование расчетных методик, используемых в учете затрат по видам деятельности.
5. Разработка принципов проектирования эффективной системы учета косвенных затрат и формирование программы ее внедрения.
Предмет исследования - управленческий учет косвенных затрат на предприятии в системе методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции и услуг.
Объектом исследования выступают российские компании: торговое предприятие «ЛУКОЙЛ-РЕСУРС», Холдинг транспортных компаний «ТРАНСРУСЬ», компания-разработчик программного обеспечения «С-Софт» и другие. Выбор определяется разнообразием бизнес-процессов, представленных на данных предприятиях, что позволило с учетом их особенностей осуществить более качественный подход к разработке методов учета косвенных затрат.
Теоретической и методологической базой диссертационного исследования послужили работы по теории бухгалтерского учета и экономического анализа, управленческому учету, контроллингу, менеджменту. В качестве исходной информации при проведении исследования использовались нормативные документы, регламентирующие организацию бухгалтерского и налогового учета в Российской Федерации, бухгалтерская отчетность, данные аналитического управленческого и первичного учета исследуемых предприятий.
Научная новизна исследования заключается в том, что в нем:
- обоснованы название «учет затрат по видам деятельности» как российский термин для обозначения метода Activity Based Costing, а также авторский вариант понятийного аппарата метода;
- классифицированы основные используемые на практике варианты методологии учета затрат по видам деятельности в части способов распределения затрат и калькулирования себестоимости; разработана и предложена модель распределения затрат и калькулирования себестоимости с использованием стандартных (нормативных) ставок носителей затрат, определена сфера ее применения;
- на основе данной модели структурированы инструменты подготовки управленческих решений в сферах ценообразования, определения программы производства, а также управления затратами; обоснована недопустимость использования информации о себестоимости, полученной с помощью системы носителей затрат, для отдельных видов управленческих решений в краткосрочном периоде на основе оценки маржинальной прибыли;
- сформулированы предложения по совершенствованию учета затрат по видам деятельности: предложена модель учета внутрифирменных услуг, предусматривающая использование стандартных ставок носителей затрат и расчет затрат на неиспользуемую мощность;
на основе анализа типов соотношений центров затрат и видов деятельности сформулированы предложения по методологии распределения затрат в учете затрат по видам деятельности.
Практическое значение диссертационного исследования заключается в возможности применения на российских предприятиях предложенного комплексного инструментария по учету косвенных затрат. Для этого подготовлены методические рекомендации, включающие в себя исследование бизнес-процессов предприятия, обработку характеризующей их информации, распределение затрат и калькулирование себестоимости, подготовку информации для принятия управленческих решений в сферах ценообразования, производства, и управления косвенными затратами на предприятии. Разработаны принципы построения и составлена программа внедрения системы учета косвенных затрат.
На защиту выносятся следующие идеи и предложения:
- авторская трактовка понятийного аппарата, основных принципов распределения затрат и расчета себестоимости в рамках данного метода;
- перечень и структура инструментов подготовки управленческих решений (в сферах ценообразования, производства и управления затратами), опирающаяся на предложенную единую модель анализа затрат вида деятельности;
- методические рекомендации по организации учета затрат по видам деятельности, включающие комплекс мероприятий по исследованию бизнес-процессов, обработке собранной информации, подготовке управленческих решений;
- принципы построения и проект программы по внедрению системы учета косвенных затрат на предприятии.
Апробация результатов диссертационного исследования. Основные положения работы докладывались на Международной конференции молодых ученых «Ломоносов 2004», на производственных совещаниях по обсуждению внедрения результатов исследования на предприятиях ООО «ЛУКОЙЛ-Ресурс», ООО «ХТК Трансрусь», ООО «С-СОФТ». По теме диссертации опубликовано 7 научных статей общим объемом более двух печатных листов.
Достоверность результатов исследования обеспечивается выбранной методологией, базирующейся на системном и комплексном подходах к предмету исследования, результатах научных исследований по вопросам учета и управления затратами, и подтверждается внедрением идей и предложений, изложенных в диссертации, в практику управления предприятиями, что удостоверяется соответствующими документами.
Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, списков таблиц и иллюстраций. Общий объем работы - 156 листов. В работе 23 рисунка и 37 таблиц, использовано 155 информационных источников.
Характеристики принципов учета затрат по видам деятельности
Предприятие приобретает на внешнем рынке необходимые материалы, труд, услуги и выдает на рынок готовую продукцию. Предприятие благодаря налаженным внутри себя процессам и заранее закупленным долгосрочным ресурсам осуществило определенные операции и создало добавленную стоимость за счет преобразования прямых переменных затрат (входящего товарного потока) в определенный конечный продукт. Например, автомобильный завод создал добавленную стоимость за счет операций по сборке и тестированию автомобиля, продуктовый магазин - за счет деятельности по хранению продуктов и предоставлению их в ассортименте жителям ближайших районов, банк (при кредитовании населения) - за счет доставки кредитных ресурсов отдельным гражданам. За создание добавленной стоимости предприятие получило определенный доход - маржинальную прибыль, которая представляет собой разницу выручки и величины прямых затрат (для завода - это комплектующие и труд основных рабочих, для магазина - это приобретенные оптом товары и услуги по их доставке, для банка - стоимость привлеченных кредитных ресурсов). Для максимизации прибыли предприятие должно обеспечить оптимальное сочетание маржинального дохода с затратами на
Теоретические основы учета затрат по видам деятельности создание добавленной стоимости (главным образом состоящих из косвенных затрат). Отметим, что предприятия в отрасли конкурируют по величине именно косвенных затрат, так как прямые затрат являются практически одинаковыми для всех предприятий отрасли - для них чаще всего существует открытый рынок товаров входящего материального потока. Для банков и страховых компаний прямые затраты представлены соответственно стоимостью кредитного ресурса с учетом риска, и математическим ожиданием выплат по пакету переданных рисков.
Далее в работе мы будем рассматривать именно косвенную компоненту себестоимости. Для отдельных предприятий косвенные затраты составляют 90-100% в структуре затрат, и чаще всего это предприятия, предоставляющие услуги: начиная с сотовых компаний заканчивая прачечными.
Наиболее простые традиционные системы учета затрат распределяют косвенные затраты с использованием единой ставки для всей организации в целом. Более продвинутые традиционные системы для целей распределения выделяют на предприятии центры затрат14. Общие расходы, аккумулируемые в каждом центре затрат, затем распределяются по конечным объектам с использованием отдельной базы распределения для каждого такого центра. Такой подход является двухэтапным: на первом этапе затраты распределены по центрам, а на втором - по конечным объектам затрат. Количественная основа распределения затрат, которая используется при распределении затрат по конечным объектам, называется базой распределения затрат.
Традиционные системы имеют, как правило, меньше баз распределения на втором этапе, чем на первом. К ним обычно относятся: часы труда основных работников, прямые материальные затраты, все прямые затраты, часы работы оборудования и число единиц выпущенной продукции. Другие базы используются редко. Таким образом, модель традиционных систем предполагает, что величина косвенных затрат зависит главным образом от часов
Теоретические основы учета затрат по видам деятельности труда основных работников, часов работы оборудования и числе единиц выпущенной продукции.
Использование традиционных систем расчета себестоимости может привести к искажениям информации о затратах на производство продукции, а значит к ошибкам при принятии управленческих решений.
Искажения себестоимости - один из наиболее частых аргументов, который приводится при критике традиционных систем учета. Причина искажений заключается в том, что используемая база распределения затрат не соответствует реальным связям между затратами и конечными объектами. Искажения заключаются в том, что отдельные продукты являются переоцененными, а другие - недооцененными.
Теоретические основы учета затрат по видам деятельности Проведем детальный анализ искажений. Для начала рассмотрим, как искажается себестоимость продуктов, которые различаются по сложности сборки и количеству комплектующих и видов материалов. Если в традиционной системе расчета себестоимости используется база количества единиц продукции - тогда делается предположение, что каждой единице продукции соответствует одинаковая величина косвенных затрат. Однако более сложные продукты требуют больше затрат на сборку и инженерные работы. Продукты, для которых требуется больше комплектующих или видов материалов, соответственно больше используют труд отдела закупок. Себестоимость более сложных продуктов приравнивается к себестоимости менее сложных, хотя более сложные потребляют большее количество ресурсов предприятия. Таким образом, себестоимость более сложных продуктов занижается, а менее сложных - завышается. Далее, если система расчета использует в качестве базы распределения труд основных рабочих или время работы оборудования - то нельзя сделать прямого вывода относительно искажений различающихся по сложности сборки продуктов. Однако при использовании этой базы все равно искажается себестоимость продуктов, различающихся по количеству комплектующих и видов материалов по вышеназванным причинам. Далее, если система калькулирования использует в качестве базы распределения стоимость материалов или стоимость прямых затрат - тогда предполагается, что и сложные и простые продукты имеют одинаковое соотношение затрат на материалы к остальным затратам, в т.ч. косвенным. Опять же это не так. Используя аналогичные доводы, можем сделать вывод, что себестоимость более сложных продуктов занижена, а более простых - завышена (см. Рис. 2).
Учет затрат как базис процесса принятия управленческих решений
В случае, если организация не использует различные бренды в позиционировании продукции, то уровней рентабельности будет меньше.
Там, где продукция выпускается на рынок как брендовая, все расходы, связанные с брендом, такие как управление брендом и его маркетинг, идут на пользу всех продуктов, проходящих под данным брендом, а не какого-то отдельного их представителя. Следовательно, такие расходы на поддержку бренда должны начисляться на весь бренд в целом, а не на отдельные продукты, которые реализуются под ним.
Похожий на описанный выше подход к продуктам может быть также применен и к другим объектам затрат, как например покупателям или территориальным единицам.
Цель анализа рентабельности в ABC - распределить все организационные расходы по отдельным иерархическим или организационным уровням. При этом используется распределение затрат на основе причинно-следственных зависимостей, и поэтому нет неточностей в учете, характерных для условных распределений. Иерархический подход помогает выявлять влияние на ресурсное потребление добавления в иерархический уровень еще одного элемента (решение о выпуске нового продукта, запуске бренда и др.)
Глава 1 - Теоретические основы учета затрат по видам деятельности или, наоборот, вывода элемента из иерархического уровня. Например, если какой-то бренд выводится с рынка, это окажет влияние на виды деятельности на уровне этого бренда и ниже по уровню. Более высокие уровни (уровень товарной серии) никакому влиянию не подвергнутся. Аналогично, если в каком-то бренде выводится некий продукт, то влиянию подвергнутся уровни продукта, партии и поддержки выпуска этого продукта, но более высокие уровни (бренда и товарной серии) останутся прежними.
Как на практике следует осуществлять расчет рентабельности? Данный вопрос относительно слабо отражен в литературе по управленческому учету, поэтому на нем следует остановиться чуть подробнее. Исходя из логики здравого смысла, можно выделить три последовательные расчетные формы: Первая - это «карта» затрат предприятия в иерархической форме (например, графическая схема иерархии и суммы затрат по каждому виду деятельности); Вторая - для каждого конкретного элемента иерархии следует рассчитать маржинальный доход путем сопоставления выручки и затрат в нем, и подчиненных ему элементах;
Третья - путем деления маржинального дохода на выручку в каждом элементе иерархии получается карта рентабельности.
В настоящее время многие предприятия конкурируют на рынке не единичными продуктами, а целыми наборами товаров определенных брендов. И зачастую им не важна прибыльность продукта или даже брэнда. Распространено такое понятие, как маркетинговый каннибализм, когда предприятиями на рынок выводятся продукты, уменьшающие продажи и маржинальную прибыль по основным продуктам этого же предприятия. Все это говорит о том, что традиционные подходы к принятию решений уже не могут удовлетворить потребности менеджеров. Иерархический анализ рентабельности позволяет без искажений увидеть картину затрат мультибрендового предприятия.
Теоретические основы учета затрат по видам деятельности Необходимость анализа прибыльности покупателей происходит от того факта, что каждый рубль выручки от покупателей не приносит равное количество прибыли. Различия в прибыли от продажи товаров или услуг различным потребителям происходит от различий либо в доходе, либо в издержках.
Отличия в доходе могут быть результатом различных цен, выставляемых различным покупателям, или различными объемами продаж от покупателя к покупателю, или различиями продуктов, которые приобретают различные покупатели. Отличия в издержках происходят от того, что разные покупатели по-разному используют ресурсы предприятия. Так, например, одни клиенты банка могут проводить много транзакций на небольшую сумму, а другие несколько транзакций на большую. В результате, сотрудники банка могут быть заняты большей частью обслуживанием мелких клиентов, в то время как они получают от них небольшую долю общего дохода.
Анализ прибыльности покупателей может помочь предприятию увеличить прибыль, привлекая к себе более выгодных покупателей, и отказавшись от нерентабельных, а также создавая дополнительные ценовые условия (например, скидки, или наоборот, дополнительные комиссии за операции).
Отслеживание затрат на обслуживание покупателей связано со следующими проблемами: - сложностью сбора данных: многие компании утверждают, что их бухгалтерские системы не способны отследить затраты на маркетинг, ди-стрибьюцию и обслуживание до уровня отдельного покупателя; - отсутствием источника записей: в компаниях отсутствуют соответствующие базы данных для того, чтобы отследить потребление ресурсов покупателями - сложностью выхода за пределы предприятия в другие элементы цепи поставок: отсутствует взаимодействие компаний друг с другом - распределением затрат: некоторые виды затрат, как например, реклама, не могут быть распределены до уровня покупателей Теоретические основы учета затрат по видам деятельности Как было изложено ранее, продуктовая иерархия затрат состоит из уровней единицы продукции, партии, продукта, бренда, товарной линии и бизнес-единицы. Для распределения затрат на покупателей, общее число покупателей необходимо разбить на конечное число груїш на основании определенных признаков.
Практика учета затрат по видам деятельности на предприятии группы «лукойл»
Для применения учета затрат по видам деятельности на предприятии требуется соответствующая методология в следующих областях: - организации входящих информационных потоков в систему управленческого учета косвенных затрат, - методам обработки полученной информации в рамках этой системы, - методам интерпретации полученной из системы информации для целей принятия управленческих решений. Далее в главе рассматриваются реальные ситуации использования учета затрат по видам деятельности на российских предприятиях, включая этапы исследования предприятия, расчетов, анализа и подготовки управленческих решений.
ОАО "ЛУКОЙЛ" представляет собой ведущую вертикально-интегрированную нефтяную компанию России. Основные виды деятельности Компании - операции по разведке и добыче нефти и газа, производство и реализация нефтепродуктов. Компания играет ключевую роль в энергетическом секторе России, на ее долю приходится более 20% общероссийской добычи нефти и 18% общероссийской переработки нефти. ЛУКОЙЛ владеет значительными нефтеперерабатывающими мощностями в России и за рубежом. В России Компании принадлежат четыре крупных НПЗ - в Перми, Волгограде, Ухте и Нижнем Новгороде. Совокупный объем мощностей по переработке на указанных НПЗ составляет примерно 40,7 млн т/год. Зарубежные НПЗ Компании располагаются на Украине, в Болгарии и Румынии, их совокупный объем мощностей по переработке составляет около 17,8 млн т/год. Сбытовая сеть Компании охватывает 58 регионов Российской Федерации, СНГ, страны Балтии, Европу и США. Она насчитывает 263 нефтебазы и 4076 АЗС, в том числе 215 нефтебаз и 1691 АЗС (включая франчайзинг) на территории России. В 2002 году через розничную сеть АЗС реализовано 5,8 млн т
Особенности применения учета затрат по видам деятельности на предприятиях 82 нефтепродуктов, в том числе в России - 2,4 млн т, в Европе - 0,9 млн т, в США - 2,4 млн т. Из произведенных нефтепродуктов объемом практически 58,5 млн.т/год через розничную сеть продается только 6 млн. т., т.е. около 10% . Остальные 90% нефтепродуктов реализуются на оптовом рынке. Такое направление бизнеса как оптовая реализация нефтепродуктов, требующее значительных трансзакционных издержек и косвенных затрат, будет рассмотрено при анализе практического применения учета затрат по видам деятельности.
В связи с тем, что внутренняя информация о компаниях, являющимися объектами исследования, является коммерческой, в работе будут приведены условные данные. Будет описан типовой процесс оптовой реализации без учета особенностей предприятий группы ОАО «ЛУКОЙЛ». На основе общедоступной информации будет смоделирована структура российского оптового рынка нефтепродуктов. На основе данной модели будет проведена имитация торговых операций предприятия. Информация о затратах предприятия также будет намеренно искаженной. Тем не менее, упрощенная версия данного исследования позволяет отразить общие подходы к применению учета затрат по видам деятельности на предприятии и показать методы подготовки и принятия решений на его основе.
Итак, анализируемое предприятие представляет собой дочернюю организацию ОАО «ЛУКОЙЛ», основным видом деятельности которого является оптовая реализация нефтепродуктов. Реализация нефтепродуктов производится по трем наиболее крупным направлениям: 1) керосины (авиатопливо), 2) бензины, 3) темные нефтепродукты (битумы и мазуты).
Как мы знаем, для построения ABC модели нам потребуется информация о структуре предприятия, его затратах и основных видах деятельности. В целях данного исследования будут затронуты только те подразделения, которые непосредственно связаны с основными направлениями бизнеса. Вспомо Веб-сайт компании ЛУКОЙЛ: www.lukoil.com
Для анализа затрат данных подразделений выделим три категории сотрудников: начальники отделов, заместители начальников отделов, рядовые сотрудники. Рассчитаем средние годовые затраты на каждого сотрудника в определенной категории (см. табл. 7):
В данном расчете на основе данных штатного расписания или тарифной сетки предприятия берется информация об окладах сотрудников. Средняя премия составляет около 30% от оклада сотрудника. На основе полной суммы по оплате труда за год представляется возможным рассчитать сумму величину единого социального налога (ЕСН). Каждому сотруднику требуется медицинская страховка. Оплата труда, ЕСН и медицинская страховка - это расходы организации, по которым она не может произвести вычет по НДС. Для того, что производить суммирование расходов, мы должны привести их к единому налоговому базису. В Отношении налога на добавленную стоимость существует два варианта - с НДС и без НДС. Вариант «с НДС» является более предпочтительным, так как рассчитанные затраты будут сопоставимы с конечной ценой продукта, а также со стоимостью аналогичных услуг у потенциальных аутсорсинговых компаний или внешних поставщиков. После увеличения данных вышеназванных расходов на сумму НДС, неизбежно подлежащую уплате в бюджет, к ним следует прибавить стоимость аренды офиса и рабочего места в расчете на одного сотрудника.
Совершенствование метода расчета стоимости вида деятельности за счет учета взаимных услуг подразделений
Именно конечные отчетные компоненты являются тем продуктом, который выдает ABC система. Потребителями данных отчетов являются высшее руководство организации и руководители подразделений. В данные отчеты может попасть только ограниченное количество информации. Вернее, из данных отчетов может быть воспринято пользователями только ограниченное количество информации: при использовании руководством информации для оценки подразделений предприятия, рассматривается всего несколько наиболее значимых элементов отчета. Разумеется, руководство не будет обращать внимание на более детальные элементы. Аналогично при принятии крупного стратегического решения будут рассмотрены только какие-то основные параметры. Дополнительная детализация не будет востребована и не выльется ни в какое управленческое решение.
В силу того, что детализированные элементы находятся вне контроля высшего руководства, руководители подразделений имеют также меньше стимулов обращать внимания на эти показатели, так как они не являются для них контрольными со стороны вышестоящего руководства. Кроме того, излишняя детализированность системы вообще является препятствием к пониманию ABC отчетов высшим руководством предприятия.
Первое, что необходимо для реализации данной концепции - это на время забыть о логике расчета, отталкивающейся от исходного пункта — затрат, которые являются ресурсами в терминологии АВМ. Логика расчета (ресурсы - процессы - кон. объекты) - является ловушкой для дизайнера системы. Подобно тому, как информационная система является ловушкой для бизнес-процесса или системы управленческого учета. В ловушку логики расчета попадают сторонники стандартного подхода к внедрению ABC системы.
Те из них, которые не пользуются итеративным созданием и изменением упрощенного прототипа системы, чаще всего создают излишне детализированные ABC системы, которые не способны к функционированию и экономически нецелесообразны.
Основной приоритет концепции - сформулировать те выходные показатели, которые будут нужны пользователям системы, позволят получать объективную информацию об эффективности работы подразделений предприятия и будут полезны для принятия решений. От того, что это будут за показатели должно зависеть все построение системы. Неправильная формулировка данных показателей может привести к тому, что система будет смоделирована с совершенно другими приоритетами относительно того, что действительно необходимо руководству и менеджменту предприятия. Данный «перекос» может вылиться в том, что предприятие будет нести издержки на разработку и поддержание логического и технологического элемента, которые не используются для подготовки необходимых отчетных элементов.
Задача дизайнера системы - встать на точку зрения пользователя системы. Поэтому необходимо наиболее внимательно подойти к разработке интерфейсной и отчетной части. Отчетная часть состоит из трех конечных компонент: 1) отчеты по конечным объектам затрат (себестоимость единицы продукции определенного вида, затраты на обслуживание конкретного покупателя) - данные отчеты могут быть представлены как в табличном, так и в графическом, как например один из СРА (анализ доходности покупателей) отчетов - типа доходы/расходы. 2) отчеты по структуре затрат и иерархическому анализу рентабельности, которые значительно превосходят по своим возможностям стандартные отчеты о разделении затрат на направления деятельности 3) отчеты по эффективности процессов (как отчеты по процессам с характеристикой практической мощности, так и смешанные отчеты)
При разработке отчетных элементов целесообразно задаться таким вопросом: «Предположим, что мы имеем идеальный механизм отчетности. Какие решения мы теперь будем принимать на основе этих данных?». А после ответа на данный вопрос можно обратным методом смоделировать отчетные элементы.
Дизайнеру системы необходимо сфокусироваться на конечных объектах затрат: единицах или партиях продукции, покупателях, стандартных продуктовых линиях или, например, активах. Кроме того, на другой оси ABC -по-процессной, конечным объектом затрат является неиспользуемая мощность определенного процесса. В отношении конечных объектов затрат необходимо сформировать определенное отношение касательно точности результата расчетов, и необходимости такого расчета вообще.
В стандартных подходах по внедрению, например у Купера36, не учитывается тот факт, что менеджмент и руководство предприятия относительно каждого вида деятельности может иметь различные предпочтения по методу управления. Например, управление эффективностью и неиспользуемой мощностью может коснуться только нескольких крупных ключевых видов деятельности. Бенчмаркинг может проводиться только в отношении видов деятельности, осуществляемых в одинаковых подразделениях предприятия, например, филиалах. Также, в зависимости от ситуации, руководство может запрашивать информацию в отношении потенциальных кандидатов на аутсорсинг. Все эти предпочтения руководства должны быть учтены до создания прототипа. Тогда во-первых команда по внедрению (или дизайнеры) смогут предложить лучший прототип, так как он будет точнее соответствовать предпочтениям менеджмента, а во-вторых - удастся избежать дополнительных затрат по разработке более сложного прототипа - т.е. затрат на сбор данных и издержки излишней информации, предоставленной руководству.
