Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические и методические основы управленческого учета на предприятиях с многономенклатурным производством 11
1.1 Сущность и содержание управленческого учета. Анализ наиболее распространенных систем учета затрат 11
1.2 Концепция сбалансированной системы показателей как инструмента планирования, контроля и управления в стратегическом управленческом учете 34
1.3 Экономико-математические и эконометрические модели и методы на современном этапе развития управленческого учета и анализа хозяйственной деятельности предприятия 46
Глава 2. Эконометрическое моделирование в задачах управленческого учета предприятий с многономенклатурным производством 64
2.1 Эконометрическая модель нормирования, планирования и контроля затрат на производство продукции и их отклонений 64
2.2 Эконометрическая модель прогнозирования и контроля результатов деятельности и их отклонений 78
2.3 Методика планирования и контроля ключевых показателей деятельности в сбалансированной системе показателей предприятия 85
Глава 3. Информационное обеспечение управленческого учета затрат и результатов деятельности на предприятиях с многономенклатурным производством 90
3.1 Модель управленческого учета с использованием методики нормирования, планирования и контроля затрат 90
3.2 Прогнозирование и контроль результатов деятельности на базе эконометрической модели 110
3.3 Автоматизированный программный комплекс - как средство информационного обеспечения реализации модели управленческого учета затрат 118
Выводы и предложения 129
Список использованной литературы 132
Приложения 149
- Сущность и содержание управленческого учета. Анализ наиболее распространенных систем учета затрат
- Эконометрическая модель нормирования, планирования и контроля затрат на производство продукции и их отклонений
- Методика планирования и контроля ключевых показателей деятельности в сбалансированной системе показателей предприятия
- Автоматизированный программный комплекс - как средство информационного обеспечения реализации модели управленческого учета затрат
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях рыночной экономики все более актуальным становится управление предприятиями с многономенклатурным производством, ориентированное на максимально эффективное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов, находящихся в распоряжении руководства предприятия
В современной конкурентной экономической среде предприятиям с многономенклатурным производством, равно как и любым другим, достаточно сложно адаптироваться к постоянно меняющимся условиям внутренних и внешних бизнес - процессов В данном случае, это связано со спецификой производственной деятельности таких предприятий
многочисленная номенклатура используемого сырья и материалов,
наличие в учетной политике жестко установленных расходных норм на ресурсы, используемые в производственной деятельности,
сложный технологический процесс производства готовой продукции,
- многоступенчатый контроль качества на всех стадиях жизненного цикла
продукции и др
Перечисленные особенности деятельности предприятий с многономенклатурным производством определяют острую необходимость в эффективной организации системы управленческого учета, анализа и контроля затрат и результатов хозяйственной деятельности.
Управленческий учет и анализ, как источники экономической информации, являются важнейшими поставщиками данных для подготовки и принятия управленческих решений В то же время, полученная информация позволяет оценить эффективность хозяйственной деятельности в настоящий момент и спрогнозировать будущие финансовые результаты К сожалению, существующие на сегодняшний день методологические и практические подходы в учетной политике предприятий с многономенклатурным производством не всегда позволяют охватить весь круг задач, которые необходимо решить в процессе хозяйственной деятельности В связи с этим, разработка,
4 моделирование, апробация и внедрение новых элементов информационного обеспечения системы управленческого учета приобретает приоритетное направление в современной экономической науке Дополняет актуальность сформулированных задач управленческого учета и анализа необходимость автоматизации предлагаемых информационных решений с целью их максимально эффективного использования в процессах учета, планирования, анализа и контроля затрат и результатов деятельности, а также формирования внутренней управленческой отчетности.
Степень изученности проблемы. В настоящее время отечественные предприятия, функционирующие во всех отраслях экономики, для более эффективного управления производственно-хозяйственной деятельностью предпринимают попытки осуществить адаптацию разнообразных систем управленческого учета к реалиям отечественной практики традиционного бухгалтерского учета. Далеко не всегда эти попытки заканчиваются успешно В большей степени это связано с историческими, методологическими и практическими различиями функционирования отечественной и зарубежной систем учета и анализа хозяйственной деятельности предприятия, а также с острой нехваткой своих высококвалифицированных специалистов в области управленческого учета.
В связи с этим значительно возрос объем теоретических и прикладных исследований в этой области Стоит отметить работы по самым различным аспектам проблематики управленческого учета известных отечественных ученых, специализирующихся в области бухгалтерского и управленческого учета, контроля, экономического анализа Р А Алборова, А С Бакаева, С В Булгаковой, М А. Бахрушиной, Л Т Гиляровской, В.Б Ивашкевича, О Д Каверина, В Э. Керимова, Т.ГТ Карповой, Н П Кондракова, О Б Николаевой, С А. Николаевой, В Ф Палия, Г В Савицкой, Я В Соколова, Л И Хоружий, А Д. Шеремета, В.Г Широбокова, а также работы зарубежных авторов. А Апчерча, К Друри, Р Каплана, Р Манна, Р Мюллендорфа, Д Нортона, Б Райана, Ч. Хорнгрена и др
5 Существующие на сегодняшний день системы управленческого учета, далеко не всегда позволяют проводить оперативный и достоверный анализ экономического состояния предприятия, поскольку они основаны на разных принципах учета затрат на производство и реализацию продукции, оценивая сложившуюся ситуацию исходя из своих принципов построения системы учета затрат и результатов деятельности В своих работах авторы недостаточно широко используют экономико-математические методы и эконометри-ческие модели в управленческом учете и анализе хозяйственной деятельности, что, в свою очередь, могло бы быть очень актуальным для анализа сложных экономических процессов, протекающих на предприятиях с многономенклатурным производством Достаточно слабо проработан вопрос дополнительного информационного обеспечения на базе автоматизации и компьютеризации системы управленческого учета, позволяющего эффективно решать актуальные проблемы оперативного и стратегического учета.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является развитие теоретико-методических положений и разработка автоматизированного информационного обеспечения процессов нормирования, планирования и контроля затрат, результатов деятельности и их отклонений в оперативном и стратегическом управленческом учете на предприятиях с многономенклатурным производством
В соответствии с целью исследования были поставлены и решены следующие задачи*
исследовать теоретические и методические проблемы оперативного и стратегического управленческого учета;
изучить различные методы эконометрического моделирования (прикладные аспекты регрессионного анализа и интервального оценивания) и показать возможность их использования для решения задач актуальных управленческого учета,
предложить методику нормирования, планирования и контроля затрат на производство продукции и их отклонений на базе эконометрических мо-
6 делей парной и множественной регрессии и методов интервального оценивания,
разработать методику планирования и контроля ключевых показателей деятельности сбалансированной системы на базе эконометрических моделей, позволяющую оценить степень приближения текущих результатов к установленным стратегическим целевым значениям;
применить в рамках существующей модели управленческого учета затрат на предприятиях с многономенклатурным производством предложенные методики в целях совершенствования и повышения эффективности действующей модели;
разработать формы и контрольные карты по планированию и контролю затрат, результатов деятельности и их отклонений, отражающие потребности пользователей внутренней управленческой отчетности,
создать автоматизированный программный комплекс, представляющий собой инструмент информационного обеспечения реализации предложенных методик в рамках модели управленческого учета затрат в работе предприятий с многономенклатурным производством;
апробировать автоматизированный программный комплекс в рамках модели управленческого учета затрат на предприятиях с многономенклатурным производством
Предмет и объект исследования Предметом исследования являются вопросы, связанные с информационным обеспечением нормирования, планирования и контроля затрат, результатов деятельности и их отклонений в системе оперативного и стратегического управленческого учета на предприятиях с многономенклатурным производством
Объектом исследования является практика организации системы управленческого учета на предприятиях с многономенклатурным производством, в частности, на предприятиях фармацевтической промышленности
Теоретической и методологической основой проведения исследования послужили труды известных зарубежных и отечественных ученых, посвященные классическим и современным концепциям организации управленческого учета на предприятиях, материалы статей периодических изданий В диссертационной работе использовались различные приемы и методы исследований классификация, группировка, сравнение, анализ, обобщение, эконометрический и другие методы.
В качестве источников эмпирических данных были использованы экономические показатели бухгалтерской и управленческой отчетности предприятий с многономенклатурным производством в фармацевтической отрасли
Диссертационная работа выполнена в рамках раздела 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ» паспорта специальности ВАК 08 00 12 - Бухгалтерский учет, статистика. 1 9 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа и 1 12 Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ.
Научная новизна диссертации состоит в теоретико-методическом обосновании и комплексном решении задач оперативного и стратегического управленческого учета, связанных с информационным обеспечением процессов нормирования, планирования, контроля затрат и результатов деятельности в практике предприятий с многономенклатурным производством
В процессе исследования получены следующие научные результаты
уточнена классификация затрат на производство и реализацию продукции для предприятий с многономенклатурным производством, в отличие от уже известных классификаций, в части затрат на разработку, выпуск и продвижение новых инновационных продуктов, способствующая формированию информационного обеспечения принятия стратегических управленческих решений,
впервые предложена матричная модель оценки переменных и постоянных затрат на производство продукции, отличительной особенностью которой
s является использование системы независимых эконометрических уравнений, матрицы переменных и постоянных затрат, а также элементов эконо-метрической теории доверительных интервалов, предусматривающих оценку как затрат, так и выпуска продукции, с заданной степенью вероятности,
предложена методика нормирования, планирования и контроля затрат на производство продукции и их отклонений, новизна которой заключается в использовании эконометрических моделей парной и множественной регрессии, методов интервального оценивания, позволяющих оперативно формировать и контролировать статистические оценки нормативов затрат на единицу и серию продукции и их отклонений,
разработана методика планирования и контроля ключевых показателей деятельности в рамках сбалансированной системы, отличительной особенностью которой является применение эконометрических моделей, способствующих определению оценки степени приближения текущих результатов к установленным стратегическим целевым значениям;
предложена модель управленческого учета затрат на основе нормативного метода, новизна которой заключается в дополнении этого метода элементами других систем учета затрат, "стандарт-костс", "директ-костинг", что позволяет повысить эффективность использования данной модели управленческого учета затрат в работе предприятия с многономенклатурным производством,
разработаны формы и контрольные карты внутренней управленческой отчетности для отражения информации, связанной с нормированием, планированием и контролем затрат, результатов деятельности и их отклонений, отличающиеся от уже известных тем, что при их формировании систематически используются статистические оценки анализируемых показателей, вычисленные в процессе реализации предложенных методик,
создан автоматизированный программный комплекс, представляющий собой новый инструмент информационного обеспечения реализации пред-
9 ложенных методик в рамках модели управленческого учета затрат, обеспечивающий повышение оперативности и эффективности процесса принятия управленческих решений в области управления затратами на производство продукции.
Практическая значимость диссертационной работы заключается в том, что предлагаемые методические разработки и созданный на их базе автоматизированный программный комплекс позволяют организовать дополнительное информационное обеспечение системы управленческого учета на предприятиях с многономенклатурным производством в целях принятия оперативных и эффективных управленческих решений Созданный программный комплекс может быть легко интегрирован в программную среду любых разрабатываемых Wmdows-приложений, что обеспечивает возможность его внедрения в состав современных управленческих учетных систем На защиту выносятся следующие основные положения:
уточнение классификации затрат на производство и реализацию продукции для предприятий с многономенклатурным производством, в отличие от уже известных классификаций, в части затрат на разработку, выпуск и продвижение новых инновационных продуктов,
матричная модель оценки переменных и постоянных затрат на производство продукции, включающая в себя систему независимых эконометриче-ских уравнений и матрицу переменных и постоянных затрат,
методика нормирования, планирования и контроля затрат на производство продукции и их отклонений, новизна которой заключается в использовании эконометрических моделей парной регрессии и методов интервального оценивания (доверительных интервалов),
модель управленческого учета, основанная на синтезе элементов трех систем учета затрат "стандарт-костс", "директ-костинг" и нормативного метода,
- автоматизированный программный комплекс, представляющий со
бой новый инструмент информационного обеспечения реализации предло-
10 женных методик в рамках модели управленческого учета затрат в работе предприятия с многономенклатурным производством
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и результаты исследования были доложены на научной и учебно-методической конференции профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов ФГОУ ВПО ВГАУ им К Д Глинки (Воронеж, 2006г), международной научно-практической конференции «Экономическое прогнозирование: модели и методы» (Воронеж, 2006т), Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово - хозяйственного контроля деятельности коммерческих организаций» (Воронеж, 2007г.).
Результаты диссертационного исследования, реализованные в виде автоматизированного программного комплекса «Система контроля и управления результатами деятельности фармацевтического предприятия», экспериментально апробированы и внедрены в рабочий процесс службы главного экономиста на предприятии фармацевтической промышленности ОАО «Ве-рофарм» (филиал в г Воронеж)
Публикации результатов исследования. Основные теоретические и прикладные положения диссертации опубликованы в 7 печатных работах, объемом 1,28 п л, в соавторстве - 0,26 п л (авторских - 1,02 п л ), в том числе 1 работа в издании, рекомендованном ВАК
Объем и структура работы. Диссертационная работа изложена на 160 страницах компьютерного текста, включает введение, три главы, выводы и предложения, список использованной литературы из 173 наименований, 23 рисунка, 25 таблиц, 40 формул, 3 приложения
1 1 Сущность и содержание управленческого учета Анализ наиболее распространенных систем учета затрат
1 2 Концепция сбалансированной системы показателей как инструмента планирования, контроля и управления в стратегическом управленческом учете
1 3 Экономико-математические и эконометрические модели и методы
на современном этапе развития управленческого учета и анализа хозяйствен
ной деятельности предприятия
2 1 Эконометрическая модель нормирования, планирования и контроля
затрат на производство продукции и их отклонений
2 2 Эконометрическая модель прогнозирования и контроля результатов деятельности и их отклонений
2 3 Методика планирования и контроля ключевых показателей дея
тельности в сбалансированной системе показателей предприятия
ГЛАВА 3 ИНФОРМАЦИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ И РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ С МНОГОНОМЕНКЛАТУРНЫМ ПРОИЗВОДСТВОМ
3 1 Модель управленческого учета с использованием методики норми
рования, планирования и контроля затрат
3 2 Прогнозирование и контроль результатов деятельности на базе эко-нометрической модели
3 3 Автоматизированный программный комплекс - как средство информационного обеспечения реализации модели управленческого учета затрат
Сущность и содержание управленческого учета. Анализ наиболее распространенных систем учета затрат
Переход российской экономики в начале 90-х годов от централизованной системы управления к рыночным отношениям поставил перед высшим руководством предприятий немало проблем: поиск новых рынков для сбыта продукции, оптимизация и снижение затрат на производство и реализацию продукции, повышение рентабельности производства, увеличение чистой прибыли, стабильное развитие в долгосрочной перспективе и многие другие. Решение данных задач привело к существенному реформированию экономических отношений, связанных с финансово-экономической и управленческой деятельностью предприятий в самых разных отраслях экономики.
Под воздействием различных объективных и субъективных факторов, обусловленных активным развитием рыночной экономики, происходят непрерывные изменения в условиях ведения хозяйственной деятельности предприятий. Эти изменения связаны как с производственно-технологическим перевооружением предприятий, направленным на выпуск новых инновационных продуктов и повышением конкурентоспособности продукции на внутреннем и внешнем рынках, так и с усложнением организационно-правовых форм хозяйствования, заключающимся в одновременном развитии многих направлений деятельности в рамках производственных объединений или группы компаний. В таких условиях функционирования и развития предприятий многократно возрастает роль планирования, анализа, контроля и управления производственно-хозяйственной деятельностью, направленная на обеспечение стабильности финансового состояния хозяйствующего субъекта. Для эффективной реализации указанных управленческих функций на предприятии необходимо наличие информационной системы, которая бы опера 12 тивно и достоверно обеспечивала руководство предприятия требуемой экономической информацией.
Создание и внедрение нетрадиционных для российской экономики систем формирования управленческой информации о затратах производства и финансовых результатах, применение новых подходов к управлению ими, повышение ценности получаемой информации для анализа являются в настоящее время одними из актуальных проблем бухгалтерского учета, анализа и контроля хозяйственной деятельности предприятия.
Безусловно, для динамичного развития бизнеса в сфере производственной деятельности необходимо своевременное и эффективное решение обозначенных выше проблем.
Среди основных проблем профессионального управления предприятием выделяется информационное обеспечение оперативными и достоверными данными о результатах хозяйственной деятельности руководителей высшего звена в целях наиболее эффективного управления деятельностью предприятия путем принятия адекватных управленческих решений. К сожалению, информационная концепция, являющаяся базовой в рамках общепринятой модели бухгалтерского учета, большей частью ориентирована на удовлетворение потребностей внешних пользователей (акционеров, государственных фискальных структур, участников фондового рынка и др.).
Задача получения, анализа и предоставления необходимой для принятия управленческих решений информации может быть успешно решена методами управленческого учёта. В настоящее время в отечественной и зарубежной экономической литературе существует достаточно большое количество определений понятия "управленческий учет" с самых разнообразных точек зрения: целей и задач, принципов и методов, системности и функциональности. Рассмотрим несколько наиболее содержательных и конструктивных определений этого термина.
Многие известные зарубежные и российские ученые-экономисты, среди которых К. Друри [47], Т. Скоун [127], Р. Мюллендорф [92], А.Д. Шере 13 мет [156], М.А. Бахрушина [33], О.Е. Николаева [95], определяют "управленческий учет" как подсистему бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля над деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций. Подобный подход к определению управленческого учета, безусловно, отвечает одной из главных целей ведения учета - информационному обеспечению процесса управления, но не ставит своей задачей раскрытие методов и приемов достижения этой цели.
В свою очередь, В.Б. Ивашкевич [59], С.А. Николаева [97] и Т.П. Карпова [65] предлагают концептуально более широко рассматривать структуру и состав управленческого учета с точки зрения интегрированной системы учета затрат и доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, которая систематизирует информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия. Поддерживает интегрированный подход к сущности управленческого учета и В.Г. Ши-робоков: "Во-первых, в системе управленческого учета формируются сведения не только о затратах, но и о доходах... Функции управленческого учета гораздо шире - практически он представляет собой интегрированную систему планирования, нормирования, учета, контроля и анализа".
В целях наиболее полного представления о сущности и назначении управленческого учета, приведем определение, данное в Методических рекомендациях по организации и ведению управленческого учета, разработанных и утвержденных Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации [87], где под управленческим учетом понимается процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и представления финансовой и производственной информации, на основании которой руководством предприятия принимаются оперативные и стратегические решения.
Стоит отметить, что поскольку система управленческого учета является внутренней информационной системой, удовлетворяющей потребности каждого отдельно взятого предприятия, то априори не может быть предложена к использованию стандартная структурная модель управленческого учета, имеющая своей целью унифицировать процессы управления хозяйственной деятельностью предприятий, представляющих собой различные отрасли экономики. В этой связи, представляется крайне интересным исследование СВ. Булгаковой [29], в котором она, опираясь на теоретико-методологические принципы концепции управленческого учета, определяет следующие структурные элементы, безусловно, имеющие право быть использованными во многих системах управленческого учета:
- учет, анализ и контроль затрат и финансовых результатов,
- калькулирование себестоимости продукции и услуг,
- план счетов управленческого учета,
- бюджетирование и контроль исполнения бюджетов,
- информационное обеспечение получения, анализа и контроля данных в рамках управленческого учета,
- документирование информации управленческого учета,
- управленческая (внутренняя) отчетность,
- методы и процедуры (преобразующие действия).
Не менее важным моментом в общей концепции управленческого учета является содержание и позиционирование предмета и объектов управленческого учета. Если говорить о предмете управленческого учета, то в этом вопросе многие российские и зарубежные авторы (А. Апчерч [9], Ч.Т. Хорн-грен [148], В.Э. Керимов [69], Н.П. Кондраков [73], О.Д. Каверина [61]) придерживаются, во многом, сходной точки зрения: это производственная и коммерческая (сбытовая) деятельность предприятия на протяжении всего производственного процесса. В вопросе же о сущности понятия "объекта" управленческого учета все далеко не так однозначно. Как известно, основное содержание предмета исследования раскрывается подробным изучением составляющих его объектов. По мнению В.Э. Керимова [67], объектами управленческого учета выступают затраты и доходы организации, а также ее отдельных структурных подразделений; внутреннее ценообразование, предполагающее использование трансфертных цен; бюджетирование и система внутренней отчетности. Очевидно, что такой взгляд на сущность и содержание объектов управленческого учета имеет явно финансовую направленность и не может отображать всю функциональность и потенциал использования возможностей управленческого учета.
Принципиально иную позицию в данном вопросе занимает Т.П. Карпова [65], предлагающая рассматривать в качестве объектов управленческого учета производственные ресурсы и хозяйственные процессы предприятия: снабженческо-заготовительный, производственный, финансово-сбытовой, организационный. По нашему мнению, подобная классификация объектов управленческого учета ориентирована, прежде всего, на функцию управления, безусловно, являющуюся одной из важнейших в управленческом учете, но не единственной, заслуживающей столь пристального внимания.
Эконометрическая модель нормирования, планирования и контроля затрат на производство продукции и их отклонений
Одним из наиболее распространенных инструментов эконометрическо-го моделирования экономических процессов является регрессионный анализ. Его основной задачей является поиск и оценка уравнения, которое наиболее адекватно отражало бы функциональную взаимосвязь между рассматриваемыми показателями (факторами) и давало оптимальную оценку их соотношению. Возможны различные спецификации функциональной связи между участвующими в уравнении регрессии факторами: линейная и нелинейная (гиперболическая, степенная, показательная и др.). Как показывает практика, линейная спецификация уравнения регрессии гораздо более проста и удобна для всевозможных эконометрических исследований, чем нелинейная. К сожалению, не всегда линейная регрессионная модель способна адекватно описать сложные и неоднозначные экономические процессы посредством выявления достоверных линейных зависимостей между членами уравнения регрессии. В большей степени это объясняется невозможностью включения в такую модель всех факторов, так или иначе оказывающих влияние на результат, случайным воздействием факторов на результат, наличием ошибок спецификации модели, ограниченностью статистических данных рассматриваемых переменных. Тем не менее, основное внимание в наших эконометрических исследованиях, связанных с решением задач управленческого учета и анализа будет уделено именно линейным регрессионным моделям.
В первой главе диссертационного исследования были рассмотрены и проанализированы различные системы учета затрат на производство и реализацию продукции. При анализе преимуществ и недостатков системы учета затрат "стандарт-костс" и нормативного метода в качестве одной из основных была отмечена проблема, связанная с трудоемкостью формирования норм и нормативов по статьям затрат на производство каждого вида продукции. Особенно актуально эта проблема стоит для предприятий с многономенклатурным производством, поскольку им приходится иметь дело с достаточно большим перечнем материальных, трудовых и других ресурсов, которые используются в качестве статей калькуляции при расчете нормативной себестоимости продукции. На таких предприятиях, как правило, нормы и нормативы по затратам на производство продукции не пересматриваются в течение достаточно долгого времени, поскольку далеко не всегда можно оперативно выявить изменение того или иного норматива затрат в течении определенного промежутка времени. Логично предположить, что нормы и нормативы на предприятиях с многономенклатурным производством пересматриваются по мере осуществления плановых организационно-технических мероприятий, связанных с техническим перевооружением производственных мощностей, с изменением технологии производства определенного вида продукции, с оптимизацией производственного процесса, направленной на снижение затрат.
Кроме того, принципиальной является проблема определения существенности какого-либо отклонения нормы или норматива от установленного значения. В данном случае стоит рассматривать два вида отклонений:
- несущественные отклонения, образованные в результате допустимых потерь ресурсов, определяемые технической документацией, которая регламентирует технологический процесс производства данного продукта и величину возможных потерь;
- существенные отклонения, например перерасход сырья, забракование сырья в процессе производства продукции, оплата труда основных производственных рабочих за сверхурочные работы, дополнительные затраты на ремонт производственного оборудования
Оперативное отслеживание и контроль существенных отклонений затрат от их нормативных значений, как правило, возлагается на сотрудников бухгалтерии, которые на этапе отражения информации о фактических затратах в случае обнаружения отклонений затрат от их нормативных значений должны сигнализировать о необходимости анализа данного норматива. Сотрудник планово-экономических отдела, получив сигнал об отклонениях затрат от нормативов определяет степень существенности данных отклонений и формулирует предложение о необходимости пересмотра норм. На практике величина существенности отклонений от нормативов устанавливается в виде фиксированного процента. Рассмотренная схема анализа и контроля нормативов затрат на производство продукции, применяемая на многих предприятиях, действительно представляет собой достаточно трудоемкий процесс, занимающий, как правило, достаточно много времени от момента выявления существенного отклонения затрат от норматива до пересмотра и утверждения скорректированного значения норматива.
Для более оперативного и принципиально иного решения задачи нормирования, планирования и контроля затрат на производство продукции и их отклонений, мы предлагаем методику основанную на применении моделей парной линейной регрессии и интервального оценивания [17, 18]. Использование данных эконометрических моделей позволит:
- нормировать и планировать затраты на серию и единицу продукции,
- рассчитывать допустимые отклонения от нормативной величины затрат с заданной степенью точности (доверительной вероятностью), в отличие от традиционно использующихся фиксированных процентов для оценки указанных отклонений,
- контролировать величину фактических значений понесенных затрат путем проверки их попадания в пределы рассчитанного допустимого отклонения от нормативной величины для определения необходимости пересчета норматива затрат на будущий период. Последовательная реализация предлагаемой методики может быть представлена в виде алгоритма (рис. 2.1.1).
Рассмотрим этапы реализации методики нормирования, планирования и контроля затрат и их отклонений на базе эконометрических моделей более подробно.
1.Формирование базы статистических данных по затратам и объему производства продукции прошлых отчетных периодов.
В качестве статистической информации рассматриваются данные учета прошлых отчетных периодов (помесячно), содержащие в себе информацию об объемах производства каждого вида продукции и соответствующих им затратах.
2. Построение уравнения парной линейной регрессии, оценка его статистической значимости.
Воспользуемся линейной регрессионной моделью, имеющей следующий вид Y = a + /3-x + s, (2.1.1) где Y - зависимая переменная (результирующий фактор); х - независимая переменная (объясняющий фактор); а - постоянный член уравнения регрессии; р - коэффициент регрессии; є - случайное отклонение.
Мы предлагаем рассматривать линейное уравнение регрессии в качестве инструмента для установления функциональной зависимости между затратами на производство продукта Y (зависимая переменная) и объемом производства продукта х (независимая переменная).
Для построения уравнения парной линейной регрессии и оценки его статистической значимости в целях нормирования и планирования затрат на производство продукции необходимо сделать следующее:
1) получить по имеющимся статистическим данным наилучшие оценки а,Ь теоретических параметров а и /? в регрессионной модели (2.1.1) для построения соответствующего уравнения парной линейной регрессии; 2) проверить статистическую значимость как полученного уравнения парной линейной регрессии в целом, так и отдельных его параметров; Наиболее распространенным приемом в оценивании параметров регрессионной модели (2.1.1) является метод наименьших квадратов (МНК), сущность которого заключается в том, чтобы получить такие оценки а, Ь параметров а,/3 , при которых сумма квадратов отклонений є фактических значений зависимой переменной Yi от расчетных (теоретических) величин была бы минимальна [84,168].
Рассмотрим алгоритм реализации МНК для случая парной линейной регрессии.
Методика планирования и контроля ключевых показателей деятельности в сбалансированной системе показателей предприятия
С точки зрения практической реализации сбалансированной системы показателей (ССП) в рамках стратегического управленческого учета на предприятии значительный интерес представляет собой процесс определения целевого значения ключевого показателя деятельности (КПД) и его допустимого отклонения, а также контроля над степенью его достижения.
В зависимости от рассматриваемого направления внешней и внутренней деятельности предприятия в рамках концепции ССП: финансы, маркетинг, бизнес-процессы, инфраструктура и потенциал, возможно применение различных методов, способов и приемов для формирования стратегического целевого значения КПД и его допустимого отклонения:
- экспертные оценки, маркетинговые прогнозы, результаты анализа деятельности внешней среды (настоящих и потенциальных конкурентов) и другие инструменты априорного планирования;
- расчеты на основе фактических данных за прошлые периоды (усредненные оценки на основе данных прошлых отчетных периодов), дополненные некоторым фиксированным процентным отклонением, характеризующим собой влияние какого-либо внешнего фактора, например, инфляции;
- результаты бюджетного планирования финансово-хозяйственной деятельности.
В рамках нашего исследования мы попытаемся решить задачу оценки степени приближения текущих результатов деятельности к установленным стратегическим целевым значениям КПД с помощью эконометрических моделей, рассмотренных нами в параграфах 2.1 и 2.2 текущей главы. Стоит отметить, что эконометрическое моделирование может эффективно применяться для контроля только тех ключевых показателей деятельности, чей результат обеспечивается за счет достижения определенных значений показателей, состоящих с ним в достоверной статистической связи, подтвержденной COOT 86 ветствующей проверкой с помощью широко известных в эконометрике методов и процедур.
Рассмотрим следующую ситуацию.
Согласно долгосрочной стратегии предприятия были определены КПД по каждому из направлений деятельности. Для КПД были установлены целевые стратегические значения и их допустимые отклонения, обеспечивающие достижение стратегической цели. Одна из стратегических целей направления "Финансы" получила следующую формулировку: обеспечить конкурентоспособную цену единицы продукта Z. Для достижения данной цели был определен КПД "Конкурентоспособная цена единицы продукта Z", для которого было установлено целевое значение А и его допустимое отклонение ± а, обеспечивающее реализацию данной стратегической цели предприятия в планируемом периоде.
Для установления конкурентоспособной цены на продукт №1, в том числе, необходимо оценивать и контролировать переменные затраты, входящие в калькуляцию себестоимости данного продукта: х],х2,...,хп. Нашей целью будет оценка степени достижения целевого стратегического значения КПД "Конкурентоспособная цена единицы продукта Z" относительно каждой статьи переменных затрат.
Для проведения такой оценки мы предлагаем методику на базе системы эконометрических уравнений парной регрессии и интервального оценивания [19].
На основе имеющихся статистических данных о цене единицы продукта Z и переменных затратах на единицу данного продукта (постатейно) за п прошлых отчетных периодов построим систему уравнений парной регрессии (3.3.1). Механизм формирования подобной системы регрессионных уравнений достаточно прост и заключается в построении каждого отдельного уравнения регрессии методами, подробно описанными в параграфе 2.1 текущей главы. Необходимо заметить, что все построенные уравнения регрессии в рамках формируемой системы в обязательном порядке должны подвергаться проверке на статистическую значимость с помощью соответствующих методов, например, с помощью F - критерия Фишера. Те уравнения, которые в результате проверки оказались статистически незначимыми, не могут быть использованы для проведения аналитических расчетов, предполагающих получение достоверного результата.
После окончания планируемого периода мы получаем фактические значения переменных затрат (постатейно) на единицу продукта Z и подставляем их в систему уравнений (3.3.1). В результате проведенных вычислений получается цена Yx на единицу продукта Z, обусловленная влиянием только рассматриваемой статьи переменных затрат ,. Реализуя данную процедуру для всех уравнений в системе (3.3.1), сформируем систему неравенств (3.3.2), которая будет выполнять контрольную функцию в предлагаемой методике.
В случае если система неравенств (3.3.2) выполняется, то имеет смысл говорить о достижении стратегического целевого значения КПД "Конкурентоспособная цена единицы продукта Z".
В случае, если цена на единицу продукта в каком-либо неравенстве системы (3.3.2) превышает стратегическое целевое значение А и его допустимое отклонения, это значит, что переменные затраты на единицу продукта по данной статье затрат завышены и необходимо принятие мер по снижению затрат.
Автоматизированный программный комплекс - как средство информационного обеспечения реализации модели управленческого учета затрат
Для эффективного управления предприятием руководство должно иметь возможность в любой момент времени получить всю информацию о хозяйственной деятельности и текущем финансовом положении предприятия. Современные информационные и компьютерные технологии позволяют автоматизировать сбор, регистрацию и отражения данных по финансово-хозяйственным операциям предприятия, тем самым, многократно снижая трудоемкость и затраты, связанные с ведением бухгалтерского учета на предприятии. В настоящее время на отечественных предприятиях широкое используются автоматизированные бухгалтерские системы, отвечающие самым разнообразным условиям и требованиям ведения учета и формирования отчетности. Особенно это актуально для крупных предприятий, выпускающих значительный ассортимент продукции и использующих в своем производстве многочисленную номенклатуру материальных ресурсов. Применение на таких предприятиях автоматизированных учетных систем позволяет значительно ускорить процесс обработки и формирования данных, необходимых для принятия эффективных управленческих решений, как оперативного, так и стратегического характера.
Вместе с тем, внедрение и использования автоматизированных систем управленческого учета, к сожалению, не настолько повсеместно распространено в практике информационного обеспечения деятельности предприятий отечественной экономики. Во многом это связано с отсутствием на предприятиях управленческого учета как равноправной информационной системы наряду с бухгалтерским учетом. Среди других немаловажных причин следует выделить дороговизну внедрения автоматизированной системы управленческого учета, отсутствие квалифицированных кадров, способных эффективно работать с новой информационной системой и получать выходную информацию в необходимом для управленческих нужд разрезе.
Для информационного обеспечения реализации методики нормирования, планирования, контроля затрат и их отклонений в рамках предложенной модели управленческого учета (параграф 3.1), а также методики прогнозирования и контроля результатов деятельности (параграф 3.2), в условиях многономенклатурного производства фармацевтического предприятия, безусловно, необходимо использование средств автоматизированного программного обеспечения, современных информационных технологий и ЭВМ. Прежде всего, это связано с достаточно большим объемом статистических данных, необходимых для проведения адекватного эконометрического анализа, и значительной сложностью реализации вычислительных алгоритмов, участвующих в расчете и оценке параметров уравнений парной и множественной регрессии, а также модели доверительных интервалов. Не менее важным представляется вопрос автоматизированного формирования различных форм и контрольных карт внутренней управленческой отчетности, позволяющих оперативно оценивать текущую обстановку на предприятии и принимать эффективные управленческие решения.
Для комплексного решения поставленных выше задач был создан автоматизированный программный комплекс «Система контроля и управления результатами деятельности фармацевтического предприятия (СКУРДФП)» (Свидетельство об официальной регистрации программы для ЭВМ № 2007612803 от 28.06.2007г. зарегистрировано Федеральной службой по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам). Для создания автоматизированного программного комплекса «СКУРДФП» использовалась интегрированная среда разработки Delphi Enterprise 6.0 [10, 11, 53, 142]. Представленный программный продукт может использоваться в рамках функционирующей на предприятии бухгалтерской или управленческой информационной системы [19].
Общая структура автоматизированного программного комплекса «СКУРДФП» представлена на рис. 3.3.1. Стрелками указаны информационные потоки, обеспечивающие последовательное движение информации, начиная с ввода исходных данных и заканчивая выходными формами внутренней управленческой отчетности. Рассмотрим содержание, основные рабочие функции и назначение каждого из модулей автоматизированного программного комплекса более подробно.
Содержание интерфейсного модуля является достаточно традиционным в плане доступности элементов управления функциональными возможностями программного комплекса: меню, выпадающие списки выбора, переключатели. Тем не менее, при возникновении затруднительных ситуаций в процессе интерпретации результатов вычислений и статистических оценок, предусмотрена помощь пользователю в виде рекомендаций по совершению тех или иных действий, позволяющих придти к однозначной трактовке полученных результатов или продолжить выполнение тех или иных запланированных операций.
Вспомогательный модуль программного комплекса состоит из двух компонентов:
1) автоматизированный функционал по загрузке исходной статистической информации в базу данных программного комплекса;
2) реляционная система управления базами данных (РСУБД) Firebird SQL Server 2.0, предназначенная для хранения, управления, структурирования и подготовки данных к вычислительным операциям.
Первый компонент вспомогательного модуля (рис. 3.3.2) позволяет импортировать необходимые для расчета нормативов по затратам и прогнозов по объемам производства статистические данные:
- наименования производственных подразделений;
- наименования видов продукции;
- наименования статей затрат;
- данные по затратам на производство продукции в каждом отчетном периоде (месяце);
- данные по объемам производства продукции в каждом отчетном периоде (месяце).
Статистические данные представляются в виде электронных таблиц формата .xls., содержание которых определено формами представления данных производственного учета, предложенных в параграфе 3.1.
Второй компонент вспомогательного модуля (рис. 3.3.3) автоматически систематизирует и структурирует получаемую исходную информацию по соответствующим справочникам в базе данных, обеспечивая тем самым прямой доступ пользователю к справочникам, которые содержат в себе следующую информацию:
- номенклатура статей затрат;
- номенклатура видов продукции;
- номенклатура производственных подразделений;
- справочник объемов производства по каждому виду продукции.
Представленная таким образом в базе данных статистическая информация может быть использована для проведения вычислительных операций в расчетном модуле в зависимости от поставленной задачи. В дальнейшем, используемая информация хранится в базе данньїх программного комплекса и дополняется по мере поступления новых статистических данных по итогам закрытия отчетных периодов или при корректировке прошедших периодов при обнаружении существенных ошибок.
Похожие диссертации на Информационное обеспечение управленческого учета затрат и результатов деятельности на базе эконометрического моделирования на предприятиях с многономенклатурным производством
