Содержание к диссертации
Введение
1. Теоретические и методические основы учета и анализа денежных потоков на предприятиях
1.1 Исследование экономической сущности денежного оборота и денежных потоков 13
1.2 Информационно-аналитическое обеспечение управления денежными потоками на предприятиях 31
1.3 Международные и национальные стандарты финансовой отчетности о движении денежных средств, их сходства и различия 46
2. Современное состояние учетного обеспечения управления денежными потоками на сельскохозяйственных предприятиях
2.1 Оценка рациональности управления денежными потоками сельскохозяйственных предприятий 69
2.2 Состояние системы бухгалтерского учета денежных потоков на сельскохозяйственных предприятиях 86
2.3 Проблемы составления отчета о движении денежных средств сельскохозяйственными предприятиями по данным учетных регистров 97
3. Пути совершенствования учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками на сельскохозяйственных предприятиях
3.1 Разработка новых подходов к составлению отчета о движении денежных средств 110
3.2 Методическое обеспечение анализа денежных потоков сельскохозяйственных предприятий 119
3.3 Бюджетирование денежных потоков на сельскохозяйственных предприятиях 136
Заключение 157
Библиографический список 166
Приложения 180
- Исследование экономической сущности денежного оборота и денежных потоков
- Оценка рациональности управления денежными потоками сельскохозяйственных предприятий
- Разработка новых подходов к составлению отчета о движении денежных средств
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Изменения, произошедшие в экономике России за последние годы, существенным образом повлияли на условия функционирования сельскохозяйственных предприятий, которые вынуждены подстраиваться к существующей реальности, для того чтобы выжить и продолжать свою деятельность. Стремление руководства данных организаций сохранить финансовую устойчивость и платежеспособность заставляет их искать новые решения возникающих на практике проблем, связанных с нехваткой оборотных средств, в том числе и наиболее ликвидной их составляющей - денежных средств.
Денежные средства являются основой экономических отношений и способны облегчить обмен как важнейшую фазу воспроизводственного процесса. Именно способность предприятия генерировать денежные средства в объеме, достаточном для финансирования своей деятельности, является необходимым условием его существования.
Как показывает действительность, в настоящее время многие специалисты сельскохозяйственных предприятий еще не научились управлять денежными средствами и уделяют этому процессу недостаточно внимания. Такое положение обусловлено тем, что в течение многих лет сельскохозяйственные товаропроизводители работали в условиях административно-командной системы, что давало им возможность не задумываться о рынках сбыта продукции, об источниках финансирования своей деятельности и т.п. Переход к рыночной экономике потребовал внедрения новых методов управления предприятием в целом и денежными потоками в частности. В нынешних условиях эффективное управление возможно лишь при наличии адекватной информации, формируемой в системе бухгалтерского учета организации. Однако можно утверждать, что современная система учетного и аналитического обеспечения управления денежными потоками не в полной мере отвечает запросам пользователей. В
4 связи с этим назрела острая потребность в разработке рекомендаций по совершенствованию учета и анализа денежных потоков и их бюджетированию на предприятиях АПК.
Степень разработанности проблемы. В основу разработки и исследования теоретико-методических основ учета и анализа денежных потоков сельскохозяйственных предприятий были положены труды известных отечественных и зарубежных ученых.
Актуальные проблемы учета, анализа и управления денежными потоками нашли отражение в трудах известных представителей зарубежной экономической мысли, таких как: Л.А. Бернстайн, Ю. Бригхем, Дж. К. Ван Хорн, М.В. Ван Бреда, Л. Гапенски, Р. Дамари, Джон Ф. Маршалл, Жак Ришар, Г.П. Карлин и Макмин, Б. Нидлз, Э. Хелферт, Э.С. Хендриксен и др.
Результаты научных изысканий в области учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками освещены в трудах таких отечественных ученых, как: М.И. Баканов, В.В. Бочаров, Т.Г. Вакуленко, Н.В. Володина, Л.В. Донцова, О.В. Ефимова, П.И. Камышанов, В.В. Ковалев, Н.А. Никифорова, В.А. Пипко, Е.М. Сорокина, Н.Н. Хахонова, А.Н. Хорин, А.Д. Шеремет и др.
В настоящее время большинство работ отечественных и зарубежных ученых в области исследования денежных потоков посвящено вопросам их анализа. В меньшей степени охвачены проблемы финансового и управленческого учета денежных потоков организации.
В последние годы начали появляться разработки российских ученых в области управленческого учета, прогнозирования и бюджетирования денежных потоков на предприятиях, они представлены в трудах таких специалистов в области бухгалтерского управленческого учета, как: М.А. Бахрушина, В.В. Гамаюнов, С.А. Николаева, Т.В. Сизова, Л.И. Хоружий, В.Е. Хруцкий, К.В. Щиборщ и др. В основу большинства этих работ положены труды зарубежных ученых-экономистов, таких как: Альфред М. Кинг, Джек К. Шим, Джоэл Г. Сигел, К. Карлберг, Ч.Т. Хорнгрен и др.
5 Однако отечественные авторы еще не в полной мере сумели адаптировать их опыт к нестабильной российской экономике, а тем более учесть особенность такого рискованного производства, каким является сельское хозяйство.
Анализ литературных источников по теме исследования показал, что в настоящее время практически отсутствуют публикации по учетно-аналитическому обеспечению управления денежными потоками на сельскохозяйственных предприятиях. Те же исследования, которые имеются, не комплексного характера, а, как правило, затрагивают отдельные вопросы информационного обеспечения управления денежными потоками.
Вышесказанное позволяет сделать вывод, что в настоящее время в экономической литературе остался недостаточно изученным целый ряд вопросов, касающихся планирования, учета и анализа денежных потоков и составления бухгалтерской финансовой и управленческой отчетности по ним на сельскохозяйственных предприятиях. Необходимость решения поставленных задач предопределила выбор темы диссертационного исследования, ее цель и задачи, объект и предмет.
Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка теоретических и методических положений и практических рекомендаций по формированию эффективной системы бухгалтерского учета и анализа денежных потоков на сельскохозяйственных предприятиях, позволяющей поддерживать их платежеспособность и финансовую устойчивость.
Для достижения поставленной цели определены следующие задачи:
- уточнить понятие денежных потоков и выделить их особенности на
сельскохозяйственных предприятиях;
определить основу информационного обеспечения управления денежными потоками предприятия;
выявить основные сходства и различия национальных и международных стандартов, устанавливающих правила и порядок
составления отчетности о движении денежных средств, их преимущества и недостатки;
дать оценку рациональности использования денежных средств на сельскохозяйственных предприятиях и определить основные методы управления денежными потоками, позволяющие повысить качество работы управленческого персонала;
проанализировать практику ведения бухгалтерского финансового и управленческого учета денежных потоков на предприятиях сельского хозяйства и их современное состояние;
установить основные недостатки применяемых учетных регистров по счетам денежных средств для составления бухгалтерской финансовой отчетности и дать рекомендации по их усовершенствованию;
разработать методику составления отчета о движении денежных средств, ориентированную на требования российского законодательства и международные стандарты учета и отчетности;
изучить основные методические аспекты анализа денежных потоков и предложить собственные подходы к его проведению;
-обосновать необходимость планирования (бюджетирования) денежных потоков на сельскохозяйственных предприятиях, выделить их особенности и дать рекомендации по внедрению на практике.
Объект и предмет исследования. В соответствии с целями и задачами диссертации объектом исследования определена финансово-хозяйственная деятельность предприятий сельского хозяйства Ростовской области, составляющих отчетность о движении денежных средств.
Предметом исследования являются теоретические, методические и практические аспекты бухгалтерского финансового и управленческого учета и анализа денежных потоков сельскохозяйственных предприятий.
Теоретико-методологической основой исследования стали фундаментальные положения современной экономической науки, изложенные в трудах отечественных и зарубежных ученых, ведущих
7 практиков в области управления, бухгалтерского учета и анализа денежных
потоков. В ходе исследования изучены законодательные, нормативные и
инструктивные материалы Министерства финансов РФ, Центрального
банка РФ, международные стандарты учета и отчетности, стандарты
US GAAP, методическая и учебная литература.
Диссертационная работа выполнена в соответствии с Паспортом специальности ВАК РФ 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика, разделом 1 Бухгалтерский учет и экономический анализ, п. 1.4 Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа; п. 1.6 Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирование отчетных данных; п. 1.8 Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей.
Инструментарно-методический аппарат основан на общенаучных методах теоретического и эмпирического исследования: методах экономического анализа, синтеза, критического осмысления; методе сравнения, группировки данных, наблюдения; балансовом методе, методе бюджетирования и др.
Информационно-эмпирическая база исследования включает информационно-статистические данные Федеральной службы государственной статистики РФ, Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Ростовской области, материалы проведенного диссертантом анкетирования главных бухгалтеров сельскохозяйственных предприятий Ростовской области, а также результаты обследований данных предприятий.
Основные положения, выносимые на защиту:
1. Денежные средства составляют основу большей части экономических отношений, поэтому успех деятельности любого предприятия зависит от умения руководства управлять этими активами. Эффективность управления денежными потоками зависит от наличия у субъектов
8 управления достоверной, релевантной, интерпретируемой и достаточной
информации о фактическом состоянии объекта управления. В связи с чем
возникает необходимость формирования системы учетно-аналитического
обеспечения, адекватной целям принятия управленческих решений.
Существующие учетные регистры журнально-ордерной формы учета по счетам денежных средств, используемые на большинстве сельскохозяйственных предприятий, не соответствуют действующему Плану счетов и не отражают изменение на счетах в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, что затрудняет составление отчета о движении денежных средств. Упростить решение обозначенных проблем можно путем накопления аналитической информации о денежных потоках по видам деятельности на счетах учета денежных средств, что позволит сформировать показатели отчета непосредственно по данным аналитического учета (оборотам) без анализа корреспондирующих счетов.
Необходимость формирования доступной и прозрачной отчетности о движении денежных средств вызвала потребность в разработке бухгалтерского стандарта, регулирующего порядок составления отчета о движении денежных средств, максимально приближенного к международному стандарту финансовой отчетности (МСФО) 7 «Отчеты о движении денежных средств», но учитывающего национальные особенности российского бухгалтерского учета.
Недостатки методического обеспечения анализа денежных потоков сельскохозяйственных предприятий предопределили потребность в уточнении направлений его совершенствования, к которым можно отнести разработку аналитических таблиц, отражающих структуру и динамику денежный потоков, динамику коэффициентов соотношения притока и оттока денежных средств по видам деятельности, и применение управленческого анализа, базирующегося на использовании информации управленческого учета и отчетности (в частности, системы бюджетирования).
5. Одной из функций эффективного управления денежными потоками
является их планирование на начальной стадии производства, осуществление контроля и своевременное принятие корректирующего решения. Выполнение этих мероприятий возможно в процессе бюджетирования, который должен носить комплексный характер и учитывать специфику и особенности деятельности сельскохозяйственных предприятий. Бюджетирование денежных потоков, построенное на основных научных принципах, позволит повысить качество принимаемых управленческих решений и создаст благоприятные условия для обеспечения платежеспособности предприятия.
Научная новизна результатов исследования заключается в том, что с позиции системного подхода разработаны и обоснованы научно-методические положения, направленные на совершенствование методик учета и анализа денежных потоков сельскохозяйственных предприятий, позволяющие повысить качество учетно-аналитической информации.
В работе получены и выносятся на защиту следующие результаты, обладающие элементами научной новизны:
Уточнена и обоснована дефиниция «денежные потоки», под которой на микроэкономическом уровне мы понимаем направленное движение денежных средств предприятия (организации), а также дефиниция «величина денежного потока» как размер денежного притока (оттока) в суммарном выражении за определенный интервал времени.
Систематизированы и уточнены методы управления денежными потоками на сельскохозяйственных предприятиях, которые мы подразделили на две основные группы: тактические и стратегические. К тактическим методам управления денежными потоками относятся: синхронизация денежных потоков; ускорение денежных поступлений; контроль выплат денежных средств кредиторам, поставщикам и подрядчикам и др.; сокращение затрат на производство сельскохозяйственной продукции; регулирование периода обращения материально-производственных запасов; налоговое планирование с учетом льгот для сельскохозяйственных
10 предприятий и др. К стратегическим методам управления денежными
потоками сельскохозяйственного предприятия можно отнести: поиск
стратегических партнеров; заключение долгосрочных контрактов с
покупателями сельскохозяйственной продукции; маркетинговые
исследования рынка сельскохозяйственной продукции; стратегическое
планирование будущих денежных потоков предприятия и др.
Разработан учетный регистр по счетам учета денежных средств, отражающий начальные и конечные остатки по счетам, суммы дебетовых и кредитовых оборотов в разрезе видов деятельности предприятия, а также направлений поступления и расходования денежных средств. Кроме того, предложена типовая схема корреспонденции счетов учета денежных средств, содержащая наиболее распространенные хозяйственные операции, имеющие место на большинстве сельскохозяйственных предприятий, которые сгруппированы по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности; разработана схема документооборота учета движения денежных средств и денежных эквивалентов, включающая следующие этапы: 1) составление первичных кассовых и расчетно-платежных документов; 2) заполнение кассовой книги и обработка выписок банка; 3) составление учетного регистра по счетам учета денежных средств; 4) формирование сводного учетного регистра по всем счетам учета денежных средств; 5) заполнение бухгалтерской отчетности (бухгалтерского баланса и отчета о движении денежных средств).
Предложен проект бухгалтерского стандарта «Отчет о движении денежных средств», ориентированный на требования российского законодательства и международные стандарты учета и отчетности (в частности, на МСФО 7), который включает следующие разделы:
I. Общие положения. П. Сфера применения. III. Определения. IV. Порядок представления информации в отчете о движении денежных средств. V. Правила оценки статей отчета о движении денежных средств. VI. Раскрытие дополнительной информации.
5. Уточнены и дополнены требования к информации, содержащейся в бюджете денежных потоков, к которым мы отнесли: достаточность, неизбыточность, ясность, доступность, точность, своевременность, реальность и сопоставимость показателей бюджета; рекомендован формат бюджета денежных потоков для сельскохозяйственных предприятий, включающий информацию о денежных потоках текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, наиболее характерных для предприятий этой отрасли (например, денежный поток от продажи продукции может быть разбит на приток денежных средств от продажи продукции растениеводства, животноводства, промышленных производств и т.д.).
Теоретическая значимость исследования состоит в углублении научных и методических основ учета и анализа денежных потоков на предприятиях. Результаты диссертационного исследования могут быть использованы как в практической деятельности сельскохозяйственных предприятий, так и в учебном процессе при изучении дисциплин «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Бухгалтерский (управленческий) учет», «Аудит», «Анализ хозяйственной деятельности».
Практическая значимость проведенного исследования состоит в том, что предложенные подходы к совершенствованию планирования, учета и анализа денежных потоков позволят повысить уровень и качество экономической информации, необходимой для принятия решений по управлению денежными потоками на предприятиях сельского хозяйства. Основные положения диссертации ориентированы на широкое применение в практике данных хозяйствующих субъектов.
Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты исследования обсуждались на международных, региональных, межрегиональных научно-практических конференциях, публиковались в тематических сборниках и журналах в 2002-2006 гг. По результатам исследования автором опубликовано 10 печатных работ общим объемом 2,4
12 печатных листа. Основные результаты исследования внедрены в СПК ПЗ
«Россия», ЗАО «Бессергеневское», ООО «АгроСоюз "ЮгРуси"» филиале ПЗ
«Придонский» Октябрьского района Ростовской области.
Логическая структура и объем диссертации. Цель и задачи
диссертационного исследования предопределили логику и структуру
исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения,
библиографического списка, включающего 168 источников. Диссертация
изложена на 180 страницах машинописного текста, включает 18 таблиц,
9 рисунков и 29 приложений.
Исследование экономической сущности денежного оборота и денежных потоков
Опыт многих развитых стран мирового сообщества показал, что наиболее жизненным и эффективным является рыночный механизм хозяйствования. Он обеспечивает сбалансированность экономики, рациональное использование всех видов ресурсов предприятия (материальных, трудовых и финансовых), способствует созданию гибких производств, восприимчивых к запросам потребителей и достижениям научно-технического прогресса. Умение работать безубыточно, подстраиваясь к условиям изменяющейся экономической среды, является залогом успеха деятельности любого предприятия.
Реформирование экономики России, адаптация ее к рыночным методам хозяйствования вьщвинула в число актуальных проблемы, связанные с формированием, учетом и анализом движения денежных средств, как наиболее ликвидной части всех оборотных активов предприятия.
По мнению большинства экономистов [20, 39, 75, 132 и др.], в составе оборотных средств важное место занимают денежные средства. А. Кинг, чье мнение мы разделяем, считает, что «деньги - это кровеносная система каждой организации. Без денег вся деятельность прекращается. Всесторонне скоординированная стратегия - увеличивать объем денежных средств и быть уверенным, что имеющиеся денежные ресурсы используются оптимальным образом - даст любой организации преимущества в условиях сильной конкуренции» [20, с. 14].
В современном мире деньги составляют основу большей части экономических отношений и представить в настоящее время функционирование экономики без них невозможно. Денежная система составляет тот необходимый базис, на котором в совокупности строится рыночная экономика. Товарно-денежные отношения пронизывают и связывают все субъекты современного рыночного хозяйства [148].
Как считают ученые-экономисты [39, 68, 77 и др.], значение такого вида активов как денежные средства определяется следующими основными причинами:
- рутинность - денежные средства используются для выполнения текущих операций, в результате чего между входящими и исходящими денежными потоками всегда имеется разрыв во времени. Поэтому предприятие всегда вынуждено держать свободные денежные средства на своих расчетных счетах в банках;
- предосторожность - денежные средства нужны для выполнения непредвиденных платежей, так как деятельность предприятия не носит жестко регламентированного характера;
- спекулятивность - денежная наличность необходима предприятию по спекулятивным соображениям, потому что всегда существует ненулевая вероятность того, что неожиданно представиться возможность их выгодного инвестирования.
В сравнении с другими составляющими хозяйственных средств предприятия денежные средства обладают несомненным преимуществом в виде так называемой абсолютной ликвидности. Иначе говоря, деньги имеют такие важные характеристики как:
- покупательная способность - возможность в любой момент приобрести потребляемую форму, т.е. обратиться в товары (работы, услуги);
- отсутствие каких-либо операционных издержек при проведении расчетных операций между контрагентами;
- обладание свойством абсолютной мобильности, т.е. делимости и переносимости.
Таким образом, деньги выполняют следующие основные функции: а) средство платежа; б) средство обращения; в) средство накопления (сбережения); г) мера стоимости (единица счета). Движение денег без остановок в принципе невозможно, поскольку действие предупредительного и спекулятивного мотивов побуждает руководство предприятий держать денежные средства в виде определенного буфера или хранить их в целях получения экономической выгоды. В этом случае деньги выполняют функцию накопления (сбережения).
Функция меры стоимости заключается в том, что с помощью денег устанавливаются цены на товары. Эту функцию деньги выполняют до вхождения в денежный оборот. Поэтому выполнение функции меры стоимости влияет только на потребность в деньгах для денежного оборота, следовательно, и на величину денежного оборота.
Денежный оборот опосредствуется деньгами в двух функциях: как средства обращения и как средства платежа.
В современной рыночной экономике всевозможные виды активов одновременно в той или иной степени способны исполнять все присущие деньгам функции, в связи с чем, довольно сложно разграничить денежные средства и другие ликвидные активы, что создает определенные трудности при их анализе.
Для анализа ликвидности баланса предприятия отдельными учеными [32, 132 и др.] предлагается построение таблиц ликвидности активов. В них, как правило, представлен перечень статей баланса, которые могут быть сгруппированы по сроку превращения их в денежные средства, что значительно облегчит задачу аналитика при расчете денежной массы предприятия. Пример такой таблицы приведен нами в приложении 1.
Считается, что именно денежные средства способны обеспечить предприятию наибольшую платежеспособность и ликвидность. Следует обратить внимание на то, что в экономической литературе нет однозначного мнения относительно соотношения понятий «платежеспособность» и «ликвидность».
Оценка рациональности управления денежными потоками сельскохозяйственных предприятий
Комплексная оценка рациональности системы управления денежными потоками предприятия является важным дополнением к традиционным составляющим финансового анализа, - считает В.М. Попов [114, с Л 99].
При принятии любых управленческих решений руководству предприятий следует учитывать, что их решения влияют на структуру источников и целевое использование денежных средств. Опытные руководители знают, что лучший способ привлечения финансовых ресурсов - улучшение управления денежными потоками предприятия, однако как показывает практика, этому вопросу в России уделяется незаслуженно мало внимания.
Цель управления денежными потоками - эффективная и рациональная организация движения денежных средств предприятия в процессе их кругооборота, обеспечивающая сбалансированность денежных притоков и оттоков, и как результат - получение максимальной экономической выгоды от использования денежных ресурсов предприятия.
Задачи управления денежными потоками состоят в том, чтобы постоянно обеспечивать необходимое соотношение между текущими поступлениями и выплатами денежных средств, и, кроме того, заранее предвидеть, какое возможное воздействие окажет на эти потоки любая перемена в производственном процессе или любое управленческое решение.
Сущность всякого процесса управления, в том числе и управления денежными потоками, заключается в целенаправленном воздействии субъекта на объект управления. Объектом управления в данном случае выступают денежные потоки предприятия, функционирующие как на уровне предприятий и их структурных подразделений, так и на государственном и межгосударственном уровнях в целом.
Субъектами управления денежными потоками на уровне сельскохозяйственного предприятия являются его руководитель, финансовые менеджеры и главный бухгалтер.
Субъектами управления на государственном и межгосударственном уровне является Правительство РФ, Центральный банк России, Министерство Финансов РФ и др. Схема инструментария государственного регулирования денежных потоков представлена в приложении 6 [132].
Управленческие воздействия, по мнению различных авторов [23,98 и др.] реализуются с помощью основных функций управления:
а) планирование (перспективное или текущее);
б) организация;
в) информационное обеспечение управления;
г) контроль;
д) анализ.
Одной из ключевых функций управления является планирование, которое в свою очередь основывается на прогнозах. Прогнозирование денежных потоков - это исследование и разработка возможных каналов и объемов поступления и расходования денежных средств в перспективе. Его задача состоит в определении предполагаемого объема денежных потоков в прогнозируемом периоде, источников их формирования и направлений использования на основе складывающихся тенденций и с учетом воздействия на них различных факторов. С помощью прогнозирования можно добиться взаимоувязки различных видов деятельности предприятия, совмещая при этом потребности в денежных инвестициях с наличием денежных ресурсов. Прогноз денежных потоков становится планом только после его оценок и принятия к исполнению.
Осуществление планов возможно лишь в том случае, когда руководство предприятия организует на должном уровне весь процесс перемещения денежных средств. Следовательно, организация управления денежными
потоками заключается в создании эффективного функционирующего хозяйственного механизма, базирующегося на учете, в целях оптимизации движения денежных средств предприятия.
Бухгалтерский учет является основой информационного обеспечения управления. Он предоставляет данные о движении денежных средств предприятия управленческому персоналу. На его основе проводится системный анализ денежных потоков, и планируются будущие потоки наличности. При этом сведения бухгалтерского учета поступают к субъектам управления так часто, как это требуется (ежедневно, раз в неделю, декаду, месяц и т.д.). Кроме того, в процессе управления денежными потоками на предприятиях сельского хозяйства необходимо учитывать тот факт, что в основе политики управления денежными потоками лежит не только хорошо налаженная система бухгалтерского финансового учета, но и бюджетирование как управленческая технология, направленная на выработку и повышение финансовой обоснованности принимаемых управленческих решений.
В процессе управления важная роль отводится контролю денежных потоков, который является одной из функций бухгалтерского учета. Он бывает трех видов: предварительный, текущий и последующий.
Предварительный контроль сориентирован в основном на установление законности и экономической целесообразности выплат (оттока) денежных средств.
Текущий контроль - это текущая проверка денежных поступлений и выплат, проводимая с целью синхронизации денежных потоков в краткосрочном периоде.
Последующий контроль денежных потоков представляет собой проверку соответствия реального движения денежных средств и их объемов запланированным, а также последующую выработку управленческих решений, соответствующих результатам проверки. Анализ денежных потоков является наиболее важной стадией управленческого воздействия, поскольку все результаты, достигнутые в процессе хозяйственной деятельности, должны быть интерпретированы и учтены в будущем. Он может быть трех видов:
а) оперативный (составляет основу планирования денежных потоков на ближайшую перспективу (неделю, декаду, месяц);
б) ретроспективный (проводится по окончании отчетного периода на основании данных текущего бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности);
в) перспективный (направлен на определение будущих денежных потоков предприятия в соответствии со стратегией его развития в будущем, тесно связан с планированием).
Прогнозы и планы являются результатом анализа и обобщения имеющейся информации с последующим моделированием возможных вариантов развития ситуации, финансовых показателей и денежных потоков.
Функция принятия решений отдельно не выделяется, поскольку она является связующей управленческой функцией, то есть подразумевается ее присутствие на всех этапах управленческого цикла. Место управленческого учета проявляется на стадии подготовки и принятия управленческих решений, таким образом, управленческий учет задействован во всех функциях управления, - считает С.А. Николаева [98].
Разработка новых подходов к составлению отчета о движении денежных средств
В рыночных условиях бухгалтерская финансовая отчетность выступает в качестве основного связующего звена почти всех участников гражданского оборота. Именно экономическое интересы пользователей бухгалтерской отчетности формируют в настоящее время информационный запрос на состав показателей, раскрываемых в ней. Данные, содержащиеся в отчетных формах, должны позволить оценить реальное положение дел у партнеров по бизнесу и принять адекватные деловые решения.
Бухгалтерская отчетность предприятия формируется на основании требований и по правилам, изложенным в нормативных документах РФ в области бухгалтерского учета и отчетности. При этом действующие нормативные акты, регулирующие порядок составления отчета о движении денежных средств не отвечают современным требованиям, более того отсутствует конкретная методика составления отчета о движении денежных средств, поэтому информация, представленная в ОДЦС, не может в полной мере соответствовать запросам инвесторов, кредиторов и других пользователей бухгалтерской отчетности.
Следует отметить, что количественный состав информации, подлежащий раскрытию в ОДЦС, по-разному формировался в разные годы. Так, согласно Приказу Министерства финансов РФ от 27.03.96 г. № 31, было предусмотрено, что при составлении ОДЦС (форма № 4) должны использоваться сведения, учтенные на счетах 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» и 55 «Специальные счета в банках».
Начиная с января 2000 г. приказ Министерства финансов РФ от 27.03.96 г. № 31 утратил силу. В сменившем его Приказе от 28.06.2000 № 60н «О методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций» был сохранен подход к заполнению ОДЦС, т.е. при его составлении должны были приниматься во внимание данные о движении денежных средств организации, учитываемых на соответствующих счетах учета денежных средств, находящихся в кассе организации, на расчетных, валютных и специальных счетах.
Представление в отчете о движении денежных средств денежных эквивалентов указанной инструкцией не предусматривалось. Кроме того, в форме № 4 отсутствовали показатели, отражающие денежные потоки за предыдущий период, что в значительной степени снижало его информативность и противоречило требованию ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (раздел 3 пункт 10), согласно которому, по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному.
Взамен ранее действовавшего Приказа от 13.01.2000 № 4н вышел Приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее - Приказ № 67н). В нем предложено новое построение формы № 4 «Отчет о движении денежных средств». Вместо прежнего пографного расположения видов деятельности в новом образце каждый отдельный раздел представлен видами деятельности с построчным расположением показателей. Возможность такого построения ОДЦС ранее рекомендовалась большинством ученых-экономистов [39, 132, 146 и др.], однако на практике предлагаемое построение отчета не встречалось. Кроме того, введена итоговая статья - «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов», т.е. впервые в нормативных документах появился термин «эквиваленты денежных средств», однако, что следует относить к ним, не сказано.
В настоящее время сельскохозяйственная организация может самостоятельно принимать решение о том, какие показатели будут представлены в отчете о движении денежных средств. В приказе № 67н содержится лишь требование о том, что «...данные отчета о движении денежных средств должны характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности», а в рекомендуемой форме № 4 содержатся лишь примерные статьи денежных потоков, встречающиеся практически на всех предприятиях. Согласно тому же приказу № 67н в бухгалтерскую отчетность следует включать показатели, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Однако при определении состава таких показателей отчетности, на наш взгляд, необходимо учитывать закон уменьшающейся отдачи, следуя которому возрастание объема информации позволяет улучшать качество принимаемых решений лишь до тех пор, пока этот объем не становится слишком большим для одного человека. Следовательно, для отражения специфических показателей в отчете о движении денежных средств, равно как и в других формах бухгалтерской отчетности нужно учитывать их существенность.
В приказе № 67н [12] сказано, что «показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов».
