Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1 БУХГАЛТЕРСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЁТ В ИНФОРМАЦИОННОМ ОБЕСПЕЧЕНИИ УПРАВЛЕНИЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ ОРГАНИЗАЦИИ
1.1 Системы управленческого учёта в мировой практике 8
1.2 Теория принятия управленческих решений 25
1.3 Объекты управленческого учета в сельском хозяйстве 33
ГЛАВА 2 АНАЛИЗ МЕТОДИЧЕСКИХ ОСНОВ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ПРЕДПРИЯТИЯХ АГРАРНОГО СЕКТОРА ОРЕНБУРГСКОЙ ОБЛАСТИ
2.1 Экономическая характеристика аграрного сектора Оренбургской области
2.2 Анализ хозяйственной деятельности предприятий восточной зоны Оренбургской области
2.3 Оценка методики и современного состояния производственного учета в сельскохозяйственных предприятиях
ГЛАВА 3 РЕАЛИЗАЦИЯ ФУНКЦИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЁТА В ИНТЕГРИРОВАННОЙ УЧЕТНОЙ СИСТЕМЕ
3.1 Модель интегрированной учетной системы и совершенствование производственного учета
3.2 Организация нормативного учета 110
3.3 Бюджетирование и бизнес-планирование в управленческом учёте
ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 134
ПРИЛОЖЕНИЯ
- Системы управленческого учёта в мировой практике
- Экономическая характеристика аграрного сектора Оренбургской области
- Модель интегрированной учетной системы и совершенствование производственного учета
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Динамичная рыночная среда и жесткая конкуренция усиливают риски для функционирования организаций аграрного сектора экономики. Это повышает ответственность субъектов за управленческие решения, которые должны учитывать конъюнктуру рынка. Обеспечение долговременного устойчивого развития организации зависит от принятия стратегических и тактических решений по объемам производства сельскохозяйственной продукции, освоению новых технологий, расширению рынков сбыта и ценовой политики. Для этого необходимо определить все возможные альтернативы решений, рассчитать экономическую эффективность и выбрать наиболее рациональный вариант. Это требует значительного массива экономической информации. Учетные данные производственного учета, осуществляемого в аграрных предприятиях не достаточны для решения этих задач, так как обработка информации происходит в традиционной системе бухгалтерского учета. В большинстве сельскохозяйственных организаций учет не автоматизирован и используются устаревшие формы учета. В неустойчивой внешней среде отсутствие систем долгосрочного и краткосрочного планирования и несистемное применение функций управления в сельскохозяйственных организациях, а, именно, бухгалтерского учета и анализа приводит к ослаблению контроля за состоянием и движением активов и обязательств, расходами и снижению доходности производства. Требования современного управления могут быть решены внедрением в сельскохозяйственных организациях управленческого учета и использованием разных методов планирования и контроля, функционирующих в интегрированных учетных системах.
Теоретические основы развития подсистем, элементов и функций бухгалтерского управленческого учета раскрыты в научных трудах Р.А. Алборова, Е.А. Ананькиной, Н.Г. Белова, М.А. Бахрушиной, Дж. Гаррисона, В.Г. Гетьмана, В. Говиндараджана, Г.И. Гринмана, СВ. Данилочкина, Н.Г. Данилочкиной, Е.М. Дусаевой, М. Джонсона, К. Друри, В.Б. Ивашкевича,
4 Т.П. Карповой, Р. Каплан, М. Карренбауэра, О.Е. Николаевой, С.А. Николаевой, Д. Мидлтона, Е.А. Мизиковского, Р. Мюллендорфа, В.Ф. Палия, В.В. Палия, М.З. Пизенгольца, Я.В. Соколова, С.А. Стукова, В.И. Ткача, Дж. Фостера, Л.И. Хоружий, Ч.Т. Хорнгрена, Н.Г. Чумаченко, Дж. Шанка, В.Г. Широбокова, Т.В. Шишковой, А.Д. Шеремета.
В научных разработках отечественных и зарубежных ученых глубоко исследована методология формирования планово-нормативной и учетно-аналитической информации о финансово-хозяйственной деятельности для управления в организациях разных отраслей экономики. Они неоценимы в исследовании проблем снижения рисков финансовой несостоятельности предприятий аграрной экономики. Вместе с тем, сохраняется необходимость продолжения исследований для реализации функций управленческого учета в интегрированных учетных системах в сельскохозяйственных организациях. В них наряду с потребностями пользователей финансового и налогового учета формируется аналитическая информация о расходах и доходах по признакам и центрам, необходимым для принятия решений. Это требует научных и методических разработок по применению разных уровней бухгалтерских счетов, нормативного учета, систем бюджетирования и долгосрочного бизнес-планирования.
Цели и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка научно-методических основ развития управленческого учета в интегрированной учетной системе, позволяющей обосновать варианты управленческих решений в сельскохозяйственных организациях.
Для достижения поставленной цели были решены следующие задачи:
- исследованы теоретические основы управленческого учёта, их
развитие в мировой практике;
раскрыты объекты, элементы и функции управленческого учета в сельскохозяйственных предприятиях;
дана экономическая характеристика аграрного сектора экономики
5 Оренбургской области и оценка современного состояния организации производственного учета в предприятиях;
проанализирована себестоимость основных видов продукции растениеводства и животноводства;
разработана модель интегрированной учетной системы и взаимосвязи всех видов учета в сельскохозяйственных организациях;
предложены пути совершенствования производственного учета и использования счетов управленческого учета;
представлены формы бухгалтерских документов для внедрения нормативного учёта;
разработаны бизнес-планы развития отраслей животноводства и бюджетирование в сельскохозяйственных предприятиях.
Объект исследования - учетные системы в информационном обеспечении управленческих решений в предприятиях аграрной сферы.
Предмет исследования - организация управленческого учета в сельскохозяйственных предприятиях Оренбургской области.
Область исследований - диссертационное исследование проведено по специальности 08.00.12. - Бухгалтерский учет, статистика Паспорта специальностей ВАК (экономические науки) и результаты соответствуют п. 1.8. Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей и п. 1.9. Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа.
Методология и методы исследования - проведенное исследование базируется на научных разработках отечественных и зарубежных ученых по бухгалтерскому управленческому учету, анализу и экономическому контролю. В работе использованы законодательные и нормативные акты Российской Федерации, методические рекомендации общественных институтов учета и аудита. В ходе исследования были использованы логический, монографический, статистические и расчетно-конструктивные методы исследования.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в научном обосновании организации управленческого учета в интегрированной учетной системе сельскохозяйственных предприятий, что позволяет использовать единую первичную документацию, все виды учета и отчетности для принятия управленческих решений. Элементы новизны представлены:
обобщением научно-теоретических исследований систем управленческого учета, его объектов и функций в сельскохозяйственных организациях;
- разработкой модели интегрированной учетной системы с
использованием счетов управленческого учета, совершенствованием
производственного учета затрат и выхода продукции сельского хозяйства;
предложением бухгалтерских документов и отчетности, позволяющих внедрить нормативный учет, системы бюджетирования и использовать данные оперативно-технического учета для контроля и управления издержками производства;
- разработкой проекта бизнес-плана развития животноводства и
прогнозирования финансовых результатов, что позволит эффективно
выполнять стратегические планы организации.
Практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что предложенная модель интегрированной учетной системы и методические рекомендации по ведению бухгалтерских счетов управленческого учета, совершенствованию первичного, аналитического и производственного учета и использованию информации оперативно-технических видов учета в сельскохозяйственных организациях различных организационно-правовых форм обеспечат полноту и объективность учетной информации. Это позволит менеджерам получать достоверную информацию о биологических активах, другом имуществе и обязательствах организации для анализа и выработки рациональных управленческих решений. Научные и методические разработки автора используются в
7 учебном процессе подготовки специалистов - экономистов по общепрофессиональным и специальным дисциплинам: «Теория бухгалтерского учета», «Контроль и ревизия», «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет».
Апробация и практическая реализация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования были доложены на международной научно-практической конференции «Эколого-техническая, правовая и социально-экономическая политика в сельском хозяйстве: история и современность» (Оренбург, 2005), международной научно-практической конференции, посвященные 75-летию ОГАУ и 40-летию кафедры бухгалтерского учета и аудита «Актуальные проблемы учета и финансов» (Оренбург, 2006), региональной научно-практической конференции «Развитие инновационных процессов в АПК Оренбургской области» (Оренбург, 2003).
По теме диссертационного исследования опубликовано 6 работ, общим объемом 1, 6 п.л., 1,3 п.л. - авторские.
Связь работы с крупными научными программами и темами. Диссертационная работа выполнена в соответствии с государственной научно - исследовательской координационной программой ГНУ Всероссийский НИИ экономики, труда и управления в сельском хозяйстве и ФГОУ ВПО «Оренбургский государственный аграрный университет» по теме: «Разработать научно - методологические основы управления конкурентоспособностью продукции сельского хозяйства» № ГР 01.200.112858.
Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованных источников, включающего 154 наименования. Работа изложена на 163 страницах компьютерного текста, включает 21 таблицу, 9 рисунков, 11 приложений.
Системы управленческого учёта в мировой практике
Развитие НТП и рыночной конкуренции, концентрация капитала в транснациональных корпорациях во второй половине XX столетия ужесточили требования к управлению. Поиски наиболее выгодных сфер приложения капитала и расширение рынков сбыта заставили осуществлять сбор и обработку экономически ценной информации для выработки и обоснования вариантов решений, направленных на получение доходов и будущего устойчивого развития предприятия. Для эффективного управления стало недостаточно данных традиционного бухгалтерского учета. Возникла объективная необходимость создания новых учетных информационных систем, получивших название «управленческий учет». Его возникновению способствовали возрастание роли и качественные изменения в структуре и методах управления. В рыночной системе хозяйствования российские предприятия вынуждены создавать информационные системы на основе изучения опыта предприятий стран с развитой рыночной экономикой. В условиях многообразия и усложнения отношений предприятия с внешней средой управленческий учет как практический инструмент позволяет обеспечить более качественное управление хозяйственной деятельностью.
Термин "management accounting" появился в 40 гг. XX столетия в англоязычных странах (США, Англии), на русский язык был переведен как управленческий учет. М.З. Пизенгольц (123, 124) считает, что применимы были также такие понятия как «управленческое счетоводство», «оперативный учет» и «производственный учет».
Существуют различные мнения не только о терминологии, но и содержании, принципах и сферах применения управленческого учета. Я.В. Соколов отмечает, что управленческий учет как самостоятельная дисциплина не имеет своего предмета, основные положения выделены из бухгалтерского учета, а, именно, учет затрат и калькулирование себестоимости продукции. Задачи, которые решаются в управленческом учете выполняет производственный учет. В целом система бухгалтерского учета должна обеспечивать эффективное управление предприятием (136).
М. А. Бахрушина подчеркивает, что в отличие от финансового учета цель управленческого учета во времени непрерывна, перманентна и обеспечивает внутрипроизводственное планирование, управление и контроль. Целью финансового учета является составление финансовых документов для внешних пользователей (29,30,31).
По- нашему мнению, цели управленческого и финансового учета как подсистем учетной информационной системы организации совпадают при достижении стратегической цели - долговременного функционирования организации на рынке и разделяются по направлениям: планирование, учет, контроль и регулирование. В учетном направлении - для финансового учета -это достоверное отражение и признание расходов и доходов, а в управленческом учете - это обеспечение эффективного управления активами и пассивами, то есть при оптимальных расходах получение наиболее высоких доходов.
В соответствии с национальными учетными традициями в разных странах развивались равнозначные по содержанию и отражению процессов, но различные по названию формы информационных систем. В европейских странах, например: в Германии не пользуются термином «управленческий учет», а современное управление осуществляется в системе контроллинга, одним из основополагающих элементов, которого является исчисление затрат и результатов. Во Франции используется понятие «маржинальный учет», на основе показателей маржинальной прибыли осуществляется поиск и обоснование управленческих решений.
Мировой опыт использования учетной информации в управлении показывает, что наиболее это эффективно при разделении финансового и управленческого учета. Бухгалтерский аппарат разделяется на финансовый и управленческий. Хозяйственные операции на счетах отражаются по четырехкратному принципу, позволяющему определить результаты: 1) вытекающие из измерения имущественного состояния; 2) исчисляемые соизмерением затрат и выпуска; 3) перечисляемые из финансового учета в управленческий; 4) определяемые по центрам ответственности. Финансовые результаты выявляются по сегментам, центрам ответственности, себестоимость исчисляется по каждому виду продукции, создаются возможности для использования метода «затраты-выпуск» и осуществления гибкого ценообразования.
М. 3. Пизенгольц в организации управленческого учета выделяет три варианта: без специального отражения операций на счетах, взаимосвязь между управленческим и финансовым учетом осуществляется при помощи контрольных счетов; с отдельным отражением на счетах управленческого учета, используются парные контрольные счета одного и того же наименования (отраженные, зеркальные счета или счета-экраны); применение специальных передаточных счетов, через которые передаются обороты из одной системы в другую. Он считает, что выбор системы и организации управленческого учета должен основываться на взвешенном подходе к разделению бухгалтерского учета (122,124).
Экономическая характеристика аграрного сектора Оренбургской области
В сельскохозяйственном производстве используются различные ресурсы. Биоклиматический потенциал, объемы и качество ресурсов, наличие и квалификация персонала, применяемые технологии определяют величину затрат ресурсов и результативность деятельности хозяйствующих субъектов. Численность населения Оренбургской области на 1.01.2006 г. составила 2185,8 тыс. человек, в том числе 941,5 тыс. человек сельское население или 43,1%. Среднегодовая численность работников, занятых в сельском хозяйстве в 2005г. составляет 16% от общей численности работников, занятых в экономике. По земельному балансу на 01.01 2005 г общая площадь земель области составляет 12370,2 тыс. га. Сельскохозяйственные угодья занимают 10840,5 тыс. га (87,6%). Площадь пашни составляет 6151,7 тыс.га, или 56,1% к общей площади сельскохозяйственных угодий.
Территория Оренбургской области находится в степной и лесостепной зонах юго - восточной окраины Восточно - Европейской равнины, южной оконечности Урала и южного Зауралья, протяжённостью с запада на восток -755 км, а с севера на юг - 425 км. и составляет 124 тыс. квадратных километров, то есть 0,7% территории России.
Хорошо выраженная континентальность климата Оренбургской области характеризуется амплитудой колебаний средних температур воздуха между зимой (январь) и летом (июль), которая достигает 34-38С, недостаточностью атмосферных осадков, годовая сумма которых колеблется от 450 мм на северо - западе до 350 мм на юге и юго - востоке. Это объясняется значительной удаленностью области от океанов. Около 60-70% годового количества осадков приходится на теплый период. Летние осадки, как правило, имеют ливневый характер, в результате влага в большей степени не усваивается, а стекает в овраги и ручьи. Положительной стороной климата области является высокая обеспеченность теплом и светом для возделывания основных сельскохозяйственных культур: сумма активных биологических температур (за период со средней температурой выше 10 С) составляет от 2200 градусов в северных районах до 2700 градусов и более на юге, что позволяет выращивать даже виноград. Средняя продолжительность активной вегетации культур (период с температурой выше 10 С) колеблется от 135 до 140 дней на севере и от 150 до 155 дней на юге-востоке. В отдельные годы этот период может сокращаться до 101-124 дней. Лимитирующим фактором ведения сельского хозяйства следует признать недостаток влаги на юге и востоке области. Гидротермический коэффициент в пределах области изменяется от 0,9 на севере до 0,5 на юге. Продолжительность залегания снегового покрова составляет от 135 дней на юге до 154 дней на севере области. Глубина промерзания почвы меняется от 70 см на северо - западе до 100 см на востоке.
Природно-климатические условия области благоприятны для возделывания зерновых культур, в том числе ценных пшениц сильных и твёрдых сортов. Географическое положение области и сочетание отмеченных выше природно-климатических условий обусловили различия экономических условий сельскохозяйственного производства по зонам. Согласно принятому зонированию, область делится на шесть сельскохозяйственных зон: северная, западная, центральная, юго-западная, южная, и восточная, имеющих существенные различия в специализации, уровне урожайности, свои особенности в технологии возделывания сельскохозяйственных культур. В северной зоне сложилось скотоводческо -зерновое направление. Западная зона имеет зерно - скотоводческое направление с благоприятными условиями для зернового производства, картофеля, подсолнечника, овощей, кормовых культур. Условия центральной зоны благоприятны для возделывания зерновых и кормовых культур, подсолнечника, овощей, ведения скотоводства и в части районов -овцеводства. Юго - западная и южная зоны имеют зерно - скотоводческое направление. В восточной зоне развито производство зерна и кормов, мясное скотоводство и овцеводство.
Сельскохозяйственное производство Оренбургской области обеспечено высоким биопотенциалом и земельными ресурсами. Значителен почвенный потенциал, свыше 80% территории находится в черноземной зоне. Для чернозёмов Оренбургской области характерно общее уменьшение мощности гумусного профиля и содержания гумуса с севера на юг. Механический состав почв преимущественно глинистый и тяжелосуглинистый, но встречаются и лёгкие по составу разновидности. Мощность гумусовых горизонтов изменяется от 45...70 см у типичных чернозёмов, до 30...45 см у тёмно-каштановых почв. В подзоне южных чернозёмов площадь солонцовых комплексов резко возрастает, достигая 10,2 - 19,6% почвенного покрова. Таким образом, биопотенциал Оренбургской области достаточно высок для развития земледелия. Однако, чрезмерная распаханность территории области (с 4919,1 тыс. га в 1953г до 6024,4 тыс. га в 2003г.) без учёта оптимального соотношения угодий и качества земель привела к различным негативным последствиям: ускоренной деградации пахотных земель и растительного покрова сенокосов и пастбищ, нарушение экологического равновесия в ландшафтах. Это обусловливает необходимость освоения специальных севооборотов и почвозащитных систем обработки почвы.
Модель интегрированной учетной системы и совершенствование производственного учета
Структура учетной системы должна быть подчинена стратегическим, административным и оперативным планам организации. Анализ элементов учетных систем сельскохозяйственных организаций показал, что в бухгалтерском учете не разделены виды учета, так как используется единый план счетов, наблюдается слабая связь между бухгалтерским учетом и оперативно-техническими видами учета. Организационная структура, стратегическое планирование: определение миссии организации, целей на краткосрочную и долгосрочную перспективу влияет на элементы информационной системы по этому считаем, что создание систем управленческого учета в предприятиях аграрного сектора требует раскрытия наиболее важных функции управленческого учета, которые могут быть использованы ими в зависимости от размеров организации.
В интегрированной учетной системе проектируется прямая и обратная связь между видами бухгалтерского и оперативно-технического учета, а также функционируют системы экономического контроля, краткосрочного и долгосрочного планирования. Сохранение общей тенденции в формировании учетных систем организаций - это создание автоматизированной системы информации, построение аналитического учета затрат по детализированным объектам учета, дифференцирования в системах учета по различным признакам, интеграция с другими видами учета: оперативно-техническими и технологическими (агрономическим, зоотехническим, ветеринарным). Основной целью является получение полезной информации для оперативного принятия управленческих решений по снижению рисков различного характера и повышения эффективности деятельности организации и отдельных структурных подразделений. Информация о затратах и выходе продукции служит для оценки деятельности структурных подразделений, центров ответственности и соответственно принятия управленческих решений.
В учетной системе организации в соответствии с направлениями и задачами совершенствования учета следует оценивать и устранять несоответствия требованиям. Показатели оценки можно выделить в группы: 1) характеризующие соответствие информационной базы и обеспеченности потребностей управления в необходимой информации; 2) характеризующие качество учета; 1) трудоемкость и стоимость учетных работ.
Своевременное принятие управленческих решений зависит от качества информации, которое можно определить как совокупность свойств, позволяющих субъекту управления принять решение, приемлемое по отношению к изменению внешней и внутренней среды сельскохозяйственной организации. Внутренним пользователем управленческой учетной информации является управленческий персонал, который можно классифицировать по функциональным и иерархическим признакам и выделить три уровня: высший, средний, низший. В системе управленческого учета определяются объемы и показатели информации для каждого уровня управления и проектируются коммуникационные связи. В представлении учетной информации должны быть соблюдены требования актуальности, своевременности, неизбыточности, системности, адресности, правовой корректности, многократности использования, высокой скорости сбора, обработки и передачи, возможности кодирования. Это требует автоматизации сбора, передачи и обработки учетной информации. Применение автоматизированных информационных систем обеспечивает точность и своевременность отражения затрат ресурсов по объектам учета затрат, калькулирования себестоимости, определения внутрихозяйственных цен и получения информации по признакам, задаваемым в программном обеспечении.
Соответствие информационной базы требованиям управления может быть выражено соотношением в количественном выражении исходных показателей и признаков, зафиксированных в первичных документах, к необходимому количеству исходных показателей для обеспечения потребностей управления необходимой информацией.
Коэффициент соответствия определяется отношением числа имеющихся показателей к числу показателей, необходимых для управления. При оптимальном соответствии информационной базы он будет равен единице. Отклонение от единицы в ту или другую сторону свидетельствует о недостатке или избытке информации. В зависимости от целей исследования коэффициент может быть рассчитан применительно к отдельным функциям управления, работникам управления, разделам учета (учет отработанного времени, движения поголовья). При расчете соответствия информационной базы общей информационной потребности управления важно обосновать объем информации, который должен быть документирован. Нерационально было бы стремиться документировать все сообщения, состав документированной информации должен быть обоснован, исходя из ее дальнейшего использования и повышения ответственности исполнителей за предаваемые сведения. Вторая группа показателей характеризует качество учетных работ и документирования. В теории учета качество принято определять показателями достоверности, точности и объективности. Достоверность - это такое качество учета, которое определяет истинное отражение хозяйственных операций. Понятию достоверности близко по смыслу понятие точности, которое означает соответствие хозяйственных фактов цифрам документов. Показателем, характеризующим непосредственно качество учета, является заполнение учетных документов в соответствии с действующими формами документов. Постоянное незаполнение документа по форме свидетельствует о допускаемых неточностях в организации учета или несоответствии применяемой формы документа условиям производства.
