Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы управленческого учета в сельскохозяйственных организациях 11
1.1. Сущность управленческого учета и его место в процессе управления сельскохозяйственной организацией 11
1.2. Экономическое содержание процесса бюджетирования как элемента управленческого учета 25
Глава 2. Организация учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в свекловодческих организациях 51
2.1. Развитие методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции 51
2.2. Организация учета затрат и калькулирования себестоимости продукции свекловодства по нормативному методу 73
Глава 3. Методические основы управленческого учета в свекловодческих организациях 89
3.1. Методика бюджетирования в системе внутреннего управления свекловодческой организацией и ее подразделениями в условиях рыночной экономики 89
3.2. Методика формирования внутренней управленческой отчетности свекловодческой организации 113
Заключение 136
Библиографический список 150
Приложения 169
- Сущность управленческого учета и его место в процессе управления сельскохозяйственной организацией
- Развитие методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
- Организация учета затрат и калькулирования себестоимости продукции свекловодства по нормативному методу
- Методика бюджетирования в системе внутреннего управления свекловодческой организацией и ее подразделениями в условиях рыночной экономики
Введение к работе
Актуальность темы исследования. С началом рыночных преобразований в российском свекловодстве произошли значительные изменения. Преодолевая кризис 90-х годов, когда произошло резкое сокращение посевов сахарной свеклы и как следствие уменьшились валовые сборы и объемы закупок корнеплодов, свеклосеющие предприятия начали постепенно восстанавливать посевные площади под этой ценнейшей культурой. Наряду с этим увеличивалась урожайность и валовые сборы корнеплодов. Однако в 2007 году, несмотря на рост посевных площадей до 1,064 млн га, валовой сбор сахарной свеклы сократился до 28,96 млн т, что в значительной мере произошло из-за уменьшения урожайности до 292 ц/га. Более того, негативные тенденции в развитии отрасли продолжились и в 2008 году, когда произошло резкое сокращение посевных площадей на 25%.
По мнению большинства ученых одной из основных причин спада объемов производства в свекловодстве является диспаритет цен, вызванный тем, что цены на заготавливаемое сырье в течение последних нескольких лет практически не изменялись, тогда как цены на основные материалы (семена, удобрения, средства защиты растений, нефтепродукты) росли ежегодно. Кроме того, отрицательную роль сыграло повышение закупочных цен на зерно. Вследствие чего возделывать сахарную свеклу, в отличие от большинства сельскохозяйственных культур, стало нерентабельно. Немаловажное значение имеет также отсутствие согласованности между производителями и переработчиками сахарной свеклы, выражающееся в составлении графика пуска заводов без учета интересов свекловодческих организаций. Так, путем необоснованного ограничения объемов приемки свеклосырья искусственно затягивается начало массовой уборки даже при установлении оптимальных сроков. Еще одной из проблем отказа от возделывания сахарной<свеклы хозяйствующими субъектами является то, что на свеклоприемных пунктах сахарных заводов завышают загрязненность и занижают сахаристость корнеплодов.
Для выхода из сложившейся кризисной ситуации наряду с агротехническими мероприятиями, такими как повышение плодородия земель, увеличение урожайности, создание новых высокоурожайных и высокосахаристых гибридов, совершенствование систем удобрения и защиты посевов, необходимо применять меры экономического характера путем эффективного осуществления хозяйственной деятельности, внедрения новых и прогрессивных методов управления сельскохозяйственным производством. Вследствие этого большое значение в системе управления организацией приобретает бухгалтерский управленческий учет.
В настоящее время в немногих российских свекловодческих организациях бухгалтерский учет организован таким образом, чтобы содержащаяся в нем информация была пригодна для оперативного управления и анализа. Поэтому важно решить проблемы по разработке методических и организационных основ управленческого учета, принимая во внимание интересы внутренних пользователей информации и учитывая требования рыночной экономики и международных стандартов. Развитие современных методик управленческого учета позволяет не только эффективно управлять предприятием, но и дает возможность быстрой адаптации к перманентно меняющимся условиям рынка.
Создание эффективной системы управленческого учета в свекловодческих организациях и обеспечение информацией внутренних потребителей требуют образования управленческой бухгалтерии, реорганизации как учетных форм и регистров, обслуживающих отдельные процессы, так и финансовых потоков, имеющих важное информационное значение, широкого применения данных учета для целей прогнозирования и выработки финансовой стратегии учета по местам возникновения затрат и центрам ответственности и выявления отклонений от норм.
Теоретические и методические аспекты внедрения управленческого учета на промышленных предприятиях достаточно полно освещены в современной экономической литературе, но вопросы постановки управленческого учета в сельскохозяйственных организациях до сих пор остаются не изученными. По-
этому системные исследования в этой области представляют большую актуальность.
Степень изученности проблемы. Теоретические и методологические вопросы становления и развития системы управленческого учета особенно полно рассматриваются в работах западных экономистов, в первую очередь, А. Ап-черч, К. Друри, Р. Вандер Вила, Э. Майера, Р. Манна, Б. Райана, Д. Хана, Ч.Т. Хорнгрена, Дж. Фостера, что является следствием широкого распространения управленческого учета в работе западных компаний и связано с практическими потребностями в наличии специализированной литературы.
В отечественной экономической литературе теоретические и практические аспекты разработки и использования в практике планирования, учета, контроля и анализа новых подходов к эффективному управлению организациями содержатся в научных трудах Р.А.Алборова, А.С.Бакаева, П.С.Безруких, М.А.Вахрушиной, В.Д.Врублевского, К.М.Гарифуллина, В.Б.Ивашкевича, В.Э.Керимова, Г.С.Клычовой, М.И.Кутера, А.Д.Ларионова, М.В.Мельник, Е. А.Мизиковского, О.А.Мироновой, С.А.Николаевой, Н.Д.Новодворского, В.Ф.Палия, П.В.Смекалова, Я.В.Соколова, В.А.Тереховой, В.И.Ткач, МЛЗ.Ткач, Л.И.Хоружий, А.Д.Шеремета, Л.З.Шнейдмана, и др.
Вместе с тем следует отметить, что проблемы организации управленческого учета в сельскохозяйственных организациях в имеющейся отечественной и зарубежной литературе до сих пор остаются малоизученными.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационной работы является развитие теории и методики управленческого учета и разработка практических рекомендаций по его внедрению в свекловодческих организациях.
Реализация поставленной цели обусловила необходимость последовательного решения ряда следующих задач:
- исследование тенденций развития свекловодческой отрасли в период аграрной реформы и влияния рыночных отношений на организацию учета и кон-
6 троля;
уточнение экономического содержания управленческого учета, его роли и назначения в системе управления предприятием;
определение экономической сущности, значения и принципов бюджетирования в системе управленческого учета;
разработка и обоснование предложений по совершенствованию учета затрат и калькулирования себестоимости продукции свекловодства;
разработка и обоснование предложений по организации учета затрат и калькулированию себестоимости продукции свекловодства по нормативному методу;
разработка рекомендаций по внедрению и функционированию бюджетирования в системе управленческого учета в свекловодческих организациях;
изучение современных технологий обеспечения основных учетных процессов;
обоснование предложений по созданию информационно-автоматизированной системы обеспечения управленческого учета;
- представление формата управленческой отчетности, позволяющей учи
тывать требования, предъявляемые к учетной информации и раскрытию ее для
пользователей.
Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках раздела "Бухгалтерский учет и экономический анализ" Паспорта специальности ВАК 08.00.12 "Бухгалтерский учет, статистика": п. 1.8 "Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей", п. 1.9 "Проблемы учета затрат и калькулирование себестоимости, методы ее статистического анализа".
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретические и практические аспекты постановки системы управленческого учета в свекловодческих организациях.
В качестве объектов исследования выступили свекловодческие предпри-
ятия Республики Татарстан: ООО "Коммуна", ООО "Авангард", ООО "Агрофирма "Вамин-Буа" Буинского района РТ, ООО СХП "Ибрагимов и К" Апа-стовского района РТ, ООО "АФ "Нуркеево" Сармановского района РТ, КФХ "Вильданова Г.М." Тукаевского района.
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования явились законодательные и нормативные акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности, международные бухгалтерские стандарты по учету и отчетности, методические материалы по бухгалтерскому учету в сельском хозяйстве, научные труды отечественных и зарубежных ученых в области управленческого учета, бюджетирования, финансового планирования и финансового менеджмента, материалы специализированных сайтов в Интернете.
При написании диссертации использовались данные первичного, аналитического и синтетического учетов, внутренней и внешней отчетности, а также результаты личных наблюдений автора. В ходе исследования использовались различные методы: монографический, расчетно-конструктивный, приемы обследования, сравнения, обобщения и систематизации используемого теоретического и практического материала.
Научная новизна. Научная новизна диссертационного исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке предложений по развитию управленческого учета в свекловодческих организациях.
К главным результатам, определяющим научную новизну исследования, относятся:
раскрыты экономическое содержание и роль бюджетирования в системе управленческого учета и уточнено содержание понятий "управленческий учет" и "бюджетирование";
усовершенствована номенклатура статей затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции с целью повышения управленческих аспектов учетной информации в системе управления затратами в свекловодстве;
- предложены формы учетных регистров, используемых при нормативном
учете затрат в свекловодстве с целью ведения оперативного учета, контроля и
анализа отклонений от норм затрат по местам их возникновения и центрам от
ветственности, подготовки информации для принятия решений управленческим
персоналом организации по мобилизации внутренних резервов и обеспечения
ее финансовой устойчивости;
разработаны методические рекомендации по составлению основных операционных и финансовых бюджетов в системе управленческого учета, адаптированные к отечественным свекловодческим предприятиям;
обоснованы предложения по созданию информационной системы обеспечения управленческого учета, бюджетирования и анализа в свекловодческих организациях;
разработан формат внутренней управленческой отчетности свекловодческой организации, характеризующий результаты деятельности предприятия в целом и его отдельных подразделений, отвечающий современным требованиям управления.
Теоретическое значение полученных результатов заключается в том, что проведенное исследование содержит комплексный подход к решению проблемных вопросов организации управленческого учета в свекловодческих организациях. Полученные в результате исследования и представленные в диссертационной работе новые научные результаты могут быть использованы для дальнейших исследований в области развития теории и методики управленческого учета в свекловодстве.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается:
в разработке методических рекомендаций по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции в сельском хозяйстве и методических рекомендаций по внедрению и использованию бюджетирования в системе управленческого учета в свекловодческих предприятиях;
в возможности более широкого применения компьютерных программ-
g ных продуктов для автоматизации бюджетирования, управленческого учета и анализа;
в использовании основных положений диссертационного исследования для применения в учебном процессе при чтении курсов лекций по дисциплинам "Бухгалтерский финансовый учет", "Бухгалтерский управленческий учет", "Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях народного хозяйства" для студентов высших учебных заведений;
в применении основных выводов и рекомендаций, полученных в результате диссертационного исследования в практической деятельности предприятий АПК с различной организационно-правовой формой и направлением специализации производства сельскохозяйственной продукции.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные теоретические и практические результаты исследования докладывались на Международной научно-практической конференции "Современные проблемы инновационной экономики" (г. Казань, 2006), Международной научно-практической конференции "Турция-Татарстан: на пути к стратегическому партнерству" (г. Казань, 2007), Международной научно-методической конференции "Международные научные обмены как средство интеграции российского образования в мировое пространство" (г. Казань, 2008), 12-й Международной научно-практической конференции Независимого научного аграрно-экономического общества России "Изменяющаяся Россия: аграрные преобразования начала XXI века - результаты и перспективы" (г. Москва, 2008), на региональных научно-практических конференциях ФГОУ ВПО "Казанский государственный аграрный университет" ежегодно. Результаты научных исследований приняты к внедрению ООО "Коммуна", ООО "Авангард", ООО "Агрофирма "Вамин-Буа" Бу-инского района РТ, ООО СХП "Ибрагимов и К" Апастовского района РТ, ООО "АФ "Нуркеево" Сармановского района РТ, КФХ "Вильданова Г.М." Тукаев-ского района РТ, Министерством сельского хозяйства и продовольствия РТ, что подтверждается соответствующими актами о внедрении. Основные положения
и результаты диссертационного исследования нашли свое отражение в 14 публикациях автора общим объемом 4,14 п.л. (авторских 2,9 п.л.), в том числе в трех статьях изданий, включенных в реестр ВАК РФ.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.
Сущность управленческого учета и его место в процессе управления сельскохозяйственной организацией
С началом рыночных преобразований в российском свекловодстве произошли значительные изменения. Справившись с кризисом 90-х годов, когда произошло резкое сокращение посевов сахарной свеклы с 1,475 млн (1986-1990 гг.) [136, с. 3] до 805 тыс. га в 2005 году и как следствие уменьшились валовые сборы и объемы закупок корнеплодов, свеклосеющие предприятия начали постепенно восстанавливать посевные площади под этой ценнейшей культурой. Наряду с этим увеличивались урожайность и валовые сборы корнеплодов. Так, если в 2001 году с площади 773 тыс. га было собрано 14,5 млн т сахарной свеклы, средняя урожайность которой составила 199 ц/га [137, с. 6], то в 2006 году данные показатели выросли до 1 млн га, 30,86 млн ц и 325 ц/га соответственно. В 2007 году, несмотря на рост посевных площадей до 1,064 млн га, валовой сбор сахарной свеклы сократился до 28,96 млн т, что в значительной мере произошло из-за уменьшения урожайности до 292 ц/га. Более того, негативные тенденции в развитии отрасли продолжились и в 2008 году, когда произошло резкое сокращение посевных площадей на 247 тыс. га, или на 25% [137, с.6].
Изучив динамику производства сахарной свеклы в Республике Татарстан, можно отметить, что в 2007 году по сравнению с 2006 годом произошло снижение посевных площадей, валового сбора и урожайности в среднем на 5%.
Поэтому для выхода из затянувшегося кризиса наряду с агротехническими мероприятиями (повышение плодородия земель, увеличение урожайности, создание новых, высокоурожайных и высокосахаристых гибридов, совершенствование систем удобрения и защиты посевов) необходимо применять меры экономического характера: повышать эффективность осуществления хозяйственной деятельности, внедрять новые и прогрессивные методы управления сельскохозяйственным производством. Большое значение в системе управления приобретает бухгалтерский учет.
В настоящее время в немногих российских предприятиях бухгалтерский учет организован таким образом, чтобы содержащаяся в нем информация была пригодна для оперативного управления и анализа.
Учет должен отвечать требованиям международных стандартов, выявлять резервы повышения эффективности производства, удовлетворять потребности внутренних и внешних пользователей информации, для чего необходимо использовать различные методы сбора, обработки и отражения информации. В" странах Западной Европы и в США эта проблема решена благодаря делению всей системы бухгалтерского учета на две подсистемы: финансовую и управленческую.
Финансовый учет предоставляет информацию, которая не только используется для внутреннего управления, но и сообщается внешним пользователям. Такая информация должна соответствовать требованиям государственных органов, акционеров компаний, держателей ценных бумаг и потенциальных инвесторов. Правила и нормы его ведения регламентируются национальными положениями, разработанными на основе международных стандартов.
Задачей финансового учета является составление отчетов для внешних пользователей бухгалтерской информации: поставщиков, покупателей, служащих предприятия, инвесторов, акционеров и других собственников, кредиторов (настоящих и потенциальных), представителей налоговых служб, внебюджетных фондов и статистических органов государства. Управленческий учет направлен на решение внутренних задач управления предприятием. В отличие от финансового управленческий учет субъективен и конфиденциален, но именно он выполняет основные функции по обеспечению принятия управленческих решений. Прерогатива управленческого учета - составление отчетов, информация которых предназначена для внутренних пользователей бухгалтерской информации, то есть для собственников (руководства) предприятия, где проводится учет, его менеджеров (управляющих) и работников предприятия.
Информация управленческого учета не подлежит опубликованию, носит конфиденциальный характер и составляет обычно коммерческую тайну предприятия. Администрация предприятия вправе самостоятельно устанавливать сроки, периодичность и состав представления внутренней отчетности.
Формирование в организации эффективной и рациональной системы управленческого учета требует преобразования учетных форм, регистров и финансовых потоков, имеющих важное информационное значение. Система хорошо организованного производственного учета и управления затратами - это многообразный механизм отношений, связей и действий менеджеров различного уровня деятельности. Благодаря управленческому учету решаются такие важные задачи по совершенствованию управления производством, как контроль исполнения бюджета различными подразделениями предприятия, формирование всех уровней управления необходимой для принятия оперативных решений информацией, формирование себестоимости продукции с целью определения прибыли.
Традиционно в России к бухгалтерской информации предъявлялись такие требования, как достоверность, объективность и точность. Однако в современных условиях недостаточно выполнения только этих требований, поскольку предоставляемая в настоящее время информация должна быть эффективной, необходимой, существенной и целесообразной, исключающей лишние показатели. Как показывает практика, большинство сельскохозяйственных предприятий, в том числе и свекловодческие организации, имеют сложную производственную структуру, поэтому в большей степени нуждаются в оперативной финансовой и экономической информации, которая позволила бы оптимизировать затраты и финансовые результаты и принимать обоснованные управленческие решения по развитию и организации производства. Этим обусловливается необходимость появления управленческого учета как самостоятельной отрасли бухгалтерской деятельности.
Основное содержание управленческого учета заключается в объединении определенной учетной информации, необходимой пользователям и руководству, для принятия обоснованных и своевременных управленческих решений на различных уровнях производственной деятельности. При этом степень детализации учетной информации при этом должна быть наглядной и достаточной. От того, насколько полными, разносторонними и подробными будут представляемые данные, зависят своевременность и качество принимаемых управленческих решений. Это означает, что принимающему решения лицу из всего объема поступающих учетных данных должна выделяться информация, представляющая для него интерес.
Этому способствует применение специальных форм управленческой отчетности, в которых находят отражение различные стороны деятельности предприятия. Такой подход позволяет получать значительные результаты и периодически оценивать качество и источники информации.
Управленческая отчетность должна быть тесно связана со спецификой и особенностями организации производства и потребностями управленческого звена. Вся структура управленческого учета реализуется в комплексной, хорошо отлаженной системе управленческой отчетности. Управленческая отчетность представляет собой постоянно изменяющуюся систему форм информации, агрегируемой по центрам затрат и центрам ответственности
Управленческие отчеты содержат информацию не только об общем финансовом состоянии предприятия, но и о положении непосредственно в области производства. В зависимости от целевого назначения и должности администратора, для которого предназначены отчеты, их содержание может меняться. Например, оперативные текущие отчеты центра ответственности предназначены для оценки результатов его работы; отчеты о понесенных затратах — для принятия краткосрочных решений; анализ себестоимости продукции — для определения себестоимости изделия; сметы - для планирования будущих операций; анализ сметы капитальных вложений — для долгосрочного планирования и т.д. Управленцы нуждаются в той информации, которая поможет им принимать решения, контролировать и регулировать управленческую деятельность. К такой информации можно отнести, например, спрос, затраты на производство, реализационные цены, конкурентоспособность, рентабельность продукции, выпускаемой предприятием.
Развитие методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Вопрос о необходимости организации управленческого учета, предусматривающей значительные преобразования в существующей организационной структуре сельскохозяйственного предприятия и в порядке обработки информации, требует осуществления диагностики производственной деятельности предприятия.
Анализ текущего состояния предприятия включает: организацию исследования; экспресс-диагностику; использование полученных данных. В зависимости от целей и возможностей заинтересованных лиц исследование может включать анализ сложившихся денежных потоков; структуры затрат; доходности и прибыльности; эффективности деятельности организации.
Особенно значимым для сельскохозяйственных предприятий является бюджет доходов и расходов производства основных видов продукции. Для построения эффективного и научно обоснованного бюджета доходов и расходов необходимо, чтобы руководство предприятия имело реальную возможность для объективной оценки текущего состояния производства, располагало точной и достоверной информацией. В этой связи руководству предприятия необходим конкретный показатель, который вместе с такими показателями, как прибыль, рентабельность производства и другими, мог бы использоваться для характеристики предприятия и для принятия своевременных и эффективных управленческих решений. К таким показателям по нашему мнению можно отнести себестоимость продукции.
Практически во всех случаях себестоимость является основой расчета рыночных цен, которые регулируются, кроме того, факторами конкуренции. Себестоимость является одним из главных показателей, характеризующих эффективность производства на конкретном предприятии. На уровень себестоимости непосредственное влияние оказывает ряд показателей: производительность труда работающих и величина их заработной платы. В себестоимости находит отражение эффективность использования основных средств, влияющая на ее величину в зависимости от уровня фондоотдачи, связанной с ценами на основные средства, их структурой и характеристикой производительного использования. На себестоимости отражается степень использования материальных оборотных ресурсов, которая измеряется материалоемкостью и энергоемкостью продукции. Уровень последних зависит от структуры материалопотреб-ления, степени использования ресурсов и рыночных цен на них.
На уровень себестоимости влияют рыночные факторы - цены и тарифы. Себестоимость во многом зависит от организации производственного процесса. Ее снижение весьма ощутимо связано с внутрипроизводственными.факторами, отражает усилия управленческого персонала по изысканию резервов повышения эффективности производства.
Уровень себестоимости зависит от продолжительности производственного цикла. В нем находят отражение состояние снабжения и закупок, уровень транспортных издержек, ремонтные издержки. Себестоимость реагирует на уровень качества продукции через потери от брака, отходов, качество труда и используемых материалов и технических средств. Она отражает дополнительные издержки на повышение качества продукции и услуг.
В сельском хозяйстве уровень себестоимости зависит от урожайности, продуктивности, от технических коэффициентов использования основных технологических агрегатов. Таким образом, себестоимость является незаменимым обобщающим показателем, всесторонне характеризующим основные причины и факторы, определяющие качество управления и организации производства в компании и ее подразделениях.
По мнению отдельных ученых исчисление себестоимости продукции предприятию необходимо для оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики; определения рентабельности видов продукции; осуществления внутрихозяйственного расчета; выявления резервов снижения себестоимости продукции; определения цен на продукцию; расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии и организационно-технических мероприятий; обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятии с производства устаревших изделий и т.д. [85, с 19].
Вместе с тем мы считаем, что помимо перечисленных к функциям себестоимости можно отнести разработку и утверждение эффективных управленческих решений, а также и то, что безошибочный и научно обоснованный расчет себестоимости может служить основой для разработки бюджетов и внедрения эффективной системы бюджетирования.
Себестоимость продукции включает различные виды затрат, зависящих и не зависящих от работы конкретного предприятия, вытекающих из характера данного производства и не связанных с ним непосредственно. В этой связи большое значение имеет четкое определение состава затрат, которые ее формируют. От классификации затрат во многом зависит эффективность организации и ведения производственного или управленческого учета в растениеводстве, в том числе и в свекловодстве, правильность оценки незавершенного производства, достоверность и объективность показателей себестоимости продукции и финансовых результатов отрасли, а также организации в целом.
Классификация затрат в растениеводстве осуществляется по совокупности многих признаков, которые выделены для отражения их в системе отраслевого учета и подробная характеристика которых представлена во II разделе "Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях", утвержденных приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 г. N792 [111]. Согласно этой классификации, затраты на производство продукции растениеводства по своему экономическому содержанию подразделяются на экономические элементы и статьи калькуляции. К экономическим элементам относят однородные виды затрат. Состав элементов затрат опредеaляется основными факторами производства в земледелии, к которым относятся сельскохозяйственные угодия (пашня, сенокосы, пастбища), средства труда (сельскохозяйственная техника, прицепной и навесной инвентарь и др.), предметы труда (материальные и финансовые) и рабочая сила (трудовые ресурсы). Потребление в отрасли растениеводства указанных ресурсов обусловливает возникновение соответствующих затрат: материальных, на оплату труда, социальные нужды, сумм амортизации средств труда нематериальных активов и прочих затрат. В отраслевом разрезе они могут быть детализированы. Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определить суммы названых видов сметных (плановых) и фактических затрат на производство в растениеводстве и по организации в целом, независимо от места их возникновения и направления использования.
Поэлементная группировка затрат показывает, сколько произведено тех или иных видов затрат в целом по предприятию за определенный период времени независимо от того, где они возникли и на производство какого конкретного вида продукции они использованы.
Организация учета затрат и калькулирования себестоимости продукции свекловодства по нормативному методу
Современные условия хозяйствования предъявляют повышенные требования к учету издержек производства для принятия обоснованных управленческих решений.
Правильная организация производственного учета в свекловодстве может служить важным средством оперативного контроля за оформлением издержек производства, выявления непроизводительных, малоэффективных расходов и принятия, действенных мер по их устранению.
Одним из наиболее эффективных инструментов оперативного контроля за затратами производства в свекловодстве является нормативный метод учета затрат, принципы и методы которого могут использоваться при постановке системы управленческого учета и бюджетирования в свекловодческих организациях. Внедрение нормативного метода превращает учет из средства регистрации в важный инструмент повышения экономической эффективности производства, укрепления и развития внутрихозяйственных экономических отношений.
По мнению отдельных авторов [47], нормативный метод - это метод управления затратами в процессе хозяйственной деятельности организации, основанный на предварительном нормировании затрат, калькулировании нормативно-плановой себестоимости продукции, ведении оперативного учета, контроля и анализа отклонений от норм затрат по местам их возникновения и центрам ответственности, подготовке информации для принятия решений управленческим персоналом организации по мобилизации внутренних резервов и обеспечению ее финансовой устойчивости.
Данное определение основывается на том, что нормативный метод является методом управления затратами и себестоимостью продукции, к принципиальным особенностям которого относятся:
1) нормативный метод управления затратами основывается на системе норм и нормативов затрат материальных, трудовых и финансовых ресурсов и включает все стадии хозяйственной деятельности организации;
2) основные функции управления затратами (планирование, учет, контроль, анализ и принятие решений) осуществляются по нормативному методу;
3) при нормативном методе составляют нормативно-плановые калькуляции себестоимости продукции, являющиеся базой ценообразования и принятия стратегических и оперативных решений по управлению деятельностью предприятия;
4) при применении нормативного метода управления затратами значительно облегчается бухгалтерский учет затрат на производство и повышается его рациональность, так как отпадает необходимость в составлении калькуляций фактической себестоимости продукции. Вместе с тем в отдельных случаях предприятия могут предусмотреть в своей учетной политике составление отчетных калькуляций;
5) при нормативном методе вследствие детального оперативного учета и контроля отклонений от норм затрат обеспечивается возможность своевременного принятия решений по устранению и оценке влияния неблагоприятных отклонений на конечные финансовые результаты деятельности предприятия;
6) нормативный метод позволяет создать систему управленческого учета, контроля и анализа затрат по местам их возникновения и центрам ответственности вследствие чего является важным инструментом организации управления затратами и составной частью его методологии;
7) нормативный метод управления затратами формирует основу внутрихозяйственного механизма управления подразделениями предприятия;
8) при нормативном учете гарантируется взаимосвязь управления производством, затратами и формированием информации для управления доходами от продаж в результате использования единой нормативной базы;
9) одним из важнейших достоинств нормативного метода является управление на основе нормативных затрат, так как благодаря отнесению зарплаты производственных рабочих и материальных затрат по прямому признаку на калькулируемые объекты обеспечивается достоверное исчисление их нормативно-плановой себестоимости, что составляет достоверную и надежную базу для ценообразования.
Однако при использовании нормативного метода в условиях сельскохозяйственного производства необходимо учитывать особенности его технологии и сложившейся системы ведения бухгалтерского учета.
Так, в растениеводстве, в частности в свекловодстве, вследствие большой продолжительности производственного цикла невозможно ежемесячно определять нормативную и фактическую себестоимость продукции, поэтому необходимо накапливать нормативные затраты по отдельным работам, выполняемым при выращивании сахарной свеклы. Фактические же затраты, которые складываются из затрат по норме и отклонений норм, и конечные финансовые результаты деятельности (прибыли и убытки) определяются после окончания периода производства.
Ключевым элементом функционирующего капитала и главным средством производства является земля. В отличие от других средств она не является продуктом человеческого труда, пространственно ограничена и при правильном использовании повышает свое плодородие. В свою очередь, рост экономического плодородия земли требует дополнительных вложений на внесение органических и минеральных удобрений, улучшение ее обработки, орошение и т.д. Поэтому при планировании и калькулировании затрат на производство нужно принимать во внимание особенности земли, т.е. на разных участках земли необходимо устанавливать разные нормы выработки, поскольку даже при равных затратах и одинаковых погодных условиях на них может производиться неодинаковое количество продукции.
Наряду с этим возделывание сахарной свеклы осуществляется в тесном переплетении естественных и трудовых процессов, длительность производственного цикла определяется в основном естественными условиями роста и развития растений. Сроки выполнения агротехнических работ обусловлены вегетацией растений, а сами работы осуществляется в строгой последовательности. Взаимосвязь экономических процессов воспроизводства в свекловодстве с естественными и биологическими процессами является причиной того, что в данной отрасли рабочий период производства не совпадает с производственным. Обычно производственный период длится значительно дольше, чем рабочий. Затраты материальных средств производства, труда и сельскохозяйственной техники в отрасли носят неравномерный характер и являются сезонными. Из годового объема работ, выполняемых в свекловодстве, более половины приходится на периоды посева и уборки сахарной свеклы. В связи с этим возникает необходимость в учете и контроле затрат как по сельскохозяйственной культуре, так и по основным технологическим процессам.
Несовпадение времени производственного процесса с получением продукции в отчетном году в силу длительности его характера вызывает значительные остатки незавершенного производства, которые переходят на следующий год. Поскольку процесс производства растянут, длится многие месяцы и параллельно производятся затраты под урожай двух смежных лет, в бухгалтерском учете необходимо четко разграничивать издержки по годам: затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты отчетного года под урожай этого же года и затраты отчетного года под урожай будущих лет. Такое разделение затрат в учете позволяет наиболее точно исчислить себестоимость продукции урожая отчетного года и сумму издержек производства, включаемых в себестоимость продукции урожая будущих лет.
По нашему мнению при внедрении нормативного метода учета с нового хозяйственного года свекловодческие организации должны провести ряд мероприятий, предусмотренных Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в растениеводстве [111].
Методика бюджетирования в системе внутреннего управления свекловодческой организацией и ее подразделениями в условиях рыночной экономики
Внедрение бюджетирования в учетно-информационную систему внутреннего управления организацией предполагает осуществление определенных процедур. Важным моментом в бюджетировании являются регламенты, которые призваны четко структурировать этот процесс в компании. Обычно неудачные попытки внедрения систем бюджетирования связаны с отсутствием схемы постановки бюджетного управления на предприятии. Регламент системы бюджетирования представляет собой документ, содержащий описание процедур финансово-экономического планирования, учета, анализа и контроля, действующих на предприятии, в систематизированной форме. Регламенты должны соответствовать бюджетному циклу, который включает в себя планирование деятельности предприятия, подготовку проектов, внесение корректировок и согласование бюджетов с учетом меняющихся условий и проектированием обратных связей.
В регламенте закрепляются понятия, используемые при бюджетном администрировании, определяется ответственность подразделений за исполнение отдельных показателей бюджетов, устанавливаются сроки начала и окончания процедуры подготовки бюджетов и сроки представления отчетов по исполнению бюджетов, определяется порядок принятия решений при существенных отклонениях от плановых значений показателей.
Регламент бюджетирования определяет методику постановки бюджетного управления на предприятии, которая состоит из нескольких этапов. На первом этапе проводится анализ предприятия, определяются цели и задачи постановки бюджетирования на предприятии. В процессе анализа изучается существующая на предприятии методика планирования и выявляются ее недостатки. По данным учетной политики, управленческого учета и штатного расписания изучается организационная структура предприятия, выделяются виды деятельности, определяются основные бизнес-процессы. Для определения наиболее значимых контрагентов и готовой продукции проводится анализ деятельности предприятия, сроков погашения дебиторской и кредиторской задолженностей по группам контрагентов.
Поскольку процесс внедрения может занимать продолжительное время, составляется план-календарь внедрения бюджетирования, в котором определяются сроки и исполнители.
На следующем этапе разрабатывается финансовая структура предприятия. На основании организационной структуры формируются центры финансовой ответственности, выстроенные по классификации, отражающей уровни ответственности, между которыми устанавливаются соответствие. Для оптимизации деятельности структурных подразделений распределяются бизнес-процессы по центрам финансовой ответственности и определяются структурные подразделения, не занимающиеся производственной деятельностью. По каждому центру финансовой ответственности назначаются ответственные (руководители) за составление и исполнение бюджетов, распределяются функции и полномочия между отдельными службами, устанавливается порядок взаимодействия и составления документов, регламентирующих процесс бюджетирования. Результатом этапа является составление перечня центров ответственности и разработка положения о финансовой структуре предприятия.
На этапе формирования бюджетной структуры предприятия разрабатываются формы и виды основных, операционных, вспомогательных бюджетов, определяются последовательность их составления для центров финансовой ответственности и предприятия в целом. При создании системы бюджетирования формируется перечень отчетных форм, бюджетных показателей, статей планирования и учета всей хозяйственной деятельности предприятия, являющихся составляющими элементами бюджетов.
На данном этапе при определении основного набора статей доходов и расходов, активов и пассивов важно выработать методику определения существенности показателей, так как в большинстве случаев при составлении и контроле бюджетов много внимания уделяется тем показателям, которые не влияют на реализацию стратегии.
При разработке бюджетной модели происходит формирование форм и показателей аналитического учета, установка взаимосвязи между бюджетами и центрами финансовой ответственности, разработка схемы бюджетирования, отражающей основные бизнес-процессы предприятия.
Для целей планирования необходимо определиться с основными принципами ведения учета, документирования хозяйственных операций, распределения косвенных затрат, а также методами ведения учета, оценки имущества, активов и обязательств. Система бюджетирования опирается на данные управленческого учета, который ведется в соответствии с принципами, определенными в управленческой учетной политике.
На основании данных анализа предприятия, финансовой структуры, бюджетной структуры и учетной политики бухгалтерского учета формируется учетная политика управленческого учета. В учетной политике управленческого учета должны содержаться сведения о валюте бюджетирования, порядке оценки активов, разделения затрат на прямые и косвенные, распределения накладных расходов, определения доходов и расходов предприятия.
На этапе разработки регламента планирования и определения финансовых показателей определяется порядок планирования — от формирования плана продаж до утверждения основного бюджета предприятия с указанием формата документов, сроков их разработки, согласования и утверждения, и регламентов действий участников процесса планирования. Систему планирования необходимо формализовать, чтобы руководство предприятия всегда располагало ориентирами для осуществления планирования своей деятельности. Система анализа результатов деятельности предприятия определяет основные показатели для оценки финансового состояния компании, источники данных для анализа и регламент процедуры его проведения.
На основании данных о финансовой, организационной и бюджетной структурах, о периодичности планирования устанавливаются лица, ответственные за разработку планов, определяются последовательность, сроки, корректировка планирования, разрабатываются критерии оценки бюджетов.
На следующем этапе постановки системы бюджетирования выбирается и внедряется программа автоматизации бюджетного управления. Выбор программы автоматизации осуществляется после определения основных этапов бюджетирования: финансовой и бюджетной структуры, учетной политики управленческого учета, разработки регламента планирования и определения финансовых показателей.
При выборе информационной системы необходимо предварительно разработать для автоматизации бюджетных процессов финансовую структуру предприятия, бюджетные справочники, формы бюджетов с указанием аналитических разрезов и их взаимосвязи. Подготовленная система бюджетирования внедряется в информационную систему. Для того чтобы использовать ее как полноценный и эффективный инструмент управления, необходимо в течение некоторого времени проводить апробацию.
При выборе автоматизированной системы следует руководствоваться такими характеристиками программных продуктов, как возможность создания, анализа и контроля бюджетов предприятия, импорт-экспорт данных в бухгалтерские системы, возможность внесения изменений в систему, наличие системы ограничения доступа к данным и квалифицированной поддержки разработчика, стоимость системы.
