Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 Развитие теории и методики стратегического учета в коммерческих организациях 14
1.1 Исследование эволюции теорий бухгалтерского учета 14
1.2 Стратегический учет как перспективное направление развития бухгалтерского учета 26
1.3 Формирование принципов стратегического учета и обзор основных элементов его метода 45
Глава 2 Развитие методики постановки и организации стратегического учета 61
2.1 Методические подходы к организации стратегического финансового учёта в коммерческих организациях 61
2.2 Методика постановки системы стратегического управленческого учета в коммерческих организациях 71
2.3 Методические подходы к формированию системы стратегических показателей на основе данных стратегического учета 93
Глава 3 Совершенствование методик стратегического учета в коммерческих организациях 107
3.1 Исследование современных методик стратегического учета и возможностей их совершенствования 107
3.2 Развитие методики составления стратегического производного балансового отчета для принятия стратегических решений 118
Заключение 141
Библиографический список 153
Приложения 176
- Исследование эволюции теорий бухгалтерского учета
- Методические подходы к организации стратегического финансового учёта в коммерческих организациях
- Исследование современных методик стратегического учета и возможностей их совершенствования
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Особенностью современного этапа развития экономики является высокая динамичность бизнеса, которая проявляется в быстроизменяющемся стратегическом пейзаже, расширенном предложением продукции, работ, услуг, конвергенции технологий, размывании границ между отраслями и сегментами рынка, быстром устаревании информации и др. В настоящее время применение инноваций, владение брендом, высокая деловая репутация не гарантируют стабильного положения на рынке в течение длительного срока. Коммерческие организации должны использовать свои конкурентные преимущества на основе использования как внешней, так и внутренней информации. Успешно адаптироваться к условиям рынка возможно при использовании рыночных стратегий и особых приемов управления бизнесом, в том числе путем совершенствования бухгалтерского учета как основы учетно-аналитического обеспечения принятия управленческих решений. Одним из перспективных и быстрорастущих направлений бухгалтерского учета является стратегический учет. За рубежом стратегический управленческий учет рассматривается в качестве одной из основных технологий, наиболее важных для управленческого учета в 2000-2005 гг. согласно данным результатов исследований, проведенных учеными Манчестерского Университета.
Стратегический учет многолик и включает в себя следующие направления: стратегический учет собственности, затрат, прибыли, денежных потоков, человеческих ресурсов и др. Информация, сформированная в системе стратегического учета, служит основой для проведения внешнего (стратегического анализа) и внутреннего анализа. Стратегический учет имеет целый ряд преимуществ, которые могут быть реализованы на основе организации тактического учета, включающего в себя финансовый, управленческий и налоговый. В настоящее время стратегический учет представляет собой научное направление в бухгалтерском учете и представляет собой учет, направленный на достижение "определенной коммерческой организацией его глобальной цели, основанный на взаимодействии методики учета, анализа, планирования и контроля внутренних процессов и параметров меняющейся внешней макросреды. В связи с этим особую актуальность приобретают вопросы постановки стратегического учета в коммерческих организациях.
Данные обстоятельства определили актуальность выбранной темы диссертационного исследования, посвященного разработке рекомендаций по совершенствованию и развитию методологии и методики стратегического учета в коммерческой организации.
Состояние изученности проблемы. Стратегический учет возник в результате процесса эволюции бухгалтерского учета. В связи с эти в ходе исследования были изучены труды ведущих отечественных и зарубежных ученых в области теории бухгалтерского учета. Большой вклад в развитие теории, методологии и практики бухгалтерского учета внесли российские ученые: Безруких П.С., Бреславцева Н.А., Палий В.Ф., Соколов Я.В., Петрова В.И., Кондраков Н.П., Полковский Л.М., Захарьин В.Р., Гетьман В.Г., Кутер М.И., Мизиковский Е.А., а также в трудах зарубежных ученых: Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда, М.Р. Мэтьюс, М.Х. Б. Перера, Ж. Ришар и др.
Активные разработки в области теории и практики стратегического управленческого учета ведут такие ученые как Иннз, Бромвич, Бхимани, Коад, ученые Крэнфилдской школы менеджмента и Крэнфилдского университета: Кит Уорд, Файэй Л., Хоуп-Хейли В., также российские ученые Николаева О.Е., Алексеева О.В. Попова Л.В., Суворова СП., Мейриева М.А. и др.
Из зарубежных авторов, исследовавших методологию стратегического учета, особо следует выделить труды профессора Саутгемптонского университета Боба Райана. Исследованию проблем теории, методологии и методики стратегического учета в коммерческих организациях посвящены работы таких российских ученых как: Ткач В.И. (проблемы постановки системы стратегического учета); Плотников B.C. и Шестакова В.В. (разработка концепции стратегического учета в холдинговых структурах), Богатая И.Н. (разработки в области стратегического учета собственности), Керимов В.Э., Богатко А.Н., Селиванов П.В. (проблемы постановки стратегического учета на предприятиях); Щемелев А.Н. (разработка вопросов стратегического учета инноваций); Курсеев Д.В. (использование стратегического учета при внешнем и доверительном управлении собственностью); Кизилов А.Н. (концепция адаптивного управленческого учета), Алексеева И.В. (проблемы постановки стратегического учета при формирования учетно-аналитического обеспечения принятия стратегических управленческих решений в коммерческих организациях); Радченко Ю.В. (вопросы стратегического учета прибыли); Хахонова Н.Н. (методология стратегического учета денежных потоков); Гуденица О.В. (вопросы развития методики стратегического учета в условиях реорганизации); Барахоева М.С., (проблемы развития стратегического учета затрат) и др.
Среди наших современников значительный вклад в исследование проблем теории и методики стратегического анализа внесли М.В. Мельник, А.Н. Хорин, В.Э. Керимов, X. Виссема, П. Дженстер, Д. Хасси, Д.А.Аакер и др.
Вместе с тем, несмотря на достаточно широкий круг авторов, занимающихся данными проблемами, многие вопросы теории, методологии и методики стратегического учета остаются недостаточно полно освещенными и дискуссионными.
Область решения указанных проблем требует дальнейшего глубокого теоретического исследования и значительной практической проработки. В этой связи данная тема исследования является достаточно своевременной и актуальной.
Научная и практическая значимость, необходимость развития теории и совершенствования методик стратегического учета, обеспечивающих эффективное управление коммерческой организацией, предопределили выбор темы настоящего исследования, его предмет, цель, задачи и структуру работы.
Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в разработке теоретических положений, научных и практических рекомендаций по совершенствованию методики стратегического учета в коммерческих организаций.
Для ее достижения в работе поставлены следующие задачи, определяющие логику и структуру диссертации:
1. Исследовать развитие теории и методики стратегического учета в коммерческих организациях:
- изучить эволюцию теорий бухгалтерского учета;
исследовать стратегический учет как перспективное направление, возникшее в результате эволюции бухгалтерского учета;
- сформировать принципы стратегического учета и определить основные элементы его метода.
2. Выработать рекомендации по дальнейшему развитию стратегического учета:
- рассмотреть методические подходы к организации стратегического финансового учета в коммерческих организациях разработать методику постановки системы стратегического управленческого учета в коммерческих организациях исследовать методические подходы к формированию системы стратегических показателей на основе данных стратегического учета и разработать основные направления ее совершенствования.
3. Разработать основные направления совершенствования методики составления производных балансовых отчетов в коммерческих организациях в системе стратегического учета:
- исследовать современные методики стратегического учета и особенности методик составления производных балансовых отчетов;
уточнить и дополнить методику составления стратегического производного балансового отчета для принятия стратегических решений в целях ее совершенствования.
Предметом исследования являются теория, методология и методика стратегического учета в коммерческих организациях, функционирующих на территории РФ. Объектом исследования явились коммерческие организации различных организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности г. Шахты и Ростовской области.
Теоретико-методологической основой исследования послужили действующие принципы, правила и методологические положения по бухгалтерскому учету, вытекающие из законодательных и нормативных документов, принятых в Российской Федерации, требований международных стандартов учета, а также теоретические разработки отечественных и зарубежных ученых по исследуемой тематике.
Диссертация выполнена в рамках паспорта специальности 08.00.12 -бухгалтерский учет, статистика, раздела 1. пп. 1.1 Исходные парадигмы, базовые концепции, постулаты и правила бухгалтерского учета, пп. Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа.
Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов РФ в бухгалтерского учета, материалов периодической печати, монографических исследований отечественных и зарубежных экономистов, материалов научно-практических конференций, данных бухгалтерского, налогового, управленческого учета, официальной отчетности.
В работе нашли применение общенаучные методы исследования, такие как анализ и синтез, индуктивный и дедуктивный методы, исторический, логический и системный подходы, моделирование, наблюдение, системный подход, диалектический, статистический, методы сравнительного анализа, группировки данных, логического обобщения, балансовый метод, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений и позволяющие наиболее полно изучить исследуемые проблемы.
Научная новизна результатов исследования заключается в постановке и разработке теоретических и методических подходов к процессу дальнейшего развития стратегического учета, а также в решении комплекса вопросов, связанных с совершенствованием методики стратегического учета в коммерческих организациях, имеющих существенное значение для повышения качества и обоснованности принятия управленческих решений.
К основным положениям диссертационного исследования, которые характеризуют научную новизну и выносятся на защиту, относятся следующие:
- Определена структура стратегического учета, включающая в себя виды учета, составляющие его основу 1) Стратегический финансовый учет, особенностью которого является использование комплекса элементов учетной политики, позволяющих повысить релевантность формируемой информации, например, формирование резервов различных видов и т.д. 2) Стратегический управленческий учет, характерной особенностью которого является постановка на учет внешних факторов макросреды и базирующийся на данных финансового, налогового и управленческого учета.З) Стратегический налоговый учет, ориентированный на осуществление функций налогового планирования.
-Предложены укрупненные этапы организации системы стратегического учета в коммерческой организации, позволяющие сформировать учетные данные, ориентированные на оперативное, тактическое и стратегическое управление и включающие в себя: 1) Постановку системы мониторинга внешней макросреды; 2) Разработку системы мониторинга внутренней микросреды; 3) Постановку системы планирования, программирования и бюджетирования; 4) Установление основных недостатков, характерных для формируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности на базе данных финансового учета. 5) Выбор методик, применяемых в рамках стратегического учета, позволяющих повысить релевантность бухгалтерской отчетности, и их закрепление в стандартах стратегического финансового и стратегического управленческого учета.
- Предложена графическая модель организации стратегического учета в коммерческой организации, включающая в себя учетные данные для принятия тактических и оперативных решений, сформированные в финансовом, налоговом и управленческом учета, учетные данные для принятия стратегических решений, сформированные на основе системы мониторинга внешней макросреды, моделей и методик стратегического финансового, стратегического управленческого и стратегического налогового учета, а также прогнозной учетной информации и результатов стратегического и управленческого анализа данной информации. Рекомендуемая модель позволяет формировать учетные данные для принятия тактических, оперативных решений и стратегических решений и с помощью соответствующих методик формировать прогнозную оперативную, тактическую и стратегическую учетную информацию.
- Представлена авторская классификация совокупности различных приемов и способов, методик и концепций на основе которых в информационной системе коммерческой организации отражаются объекты стратегического учета, определяемые руководством и менеджментом в зависимости от реализуемых стратегий, включающая в себя: 1 Стратегическое планирование (планирование на долгосрочную перспективу); 2) стратегический анализ (анализ внешней и внутренней среды, анализ реализации избранных стратегий); 3) производные балансовые отчеты и другие формы отчетности (процесс трансформации данных финансового, управленческого учета и стратегической производной отчетности)4) стратегическое позиционирование; 5) сегментацию и системный анализ конкурентного окружения процесс анализа потребителей, издержек, конкурентов, с целью оценки конкурентной среды); 6) стратегический аудит (процесс оценки стратегий и их осуществимости, а также контроля за реализацией избранных стратегий); 7) прогнозирование (процесс научного предвидения, определение тенденций развития коммерческой организации в будущем); 8) анализ ценностной цепочки (анализ с целью поиска возможных путей улучшения результатов отдельных видов деятельности и взаимодействия между ними); 9) стратегическую отчетность.
- Выделены факторы, оказывающие существенное влияние на процесс постановки системы стратегического управленческого учета: 1)размер организации, 2) организационная структура, 3) отраслевая принадлежность и осуществляемые виды деятельности 4) миссия и цель коммерческой организации 5) осуществляемая бизнес-стратегия, а также набор стратегий, входящих в нее.
- Рекомендовано при постановке системы стратегического управленческого учета выделять 5 уровней внутрифирменного регулирования системы стратегического управленческого учета: 1) концептуальные основы системы СУУ; 2) уровень, содержащий общие документы, регламентирующие функционирование системы СУУ; 3) уровень, включающий рабочие документы, в которых закреплены применяемые методики в рамках СУУ; 4) уровень, включающий документы по отчетности, формируемой в рамках СУУ, 5)уровень, включающий специализированные стандарты.
Рекомендовано формировать учетную политику для целей стратегического управленческого учета, включающую в себя следующие аспекты: 1) организационный аспект (организация службы, осуществляющей ведение СУУ, уровень ее централизации, ее структура, организация внутрипроизводственного контроля, организация системы бюджетирования и системы мониторинга внешней макросреды и внутренней микросреды, а также взаимодействие между используемыми организацией видами учета); 2) технический аспект (порядок отражения информации, применяемый план счетов, приоритетные объекты учета, используемые методики учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, работ, услуг, выделяемые объекты контроля, используемые подходы к сегментации при формировании информации и стратегической отчетности; 3) методический аспект (варианты учета факторов внешней среды, методы, используемые для учета факторов внешней среды, использование системы производных балансовых отчетов, перечень стратегических показателей, использование метода добавленной стоимости, методы стратегического анализа и его основные направления, используемые модели стратегических управленческих решений).
- Предложено для обеспечения единства терминологической базы при составлении стратегических производных балансовых отчетов применять следующие виды термины: 1) корректировочные бухгалтерские записи, позволяющие устранить такие недостатки бухгалтерского учета, связанные с выявленными искажениями в учете (например, выявленные излишки, недостачи, искажение стоимостной оценки активов и обязательств, нарушения требования полноты и т.д.), а также с его методологией (например, несопоставимость данных в результате использования различных концепций оценки активов и пассивов); 2) трансформационные бухгалтерские записи, отражающие процесс постановки на учет внешних факторов макросреды; 3)стратегические бухгалтерские записи, отражающие процесс постановки на учет активов и обязательств, возникающих в результате реализации, изменении либо использовании новой стратегии (стратегий); нулевые бухгалтерские записи, отражающие процессы гипотетической реализации активов и гипотетического удовлетворения обязательств 4) «нулевые» бухгалтерские записи, предусматривающие отражение гипотетической реализации имущества и удовлетворения обязательств.
- Апробирована рекомендуемая уточненная и дополненная методика составления стратегического производного балансового отчета, преимуществом которой является возможности формирования данных для анализа влияния параметров внешней макросреды, анализа результата, достигаемого за счет корректировки избранных стратегий и их адаптации к условиям внешней макросреды, которые могут служить основой для принятия стратегических решений, обоснования необходимости корректировки осуществляемой стратегии, оценки результатов реализации стратегии. Методика включает в себя четыре укрупненных этапа формировании стратегического производного балансового отчета: 1) корректировочный; 2) трансформационный; 3) стратегический1; 4) этап гипотетической реализации имущества и удовлетворения обязательств .
Практическая значимость и апробация результатов исследования. Основные результаты исследования докладывались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава и аспирантов ФГОУ ВПО Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса, ряде международных научно-практических, межрегиональных и вузовских конференций, в преподавании дисциплин «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский (финансовый) учет» студентам ФГОУ ВПО Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса. Полученные результаты могут быть использованы в процессе обучения профессиональных бухгалтеров в учебно-методических центрах по разделу: «Управленческий учет».
Практические рекомендации диссертации могут быть использованы коммерческими организациями при постановке и ведении стратегического учета. Теоретические и методические разработки могут быть применены в преподавании курса «Стратегический учет» по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».
Практическая значимость проведенного исследования заключается в том, что его теоретические и методологические результаты доведены до практических выводов и рекомендаций, уже используемых в хозяйственной практике ряда коммерческих организаций, аудиторских фирм, что подтверждено справками об их внедрении. Основные рекомендации, изложенные в настоящем исследовании, доведены до уровня их практического использования как методики стратегического учета. В хозяйственной практике коммерческих организаций Ростовской области используются рекомендации по формированию учетной политики для целей стратегического управленческого учета, уточненная и дополненная методика составления стратегического производного балансового отчета.
Использование результатов исследования позволяет повысить качество информации, формируемой в учетной системе коммерческих организаций. Результаты работы были использованы следующими организациями: ОАО «Стройфарфор», ООО «МИГ 97», ООО «Моторсила», ООО «Максимум» что подтверждается соответствующими документами.
Исследование эволюции теорий бухгалтерского учета
В настоящее время многие отечественные и зарубежные ученые обращаются к проблемам теории бухгалтерского учета. Следует отметить, что на сегодняшний день особенно остро ощущается необходимость разработки последовательной теории бухгалтерского учета. Как справедливо отмечают М.Р. Мэтьюс и М.Х.Б. Перера: «Фактическое положение бухгалтерского учета характеризуется .... не нехваткой теорий, а наличием огромного количества неявно выраженных или неполных теорий. В действительности бухгалтерскому учету недостает последовательной теории, с помощью которой можно было бы оценивать уже установившиеся, недавно возникшие и пока только предлагаемые методы бухгалтерского учета. Между теорией и практикой бухгалтерского учета определенно существует взаимосвязь. Теории учета возникают в связи с необходимостью дать разумное объяснение тому, что делают или собираются делать бухгалтеры» [144, с. 16]
Современный бухгалтерский учет, являясь одной из функций управления, должен обеспечивать его потребности посредством реализации информационной функции. Следует учитывать, что любая теория, описывающая особенности методологии и методики бухгалтерского учета, отражает представления различных групп пользователей бухгалтерской отчетности. Эволюция бухгалтерского учета, по нашему мнению, происходит путем разработки новых методологических приемов и методик, ориентированных на удовлетворение потребностей в информации различных групп пользователей бухгалтерской отчетности. Бухгалтерские балансы являются одним из важнейших источником удовлетворения информационных потребностей как внешних, так и внутренних пользователей бухгалтерской отчетности. Однако все больше учетных и практиков обращается к проблеме низкой релевантности бухгалтерских балансов, сформированных на основе принятых учетных стандартов. Для повышения релевантности бухгалтерской отчетности, повышения ее прозрачности и информативности совершенствуются стандарты отчетности. Так, разработаны и внедряются МСФО. Появилась концепция создания Всемирных стандартов бухгалтерской отчетности (ВСФО), разработанная специалистами Pricewaterhouse Coopers. Данные бухгалтерской отчетности, формируемой по МСФО не идентичны данным Главной книги. Это связано со специфическими методами, применяемыми для раскрытия информации в отчетности коммерческих организаций. Таким образом, следует констатировать, что сложившаяся методика формирования данных бухгалтерского учета имеет целый ряд недостатков, что сказывается, в конечном счете, на качестве бухгалтерской отчетности. К ним, в частности, можно отнести:
- низкая релевантность современного финансового учета, т.е. учет зачастую представляет для принятия решений дезориентирующую информацию;
- историчность бухгалтерского учета и отчетности, заключающаяся в составлении и предоставлении информации заинтересованным пользователям со значительным отставанием от даты, на которую представляются данные отчетности;
- сведения, формируемые бухгалтерским учетом и содержащиеся в бухгалтерской отчетности (например, о финансовых результатах, стоимости чистых активов), искажены в силу определенных условностей (исторической оценки, резервирования, амортизации и т.д.);
- бухгалтерская отчетность, по оценкам специалистов, дает лишь 20% информации, необходимой для проведения финансового анализа; - недостаточная сопоставимость данных бухгалтерской отчетности в силу использования различных вариантов учета активов и обязательств, закрепленных учетной политикой организации, а также различных методологических приемов, например различных оценок (исторической, смешанной и футуристической);
- финансовые результаты, полученные в рамках существующей учетной методологии, в значительной мере носят условный характер [185];
учет не уделяет внимания внешним факторам макросреды и фокусируется на внутренних аспектах деятельности организаций. Чайковская Л.А. отмечает: «При разработке теории бухгалтерского учета практически не учитывается информация новых сфер экономической жизни (фондовый рынок, страхование, инвестирование, банкротство и т.д.), не решена проблема согласования разнородных интересов пользователей бухгалтерской информации и состав таких пользователей. Существующие принципы бухгалтерского учета (допущения и требования), к сожалению, не позволяют однозначно отразить в учете результаты хозяйственной деятельности организации» [229, с. 14];
- учет не удовлетворяет требованиям современного уровня развития производства и возросшей конкуренции;
- учет практически не учитывает стратегических моментов;
- традиционные бухгалтерские отчеты не позволяют предоставить релевантную информацию для анализа процесса реализации стратегии организации, а учетные данные, на базе которых она сформирована, не позволяют провести качественный анализ процесса реализации стратегий отдельными бизнес - единицами.
Процесс эволюции бухгалтерского учета, по нашему мнению, свидетельствует о появлении новых методов, методик и приемов, ориентированных на устранение либо смягчения вышеуказанных недостатков, а также на удовлетворение потребностей в информации различных групп пользователей бухгалтерской отчетности.
Многие российские ученые, таки как В.Ф. Палий, А.Н. Хорин, Я.В. Соколов, В.А. Петрова, Л.А. Чайковская отмечают необходимость дальнейшего развития теории и методологии бухгалтерского учета. Это связано с появлением новых объектов учета, возникновением новых задач, которые невозможно решить ранее применявшимися методами и приемами. Нами рассмотрены различные определения терминов «теория» и «теории бухгалтерского учета» (Приложение 1). Обзор определений показал, что теория бухгалтерского учета формируется в результате обобщения результатов практической деятельности путем выработки основных принципов, определения предмета, метода и его основных элементов, а также систематизации, используемых учетных концепций.
Методические подходы к организации стратегического финансового учёта в коммерческих организациях
Проведенное в первой главе исследование вопросов теории и методики стратегического учета позволило выработать авторскую трактовку понятия «стратегический учет». По нашему мнению, стратегический учет представляет собой глобальную модель информационной технологии, объединяющий в рамках единой системы стратегический финансовый, стратегический управленческий и стратегический налоговый учет и обеспечивающий внешних и внутренних пользователей бухгалтерской отчетности информацией, необходимой для принятия эффективных решений, отличительной чертой которой является включение в нее информационных потоков о внешних факторах макросреды, формируемых маркетинговыми службами, отделами управления риском и т.д. Особенностью данного определения является четкое определение структуры стратегического учета. Обращаем внимание на необходимость разграничения стратегического учета и стратегического управленческого учета. Понятие стратегический учет более широкое. Его основу составляют такие виды учета как: финансовый, налоговый и управленческий, осуществляемый в соответствии с соответствующими положениями, стандартами, а также учетной политикой коммерческой организации.
Так, в России на большинстве коммерческих организаций учет ведется в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и положениями по бухгалтерскому учету. Ряд организаций составляет отчетность согласно МСФО. Для соблюдения принципа экономичности необходимо максимально использовать возможности сбора информации в системе финансового учета, для последующей ее трансформации с целью повышения релевантности ее данных. Основополагающим документом, регламентирующим порядок ведения учета в коммерческих организациях, является приказ по учетной политике.
Как показывает развитие бухгалтерского учета, он возник и всегда был ориентирован не только на фиксацию фактов хозяйственной жизни, но на формирование информации для принятия управленческих решений. Однако, в виду рассмотренных нами недостатков, сформированные данные финансового учета далеко не всегда отражают реальную картину бизнеса и нацелены на принятие стратегических управленческих решений. Таким образом, данные финансового учета могут быть максимально скорректированы при помощи использования агрегатов резервной системы, а также трансформированы с помощью выработанных методик составления производных балансовых отчетов.
В отличие от традиционного финансового учета, стратегический финансовый учет должен учитывать факторы риска и неопределенности, а также отражать влияние внешних факторов на активы, обязательства и финансовые результаты. Учет этих факторов нами рекомендуется осуществлять на уровне формирования стратегического балансового отчета, ориентированного на внешних пользователей. На основе данных стратегических производных балансовых отчетов нами рекомендуется осуществлять расчет стоимости стратегических активов и чистых стратегических активов, что позволит в первом приближении оценить эффективность использования собственности. Данный механизм широко используется в стратегическом учете собственности. Помимо этого, необходимо применять методики составления фрактальных производных балансовых отчетов (нулевых, иммунизационных, стратегических и т.д.), на основе которых рекомендуется вести расчет стоимости чистых пассивов, применяемой в качестве дезагрегированного показателя собственности.
Стратегический финансовый учет в большей мере нацелен на предоставление информации, обеспечивающей успех при реализации соответствующей стратегии. По мнению целого ряда ученых (Ткач В.И., Курсеев Д.В., Щемелев А.Н., Крохичева Г.Е) для решения данных задач целесообразно использовать методики составления фрактальных производных балансовых отчетов.
Стратегический финансовый учет должен решать следующие задачи:
1. формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении в будущем, необходимой как для внутренних, так и для внешних пользователей отчетности;
2. информирование внутренних и внешних пользователей о возможном влиянии внешних факторов макросреды на показатели деятельности организации;
3. предотвращение отрицательных результатов деятельности организации посредством корректировки осуществляемых ею стратегий;
4. получение дополнительной детализированной информации о результатах деятельности отдельных звеньев в рамках цепочки ценностей и возможностях перепроектировки данной цепочки;
5. получение информации о результатах деятельности коммерческой организации, рассматриваемой в качестве конкурента внешними пользователями информации.
При организации системы стратегического финансового учета следует на основе структурированного плана счетов, являющегося неотъемлемой частью учетной политики организации, предусмотреть формирование информации по видам деятельности в рамках цепочки ценностей в соответствии с концепцией, предложенной М.Портером. В рамках данных видов деятельности учет должен вестись по элементам затрат на основе использования интернациональной модели учета.
Для учета затрат по элементам рекомендуется использовать счета, субсчета первого и второго порядков и аналитические счета. Доходы отражают по видам деятельности, по центрам ответственности, по операционным и географическим сегментам. При формировании учетной политики необходимо изначально в структурированном плане счетов разработать возможности учета в разрезе видов деятельности по основным звеньям цепочки ценностей. При этом информацию о расходах организации целесообразно организовать в разрезе основных элементов затрат на основе интернациональной модели учета. Финансовый результат целесообразно формировать также по видам деятельности на основе соизмерения доходов и расходов, а также по основным звеньям цепочки ценностей.
При формировании системы стратегического финансового учета изначально в качестве основополагающей концептуальной базы должны применяться нормативно-правовые акты в области организации бухгалтерского учета в коммерческих организациях. Для соблюдения принципа экономичности необходимо максимально использовать возможности сбора информации в системе финансового учета, для последующей ее трансформации с целью повышения релевантности ее данных. Кроме того, при разработке учетной политики для целей стратегического финансового учета целесообразно закрепить целый ряд специфических моментов в рамках организационного, технического и методического аспектов.
Исследование современных методик стратегического учета и возможностей их совершенствования
Поскольку стратегический учет органически взаимосвязан и в своей основе имеет управленческий учет, то все методы и методики, используемые им можно разделить на две группы. Первая группа методов и методик традиционно используется в управленческом учете. Вторая группа включает специфические методы, методики и приемы, используемые исключительно в стратегическом управленческом учете. В основу второй группы методов положены основополагающие концепции, применяемые в стратегическом управленческом учете. К таким основополагающим концепциям следует отнести: концепцию цепочки ценностей (М. Портер), концепцию затратообразующих факторов, концепцию стратегического позиционирования, концепцию стратегического учета собственности (Богатая И.Н.), концепцию стратегического управления затратами (Дж. Шанк, В. Говиндараджан), концепцию прогнозирования и оптимизации денежных потоков (Альфред Кинг), концепцию балансового управления экономическими процессами (Бреславцева Н.А.) и др.
Методы и методики, применяемые в стратегическом управленческом
Как видно из таблицы, ряд методов и методик совпадает. Так, АВС-методика может быть применена и в управленческом, и в стратегическом учете. Первая группа методов и методик достаточно хорошо известна и достаточно широко применяется в практической деятельности. В связи с этим рассмотрим, укрупнено, вторую группу методов. Современные методики стратегического учета включают в себя:
1. Систему калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг (метод ABC, PFC-методика (калькуляция на основе движения продукта),
2. Модель экономической добавленной стоимости (EVA) и концепция цепочки ценностей;
3. Систему сбалансированных показателей (BSC).
4. Систему производных балансовых отчетов.
5. Стратегический анализ.
6. Стратегическое планирование.
Рассмотрим более подробно первые четыре методики. Учет затрат по видам деятельности (метод ABC, Activity Based Costing) широкое развитие получил во второй половине 80-х годов XX века, в связи с осознанием неадекватности отражения традиционными методами распределения затрат современных сложных производственных процессов. Информацию, получаемую методом ABC, можно использовать как для текущего управления, так и для принятия стратегических решений. На уровне стратегического управления ABC - информацию используют в принятии решений относительно реорганизации предприятия, изменения ассортимента, выхода на новые рынки, диверсификации и т.д.
Аверчев И.В. исследовал систему ABC с двух точек зрения: назначение затрат и представление процессов (Рис.3 ).
Рис. 3 Метод ABC по Аверчеву И.В. Рассмотрение с точки зрения затрат позволяет получить информацию о ресурсах, деятельности и объектах затрат. Изучение с точки зрения по процессов дает оперативную (и часто - нефинансовую) информацию об этих видах деятельности [15].
Метод ABC рекомендуется вводить на тех предприятиях, где:
1) производственные накладные расходы достаточно высоки по сравнению с прямыми затратами, особенно с затратами на прямой труд;
2) существует большое разнообразие производимых видов продукции, работ, услуг;
3) существует большое разнообразие накладных ресурсов (например, косвенный труд, косвенные материалы, прочие косвенные ресурсы), использующихся при производстве продукции; потребление накладных ресурсов прямо не зависит от объема производства [146].
