Содержание к диссертации
Введение
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ПТИЦЕВОДСТВЕ 8
1.1. Современное состояние отрасли птицеводства в Российской Федерации и Удмуртской Республике 8
1.2. Сущность, назначение и место управленческого учета в системе управления 22
1.3. Объекты управленческого учета затрат в птицеводстве 39
2.ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ПТИЦЕВОДСТВЕ 47
2.1. Методы производственного и системы управленческого учета затрат в птицеводстве 47
2.2. Учет затрат по статьям и элементам в системе управленческого учета птицеводства 66
2.3. Организация учета затрат по центрам ответственности в птицеводстве 79
2.4. Совершенствование синтетического и аналитического учета затрат в птицеводстве 100
3. ИНФОРМАЦИОННЫЕ АСПЕКТЫ И ЭФФЕКТИВНОСТЬ ПРОИЗВОДСТВА ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ПТИЦЕВОДСТВА 111
3.1. Сущность и необходимость калькуляции себестоимости в условиях рынка 111
3.2. Выбор калькуляционных единиц, объектов калькуляции и определения периода исчисления себестоимости продукции птицеводства .119
3.3. Исчисление себестоимости и контроль эффективности производства продукции птицеводства 127
ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ.. 152
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 162
ПРИЛОЖЕНИЯ 174
- Современное состояние отрасли птицеводства в Российской Федерации и Удмуртской Республике
- Методы производственного и системы управленческого учета затрат в птицеводстве
- Сущность и необходимость калькуляции себестоимости в условиях рынка
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Вследствие усиления конкуренции в условиях российской экономики для обеспечения конкурентоспособности и расширенного воспроизводства отрасли птицеводства возникает объективная необходимость комплексного и качественного подъема уровня ведения хозяйства в данной отрасли. В сложившихся условиях приоритетным направлением развития птицеводства .является организация эффективного управления процессами производства. Эффективное управление отраслью птицеводства предполагает рациональное использование имеющихся внутренних ресурсов путем организации надлежащего контроля, планирования, анализа и других функций управления процессами производства посредством коммуникации информации управленческого учета.
Большое влияние на результаты деятельности птицеводческих организаций оказывает процесс соблюдения технологии производства, установленных нормативов затрат материальных, трудовых и других ресурсов. Поэтому возникает объективная необходимость широкого внедрения в данной отрасли социально-экономических методов управления производством на принципах самоконтроля, самофинансирования, самоуправления путем создания центров ответственности (затрат, прибыли и др.) и делегирования им отдельных элементов функций управления, в том числе управленческого учета. Это позволит повысить эффективность контроля затрат с целью выявления неиспользованных резервов и их мобилизации в производство, а также проводить более обоснованную оценку деятельности отдельных сегментов, обеспечить проведение детального анализа их экономических показателей, качественно осуществлять управление ими путем принятия и реализации научно-обоснованных управленческих решений.
Изученность проблемы. Существенный вклад в исследование методологии и организации управленческого учета внесли следующие отечественные ученые: П.С.Безруких, М.А.Вахрушина, В.Б. Ивашкевич, Т.П.Карпова, С.А.Николаева, В.Ф.Палий, Я.В.Соколов, В.И.Ткач, Н.Г.Чумаченко и др. Науч-
ные аспекты проблем развития теории и методики учета, контроля и анализа применительно к сельскохозяйственному производству, в том числе птицеводству освещены в трудах известных отечественных ученых: Н.Г. Белова, А.П. Варавы, Ф.И. Васькина, А.Д Ларионова, М.З. Пизенгольца, В.Г.Гетьмана, А.Я. Бажова, В.Г.Линника, ЮА.Литвина и др.
Проблемам развития управленческого учета в сельском хозяйстве посвятили свои работы Р.А.Алборов, Т.С. Сандрикова, Н.Н. Хорохордин, Л.И. Хо-ружий, В.Г. Широбоков, А.И. Павлычев, Н.А. Кокарев и др.. Зарубежный опыт внедрения управленческого учета в условиях рыночной экономики освещен в трудах К.Друри, Д.Колдуэлла, Ч.Хорнгрена, Дж.Фостера, Р. Энтони, Дж.Риса, А.Яруговой и др. Отечественные ученые внесли весомый вклад в решении проблем теории и методологии бухгалтерского учета. Однако на современном этапе назрела необходимость создания гибких учетных систем, реагирующих на различные факторы функционирования и развития сельскохозяйственного производства, в том числе птицеводства.
Прежде всего, требуют дополнительного исследования проблемы организации и практического использования наиболее эффективных методов и систем учета и контроля затрат. Требуют изменения формы и методы предоставления информации путем рационализации первичного, аналитического и синтетического учета в птицеводстве. Недостаточно разработаны также вопросы исчисления себестоимости и анализа затрат в птицеводстве с учетом информационных потребностей управления.
Недостаточная разработанность указанных вопросов, а также практическая важность повышения эффективности системы управленческого учета и внутреннего контроля в управлении птицеводством определили выбор темы диссертации, цель, задачи и основные направления научного исследования.
' Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в том, чтобы на основе научного анализа, обобщения сложившейся отечественной практики и международного опыта разработать рекомендации по совершенствованию организационно-методических и информационных аспектов управленческого
учета и контроля в управлении эффективностью птицеводства. Этим и определены основные задачи диссертации, которые сводятся к:
-исследованию современного состояния, направлений развития и обоснованию необходимости создания современной информационной базы управления эффективностью производства продукции птицеводства;
-уточнению теоретических положений сущности и содержания управленческого учета и определению его места в системе управления птицеводством;
-обоснованию выбора объектов, методов производственного учета и вариантности их использования в сочетании с системами управленческого учета затрат птицеводства;
-разработке новой номенклатуры статей и элементов затрат и организационно- методических аспектов управленческого учета по центрам ответственности птицеводства;
-критическому анализу существующей практики первичного, аналитического и синтетического учета и разработке рекомендаций по их совершенствованию с целью повышения контрольной и информационной функций управленческого учета в птицеводстве;
-обоснованию необходимости исчисления себестоимости продукции в условиях рынка, определению объектов калькуляции, калькуляционных единиц, разработке и использованию различных методов исчисления себестоимости с учетом информационных потребностей управления эффективностью производства продукции птицеводства.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования являются организационно-методические и информационные аспекты управленческого учета и контроля затрат на производство продукции птицеводства. Объектом исследования послужили птицеводческие организации Удмуртской Республики. В исследуемых хозяйствах на главную отрасль-птицеводство приходится более 90% всей товарной продукции. Изучение конкретной организации бухгалтерского учета проводилось на птицефабрике «Ва-раксино»и ГУ СП «Ижевская птицефабрика».
Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой работы являются труды классиков экономической науки, работы отечественных и зарубежных ученых, законодательные и нормативные акты, регулирующие организацию учета и отчетности в Российской Федерации. При разработке вопросов диссертационной работы использовались данные первичного, аналитического и синтетического учета, отчетов и планов птицеводческих хозяйств, материалы статистической отчетности, а также результаты проведенных автором обследований. В качестве инструментов исследования использовались методы: монографический, экономико-статистический, расчетно-конструктивный, обследования, сравнения, обобщения и систематизации используемого теоретического и практического материала.
Научная новизна исследования. Научная новизна выполненной работы заключается в комплексном исследовании организационно-методических и информационных аспектов управленческого учета в системе управления птицеводством. В процессе исследования получены следующие основные результаты:
-исследованы состояние, основные направления развития и обоснована необходимость создания современной информационной базы управления птицеводством;
-уточнены сущность, место управленческого учета и его объекты в птицеводстве;
- разработаны новые подходы к классификации затрат на производство продукции птицеводства по статьям и элементам для организации многовариантности и пирамидальности их учета, контроля и анализа;
-определены варианты оптимального применения методов производственного учета в сочетании с различными системами управленческого учета в птицеводстве;
-предложены организационно-методические аспекты (оптимальное сочетание централизации и децентрализации учета, трансфертное ценообразование
и др.) учета затрат, контроля, анализа их окупаемости продукцией (маржинального дохода, прибыли) по центрам ответственности в птицеводстве;
-разработаны конкретные предложения по рационализации первичного, аналитического и синтетического учета объектов и производственной отчетности в птицеводстве;
-предложены альтернативные варианты исчисления себестоимости продукции птицеводства с учетом информационных потребностей управления эффективностью производства продукции птицеводства.
Практическая значимость работы. Реализация результатов исследования позволит: формировать информацию, которая будет способствовать рациональному управлению птицеводческими хозяйствами; использовать сочетания различных систем и методов учета затрат с целью повышения информативности данных о затратах на производство продукции птицеводства; повысить достоверность и полноту информации для принятия управленческих решений; осуществлять оперативный контроль за издержками производственного процесса на каждом его этапе; достоверно оценивать результаты деятельности внутренних подразделений птицеводческих хозяйств с учетом их реального вклада в достижении конечной цели. Результаты исследования могут быть использованы при совершенствовании бухгалтерского учета и контроля затрат, в учебном процессе при чтении лекций по дисциплине «Бухгалтерский управленческий учет».
Апробация и реализация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы обобщены и одобрены на научно-производственных конференциях Ижевской государственной сельскохозяйственной академии-2002., Ижевского государственного технического университета 1998-2001гг., Санкт-Петербургского государственного технического университета-1999г. Результаты диссертационной работы были приняты к внедрению в производство Министерством сельского хозяйства Удмуртской Республики. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 9 печатных работах.
Современное состояние отрасли птицеводства в Российской Федерации и Удмуртской Республике
Птицеводство всегда считалось одной из самых эффективных отраслей агропромышленного комплекса. Успехи мировой и отечественной селекции позволяют сегодня получать от птицы не только больше продукции , но и продукцию лучшего качества. В середине 70-х годов потребление яиц на территории бывшего СССР превысило 300 яиц на человека в год. К этому времени были построены бройлерные птицефабрики, в достатке обеспечивающие население диетическим мясом. В восьмидесятые годы яйца и мясо птицы заняли важное место в рационе питания и были одним из наиболее доступных практически для всех слоев населения.
В девяностые годы вся животноводческая отрасль, в том числе и птицеводство, функционировала в сложных условиях, обусловленных дороговизной материально - технических, энергетических ресурсов, кормов, диспаритетом цен на сельскохозяйственную и промышленную продукцию, дисбалансом цен в самом аграрном секторе. В период с 1993 по 1997 годы производство яиц сократилось на 10,5 миллиардов штук или на 28%, а мяса птицы на 684 тонн или на 38%. Продуктивность кур снизилась в среднем на 22 шт. Производство яиц на душу населения уменьшилось на 70 штук или на 22 % , а мяса птицы в убойном весе в убойном весе на 3,5 кг. или на 28% [146]. Основными причинами создавшегося в отрасли положения являлись: снижение уровня обеспеченности кормами, сокращение поголовья и ухудшение его состава, высокие темпы инфляции, опережение роста цен на материально-технические ресурсы для села по сравнению с ростом закупочных цен на сельскохозяйственную продукцию, высокий уровень затрат в животноводстве, разрушение прежней заготовительной системы и отсутствие новой рыночной торгово-закупочной инфраструктуры, ограничения в спросе. В первой половине девяностых годов спад производства происходил, так как предложение на рынке продукции животноводства в целом превышало спрос, это было вызвано тем, что спрос на продукцию животноводства эластичен в краткосрочном периоде и поэтому более гибко реагирует на ухудшение конъюнктурных факторов. С 1994 года предложение стало сокращаться быстрее, чем спрос из-за резко возросшего диспаритета цен, кризиса неплатежей и разрушения внутриотраслевой инфраструктуры, а также отсутствие достаточной финансовой поддержки со стороны государства [146]. В результате животноводство в целом и отрасль птицеводства в частности перестает реагировать на рыночные изменения и государство утрачивает рычаги управления отраслью, а ее размеры настолько уменьшаются, что она оказывается не в состоянии обслуживать даже внутренние потребности страны. Об уменьшении размеров отрасли птицеводства в России можно судить на основе динамики поголовья птицы (рис.1).
Что касается мирового рынка мясной продукции, то основная тенденция на рынке мяса птицы состояла в увеличении производства и объемов продаж. В настоящее время половина всего объема мировой торговли мяса птицы приходится на США. Основным покупателем его является Россия, на долю которой приходится 44 % объема экспорта куриного мяса из этой страны. В последние годы в США и в странах Европы сложился кризис перепроизводства по отдельным видам мясной продукции[146].
В условиях перепроизводства снижение мировых цен вынуждает сельскохозяйственных производителей сохранять и увеличивать объемы производства, поскольку аграрное производство является для них основным источником доходов. В данном случае происходит компенсация падения уровня цен увеличением объемов продаж. В таких условиях производство может расти даже тогда, когда снижаются цены. Поэтому в условиях сложившейся избыточности ресурсов США и страны ЕС настойчиво предлагают России поставки продукции птицеводства, в том числе и в качестве гуманитарной помощи, что в данном случае сокращает излишки производства и повышает мировые цены. В настоящее время некоторые страны готовы торговать себе в убыток ради увеличения импорта мясной продукции и сохранения российского рынка сбыта [146]. С 1990 года в агропромышленном комплексе России происходил существенный спад производства практических всех видов сельскохозяйственной продукции. В следствие чего уровень самообеспеченности продукцией животноводства резко сократился о чем свидетельствуют показатели динами производства мяса птицы
Методы производственного и системы управленческого учета затрат в птицеводстве
Особенности производственного цикла и характеристики выпускаемых продуктов требуют различных сочетаний способов и приемов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Понятия методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции являются предметом дискуссий в научной литературе. В настоящее время нет общепринятой классификации методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Если рассматривать трактовки методов и систем учета затрат, то следует отметить, что разные точки зрения имеются как у отечественных, так и у зарубежных ученых. Что касается отечественной практики, то следует отметить, что в действующих положениях и инструкциях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции в производственных организациях перечислены три основных метода учета затрат в промышленности: нормативный , по-переделдьный и позаказный.
В экономической литературе имеются и другие точки зрения. Выше пере численные методы трактуются радом авторов как методы калькулирования се бестоимости продукции. Н.Г Чумаченко [145] разделяет методы учета и мето ды калькулирования и классифицирует методы учета затрат: попередельный учет производственных затрат, учет производственных затрат по изделиям, учет производственных затрат по группам заказов, учет производственных за трат по процессам, учет производственных затрат по производствам. И.А. Бас манов предлагает деление методов учета затрат на нормативный и ненорматив ный [12]. И.И. Поклад [104] соединяет принципы нормативного учета с принципами других методов учета затрат и предлагает их классификацию: од нопередельный-нормативный, позаказно-нормативный; попередельно 48 нормативный методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. М.Ю.Медведев [83] различает следующие методы калькулирования себестоимости: позаказный, попередельный, попроцессный. Автор отмечает, что «...различие между методами в том, на каком этапе и по какой группе объектов определяется себестоимость.». Однако наиболее обоснованным следует считать мнение Ю.Я Литвина [77], который считает, что метод учета затрат на производство и метод калькулирования себестоимости продукции - это два самостоятельно существующих, но тесно взаимосвязанных технических аспектов реализации методологии бухгалтерского учета.
Действительно, метод это прием или способ познания, соизмерения и обобщения затрат в пределах каждого объекта. Способ же познания, соизмерения и обобщения затрат в пределах отдельных объектов производства может применятся по-разному: по подразделению, переделу, технологическому процессу, периоду производства и т.д. Отсюда следует, что в основу классификации методов учета издержек производства должен быть положен порядок собирания и обобщения затрат на производство по объектам учета, а в основу классификации методов калькуляции себестоимости продукции- способ группировки и распределения затрат между отдельными видами продукции для применения себестоимости в решении различных целей управления. При этом выбор объектов учета, и, следовательно, методов производственного учета зависит от типа производства и его технологии, а также от принципов организации, видов выпускаемой продукции. Учитывая признаки классификации методов учета затрат на производство продукции, в сельском хозяйстве учет производственных затрат можно охарактеризовать следующими методами: показаз-ный, попередельный, попроцессный [5].
Следует отметить, что использование нормативного метода возможно в условиях позаказного, попередельного, и попроцессоного методов учета затрат. Таким образом, нормативный метод является универсальным, он присущ в той или иной мере всем действующим методам учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. По своим особенностям он выступает также как вариант системы принципов управления и контроля затрат на производство (планирование, нормирование, анализ отклонений затрат от их норм, принятия решений) [4].
Основной тенденцией последнего времени является применение системного подхода к такому явлению как управленческий учет. Системный подход-это такое направление методологии научного познания и практической деятельности в основе которого лежит исследование любого объекта как сложной целостной кибернетической социально-экономической системы [132]. Системы управленческого учета, применяемые на западных предприятиях характеризуются множеством признаков, которые можно положить в основу их классификации. Один из признаков - полнота включения затрат в себестоимость производства. Тут можно говорить о двух системах управленческого учета: системе полного включения затрат в себестоимость продукции и системе неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по какому - либо признаку, например по признаку зависимости расходов от объема производства, т.е. системе «директ-костинг». Следует отметить, что такой признак организации управленческой бухгалтерии существенно влияет на организацию практически всех элементов подсистемы управленческого учета. Основное их отличие заключается в порядке распределения постоянных расходов между калькуляционными периодами.
Сущность и необходимость калькуляции себестоимости в условиях рынка
Себестоимость продукции является важнейшим показателем эффективности деятельности предприятия. Экономическая сущность повышения эффективности производства заключается в том, чтобы на каждую единицу затрат увеличивается объем производства продукции. Это, в свою очередь, означает снижение себестоимости. Вместе с тем увеличение производства продукции на каждую единицу затрат тождественно их снижению и тем самым равносильно созданию дополнительных материальных и трудовых ресурсов для увеличения производства продукции. Использование показателя себестоимость продукции имеет большое значение для оценки деятельности сельскохозяйственной организации. Себестоимость позволяет правильно охарактеризовать работу любого производственного подразделения по мобилизации внутренних резервов и достижению наибольших результатов при минимальных затратах, а также выявить степень участия каждого из них в достижении общих производственных результатов. Поэтому, на наш взгляд, необходимость показателя себестоимость целесообразно рассматривать в системе производственных отношений. В общем понимании себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме текущие затраты предприятия на ее производство и реализацию. В более конкретных формах себестоимость отражает производственные отношения между обществом и трудовыми коллективами организаций, между отдельными работниками и трудовыми коллективами, между организациями, а также между отраслями. Себестоимость отражает экономические отношения, касающиеся эффективности производства как на макро- так и на микроуровне. В условиях рыночных отношений глубокое изучение природы такой экономической категории, как себестоимость, ее структуры и роли в экономике предприятия имеет особую актуальность.
Себестоимость как базовый и наиболее важный показатель уровня и культуры хозяйствования требует прежде всего выяснения своей экономической природы и сущности. Только глубокое и всестороннее исследование данного вопроса позволит разработать экономически обоснованную систему управленческого учета и определить основные направления и методики процедур анализа, контроля, планирования и регулирования. Материальной основой категории себестоимость являются издержки производства. В пункте 9 раздела II ПБУ 10/99 отмечается, что"... себестоимость формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном, так и в предыдущие отчетные периоды и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи". В современном экономическом словаре себестоимость определяется как текущие издержки производства и обращения, реализации продукции, исчисленные в денежном выражении [122]. В экономической литературе приведены противоположные точки зрения по поводу формирования содержания себестоимости продукции (работ, услуг). По мнению Л.М. Кантера, "...себестоимость отражает именно то, во что обходится изготовление и сбыт продукции самому предприятию как хозрасчетной организации. В себестоимость включаются все расходы предприятия, независимо от того, связаны они с процессом создания стоимости или не связаны, производительны или не производительны; затраты на социальное страхование рабочих и служащих, разного рода налоги и сборы, поскольку их выплачивает предприятие - полноправные статьи себестоимости [5]. Схожая точка зрения у Ш.Я. Турецкого [131]: "... расходы за счет чистого дохода общества служат непременным составным элементом себестоимости, что в полную себестоимость продукции входят все затраты предприятия на производство и реализацию независимо от источника их покрытия". С.Г. Стримилиным [126] были определены различия между понятиями "себестоимость" и "трудовая стоимость" себестоимость не представляет собой прямое отражение закона стоимости, в ней учитываются только денежные расходы, а не затраты труда». "...Вместо полных затрат живого труда там находят свое отражение лишь выплаченная за этот труд заработная плата. А наряду с этим в себестоимость включаются акцизы, пошлины и тому подобные издержки, вовсе не обусловленные трудовыми затратами".
Себестоимость непосредственно связана со стоимостью и является ее обособившейся частью. Хотя такие категории, как себестоимость и стоимость и связаны друг с другом, они являются разнопорядковыми понятиями. Отличие себестоимости от стоимости обуславливается тем, что себестоимость - это часть стоимости, эквивалентная оплаченному труду, овеществленному в созданном продукте. В настоящее время проблема включения в себестоимость элементов прибавочной стоимости является дискуссионным вопросом. Одни экономисты считают, что в себестоимость продукции необходимо включать все затраты, в том числе и элементы прибавочной стоимости, которые необходимы для осуществления простого воспроизводства. Сторонники иной точки зрения считают, что в себестоимость продукции следует включать лишь затраты, связанные с производственным процессом, без элементов прибавочной стоимости. Подобную точку зрения они обосновывают тем, что ряд расходов , относимых за счет прибавочной стоимости, не имеют прямого отношения к процессу производства и поэтому не должны включаться в себестоимость продукции.
На наш взгляд, в состав себестоимости необходимо включать все затраты , в том числе и элементы прибавочной стоимости, которые необходимы для осуществления простого воспроизводства. Мы считаем, неоправданным учитывать в составе элементов прибавочной стоимости отдельные налоги (транспортный налог), поскольку они не являются условиями обеспечения производственного процесса в рамках простого воспроизводства.
