Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы управленческого учета 7
1.1. Сущность и назначение управленческого учета 7
1.2. Структурообразующие элементы управленческого учета и их взаимосвязь с важнейшими функциями управления
1.3. Система управленческого учета 26
Глава 2. Управленческий учет затрат по объектам в птицеводческих организациях Орловской области 49
2.1. Состояние и тенденции развития птицеводства в Орловской области
2.2. Формирование документопотока поголовья птицы и выхода продукции птицеводства по объектам учета
2.3. Формирование информации о себестоимости продукции птицеводства
2.4. Совершенствование управленческого учета затрат в птицеводстве
Глава 3. Анализ эффективности производственных затрат в птицеводческих организациях 109
3.1. Соотношение «затраты-доходы» - показатель эффективности, системы управленческого учета
3.2. Кормовая база и ее влияние на величину себестоимости продукции птицеводства
3.3. Факторы снижения себестоимости продукции птицеводства и повышения ее рентабельности
Заключение 143
Список литературы 148
Приложения 163
- Сущность и назначение управленческого учета
- Состояние и тенденции развития птицеводства в Орловской области
- Соотношение «затраты-доходы» - показатель эффективности, системы управленческого учета
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Система рыночных отношений тре
бует постоянного контроля в системе управленческого учета за формированием
себестоимости создаваемой продукции, умения использовать информацию
данной системы для оперативных, тактических и стратегических решений, так
как это способствует достижению наилучшего результата хозяйственной дея
тельности организации. Особенно важным моментом при этом является полу-
чение достоверной информации об учетных объектах в целях оптимального
управления деятельностью организации. В большей степени, чем другие отрас
ли сельского хозяйства, в этом нуждается птицеводство, поскольку высокая се
бестоимость кормов, занимающих значительный удельный вес в структуре за
трат (83 %), чем в остальных отраслях животноводства, ведет к высокой себе
стоимости птицеводческой продукции. А заполненность рынка недорогой им
портной продукцией птицеводства препятствует повышению цены на нее. В
связи с этим встает вопрос об эффективном управлении затратами, потребности
в соизмерении затрат на производство и переработку птицеводческой продук-
*. ции и полученного дохода от ее реализации.
Для эффективного управления затратами в системе управленческого учета необходим четкий план действий организации, направленных на снижение себестоимости продукции, оперативный учет и контроль затрат по местам их возникновения. Но самое важное - это анализ фактических результатов, поскольку с помощью данного инструмента можно выявить причины отклонений от установленной величины и тем самым получить информацию для постановки новых задач на следующий период деятельности, учитывая ошибки прошлых периодов. Эту проблему можно решить, совершенствуя методологию управленческого учета.
Значительный вклад в исследование организации управленческого учета, в том числе учета затрат, внесли: Р.А. Алборов, П.С. Безруких, Ф.И. Васькин,
В.Б. Ивашкевич, А.Д. Ларионов, К.Н. Нарибаев, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, М.З. Пизенгольц, Л.В. Попова, С.С. Сатубалдин, В.И. Ткач, И.П. Ульянов,
A.M. Фабричнов, Н.Г. Чумаченко, В.Г. Широбоков и др., а в птицеводстве -
Г.Х. Габбасов, К.М. Гарифуллин, В.Г. Линник, А.С. Лисецкий, Ю.А. Литвин.
Несмотря на изученность темы, современные условия ставят новые задачи, связанные с развитием управленческого учета в птицеводческих организациях. При этом ориентация птицеводческих организаций на будущее развитие базируется на оценке достигнутых результатов и выявления причин отклонений. В
связи с этим встает необходимость в повышении контрольной функции учета,
глубоком анализе затрат, обосновании объема производства и продаж, эффек
тивной политике ценообразования, что и обусловило выбор темы диссертаци
онной работы и основные направления исследования.
Целью диссертационной работы является совершенствование методики и техники затрат для обеспечения повышения рентабельности отрасли птицеводства.
В соответствии с указанной целью в диссертации поставлены следующие
задачи:
**" - исследовать информационную систему управленческого учета;
проанализировать методы учета затрат, используемые птицеводческими организациями в отечественной и зарубежной практике, и разработать рекомендации по их совершенствованию;
исследовать оптимальные варианты организации управленческого учета в его взаимосвязи с системой финансового учета;
провести анализ эффективности производственных затрат и выявить пути снижения себестоимости продукции птицеводства.
Область исследования. Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа.
Предметом диссертационного исследования является комплекс теорети-
% ческих и методологических проблем по организации управленческого учета и
анализа затрат по объектам, обеспечивающим повышение эффективности производства продукции птицеводства.
В качестве объекта исследования выступают специализированные птицеводческие организации и птицеводческие фермы Орловской области.
Теоретической и методологической основой исследования явились труды отечественных и зарубежных ученых, нормативные акты федеральных и региональных органов управления, статистические данные Госкомстата России, Орловского областного комитета государственной статистики, материалы Управления сельского хозяйства и продовольствия Орловской области, финансовая отчетность и бухгалтерские документы птицеводческих организаций.
В процессе исследования использовались монографический, абстрактно-логический, статистико-экономический методы.
Научная новизна исследования определяется тем, что в работе разработана модель управленческого учета в птицеводческих организациях с использованием основного его структурообразующего элемента - анализа производственных затрат, что подтверждается следующими научными результатами:
уточнено понятие управленческого учета и определено его место в системе информационного обеспечения управления организацией;
предложен новый методологический подход к организации управленческого учета в птицеводстве, заключающийся в сочетании нормативного метода учета затрат с элементами «директ-костинг»;
обосновано предложение по использованию интегрированной модели взаимосвязи управленческого и финансового учета для отрасли птицеводства, использующей единую систему счетов и бухгалтерских проводок;
выявлены резервы снижения себестоимости продукции птицеводства и повышения ее рентабельности в птицеводческих организациях Орловской области за счет экономических, учетных и зоотехнических факторов.
Практическая значимость работы состоит в том, что результаты исследования могут быть использованы птицеводческими организациями в области
6 управленческого учета. В частности, при разработке плана счетов управленческого и финансового учета, организации учета затрат на производство в плане отражения нормативных и фактических данных в производственных отчетах, при представлении управленцам информации о затратах на производство, переработку продукции птицеводства и доходах от ее продажи. Выявленные резервы повышения эффективности производства продукции птицеводства могут быть использованы на уровне конкретной организации. Все это будет способствовать повышению аналитичности информации, принятию оперативных управленческих решений, повышению рентабельности отрасли птицеводства.
Разработанные в диссертации предложения приняты к внедрению в ОАО АПК «Орловщина», в структурном подразделении им. МЮД - ОАО «Агрофир-ма-Нарышкино», в учебном процессе по дисциплине «Управленческий учет».
Апробация работы и публикации. Основные теоретические положения, а также результаты исследования докладывались на региональных международных научно-практических конференциях: «Экономический механизм: теория и практика в современных условиях» (Брянская государственная сельскохозяйственная академия, 1999 г.), «Современные проблемы рационального использования ресурсов в АПК» (Орловский государственный аграрный университет, 1999 г.), «Ученые факультета - теории и хозяйственной практике России XXI века» (Орловский государственный аграрный университет, 2000 г.), «Проблемы региональной и аграрной экономики» (Орловский государственный аграрный университет, 2000 г.), «Теория и практика формирования рыночных отношений» (Орловский государственный аграрный университет, 2001 г.)
По теме диссертации опубликовано 5 научных работ, общим объемом 1п.л.
Объем и структура диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 196 источников, и изложена на 147 машинописных страницах основного текста. В состав диссертации входит 21 таблицу, 23 рисунка и 66 приложений.
Сущность и назначение управленческого учета
Содержание понятия «управленческий учет» в разных странах различное. Его становление, развитие и совершенствование происходило в рамках национальных систем учета разных стран.
Впервые его начали использовать англоязычные авторы. В Германии этим термином не пользуются вообще, предпочитая называть соответствующий учетный курс и практическое дело «исчисление затрат и результатов». Соответственно, область планирования, учета, контроля и анализа издержек ограничивается в основном выручкой от продаж и затратами текущего года. В англоязычных странах (США, Англия, Канада) управленческий учет рассматривается шире. В его сферу входят финансовые и производственные инвестиции, результаты их использования. Во Франции предпочитают иметь дело с понятием «маржинальный учет» и ограничивают его поиском и обоснованием управленческих решений на перспективу с использованием маржинальной прибыли (50, С.101).
В России об управленческом учете заговорили после появления исследования советских авторов, таких как: И.Г. Чумаченко, С.С. Сатубалдин, В.Б. Ивашкевич, СИ. Зайцев, которые отмечали, что в сферу управленческого учета должно входить сопоставление предварительных смет затрат, выявление отклонений от смет, систематический анализ издержек производства и вариантов управленческих решений на базе оценки их себестоимости и все расходы организации, связанные с производственно-хозяйственной деятельностью.
По мнению К. Друри, термин «управленческий учет» означает подготовку информации, необходимой для осуществления деятельности управленческого характера, такой, как принятие решений, планирование, контроль и регулирование (33, С. 28). Т.П. Карпова сущность управленческого учета определяет как интегрированную систему учета затрат и доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, которая систематизирует информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия (58, С.32-33).
Мы полностью поддерживаем С.А. Николаеву, которая отмечает, что управленческий учет не представляет собой учет в узком смысле слова как систему сбора, регистрации и обобщения информации. По ее мнению, управленческий учет представляет собой систему учета, планирования, контроля, анализа данных о затратах и результатах хозяйственной деятельности в разрезе необходимых для управления объектов, оперативного принятия на этой основе различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности предприятия (103, С.29).
Определение и масштаб управленческого учета имеются в предисловии к положениям по международному управленческому учету, которое подчеркивает: «Управленческий учет может быть определен как процесс установления, измерения, сбора, анализа, подготовки, интерпретации и сообщения информации (одновременно финансовой и операционной), используемой руководством для того, чтобы планировать, оценивать и контролировать в рамках организации и удостовериться в использовании и учете ресурсов» (85).
Важным моментом, который отмечается авторами при определении сущности управленческого учета, является аналитичность информации. В составе управленческого учета информация собирается, группируется, изучается с целью наиболее четкого, детального и достоверного отражения результатов деятельности структурных единиц.
Управленческий учет объединяет в единую систему планирование, учет, контроль и анализ затрат и результатов по объектам их учета.
Центральное место в системе управленческого учета занимает учет затрат и калькулирование себестоимости, поскольку становление ее произошло от калькуляционного учета. При этом мы разделяем точку зрения ученых, которые не допускают отождествление понятий «управленческий» и «производственный учет». В.Г. Широбоков, М.А. Бахрушиной выявляют две основные причины в различиях понятий. Во-первых, в системе управленческого учета формируют сведения не только о затратах, но и доходах. Во-вторых, учет производственных затрат ограничивается отражением совершенных ранее фактов хозяйственной деятельности; функции управленческого учета гораздо шире - практически он представляет интегрированную систему планирования, нормирования, учета, контроля и анализа. Конечная цель такого вида учета - обоснование и подготовка управленческих решений (190, С. 25).
М.С. Пушкарь отмечает, что производственный учет ориентируется на техническую сторону и методику отражения затрат на производство, а управленческий учет - на анализ ситуаций, принятие решений, изучение запросов потребителей в информации, характеризующей использование ресурсов, формирование себестоимости, анализ отклонений от стандартных издержек и других вопросах (131, С.45).
По мнению Л.А. Купчиной, производственный учет - это часть бухгалтерского учета, чем отдельная система, сравнимая с управленческим учетом. Чтобы превратить производственный учет в управленческий, его должен дополнять учет и планирование выручки, затрат, расчет прибыли структурных подразделений и предприятия в целом, а также система материального стимулирования (71, С.66).
Состояние и тенденции развития птицеводства в Орловской области
Орловская область на протяжении многих лет выступает инициатором аграрных преобразований в стране. В настоящее время в области идет повсеместное создание агрофирм районного и областного уровня, машинно-технологических станций.
Реорганизация сельскохозяйственных организаций в Орловской области проводится работниками областного управления сельского хозяйства и продовольствия, фондом поддержки аграрной реформы АгроМир, центром реформирования АПК и другими. Интеграционными процессами по созданию агрофирм в Орловской области в настоящее время занимается ОАО «Орловский агроком-бинат», образованный на базе управления сельского хозяйства и продовольствия Орловской области. Кроме того, решение стоящих перед агропромышленным комплексом задач подкрепляется серьёзным научным обеспечением. Научно-исследовательские работы в АПК области проводят Всероссийский НИИ экономики, труда и управления в сельском хозяйстве, Всероссийский институт аграрных проблем и информации, Орловский государственный аграрный университет и другие организации (40,С38).
В результате реорганизации на 1 января 2000г. в области образовано: 536 акционерных обществ открытого и 966 закрытого типа, 53 товарищества на вере, 539 унитарных организаций, основанных на праве хозяйственного ведения (госплемзаводы, опытно-производственные и учетные организации), 2700 обществ и 978 товариществ с ограниченной ответственностью, 311 сельскохозяйственных кооператива, 133800 личных подсобных хозяйств, 49 коллективных сельскохозяйственных организаций, 1004 крестьянских (фермерских) хозяйства, 30 ассоциаций фермерских хозяйств.
К тому же на 1 января 2000г. в области функционировало 27 агрофирм в 19 районах области, в состав которых вошло 207 сельскохозяйственных, 7 перерабатывающих и 10 обслуживающих организаций. Общий размер уставного капитала составил 287,2 млн. руб. Площадь пашни в агрофирмах составила 310,7 тыс. га, численность работающих - 14642 человека, в том числе работники аппарата управления - 339 человек.
Как правило, в состав агрофирм входят убыточные, нерентабельные организации. Производство продукции животноводства является в последние годы хронически убыточным (приложения 8,11), кроме производства яйца. Поэтому в состав агрофирм зачастую входят организации, где одной из отраслей является животноводство. В целом организационная структура АПК Орловской области на 1 января 2000г. представлена в приложении 66.
Какова же цель создания агрофирм? Приватизация перерабатывающих, агросервисных и торговых организаций усилила их монополизм. Они диктуют цены на продукцию сельского хозяйства и услуги и длительное время не расплачиваются с крестьянами, стремятся получать больше выручки не путем улучшения своей работы, а за счет присвоения части прибыли сельскохозяйственных товаропроизводителей (таблица 3).
Такое положение вынуждает птицеводческие организации либо реализо-вывать свою продукцию в не переработанном виде, что крайне не выгодно, либо строить собственные маломощные перерабатывающие цехи, в то время, когда крупные высокопроизводительные перерабатывающие предприятия, в частности ОАО мясокомбинат «Орловский», работают на 60 % своей мощности. В итоге страдают и оказываются в проигрыше обе стороны - и сельскохозяйственные производители и перерабатывающие предприятия. Одним из вариантов выхода из создавшегося положения стало установление прочных интегрированных связей (рис.8).
Вертикальная интеграция, приближая перерабатывающую промышленность к источникам сырья, ликвидируя лишние звенья в едином процессе воспроизводства, уменьшая потери средств и времени при переходе от одной стадии производства к другой, обеспечивает возможность использования имеющихся мощностей.
Соотношение «затраты-доходы» - показатель эффективности, системы управленческого учета
Процесс принятия управленческих решений невозможен без эффективной системы экономического анализа, позволяющей оценить достигнутые результаты деятельности организации, выявить внутренние и внешние резервы для дальнейшего ее развития.
Любая организация, прежде чем организовать свое производство, определяет какую прибыль она может получить. Прибыль организации зависит в основном от двух показателей: цены продукции и затрат на ее производство. Затраты на производство продукции птицеводства служат основой управления себестоимостью продукции и создают планово-экономическую базу для формирования рыночных цен.
Зависимость между ценой и себестоимостью продукции характеризует эффективность вложенных производственных затрат, на сколько они оправданы. Кроме того, данная зависимость позволяет сделать вывод об эффективности управленческого учета, являющегося информационной основой организации при проведении ей ценовой политики.
Поэтому нами был проведен анализ показателей себестоимости продукции птицеводства и выручки от их реализации (коэффициент затрат) за период с 1994г. по 1999г., который показал, что опережающими темпами до 1996 г. росли затраты на производство продукции (приложение 31). Особенно ярко это выражено в мясном производстве (рис. 20). В 1996 г. коэффициент затрат по бройлерной птицефабрике возрос в 3 раза в сравнении с показателем 1994 г. Однако в результате выхода ряда Постановлений Главы администрации Орловской области, направленных на преодоление криза птицеводства области, с 1997 г. ситуация изменилась (при этом не увеличились дотации на птицеводческую продукцию) (приложение 32). Повышение уровня механизации и автоматизации производственных процессов, продуктивности и другие показателей привело к снижению в 1999 г. коэффициента затрат в мясном производстве на 26 %, в том числе по бройлерной птицефабрике на 23,7 %, а на птицеферме V группы на 33 %.
В яичном производстве снижение данного показателя произошло лишь по яичной птицефабрике на 4,7 %. На птицефермах IV, занимающихся производством яйца, наметилось некоторое увеличение коэффициента затрат (рис. 21). Это происходит в связи с высокими производственными затратами (приложение 25), которые даже не покрывает более высокая, чем в других организациях цена продаж (приложение 29). Но за последние 3 года в данной группе организаций величина коэффициента затрат держится на уровне 113-115 % (приложение 31). Взаимоотношение спроса и предложения стали предопределяющими для птицеводческих организаций Орловской области в формировании политики цен. Управление ценообразованием в организациях, занимающихся производством мяса бройлеров, и на яичной птицефабрике поставлено лучше, поскольку мы получили именно тот результат, к которому должна стремиться организация: разница между ценой птицеводческой продукции Орловских товаропроизводителей для покупателя, которую он готов заплатить, и затратами которые необходимы организации, чтобы произвести эту продукцию, растет.
Некоторое увеличение данного показателя по птицефермам яичного направления привело к снижению в них рентабельности яйца на 18,4 %. Уровень рентабельности по яичной птицефабрике составил 67 %. Мясное производство являлось в последние годы убыточным. Но бройлерная птицеферма ТОО «Березки» (V группа) в 1999 г. сработала с уровнем рентабельности 32 %, что на 44,8 % выше показателя 1994 г., а на бройлерной птицефабрике уровень убыточности сократился на 22,1 %.
