Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретико-методологические и организационно- методические предпосылки использования оценки бизнеса в аудите
1.1. Задачи, стоящие перед аудитом на современном этапе его развития. Теоретические предпосылки использования оценки бизнеса в аудите 10
1.2. Возрастание роли аналитических процедур в практике аудита. Методические предпосылки использования оценки бизнеса ваудите 20
1.3. Методика оценки стоимости бизнеса: сущность и полезность применения в аудиторской практике 27
Глава 2. Обоснование полезности и необходимости применения, методики оценки бизнеса в качестве аналитической процедуры' в ходе проведения аудиторских проверок
2.1. Необходимость применения методики оценки бизнеса ДЛЯ' понимания деятельности аудируемого лица 38
2.2. Обоснование полезности применения методики оценки бизнеса при определении уровня существенности в аудите 52
2.3. Необходимость использования методики оценки стоимости предприятия (бизнеса) при оценке аудитором гипотезы непрерывно действующего предприятия 74
Глава 3. Рекомендации по применению оценки бизнеса для практики аудита
3.1. Рекомендации по разработке внутрифирменного стандарта "Понимание деятельности аудируемого лица» 115
3.2. Рекомендации по разработке внутрифирменного стандарта "Существенность в аудите" 137
Заключение 155
Список литературы 158
- Задачи, стоящие перед аудитом на современном этапе его развития. Теоретические предпосылки использования оценки бизнеса в аудите
- Необходимость применения методики оценки бизнеса ДЛЯ' понимания деятельности аудируемого лица
- Рекомендации по разработке внутрифирменного стандарта "Понимание деятельности аудируемого лица»
Введение к работе
Актуальность темы: исследования. Согласно действующему законодательству Российской Федерации аудиторская деятельность определяется как предпринимательская деятельность по проведению аудита и оказанию услуг, сопутствующих аудиту. Целью аудита является; выражение аудитором профессионального мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц и соответствии, порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой отчетности которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводахобоснованные решения.
Противоречивость существующей: формулировки цели аудита на современном этапе его развития заключается в том, что зачастую именно-строгое следование порядку ведения бухгалтерского учета может ввести в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности аудируемого лица1.; относительно действительного положения его дел.
Это происходит из-за ряда ограничений и допущений, присущих системе бухгалтерского учета, которые не дают возможности точно копировать хозяйственную деятельность, организации: Так, следование1 организации допущению, временной? определенности фактов хозяйственной деятельности не позволяет оценить ее способности ИСПОЛНИТЬ СВОИ4 обязательства в конкретный момент времени. Кроме того бухгалтерская , отчетность носит ретроспективный характер, то есть пользователи могут ее увидеть в лучшем случае спустя достаточно длительный интервал времени (квартал) после отчетной даты
Степень изученности проблемы. Вопросу повышения качества аудита путем совершенствования его методики за счет использования различных приемов финансового анализа, в последнее время уделяется пристальное внимание. Однако, использование подходов и методов оценки бизнеса в. аудиторской практике, предлагается впервые. Настоящее исследование было бьг невозможным без изучения трудов отечественных и зарубежных ученых, посвященных проблемам развития теории и практики аудита и оценки бизнеса.
Теоретической основой-исследования; явились труды отечественных и зарубежных ученых, освещающие концепции аудита;:цель и задачи;аудита в рамках развития этих концепций; методику проведения? аудиторских проверок;, роль, значение и прикладные аспекты применения аналитических процедур в аудите; сущность методики оценки стоимости организаций.
В процессе исследования использовались труды зарубежных ученых в области аудита, а именно работы:.С. Алдермана, А. Аренса, Д. Гая; Р.Доджа, Дж.К. Лоббека, Ж. Ришара.
В числе российских ученых, занимающихся исследованиями в области аудита, труды которых были использованы, в качестве теоретической базы исследования, необходимо назвать следующих ученых: М:А; Азарскую; И.Н: Богатую, Л.И. Булгакову, СМ. Бычкову, А.А. Таврилову, Ю:А. Данилевского, Б.Т. Жарыгласову, Е.Ю; Итыгилову, П.И. Камышанова ВЛл. Когденко, Ю;Ю. Кочинева, Н.Т. Лобынцева, 0;А. Миронову, М.В; Мельник, Ж.А. Морозову, В.И. Подольского, СВ. Пятенко, Л.Н. Растамханову, Н.А. Ремизова, В.Ю. Реутова, Ф.Б. Риполь-Сарагоси, А.Н. Романова, А.А. Савина, Э.А. Сиротенко Я.В. Соколова, Л.В. Сотникову, Е.В. Старовойтову, В.П. Суйца, А.А. Терехова, Н.Н.Хахонову, А.Д. Шеремета и др.
• исследовать принципы и методы определения стоимости организации с позиции возможного их применения в качестве аналитической процедуры, используемой при аудиторских проверках;
• привести доказательства необходимости и полезности применения методики оценки бизнеса на этапе предварительного знакомства с потенциальным аудируемым лицом;
• разработать методику выбора базовых показателей и установления уровня существенности в аудите с использованием подходов и методов оценки стоимости организаций;
• обосновать необходимость применения методики оценки стоимости организаций при подтверждении аудитором непрерывности ее деятельности и предложить рекомендации по практическому использованию- данной методики.
Предметом научного исследования явились теоретико-методологические и организационно-методические подходы к использованию методики оценки стоимости организаций в ходе аудите.
В качестве объекта исследования выбраны аналитические процедуры, применяемые аудиторами в ходе подготовки и проведения аудиторских проверок с целью получения дополнительных доказательств достоверности бухгалтерской отчетности и оценки гипотезы непрерывности деятельности аудируемого лица. Методологическая и теоретическая основа исследования. В ходе исследования использовался современный научный инструментарий: исторический и системный подходы к объекту исследования; диалектический метод познания, а также методы моделирования, сравнения и анализа.
Научная новизна диссертации заключается в разработке методики оценки бизнеса как сопутствующей услуги в практике аудита. В результате выполненных исследований методика проведения аудиторских проверок получила дальнейшее развитие. Автором получены следующие теоретико-методологические и практические результаты, являющиеся наиболее существенными и выносимые на защиту:
• обоснована необходимость и полезность применения методики оценки бизнеса на этапе получения сведений о деятельности хозяйствующего субъекта до начала проведения аудиторской проверки;
• разработана методика выбора базовых показателей бухгалтерской отчетности, существенных с точки зрения оценки стоимости организаций;
• обоснована целесообразность разработки и применения дополнительных специальных аналитических процедур в ходе проведения аудиторских проверок;
• предложены- аудиторские процедуры для оценки применимости концепции непрерывности деятельности аудируемого лица с использованием методики оценки стоимости организаций;
• даны рекомендации по практическому применению методики оценки бизнесааудиторскими организациями;
• у уточнен и обоснован расширенный, перечень услуг, сопутствующих аудиту.
Указанные научные результаты выносятся на защиту.
Практическая значимость исследования заключается в разработке ряда методических рекомендаций по использованию подходов и методов, используемых в оценочной деятельности, в ходе проведения аудиторских проверок. Основные положения работы были апробированы и нашли применение в виде практических разработок и рекомендаций по реализации методики аудиторской проверки в аудиторских фирмах - ООО "Аудит-Эксперт", ООО "НПК-Аудит", ЗАО "АСВП" и др.
Основные результаты выполненного исследования опубликованы в научных журналах, в сборниках материалов межрегиональных научно-практических конференций, а также использованы при чтении лекций по курсам "Основы аудита", "Аудит", "Компьютерные информационные системы в аудите". Публикации. Основные положения диссертации опубликованы в 5 работах общим объемом 2,60 п.л., в т.ч. 1 статья в издании, рекомендованном ВАК РФ.
Структура и объем диссертации. Данная работа включает введение, три главы, заключение и список литературы, имеет общий объем 173 страницы. Диссертация содержит 21 таблицу, 4 рисунка. Список литературы включает 180 источников информации.
Задачи, стоящие перед аудитом на современном этапе его развития. Теоретические предпосылки использования оценки бизнеса в аудите
Институт аудита, сегодня — единственный инструмент подтверждения достоверности информации о результатах деятельности и финансовом положении предприятий, инструмент обеспечения-доверия cpeflHj участников экономического сообщества. Стоит заметить, что современные, рыночные условия, хозяйствования предприятий, обеспечивают максимальный- эффект только4 при равенстве сторон в сделке, при условии, полной, осведомленности потребителя по поводу характеристик приобретаемого товара или услуги. Однако потребитель может быть некомпетентен в. оценке количества и качества многих видов социально-культурных услуг. Возникает информационное неравенство. Более того, для современной эпохи - эпохи технологических и информационной революций, глобализации экономики, характерны быстрые и широкомасштабные изменения в конкурентной среде, в динамике экономических отношений. Сложность среды, в которой»-действует компания, создает неопределенность. Огромное влияние на их деловую активность оказывает доступность информации. Информация заняла в настоящее время- место одного из важнейших ресурсов развития во всех сферах человеческой деятельности и важнейшего средства достижения цели в любом виде деятельности. Современный уровень борьбы за обладание информационными ресурсами, приобретает характер информационных войн с целью захвата и удержания превосходства выданном секторе экономики. Обеспечение надежности информационных ресурсов и сведение к минимуму риска их искажения - это основные проблемы, с которыми постоянно сталкиваются пользователи, заинтересованные в максимальной объективности получаемой информации (инвесторы, банки, различные государственные органы). Именно для решения подобного рода проблем и был в свое время создан институт независимого аудита. Аудиторам, работающим в современных рыночных условиях, необходимо учитывать следующие дополнительные факторы, могущие оказать влияние на качество аудиторской проверки, а именно: - возросшие информационные запросы пользователей результатами аудита, которые выражаются в желании получить оценку достоверности (недостоверности) информации, содержащейся- в бухгалтерской (финансовой) отчетности , не только, исходя из соответствия этой информации требованиям законодательства, регулирующего порядок ее составления, но и, исходя из целесообразности совершения сделок; - необходимость понимания сложных бизнес-процессов, происходящих на предприятии, стратегии развития, оценки коммерческих и финансовых рисков аудируемого лица; - появление новых технологий-в управлении предприятиями, которые необходимо понимать. Аудиторы, сегодня, являются не просто специалистами, устанавливающими степень достоверности информации, содержащейся в финансовой отчетности, требованиям законодательства, регулирующего порядок составления этой отчетности, а фактически - экспертами бизнеса. Именно поэтому, а также в силу значимости и публичности своей профессии, в силу сохранения и поддержания на высоком уровне своей профессиональной компетенции и необходимости сохранения доверия со стороны пользователей финансовой отчетности, обязаны хорошо ориентироваться в новых технологиях управления предприятием. Очевидно, что все эти проблемы можно разрешить только путем совершенствования методики проведения аудиторских проверок, поиска и применения на практике новых инструментов анализа, способствующих, более глубокому исследованию и пониманию деятельности субъекта бизнеса и на этой основе формирования профессионального аудиторского мнения. Говоря о проблемах, присущих аудиту, хочется обратиться к книге Томаса Хука1, признанного американского авторитета в области аудита, создателя Audit Watch Inc. Он поименован в списке ста наиболее влиятельных людей бухгалтерской профессии в Америке и Канаде, а также является- наблюдателем пятиуровневой обучающей программы для-подготовки аудиторских кадров: В своей книге, автор констатирует наличие проблемы в аудиторской профессии, которая заключается? в нежелании изменять и совершенствовать подходы и методы при проведении аудита. Далее, автор продолжает, - "подходы, которые- используют; сегодня-подавляющее большинство аудиторских фирм, не отвечают современным-требованиям и являются устаревшими. Подходы, и методы, используемые аудиторами в течение последних десяти лет и ранее, были зачастую бездумными и механическими. Более того, они были дороги и чудовищно неадекватны в обнаружении существенных ошибок и нарушений".
Необходимость применения методики оценки бизнеса ДЛЯ' понимания деятельности аудируемого лица
Аудит — чрезвычайно сложный процесс подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности- и снижения, информационного риска, который можно представить в виде последовательности определенных этапов.
Принято выделять следующие этапы, аудита: предварительный; планирования; исследовательский; обобщения и контроля качества; реализация результатов аудита и завершения договорных отношений с клиентом.
Так, уже на предварительном этапе аудитор обязан получить, информацию o6h отрасли и структуре собственности, руководстве и собственниках аудируемого- лица, его деятельности, необходимой для: проведения аудиторской проверки.
Предварительный этап аудиторской проверки, . как - правило;., предшествует заключению договора, и. на этом этапе именно аудиторские фирмы имеют возможность отказаться от проведения аудиторской проверки, аргументируя свой отказ либо неполнотой предоставления1 информации и неправильной постановкой- бухгалтерского учета, либо- выявлением несоответствия- деятельности аудируемого - объекта законодательным требованиям.
Чтобы, снизить риск неудачи аудиторской проверки, аудиторы и аудиторские фирмы должны выработать надежные критерии оценки потенциальных клиентов. Этоособенно важно, поскольку в настоящее время многие российские коммерческие структуры нарушают действующие правила ведения бухгалтерского учета, составления отчетности и налогообложения. Уже на предварительном этапе, перед началом проведения аудиторской проверки, возникает необходимость проведения экономического анализа деятельности аудируемого лица, потому что для аудита бухгалтерской отчетности необходимо обладать соответствующими знаниями о деятельности аудируемого лица в объеме, достаточном для понимания событий, хозяйственных операций и методов работы организации.
Порядок получения информации о деятельности предприятия и его среде, включая внутренний контроль, а также оценки риска существенных искажений финансовой отчетности регламентируются Международным стандартом аудита (МСА) № 315 "Понимание бизнеса предприятия, его среды и оценка риска существенного искажения".
Российский аудиторский стандарт № 15 "Понимание деятельности аудируемого лица" подготовлен в полном соответствии с ранее действовавшим международным стандартом, МСА 310 "Знание бизнеса". Однако, с отменой в 2004 году международного аудиторского стандарта (МСА) № 310 "Знание бизнеса" и вводом в действие МСА № 315 "Понимание бизнеса предприятия, его среды и оценка риска существенного искажения", российский стандарт существенно отличается от МСА № 315.
Не смотря на различия некоторых положений международного и отечественного- стандартов, бесспорно, то, что аудитору до начала проведения аудиторской проверки, необходимо получить знания о деятельности- аудируемого лица, чтобы затем принять решение по-следующим вопросам: целесообразность заключения договора на проведение аудита; оценка рисков, связанных- с исполнением договора; оценка объема работы и размера вознаграждения по договору на проведение аудита при условии его заключения; разработка и выполнение аудиторских процедур, необходимых для снижения- аудиторского риска до приемлемо низкого уровня; выявление противоречивой информации и необычных обстоятельств, могущих повлиять на показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности и многие другие вопросы.
Очевидно, что для решения этих вопросов, аудитору необходимо очень четко и детально представлять деятельность экономического субъекта, его место среди аналогичных объектов бизнеса, потенциальный интерес инвесторов немногое другое.
В части знакомства с бизнесом, подходы и методы, которые используют оценщики, как раз и интересны тем, что они позволяют не только оценить и количественно измерить положение дел на предприятии на момент проведения аудиторской проверки, выявить слабые и сильные стороны, но и спрогнозировать ряд важнейших показателей, характеризующих его деятельность.
Более-детальное знакомство с бизнесом- клиента достигается тем, что такой сложный объект как предприятие расчленяется на более, простые элементы. Для четкой- идентификации оцениваемого объекта, необходимо сложный объект расчленить на более простые составляющие его элементы, at также определить его содержание, функции, границы, отделяющие его. от других имущественных объектов. Прежде всего, аудируемое- лицо» необходимо рассмотреть как имущественный комплекс (См. Рисунок 2).
Рекомендации по разработке внутрифирменного стандарта "Понимание деятельности аудируемого лица»
Знания о бизнесе клиента аудитор использует при решении вопроса о заключении договора с клиентом и при планировании и проведении аудиторской проверки, в частности при оценке неотъемлемого риска и риска системы контроля, определении характера, объемов и сроков, проведения аудиторских процедур. Понимание деятельности аудируемого лица необходимо аудитору при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур. Получение знаний о бизнесе клиента необходимо для выявления и понимания событий, операций и методов работ, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность, методы аудиторской проверки и аудиторское заключение.
Знания о бизнесе клиента необходимы аудитору и на завершающей стадии аудиторской проверки, когда он должен проанализировать, каким образом характер бизнеса клиента влияет на его финансовую отчетность и соответствует ли содержание этой отчетности знаниям аудитора о данном бизнесе.
Понимание деятельности аудируемого- лица включает сбор большого количества документов, касающихся не только деятельности аудируемого лица, но и затрагивающих экономическую ситуацию в мире, стране и отрасли. Всю полученную информацию необходимо» проанализировать, используя различные, аналитические приемы и методы, с целью, выявления области возможных искажений фактов хозяйственной жизни в отчетности аудируемого лица.
Источниками всей этой информации могут служить экономическая, финансовая и отраслевая пресса, руководства по бухгалтерскому учету и аудиту в различных отраслях экономики, учредительные документы клиента, рабочие документы прошлых аудиторских проверок. Получить информацию об организации производства, мощностях, бухгалтерском персонале, информационных системах предприятия-клиента поможет его осмотр, запрос документов и тестирование аудируемого лица.
Ниже представлен вариант внутрифирменного стандарта "Понимание деятельности аудируемого лица".
Внутренний стандарт "Понимание деятельности аудируемого лица". Общие положения. Цели и основания разработки стандарта.
Целью разработки настоящего стандарта является выработка единых подходов и методов, а также упорядочение и систематизация сбора и обработки информации об аудируемом лице, которая необходима для понимания деятельности аудируемого лица, в соответствии с требованиями аудиторских стандартов и особенностями деятельности аудиторской организации.
Аудитор - сотрудник организации, обязан получить» знания о деятельности аудируемого лица в объеме, достаточном для выявления и понимания событий финансово-хозяйственных операций и методов работы, которые в соответствии с профессиональным суждением аудитора могут оказать значительное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность клиента.
Требования данного стандарта являются обязательными при осуществлении, как обязательного аудита, так и инициативного аудита.
Нормативные документы:
а) Федеральный закон от 7.08.01 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности";
б) Федеральное правило (стандарт) N15 "Понимание деятельности аудируемого лица", утверждено постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696;
в) Международный стандарт аудита № 310 "Знание бизнеса";
г) Федеральное правило (стандарт) N 7 "Внутренний контроль качества аудита";
д) Методические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества аудиторских услуг (одобрено Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, протокол № 18 от 21-22 октября 2003 года).
Необходимость использования стандарта. Необходимость использования стандарта обусловлена:
а) выработкой единых подходов к пониманию деятельности аудируемого лица;
б) установлением минимальных обязательных требований к объему полученных знаний о бизнесе клиента - аудируемого лица;
в) рациональным использованием времени, которое необходимо затратить на процесс сбора информации о деятельности аудируемого лица;
г) осуществлением внутрифирменного контроля качества аудиторской проверки.
Сфера применения стандарта.
Настоящий стандарт может быть использован при проведении обязательного, инициативного аудита, а также при оказании аудитором услуг, сопутствующих аудиту.
