Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Сущность, значение и роль аудита достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности сервисных центров по ремонту бытовой техники 12
1.1 Закономерности и перспективы развития сферы сервисных услуг по ремонту бытовой техники в России 12
1.2 Гражданско-правовая ответственность сервисных центров по ремонту бытовой техники 21
1.3 Концептуальные подходы к аудиту сервисных центров по ремонту бытовой техники 30
Глава 2. Организация аудита в сервисных центрах по ремонту бытовой техники 39
2.1 Разработка стратегии и тактики аудиторской проверки на этапе планирования 39
2.2 Проведение выборочного исследования и экстраполяция его результатов на генеральную совокупность 70
2.3 Методы сбора доказательств о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности сервисных центров 83
Глава 3. Методика аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности сервисных центров по ремонту бытовой техники 93
3.1 Аудит доходов и расходов сервисных центров по ремонту бытовой техники 93
3.2 Аудит расчетов с бюджетом по налогам и сборам при выполнении гарантийных и послегарантийных ремонтных работ 128
3.3 Аудит учета бланков строгой отчетности и гарантийных талонов 140
Заключение 151
Список использованной литературы 161
Приложения 174
- Закономерности и перспективы развития сферы сервисных услуг по ремонту бытовой техники в России
- Разработка стратегии и тактики аудиторской проверки на этапе планирования
- Методы сбора доказательств о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности сервисных центров
- Аудит доходов и расходов сервисных центров по ремонту бытовой техники
Введение к работе
Актуальность работы. На современном этапе хозяйствования сфера услуг в России развивается более быстрыми темпами, чем другие сегменты бизнеса, и превращается в крупнейший сектор национальной экономики. Основной задачей сферы сервиса является оказание бытовых услуг населению, которые направлены на удовлетворение повседневных или периодически возникающих потребностей человека.
Одним из наиболее быстро развивающихся видов бытовых услуг является ремонт и техобслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры, бытовых машин и приборов. Скачок рынка бытовой техники пятнадцать лет назад, связанный с повышением покупательской способности населения, и массовое появление на российском рынке зарубежных производителей привели к повышению спроса на бытовые услуги по гарантийному и послегарантийному ремонту технически сложных товаров бытового назначения (аудио- и видеомагнитофонов, телевизоров, холодильников, стиральных машин, компьютерной техники, кондиционеров, микроволновых печей и т.д.).
Развитие сферы услуг по ремонту бытовой техники в России и по ресурсному обеспечению и по конечным результатам функционирования (объемам и качеству предоставляемых услуг, их влиянию на уровень благосостояния) несколько отстает от ведущих стран мира, но намеченные тенденции свидетельствуют, что в ближайшие годы качество сервисных услуг достигнет наивысшего уровня и у нас. В этих условиях важнейшей задачей является обеспечение сбалансированного развития сферы сервиса и материального производства, а это невозможно без повышения эффективности управления сервисной деятельностью. Эффективное управление в первую очередь основано на принципах достоверности и точности учетных данных и действенных формах контроля, в том числе посредством аудита.
Ввиду того, что сервисные центры по ремонту техники являются
непосредственной частью бизнес-цикла производства и реализации
конкретных видов изделий, регламентируются специфическими правовыми
нормами и контролируются фирмами - производителями по качеству и
полноте оказываемых услуг, при проведении аудиторской проверки
возникает необходимость не только выражать мнение о достоверности
финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, но и давать оценку
системы внутреннего контроля, организации бухгалтерского учета,
финансовой устойчивости, непрерывности деятельности, возможности
повышения экономической эффективности деятельности сервисных
центров. В настоящее время эти организации руководствуются общими методическими положениями аудита, которые не позволяют решать вышеперечисленные задачи.
В связи с этим возникает потребность в разработке методики и организации аудиторской проверки и оказании сопутствующих аудиту услуг применительно к сервисным центрам по ремонту бытовой техники. Значимость научно обоснованного планирования и организации аудиторских мероприятий также обусловлена повышением важности правовых способов решения экономических проблем гарантийного и послегарантийного сервиса и качества предоставляемых услуг.
Состояние разработанности темы исследования. Вопросы методики и организации аудита исследовали ведущие отечественные ученые и практики: Алборов Р.А., Балалова Е.И., Барышников Н.П., Богатая И.Н., Булыга Р.П., Бычкова СМ., Голосов О.В., Данилевский Ю.А., Земсков В.В., Камышанов П.И., Кисилевич Т.И., Комогорцева Н.Г., Лабынцев Н.Т., Мельник М.В., Миргородская Т.В., Миронова Ю.А., Подольский В.И., Сиротенко Э.А., Скобара В.В., Суйц В.П., Фомина Т.Ю. , Шапигузов СМ., Шеремет А.Д., Шешукова Т.Г. и другие.
В работах указанные авторы заложили методические основы проведения проверки в зависимости от организационно-правовой и
отраслевой специфики аудируемых лиц, но вопросы организации и методики проведения аудита в сервисных центрах по ремонту бытовой техники с учетом особенностей их деятельности не рассматривались. Без внимания остались проблемы оценки риска средств контроля в зависимости от степени влияния сторонних организаций на деятельность аудируемых лиц. В существующих исследованиях также неизученными являются вопросы аудита учета бланков строгой отчетности и гарантийных талонов, используемых при гарантийном ремонте, который осуществляется бесплатно для потребителя.
В соответствии с требованиями пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности большое внимание при проведении аудиторских проверок уделяется выводам о правильности расчетов с бюджетом по налогам и сборам. В настоящее время не разработано методического инструментария проведения налогового аудита с учетом специфики организации раздельного учета аудируемого лица, также недостаточно рассмотрены вопросы методики аудиторской проверки организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения.
Возросшая практическая необходимость разработки методики аудита и оценки аудиторских рисков, связанных с особенностью документального оформления гарантийных и послегарантийных ремонтов, контролем качества со стороны производителей и дилеров техники, сложностью организации раздельного учета определили тему, предмет, объект и содержание диссертационной работы.
Цель и задачи исследования. Целью диссертации является решение научной задачи формирования методического инструментария проведения аудиторской проверки в сервисных организациях.
Для реализации поставленной цели исследования в диссертационной работе поставлены и решены следующие задачи:
- исследовать специфику проведения аудита в сервисных центрах по гарантийному и послегарантийному ремонту бытовой техники с учетом
6 перспектив и закономерностей развития рынка сервисных услуг в России;
выявить особенности деятельности сервисных центров по ремонту техники, оказывающие существенное влияние на организацию аудиторской деятельности;
разработать методику проведения аудита доходов и расходов сервисных центров при вьшолнении гарантийных и послегарантийных ремонтных работ;
разработать методику налогового аудита в сервисных центрах по ремонту бытовой техники с учетом отраслевых особенностей аудируемых лиц;
разработать методику проведения аудита учета бланков строгой отчетности, гарантийных талонов и выработать рекомендации по совершенствованию документооборота в сервисных центрах при оказании услуг по ремонту техники.
Предметом исследования выступают организация и методика проведения аудита в сервисных центрах по ремонту бытовой техники.
Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность сервисных центров по гарантийному и послегарантийному ремонту бытовой техники.
Теоретической и методологической основой исследования послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации по бухгалтерскому учету и аудиту, российское законодательство о гражданско-правовой ответственности сервисных центров, научные труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и практики организации аудиторской проверки, материалы научных конференций. В работе использованы методические материалы и данные Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации, маркетингового агентства DISCOVERY Research Group, данные Ассоциации торговых компаний и товаропроизводителей электробытовой и компьютерной техники РАТЭК.
При разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов диссертации были использованы такие методы исследования, как классификация, детализация, наблюдение, сравнительный анализ, индукция, дедукция, системный подход к изучению оцениваемых показателей.
Область исследования. Содержание работы соответствует п.2.1 «Методология и технология аудита» раздела 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта специальности ВАК (экономические науки).
Научная новизна исследования состоит в разработке методического инструментария проведения аудиторской проверки и сопутствующих аудиту услуг в сервисных центрах по ремонту бытовой техники с учетом разных источников оплаты работ, связанных с особенностью оценки финансовых результатов и налогообложения.
В ходе исследования получены следующие научные результаты:
обоснована необходимость формирования методического инструментария проведения аудиторской проверки в сервисных центрах с учетом тенденций развития науки, технологий на обновление обслуживаемой техники, обуславливающим появление новых видов услуг;
раскрыты гражданско-правовые основы и отраслевые особенности деятельности сервисных центров по ремонту бытовой техники, влияющие на организацию и методику аудиторской проверки;
разработана методика поэтапного расчета уровня существенности при проведении аудиторской проверки сервисных центров по ремонту бытовой техники с учетом влияния риска необнаружения ошибки, обоснован состав критериев для расчета величины допустимых искажений учетных данных;
определен порядок сбора и документирования аудиторских доказательств в ходе аудита сервисных центров по ремонту бытовой техники, дана классификация сегментов аудиторской проверки с точки зрения возможности применения выборочного исследования;
разработана комплексная методика аудиторской проверки доходов и расходов сервисных центров по ремонту бытовой техники, учитывающая особенности организации раздельного учета аудируемого лица по видам ремонтируемой техники, производителям, формам ремонта и конечным потребителям услуги;
разработана комплексная методика налогового аудита сервисных центров по ремонту бытовой техники, в том числе для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, выделены специальные методы аудита по полноте отражения доходов и расходов при проведении гарантийного ремонта и оформления актов возврата некачественной техники;
разработана комплексная методика аудита учета бланков строгой отчетности и гарантийных талонов, позволяющая проводить проверку учета денежных документов в любых хозяйствующих субъектах.
Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что предложенные методические и практические рекомендации могут быть применены аудиторскими организациями при проведении аудиторской проверки сервисных центров по ремонту бытовой техники. Использование материалов исследования позволит стандартизировать процедуры аудита сервисных центров по гарантийному и послегарантийному ремонту техники, обеспечить надлежащее качество аудита и снизить аудиторский риск за счет квалифицированного проведения проверки.
В частности практическую значимость имеют:
тест-таблицы и рекомендации по их использованию применительно ко всем этапам аудиторского цикла от планирования аудита до выдачи аудиторского заключения;
детализированная программа аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности сервисных центров по гарантийному и послегарантийному ремонту бытовой техники;
перечень типовых нарушений, встречающихся при аудите сервисных центров по гарантийному и послегарантийному ремонту бытовой техники;
инструментарий для оказания сопутствующих аудиту услуг, в частности консалтинговых услуг: схема документооборота, а также отдельные формы первичных документов и регистров, которые могут быть использованы для повышения эффективности деятельности сервисных центров по ремонту бытовой техники.
Результаты исследования могут применяться также при аудите автосервисов, сервисных центров по ремонту сотовых телефонов, компьютеров и в иных организациях, предоставляющих услуги по ремонту изделий.
Применение предложенных методик позволит разработать практические рекомендации по рациональной организации бухгалтерского и налогового учета в сервисных центрах, выявить резервы снижения величины неоплаченных фирмами-производителями гарантийных ремонтных работ, внести предложения по управлению затратами и рациональному использованию производственных ресурсов и мощностей и, тем самым, повысить эффективность деятельности ремонтных организаций.
Апробация и внедрение результатов исследования. Ряд рекомендаций и предложений, разработанных в диссертации, принят к практическому использованию. В частности, методика оценки уровня существенности, тесты оценки средств контроля и контрольной среды аудируемого лица применяются в аудиторских организациях ООО АК «Кубаньфинэксперт» и ООО Аудиторская фирма «Паритет».
Результаты диссертационной работы используются для совершенствования системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета в ООО «Союз-сервис» и в ООО «Техинсервис».
Материалы исследования применяются в учебном процессе Сочинского государственного университета туризма и курортного дела при
преподавании дисциплины «Аудит», а также при чтении спецкурсов повышения квалификации руководителей, главных бухгалтеров, экономистов организаций по программам «Совершенствование организации аудита», «Экономические и правовые вопросы сервисной деятельности».
Диссертация выполнена в рамках научно-исследовательских работ
Сочинского государственного университета туризма и курортного дела,
проводимых в соответствии с комплексной темой «Развитие системы
управления конкурентоспособностью региона рекреационной
направленности».
Основные положения диссертации докладывались на научно-практических конференциях, проводимых Сочинским государственным университетом туризма и курортного дела, «Актуальные проблемы финансов, налогообложения, бухгалтерского учета на современном этапе экономического развития (г.Сочи, 2007 г.); «Приоритеты и пути развития финансов, налогообложения и бухгалтерского учета» (г.Сочи, 2007 г.), «Управление курортным делом и туризмом: проблемы и перспективы развития» (г.Сочи, 2008г.). Материалы исследования обсуждались на П Всероссийской научно-практической конференции «Эффективные механизмы инновационно-технологического развития современного общества» (г. Сочи, 2008 г.), организованной Сочинским институтом экономики и информационных технологий. Основные положения диссертации докладывались на 6-ой Международной научно-практической конференции «Актуальные проблемы профессионального образования: подходы и перспективы» (г.Воронеж, 2008 г.), организованной Воронежским государственным университетом.
Публикации. Основные положения и результаты проведенного исследования опубликованы в 17 работах, общим объемом 8,14 п.л., в том числе 4 (общим объемом 2,67 п.л.), в журналах, определенных ВАК.
Объем и структура диссертации. Поставленные цели и задачи определили структуру, логику и содержание работы.
11 Диссертационная работа состоит из введения, трех глав и заключения, 153 наименований библиографического списка литературы, 9 приложений. Работа изложена на 199 листах машинописного текста, содержит 38 таблиц, 3 рисунка, 1 схему.
Закономерности и перспективы развития сферы сервисных услуг по ремонту бытовой техники в России
На современном этапе хозяйствования сфера услуг в развитых странах превратилась в доминирующий сектор национальной экономики и развивается более быстрыми темпами, чем материальное производство. К характерным особенностям этой сферы можно отнести ярко выраженную социальную направленность и способность предоставить все необходимое для полноценного удовлетворения постоянно возрастающих нужд и потребностей населения.
Развитие сферы услуг в России и по ресурсному обеспечению и по конечным результатам функционирования (объемам и качеству предоставляемых услуг, их влиянию на уровень благосостояния) несколько задержалось от ведущих стран мира, но нет сомнения, что в ближайшие годы сфера услуг станет императивом социально-экономического прогресса и у нас.
Для изучения закономерностей регулирования этого процесса определим терминологию, относящуюся к объекту исследования. Услуга, согласно К.Марксу, - это «полезное действие той или иной потребительской стоимости» [103, с.203]. Она выступает, с одной стороны, как действие, с другой стороны, как результат трудовой деятельности в виде полезного эффекта труда, который может воплощаться как в товарах, так и в нематериальной форме. Сфера услуг представляет собой совокупность всех видов деятельности по оказанию услуг. Часть сферы услуг, деятельность которой направлена на обслуживание населения, принято называть сферой сервиса, или сервисной деятельностью [145, с. 18].
Первоочередной задачей сферы сервиса является оказание бытовых услуг населению, характерной особенностью которых является направленность на удовлетворение хозяйственно-бытовых потребностей человека. В настоящее время наблюдается рост объемов бытовых услуг, который обусловлен улучшением качества жизни населения. В свою очередь развитие сферы бытовых услуг способствует выравниваю условий жизни, созданию новых рабочих мест, вовлечению в производство части материальных и финансовых ресурсов, ранее использовавшихся только для личного потребления. Представим объем бытовых услуг населению по данным Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации в табл.1.
Согласно Общероссийскому классификатору услуг населению, утвержденному постановлением Госстандарта России от 06.11.2001г. № 454 к бытовым услугам относят: - ремонт, окраску и пошив обуви; - ремонт и пошив швейных, меховых и кожаных изделий, головных уборов и изделий текстильной галантереи, ремонт, пошив и вязание трикотажных изделий; - ремонт и техобслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры, бытовых машин и приборов; - изготовление и ремонт мебели; - химчистку и крашение, услуги прачечных; - ремонт и строительство жилья и других построек; - техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств; - услуги фотоателье и фото-кинолабораторий, - транспортно-экспедиторские услуги; - услуги бань и душевых, парикмахерских, - услуги предприятий по прокату, - ритуальные, обрядовые услуги; - прочие услуги [14]. Одним из наиболее быстро развивающихся видов бытовых услуг является ремонт и техобслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры, бытовых машин и приборов. Это связано с ростом российского рынка бытовой техники. По оценкам экспертов маркетингового агентства DISCOVERY Research Group темп роста продаж бытовой техники в России составил в 2005 году - 25%, в 2006г. - 17%, в 2007году - 15%. К 2010 году по прогнозам темп роста снизится до 10%. Объем российского рынка бытовой техники в 2006 году достиг $5,68 млрд. по данным DISCOVERY Research Group, а по оценкам Ассоциации торговых компаний и товаропроизводителей электробытовой и компьютерной техники РАТЭК составил $5,8 млрд. В 2006 году в среднем каждая российская семья потратила на приобретение бытовой техники около $133. В 2007 году 9 из 10 семей купили в течение года хотя бы одну единицу техники и сдали хотя бы одну единицу техники в ремонт. По данным Федеральной службы государственной статистики наблюдается рост наличия бытовых приборов (табл. 2).
Разработка стратегии и тактики аудиторской проверки на этапе планирования
Основным этапом аудиторской проверки, на котором определяется перечень проводимых аудиторских процедур и порядок оценки полученных результатов, является планирование. Именно «планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур» [25,п.З].
Планирование - это процесс, позволяющий выполнить аудит, с одной стороны с наименьшими трудозатратами, с другой стороны с наиболее низким риском необнаружения существенных моментов. Этого возможно добиться только при условии достаточной осведомленности аудитора о деятельности экономического субъекта и отрасли, в которой он функционирует.
Ознакомление с деятельностью фирмы-клиента при проведении аудиторской проверки является обязательным мероприятием при планировании аудита и оценке аудиторских рисков.
При проведении проверки аудитору следует получить информацию о специфике деятельности фирмы-клиента, праве собственности, организационно-управленческой структуре, особенностях работы фирмы, поскольку это позволит правильно оценить хозяйственные операции, применяемые методы учета активов и обязательств, которые могут повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности, на ход проверки или на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.
Понимание деятельности сервисного центра по ремонту бытовой техники включает изучение экономической и учетной политики организации, хозяйственных операций, соблюдение действующих нормативно-правовых документов.
Все факторы, оказывающие влияние на финансово-хозяйственную деятельность сервисного центра можно разделить на внешние и внутренние (табл.4). Таблица 4 - Факторы, влияющие на деятельность сервисного центра Факторы Виды Подвид внешние общеэкономические состояние экономики, процентные ставки, фискальная политика, тарифы, инфляция отраслевые рынок и конкуренция, сезонность деятельности, изменения в технологии производства, предпринимательский риск, спад или расширение отрасли нормативно-правовые учетная политика, система налогообложения, меры государственного регулирования. внутренние индивидуальные корпоративная и организационная структура, цели и стратегические планы управления, источники и методы финансирования производственные характер экономического субъекта, местонахождение средств производства, складов, офисов, политика цен, основные поставщики товаров и услуг, состояние информационных систем, структура долгов финансовые система прогнозирования доходов и финансовых потоков, доступность кредитов, валютные операции. При разработке стратегии и тактики аудиторской проверки сервисного центра, аудитор должен учитывать, что сервисное предприятие работает в условиях, когда наряду с проявлением рисков общего характера (промышленных, экологических, политических, инвестиционных, предпринимательских, финансовых, коммерческих и др.) сильно влияние специфических рисков. Выделим основные из них.
1. Для отрасли сервисного обслуживания и ремонтов бытовой техники характерна сложность прогнозирования объема ремонтных работ из-за «отложенного» спроса на услугу. Это требует, в частности, коррекции величины неотъемлемого риска при планировании аудиторских процедур. Аудитору важно оценить, как система управления сервисной деятельностью, мобильность персонала и технический уровень подготовки специалистов компенсируют этот негативный фактор. 2. Сервисный центр не имеет возможности создавать запасов материалов для сглаживания сезонных колебаний спроса и предложения из за большой номенклатуры ремонтируемых изделий, поэтому для эффективного хозяйствования необходимо наличие ликвидных активов в виде денежных средств или быстрооборачиваемой дебиторской задолженности. 3. При планировании аудиторских процедур необходимо учитывать, что сервисная фирма ведет свою производственную деятельность, кредитуя всех своих заказчиков и партнеров. Фирма-производитель оплачивает гарантийный ремонт после его выполнения, получив отчеты за прошедший месяц и проверив их еще через месяц. Всегда существует вероятность того, что часть ремонтов не будет утверждена и, следовательно, оплачена сервисному центру из-за неправильно оформленной документации, несоответствия номенклатуры и количества замененных запчастей дефекту, при повторном ремонте в течение трех месяцев с момента предыдущего ремонта. 4. Развитие науки, техники, технологий и конкуренции производителей оказывает наибольшее влияние на частую смену моделей обслуживаемой техники, а также на частое появление новых видов бытовой техники и, как следствие, новых видов сервисных услуг. При проведении аудиторской проверки важно оценить степень внутреннего контроля за своевременной адаптацией персонала сервисного центра к изменяющим условиям среды и сохранением конкурентоспособности фирмы. 5. Деятельность сервисного центра подвержена сезонным колебаниям. Наибольшее количество кондиционеров и холодильников ремонтируются в летний период. Увеличение количества гарантийных ремонтов наблюдается после новогодних праздников, когда выявляется производственный брак новой техники, купленной перед новым годом в период распродаж. Глубокое ознакомление с деятельностью сервисного центра позволяет выработать рациональный подход к проведению аудита и применять полученные данные на следующих этапах планирования аудиторской проверки, к которым относятся: - установление системы бухгалтерского учета и режима налогообложения, применяемых организацией; - оценка состояния хозяйствования; - диагностирование системы внутреннего контроля экономического субъекта; - определение планового уровня существенности; - оценка компонентов аудиторского риска с учетом анализа проверяемой организации в отношении различных единиц аудита; - определение наиболее и наименее существенных, с точки зрения аудита разделов финансовой отчетности; - оценка контрольной среды для каждого объекта аудита; - определение характера и объемов планируемых аудиторских процедур; - разработка графика проведения аудита. Как отмечают Э.А.Аренс и Дж.К. Лоббек, «аудитор должен тщательно планировать свою деятельность по трем основным причинам: это даст аудитору возможность получить достаточное количество свидетельств о положении дел клиента, поможет удержать в разумных пределах затраты на аудит и позволит избежать недоразумений с клиентом» [45, с.191].
Этот подход к планированию аудиторской проверки нашел отражение в Правиле (стандарте) № 3 «Планирование аудита». В соответствии с п.4 вышеупомянутого стандарта «планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами качественно и своевременно». Исследование порядка проведения проверок аудиторскими организациями показало, что всю процедуру планирования можно разделить на несколько взаимосвязанных между собой стадий:
1. Предварительное планирование аудита;
2. Разработка общего плана аудита;
3. Составление программы аудита.
Методы сбора доказательств о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности сервисных центров
Для формирования объективного мнения о состоянии финансовой (бухгалтерской) отчетности и составления обоснованного аудиторского заключения аудитор должен получить достаточное количество надлежащих доказательств.
Согласно Правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 5, «аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора» [27, п.4].
К аудиторским доказательствам относятся первичные документы и бухгалтерские записи, письменные и устные разъяснения сотрудников аудируемого лица и информация, полученная от внешних источников. Объем исследуемых данных определяется аудитором на основе своего опыта и профессионального суждения.
Основными требованиями, предъявляемыми к аудиторским доказательствам, являются достоверность, достаточность и своевременность. Доказательства можно считать достоверными в том случае, когда полученная информация достойна доверия и правдоподобна. Степень достоверности аудиторских доказательств тесно связана с процедурами аудита.
Достаточность аудиторских доказательств определяется их количеством. Особенно фактор достаточности необходимо учитывать при проведении выборочного исследования, поскольку только в этом случае при экстраполяции результатов на генеральную совокупность можно получить объективную информацию.
Своевременность аудиторских доказательств определяется, прежде всего, моментом сбора свидетельств. Любое аудиторское доказательство, полученное в ходе проверки, может повлиять на мнение аудитора о характере пересекающихся процедур, уровне существенности и аудиторского риска. Правильное планирование и оценка системы внутреннего контроля клиента позволяют минимизировать риск несвоевременного получения свидетельств.
Аудиторские доказательства, характеризующиеся различным уровнем надежности, включают в себя:
- аудиторские доказательства, полученные от третьей стороны
(внешняя информация);
- аудиторские доказательства, полученные от аудируемого лица (внутренняя информация);
- смешанные аудиторские доказательства, полученные от экономического субъекта и подтвержденные третьими лицами (внутренняя и внешняя информация).
Степень доказательности информации, полученной из различных источников, представлена в Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу [27, п.16].
Проведенные нами исследования показали, что с учетом особенности деятельности сервисных центров источниками информации для сбора доказательств о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности являются:
- сертификаты соответствия осуществляемой деятельности по видам бытовой техники;
- авторизованные сервисные соглашения с фирмами-производителями техники на проведение гарантийного ремонта;
- договоры, заключенные с дилерами техники, на проведение ремонтных работ по гарантии фирмы-продавца;
- договоры, заключенные с юридическими лицами, которым оказываются услуги по проведению ремонтных работ;
- договоры, заключенные с организациями, предоставляющими услуги и поставляющими запасные части и иные материальные ценности;
- учетная политика сервисного центра для целей бухгалтерского и налогового учета, рабочий план счетов, график документооборота;
- гарантийные отчеты, предоставляемые фирмам-производителям и дилерам техники;
- акты дефектовки изделий, сметная документация, наряд- заказы ,путевые листы автомобилей, бланки строгой отчетности;
- регистры бухгалтерского и налогового учета, ведомости списания горюче-смазочных материалов, сводные регистры распределения косвенных расходов по видам ремонтных работ;
- внутрипроизводственная отчетность;
- результаты анализа доходов и расходов по выполненным гарантийным и послегарантийным ремонтам; - акты сверки расчетов, описи и сличительные ведомости, составленные по результатам инвентаризации имущества и обязательств;
- бухгалтерская и налоговая отчетность, главная книга, сводные регистры налогового учета;
- статистическая отчетность.
Аудиторские доказательства получают путем тестирования средств внутреннего контроля и проведения процедур проверки по существу. Тестирование контрольных моментов системы внутреннего контроля направлено на определение эффективности ее функционирования. Процедуры проверки по существу разработаны для проверки наличия отклонений и ошибок в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Все приемы реализации данных процедур можно объединить в три группы: определение состояния объектов учета, анализ данных и оценка.
Методы определения реального состояния объектов — это осмотр, измерение, пересчет, запрос, документальная проверка. Одним из самых значимых приемов оценки состояния объектов является инвентаризация, так как она позволяет не только убедиться в наличии ценностей, но оценить состояние учета в местах хранения.
К приемам второй группы относятся аналитические процедуры. Они позволяют снизить трудоемкость аудита, выявляя на этапе планирования те аспекты деятельности организации, которые характеризуются повышенным риском необнаружения и поэтому заслуживают более тщательной проверки. На заключительной стадии аудита привлечение аналитических процедур дает возможность составлять обзор отчетности и прогнозировать перспективы развития аудируемого лица.
Одним из основных приемов оценки является метод сопоставления. Он применяется при оценке резервов, стоимости финансовых вложений, изменении собственного капитала. Методами учетной оценки определяют целесообразность и законность хозяйственных операций. Правило (стандарт) аудиторской деятельности №5 «Аудиторские доказательства» предусматривает следующие процедуры проверки: инспектирование, наблюдение, запрос, пересчет, подтверждение и аналитические процедуры [27,п.19].
Длительность выполнения указанных процедур во многом зависит от срока, отведенного на получение свидетельств на этапе планирования. Но она может корректироваться в ходе аудита.
При инспектировании записей и документов аудитор исследует документы и бухгалтерские записи экономического субъекта и в результате получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от источника.
При аудите сервисных центров особое внимание при инспектировании необходимо обратить на эффективность средств внутреннего контроля над процессом отражения информации в учете. В ходе инспектирования материальных активов нужно получить достоверные доказательства относительно существования ценностей. Проверка наличия хозяйственного инвентаря и оборудования позволяет оценить состояние имущества сервисного центра. Инспектированию могут быть подвергнуты расчеты с фирмами-производителями, с населением, с поставщиками запасных частей и деталей. В процессе инспектирования определяют законность, достоверность и полноту отражения в учете услуг по гарантийным и послегарантийным ремонтам.
Аудит доходов и расходов сервисных центров по ремонту бытовой техники
Особенности аудита доходов сервисного центра связаны со спецификой предоставления услуг по гарантийным и послегарантийным ремонтам. Основной целью аудита цикла реализации является объективная оценка достоверности данных по счетам, которые имеют отношение к данному циклу. При проверке доходов сервисного центра аудитор должен получить информацию по следующим направлениям:
- реализация услуг по гарантийным и послегарантийным ремонтам;
- реализация запасных частей и расходных материалов;
- реализация сопутствующих услуг: информационных, услуг по утилизации неремонтопригодной техники, по установлению ремонтопригодности изделий, по предоставлению инвентаря в аренду и т.д.;
- возвраты и повторное проведение ремонтных работ за свой счет;
- произведенные ремонты, но неутвержденные и неоплаченные фирмой-производителем или дилером техники;
- денежные средства, полученные от покупателей и заказчиков, при применении кассового метода учета доходов;
- прочие доходы.
Методический подход к аудиту доходов сервисных центров основывается на подтверждении основных критериев достоверности бухгалтерской отчетности по вышеуказанным направлениям. Представим порядок тестирования контрольных моментов учета доходов сервисного центра по критериям достоверности показателей отчетности с учетом целей проверки в табл.20.
Санкционирования Все предоставленные услуги и характер их оказания определены руководством Сопоставление марок ремонтируемой техники согласно перечню авторизации; Сравнение цей по видам техники и формам ремонта с одобренным списком цен или с договором на сервисное обслуживание конкретной марки.
Полноты Все хозяйственные операции по реализации отражены в учете Сравнение данных в путевых листах с величиной оформленных выездных ремонтов; Сопоставление данных из специальной программы учета ремонтных работ сервисного центра, программ фирм-производителей и дилеров с данными основной учетной программы, на основании данных которой формируется бухгалтерская отчетность.
Прав и обязательств Услуги по гарантийному и послегарантийному ремонту предоставляются на основании договоров и подтверждены платежными или товарными документами Проверка юридического оформления активови пассивов клиента;Инспектирование порядка предоставлениявсех видов услуг юридическим н физическимлицам.
Точности Поступления денежных средств точно регистрируются в отношении даты, суммы, покупателя. Сверка аналитических данных дебиторов с данными отчетов по гарантийным ремонтам; Сопоставление величины поступлений денежных средств со стоимостью услуг по ремонту указаішой в наряд-заказе.
Классификации Распределение ремонтных работ по принципу гарантийностн и потребителю услуги. Проверка документов, подтверждающих правильность распределения хозяйственных операций реализации по категориям;
Своевременности Момент реализации определен фактом оказания услуга или устанавливается на дату утверждения производителем перечня проюведенных ремонтных работ. Проверка соответствия данных учета порядку, определенному в договоре на каждую авторизацию;Сравнение данных отчета кассира-операциониста и отчета приемщика техники с величиной оприходованной выручки, полученной от населения.
Ограничения доступа Ограничен доступ персонала к базам данных, кассе, записям о денежных поступлениям и дебиторской задолжешюстн. Инспектирование порядка получения денежных средств н отражения хозяйственных операций с учетом данных о перечне сотрудников, ответственных за их оформление.
На этапе ознакомления со структурой доходов сервисного центра аудитор должен определить, какие виды деятельности являются уставными, какие методы определения дохода закреплены в учетной политике. В связи с тем, что организации самостоятельно признают доходы от обычных видов деятельности и прочие поступления, исходя из характера своей деятельности, видов дохода и условии их получения, аудитору важно изучить номенклатуру услуг и порядок ведения учета в каждом конкретном случае.
Исследование деятельности сервисных центров позволяет выделить виды услуг, характерные практически для всех сервисов, имеющих авторизацию на ремонт техники от фирм-производителей или дилеров: - выполнение работ по гарантийному и послегарантийному ремонту бытовой техники, - проведение технических экспертиз ремонтопригодности изделий, - проведение профилактических мероприятий по содержанию техники в рабочем состоянии, - установка и монтаж техники по месту нахождения заказчика. Помимо основной деятельности сервисный центр может оказывать сопутствующие услуги, на правомерность предоставления которых аудитор должен обратить особое внимание. Данные виды услуг могут фактически оказываться, но не быть выделены в учете и налогообложении, поэтому целесообразно провести исследование хозяйственной деятельности проверяемого субъекта, опираясь не только на опрос руководителя или ответственного менеджера, но и на аналитические процедуры. Нами предложен тест «Перечень сопутствующих услуг сервисного центра», позволяющий оценить не основные виды деятельности аудируемого лица. Таблица 21 -Перечень сопутствующих услуг № Перечень сопутствующих услуг Ответы Да Нет 1 Реализация запасных частей без проведения ремонта + 2 Хранение техники после завершения ремонта + 3 Оказание услуг по утилизации неремонтопрнгоднон техники + 4 Доставка техники от заказчика в сервис и обратно за плату + 5 Передача в аренду или безвозмездное пользование аналогичной техники из подменного фонда заказчику на время проведения ремонта + 6 Консультирование потребителей о правилах эксплуатации техники и сравнительных характеристиках однотипной техники разных торговых марок + 7 Сдача в аренду дорогостоящего инструмента сторонним оргашізациям + 8 Рекламная деятельность + Полученные данные свидетельствуют о том, что исследуемая организация занимается торговлей запасными частями, консультированием клиентов и передачей в аренду инвентаря сторонним организациям.
При аудите сервиса бытовой техники необходимо обратить внимание, взимается ли плата с клиентов за несвоевременное получение изделий из ремонта. Полученные денежные средства могут считаться в учете или штрафными санкциями за каждый день просрочки или платой за хранение техники на территории сервиса за каждый день хранения. Во втором случае мы имеем дело с сопутствующей услугой, доходы и расходы по которой нужно учитывать отдельно. При оказании сервисным центром услуги по передаче в аренду или безвозмездное пользование аналогичной техники из подменного фонда заказчику на время проведения ремонта, необходимо проверить является ли подменный фонд собственностью сервисного центра или он передан сервисному центру фирмой производителем для безвозмездной передачи потребителям при ремонте изделий его торговой марки; нет ли нарушений по взиманию платы с конечных потребителей за предоставление подменной техники, когда данная услуга должна оказываться бесплатно.
На первом этапе проверки цикла реализации аудитор проверяет правильность приема и расчетов с населением в зависимости от характера ремонта. С помощью методов наблюдения и инспектирования необходимо выяснить и проверить:
а) порядок приема и оформления гарантийных и платных заказов;
б) точность и порядок взимания оплаты за ремонтные работы в соответствии с прайс-листом;
в)достоверность и своевременность отчетности приемщиков техники, мастеров при принятии и выполнении заказа;
г) использование контрольно-кассовой техники при наличных расчетах как с физическими, так и с юридическими лицами. В процессе проверки аудитор исследует порядок заполнения отчета о принятых и сданных заказах за день, сопоставляет оформленные квитанции с записями в реестре, сверяет данные ведомости с отчетом кассира-операциониста о полученной выручке.
Сервисные центры в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организации» отражают выручку в учете при выполнении следующих условий:
- организации имеет право на получение дохода на основании конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
- сумма дохода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод, т.е. активы в оплату уже получены или отсутствует неопределенность в отношении их получения;
- право собственности на товар перешло от сервисного центра покупателю или работа принята заказчиком.
- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены [16, п.12].
В соответствии с договором, заключенным с организацией-изготовителем, гарантийный ремонт для владельцев бытовой техники сервисный центр производит бесплатно. При этом стоимость ремонта, произведенного сервисным центром, оплачивается организацией-производителем, которая является заказчиком услуг по проведению гарантийного ремонта.
