Содержание к диссертации
Введение
1. Теоретические основы учета затрат в общественном питании 10
1.1. Понятие и сущность затрат, издержек и расходов в бухгалтерском учете 10
1.2. Управленческий аспект в учете затрат 24
1.3. Классификация затрат в общественном питании для целей управления 44
2. Методические аспекты учета затрат в общественном питании потребительской кооперации 61
2.1. Методика учета затрат в общественном питании потребительской кооперации 61
2.2. Учет затрат - инструмент калькулирования цен в общественном питании 82
2.3. Формирование учетной политики для совершенствования учета затрат 97
3. Информационно-аналитическое обеспечение управления затратами 116
3.1. Особенности управленческого анализа затрат в общественном питании 116
3.2. Информационно-аналитические аспекты в принятии управленческих решений 128
Заключение 145
Список использованных источников 150
Приложения 163
- Понятие и сущность затрат, издержек и расходов в бухгалтерском учете
- Методика учета затрат в общественном питании потребительской кооперации
- Особенности управленческого анализа затрат в общественном питании
Введение к работе
Оперативное управление интенсивно развивающимися экономическими процессами в организациях потребительской кооперации, являющейся значимым сектором экономики, все больше нуждается в аналитической информации динамического характера. Развитие рыночных отношений привело к реформированию бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.
Совершенствование методов управления рыночными отношениями, ликвидация уравнительных тенденций в экономике вызывает постоянную необходимость развития бухгалтерского учета. Создание рыночной системы с ее жесткими требованиями к конечным результатам, дифференциация интересов пользователей бухгалтерской информации, преобразования в бухгалтерском учете делают правомерным в рамках единой системы бухгалтерского учета выделение функциональных уровней: управленческого и финансового учета.
На основе данных финансового учета управленческий учет призван решать вопросы возможности получения аналитической информации формирования затрат, эффективности использования ресурсов, а также производства и реализации продукции.
Бухгалтерская информация должна отвечать в новых условиях хозяйствования и в соответствии с задачами реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации требованиям: понятности, уместности, достоверности, сопоставимости. Главное - понятность, то есть раскрытие существа деятельности предприятия, произведенных хозяйственных операций, экономического состояния предприятия, характере активов, обязательств и т.д.
В соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности закреплено два вида бухгалтерской отчетности: статическая - в виде бухгалтерского баланса и динамическая - отчета о прибылях и убытках. По-
4 следняя состоит из двух частей. Первая часть отражает приток (увеличение) активов и относится к категории доходов, вторая отражает отток (уменьшение) активов и относится к категории расходов. Следовательно, задачи внутреннего управления предприятием - получить информацию о расходах через систему управленческого учета с помощью учетной политики.
В условиях централизованной плановой экономики теоретические разработки и инструкции по вопросам организации систем оперативного контроля за затратами внедрялись в практику работы предприятий частично и, в большинстве случаев, формально.
Рыночные отношения изменили подходы к построению информационных систем, обеспечивающих организацию оперативной, полной и надежной информацией для принятия управленческих решений по распределению и эффективному использованию имеющихся ресурсов.
Переходный период в экономике России диктует необходимость постоянного изыскания резервов снижения себестоимости, прогнозирования рыночной цены выпускаемых товаров, принятия альтернативных решений для успешного проведения финансовой и инвестиционной политики с учетом социальных целей.
В этих условиях неизбежно возникает необходимость организации соответствующей системы учета и контроля производственных затрат и издержек обращения (расходов на продажу).
Проведенный анализ состояния бухгалтерского учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в организациях общественного питания Иркутского областного союза потребительских обществ позволяет сделать вывод о необходимости создания подсистемы управленческого учета. Совершенствование управленческого учета необходимо вести в направлениях: классификации затрат по признакам, местам возникновения, центрам ответственности; методов оценки сырья и продуктов в условиях свободного ценообразования; системы контроля затрат; внедрения компьютерных систем обработки информации.
В связи с этим, инструктивные материалы и методические рекомендации по учету в общественном питании потребительской кооперации требуют существенных изменений и дополнений.
Проблемы совершенствования бухгалтерского учета затрат всегда находились в центре внимания ученых-экономистов. Значительный вклад в изучение отдельных теоретических проблем и разработку практических рекомендаций внесли такие отечественные исследователи, как А.С. Бакаев, А.П. Бархатов, П.С. Безруких, В.Б. Ивашкевич, В.Д. Керимов, Н.П. Кондраков, И.А. Ламы-кин, В.И. Макарьева, С.А. Николаева, П.П. Новиченко, В.Ф. Палий, В.В. Пат-ров, Л.Б. Сидельникова, В.Д. Смирнов, Я.В. Соколов, Л.А. Сипко, А.С. Стуков, В.И. Ткач, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман, а также зарубежные авторы -X. Андерсон, К. Друри, Д. Колдуэлл, Б.Нидлз и другие.
Несмотря на имеющиеся научные разработки, бухгалтерский учет затрат в общественном питании потребительской кооперации не соответствует современным требованиям рыночной экономики, в связи с чем усиливается востребованность исследований теории, методики и практики учета затрат в общественном питании, что и обусловило выбор темы диссертации, цели, задачи, структуру и основное направление исследования.
Цель и задачи исследования. Основная цель - обобщение теоретических положений и разработка организационно-методических рекомендаций по совершенствованию учета затрат в организациях общественного питания потребительской кооперации.
В соответствии с основной целью в работе поставлены следующие задачи:
раскрытие сущности, содержание затрат, издержек, расходов в бухгалтерском учете; уточнение их классификации в управленческом учете;
определение тенденций развития и оценки современного состояния учета затрат и издержек обращения в общественном питании потребительской кооперации в условиях реформирования системы бухгалтерского учета;
изучение организации учета затрат по местам возникновения и центрам ответственности;
выявление отраслевых особенностей формирования затрат в общественном питании потребительской кооперации;
формирование механизма рационального управления затратами в общественном питании потребительской кооперации, основой которого выступает управленческий учет;
обоснование предложений применения компьютерных технологий обработки формы ведомственной отчетности 3-ЦС «Отчет об издержках обращения»;
исследование управленческих аспектов анализа затрат в общественном питании.
Предметом исследования являются теоретические и методические аспекты учета, текущего анализа затрат в общественном питании потребительской кооперации.
Объектом исследования выступают учетно-аналитические процессы в организациях общественного питания Иркутского областного союза потребительских обществ.
Содержание диссертации соответствует направлению исследований п. 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).
Теоретической и методологической основой диссертации явились основные положения и выводы, сформированные в научных трудах отечественных и зарубежных экономистов в области бухгалтерского учета, законодательные и нормативные документы, регулирующие ведение учета затрат .
В качестве информационной базы использованы нормативно-правовые акты Российской Федерации, Указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, Центросоюза РФ по вопросам методологии учета, отчетности и анализа.
7 Методы исследования. При доказательстве теоретических положений и разработке рекомендаций использовался диалектический метод познаний, метод сравнительного анализа и синтеза. В процессе исследования применялись экономико-статистические методы: наблюдения, группировки, факторного анализа, графический метод и другие.
Научная новизна исследования заключается в комплексном решении организационно-методических вопросов совершенствования учета затрат, анализа деятельности организаций общественного питания как важнейших условий (предпосылки) улучшения финансовых показателей деятельности организаций потребительской кооперации.
В результате исследования, проведенного в диссертационной работе, получены научные результаты:
систематизирован понятийный аппарат, определена роль и сущность
затрат, издержек расходов в бухгалтерском учете; рассмотрен с новой
точки зрения термин - затраты в общественном питании;
уточнена классификация затрат в управленческом учете за счет груп-пировочных признаков, связанных с процессом планирования, учета, контроля, регулирования и анализа;
определено разделение состава затрат в аналитическом учете организаций общественного питания потребительской кооперации, особенностью которого являются деление расходов на сырье и продукты (переменные) и расходов периода (постоянные), ориентированный на автоматизированную обработку формы ведомственной отчетности 3-ЦС «Отчет об издержках обращения»;
обосновано применение двух вариантов учета затрат в общественном питании потребительской кооперации - нормативного (в части учета сырья) и «директ-костинг»;
предложена модель организации учета затрат в общественном питании потребительской кооперации по центрам ответственности;
разработана методика ведения учета расходов в финансовой и управленческой бухгалтерии организаций общественного питания с использованием счетов-экранов;
обосновано применение учетной политики как элемента совершенствования бухгалтерского учета и контроля затрат в общественном питании потребительской кооперации;
разработана и апробирована нетрадиционная структура управления затратами в общественном питании потребительского общества;
установлены тенденции реагирования затрат в зависимости от изменений оборота общественного питания на основе более глубокого обоснования их разделения на постоянные и переменные, особенностью которых является дегрессивный характер изменения.
Практическая значимость результатов заключается в повышении достоверности и оперативности аналитической бухгалтерской информации о состоянии затрат в общественном питании потребительской кооперации, используемой в управлении хозяйственной деятельностью.
Результаты, полученные в ходе исследования, будут способствовать выполнению задач Концепции развития потребительской кооперации в Российской Федерации, а также могут быть использованы в учебном процессе при подготовке студентов по специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».
Апробация результатов. Результаты исследований нашли практическое применение в деятельности Иркутского облпотребсоюза (акт о внедрении от 20.10.01 № 11), Читинского облпотребсоюза (акт о внедрении от 10.10.01 №15), Бурятского респотребсоюза (акт о внедрении от 01.11.01 №05-15-29), учебном процессе Забайкальского института предпринимательства Сибирского университета потребительской кооперации (акт о внедрении от 03.11.01 №462).
Основные положения и выводы исследования обсуждались на российских научно-практических конференциях: «Потребительская кооперация - со-
9 циально ориентированная система» (г. Иркутск, 1999 г.), «Кооперативная самобытность в новом тысячелетии» (г. Чита, 2000 г.), на региональном научном семинаре «Экономический анализ как основа принятия управленческих решений» (г. Чита, 2001 г.).
Основное содержание работы отражено в четырех статьях общим объемом 5,6 п.л.
Состав и структура работы. Цели и задачи исследования определили структуру работы, состоящую из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, включающего 162 наименования. Работа изложена на 162 страницах машинописного текста, содержит 18 рисунков, 16 таблиц, 5 приложений.
Понятие и сущность затрат, издержек и расходов в бухгалтерском учете
Существование потребительского общества не изолированно, а в единой системе объединения потребительских обществ в союзы является одним из существенных конкурентных преимуществ, позволивших потребительской кооперации выжить в сложных условиях становления рыночной экономики.
Опыт международного кооперативного движения свидетельствует о тенденции к интеграции всех видов кооперативов. Объединение в одном союзе потребительских, производственных, сельскохозяйственных, медицинских и других кооперативов происходит и в России. Потребительская кооперация для осуществления социальных целей включает и такой вид деятельности, как общественное питание. Общественное питание потребительской кооперации представляет собой разветвленную сеть столовых, кафе, баров, ресторанов, предприятий других типов, общее число которых насчитывает 9,3 тысяч единиц (по состоянию на 2001 год) /153, с. 1/.
Потребительская кооперация в состоянии более успешно справиться с производством продукции общественного питания и обслуживанием сельского населения, чем реальные и потенциальные конкуренты, так как большая часть предприятий общественного питания стала действовать на условиях единого внутреннего расчета в составе потребительских обществ, что повышает требования к организации управленческого учета.
Произошли структурные изменения в сети предприятий. Прекратила существование значительная часть столовых, относившихся ранее к третьей категории (при производственных предприятиях, учреждениях, профессиональных училищах). Общественное питание представлено наиболее мобильными в рыночных условиях типами предприятий: буфетами, столовыми, ресторанами, кафе, барами, взаимодействующей с ними мелкорозничной сетью.
Действующие предприятия питания характеризуются:
замкнутым циклом производства (от получения сырья до выпуска готовой продукции);
незначительной территориальной разветвленностью сети;
возможностью быстрой перестройки производства на выпуск новой продукции;
высокой оборачиваемостью средств и налаженной системой снабжения;
профессиональным кадровым составом.
Розничный оборот общественного питания потребительской кооперации составил 3,2 млрд. руб. за 2000 год. /153, с.1/. Это в 1,3 раза больше по сравнению с предыдущим годом и в 1,7 раза превышает цифру, намеченную Программой развития потребительской кооперации Российской Федерации на 1998-2002 годы (рис. 1.2). Произошли существенные изменения в структуре производимой продукции, увеличилась доля полуфабрикатов, кулинарных, кондитерских изделий в общем объеме выпуска. Доля продукции собственного производства во всем обороте общественного питания после некоторого падения в 1993 - 1994 годах достигла уровня 1991 года.
Этой отрасли свойственно сочетание трех функций: производство готовой пищи, ее реализация и организация потребления. Исходной является функция производства. В процессе осуществления этой функции отрасль участвует в создании совокупного общественного продукта, в том числе прибавочного.
Функция обмена (реализации) в общественном питании аналогична данной функции в розничной торговле, за исключением того, что предприятия общественного питания реализуют в основном продукцию, произведенную в самой отрасли. При выполнении этой функции возникают затраты труда, связанные с превращением товарной формы стоимости продукции в денежную.
Функция организации потребления является специфичной для общественного питания и характеризует его как общественную форму потребления. Выполнение этой функции требует определенных затрат труда (для отпуска пищи, содержания торговых залов, мытья посуды, обслуживания потребителей и т.д.).
Методика учета затрат в общественном питании потребительской кооперации
«Производство - вторая стадия кругооборота капитала организации, в ходе которой происходит соединение элементов процесса производства: средств труда, предметов труда и живого труда, то есть расходуются труд, материальные и финансовые ресурсы; при этом формируется себестоимость создаваемой продукции» /87, с.212/.
Бухгалтерский учет производственных затрат традиционно строится по принципу группировки расходов по калькуляционным статьям, местам возникновения расходов, и данные используются для исчисления себестоимости видов продукции. П.С. Безруких отмечает, что «При переходе к рыночной экономике этих данных стало явно недостаточно. В связи с этим появились предложения отказаться от калькуляционного принципа построения учета издержек производства, заменив его учетом затрат на производство в разрезе экономических элементов, либо совместить обе методики бухгалтерского учета производственных затрат» /48, с.49/. Предложение о замене калькуляционного принципа построения учёта издержек производства учётом затрат по экономическим элементам нецелесообразно, поскольку функции учёта в данном случае разные.
А.Д. Шеремет отмечает, что «До настоящего времени в учете затрат для отечественных предприятий было предусмотрено два варианта: традиционный для нас калькуляционный вариант... и другой, принципиально новый разделение всех затрат на производственные и периодические» /149, с.498/.
Важным элементом при принятии учетной политики является применение одного из двух вариантов. Калькуляционный: в течение отчетного перио 62 да по дебету счетов учета затрат на производство (счет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы») с кредита счетов учета собираются затраты отчетного периода с подразделением на прямые, относимые в дебет счетов 20 и 23, то есть непосредственно связанные с производством данного вида продукции, и косвенные, относимые в дебет собирательно-распределительных счетов 25 и 26, не связанные непосредственно с конкретным продуктом, подлежат списанию в конце периода в дебет счета 20 с распределением между объектами калькулирования.
Второй вариант учета затрат предполагает применение на практике основной идеи «директ-костинга» - разделение общих затрат по принципу их взаимосвязи с производством затраты - выпуск и калькулирование на этой основе сокращённой себестоимости по носителям затрат. Периодические затраты, собираемые на счете 26, при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования, а списываются в конце отчетного периода непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции: дебет счета 90 «Продажи», кредит счета «Общехозяйственные расходы».
Несмотря на то, что в отечественной литературе отражены в основном два варианта учета затрат на производство, применение второго варианта практически не вносит принципиальных изменений в систему учета затрат на производство. Он кардинально меняет отечественную концепцию калькулирования, учета и расчета финансовых результатов, в частности, основного финансового результата от продажи продукции.
Другим важнейшим элементом учетной политики является возможность использования в учете для отражения процесса выпуска продукции счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Указания относительно применения счета носят рекомендательный характер. Применять счет 40 следует на предприятиях, организующих текущий учет готовой продукции по плановой или нормативной себестоимости. В течение отчетного периода по дебету и кредиту счета 40 фиксируется один и тот же объем продукции, но в разной оценке: по дебету - по фактической себестоимости в конце отчётного периода (месяца), по кредиту - по нормативной себестоимости в течение месяца. Выявленные отклонения списываются со счета 40 в дебет счета 90 дополнительной либо сторнировочной записью в зависимости от характера отклонений. Главная особенность счета 40 заключается не столько в выявлении отклонений фактической себестоимости готовой продукции от ее нормативной, а в том, что отклонения сразу списываются на счет учета и расчета финансового результата. Таким образом, «вариантность, как элемент учетной политики и проявление либерализации учета на современном этапе, является одной из предпосылок становления управленческого учета в России» /156, с.501/.
Нормативный метод учета затрат на производство служит основой применения принципа управления по отклонениям. Являясь одним из прогрессивных принципов, управление по отклонению предусматривает на основе информации по отклонениям оперативное вмешательство в хозяйственную деятельность. При этом важно на разные уровни управления представлять информацию по отклонениям в соответствии с их компетенцией и только по существенным отклонениям. Параметр существенности по направлениям затрат целесообразно определять для каждого предприятия индивидуально и закреплять в учетной политике.
Особенности управленческого анализа затрат в общественном питании
Процесс управления - это непрерывный, целенаправленный социально-экономический и организационно-технический процесс, осуществляемый с помощью различных методов и технических средств для достижения поставленных задач. В системе управления выделяются управляющая и управляемая система: под управляющей системой понимаются совокупность органов и методов управления; под управляемой системой - чаще всего понимают производственный процесс.
Экономический анализ в процессе управления выступает как элемент обратной связи между управляющей и управляемой системой, занимая промежуточное положение между обработкой данных и принятием решения, оказывает непосредственное влияние на качество принимаемых управленческих решений.
Говоря о роли экономического анализа в управлении организацией, необходимо выделить следующие моменты:
1) позволяет установить основные закономерности развития предприятий, выявить внутренние и внешние факторы, стабильный или случайный характер отклонений и является инструментом обоснованного планирования;
2) способствует лучшему использованию ресурсов, выявляя неиспользованные возможности, указывая направления поиска резервов и пути их реализации;
3) воздействует на совершенствование механизма самоокупаемости предприятия, а также самой системы управления. Болгарский учёный Г. Ваклиев /136, с. 8/ пишет, что «экономический анализ охватывает целую систему специальных знаний, которые используются при комплексном исследовании хозяйственных процессов, обусловленных объективными экономическими законами и закономерностями, как при обоснованности плановых задач, так и при принятии встречных обязательств». Г.Е. Эдельгауз /159, с.1/ полагает, что «экономический анализ является неотъемлемой частью планирования, операционного регулирования, принятия управленческих решений». Данное определение более целесообразно при характеристике управленческого учета. По мнению В.В. Ковалёва /76, с. 47/. «Экономический анализ представляет собой систему специальных знаний, связанных с исследованием экономических процессов, складывающихся под воздействием объективных экономических законов и факторов субъективного порядка». На наш взгляд, более точно сформулировал понятие экономического анализа как науки М.И. Баканов, которую он представил как «систему специализированных знаний, связанную с исследованием экономических явлений и процессов в их взаимосвязи и взаимообусловленности, складывающееся под воздействием объективных экономических законов, с научным обоснованием планов, обязательств и с объективной оценкой их выполнения, с выявлением положительных и отрицательных факторов и изменением их действия, с раскрытием тенденций хозяйственного развития, с определением неиспользованных внутрихозяйственных резервов, с обобщением опыта, с принятием оптимальных управленческих решений» /44/.
В процессе экономического анализа, аналитической обработки экономической информации применяется ряд специальных способов и приемов. В них в большей мере, чем в определении, раскрывается его системный комплексный характер. Системность в экономическом анализе обусловливается тем, что хозяйственные процессы рассматриваются как многообразные, внутренне сложные единства, состоящие из взаимосвязанных сторон и элементов. В процессе такого анализа выявляются и изучаются связи между сторонами и элементами, устанавливается, каким образом эти связи в результате взаимоействия приводят к единству изучаемого процесса в его целостности. Системность экономического анализа проявляется и в объединении, в совокупности всех специфических приемов на основе собственных достижений и достижений ряда смежных наук (математики, статистики, бухгалтерского учета, планирования и др.).
В число основных традиционных способов и приемов экономического анализа можно включить использование абсолютных, относительных и средних величин: применение сравнения, группировки индексного метода, метода цепных подстановок, балансового метода и др. Анализ тех или иных показателей, экономических явлений, процессов, ситуаций начинается с использования абсолютных величин (объем производства по стоимости или в натуральных измерителях, объем оборота, сумма производственных затрат и издержек обращения, сумма валового дохода и сумма прибыли). Без абсолютных величин в анализе, как и в бухгалтерском учете и статистике, обойтись нельзя. Но если в бухгалтерии они являются основным измерителем, то в анализе используются в большей мере в качестве базы для исчисления средних и относительных величин.
